GİRİŞ
Ceza hukuku toplum bakımında hukuken önem verilen
değerleri korumayı amaçlar. Değerlerin korunması ise suç işlenmesinin
önlenmesiyle mümkün olmaktadır.
Vergi suç ve kabahatleri ceza hukukunun önemli bir
parçasını oluştururlar. Vergi suç ve kabahatleri kapsam itibariyle birçok
kanunda düzenleme bulmakla beraber vergi hukukunun önem arz eden mahiyeti ve
vatandaşın mali emniyetini sağlama düşüncesi dolayısıyla Vergi Usul Kanununda
diğer kanunlara nazaran daha kapsamlı bir düzenleme yoluna gidildiği
görülmektedir.
Çalışmamızın bu kısmında Vergi Usul Kanununda düzenlenen “
Vergi Kaçakçılığı ( VUK m.359) “ “Vergi
Mahremiyetini İhlal (VUK m.362) “ ve “ Mükellefin Özel İşleri Yapma (VUK m.
363) “ suçları yargılama usulleri kapsamında
incelenecektir. Çalışmamızın devam edecek kısmında vergi ceza hukukunda içtima
ve tekerrür hükümlerinin uygulanması irdelenecektir.
VERGİSEL
SUÇLARIN KOVUŞTURULMASINDA DİKKAT EDİLMESİ GEREKEN HUSUSLAR VE ÖZEL BİR
MUHAKEME ŞARTI OLARAK “MÜTALAA”
(I)
AV.
UĞUR MENGÜTAY
“Vergileme sanatı, mümkün olduğunca fazla
tüyü, mümkün olan en az bağırtıyla toplayabilmektir.”
Jean
Baptiste COLBERT
GİRİŞ
Ceza hukuku toplum bakımında hukuken önem verilen
değerleri korumayı amaçlar. Değerlerin korunması ise suç işlenmesinin
önlenmesiyle mümkün olmaktadır.
Vergi suç ve kabahatleri ceza hukukunun önemli bir
parçasını oluştururlar. Vergi suç ve kabahatleri kapsam itibariyle birçok
kanunda düzenleme bulmakla beraber vergi hukukunun önem arz eden mahiyeti ve
vatandaşın mali emniyetini sağlama düşüncesi dolayısıyla Vergi Usul Kanununda
diğer kanunlara nazaran daha kapsamlı bir düzenleme yoluna gidildiği
görülmektedir.
Çalışmamızın bu kısmında Vergi Usul Kanununda düzenlenen “
Vergi Kaçakçılığı ( VUK m.359) “ “Vergi
Mahremiyetini İhlal (VUK m.362) “ ve “ Mükellefin Özel İşleri Yapma (VUK m.
363) “ suçları yargılama usulleri kapsamında
incelenecektir. Çalışmamızın devam edecek kısmında vergi ceza hukukunda içtima
ve tekerrür hükümlerinin uygulanması irdelenecektir.
Vergisel suçlar ceza yargılaması kapsamından incelenir ve
muhakeme edilir. Ceza yargılaması, suç işlenmesi haberinin alınmasından hükmün
kesinleşmesine kadar geçen süreci ifade eder. Ceza muhakemesi kanunu m. 2
uyarınca yetkili mercilerce suç şüphesinin öğrenilmesinden iddianamenin
kabulüne kadar geçen evre soruşturma, iddianamenin kabulüyle başlayıp, hükmün
kesinleşmesine kadar geçen evre kovuşturma evresi olarak tanımlanmaktadır.
Soruşturma aşaması suç haberinin alınması ile savcılık
makamı tarafından yürütülür. Kovuşturmanın maddi gerçeği uygun bir surette
sonuçlandırılması adına araştırma yapılması, gerekli bilgi ve belgelerin
toplanması savcı tarafından bu aşamada gerçekleştirilir. Soruşturma aşaması
sonunda Cumhuriyet savcısı suçun oluştuğu konusunda toplanan deliller ile
yeterli şüphe kanaatine ulaşmadıysa kovuşturmaya yer olmadığına dair karar
verir(CMK m.172), aksi durumda iddianame düzenleyerek kamu davası açılmasını
ister(CMK m.170). Kovuşturma aşaması ise
iddianamede unsurları gösterilen suça ilişkin fiil ve faili ile sınırlı
olmak(CMK m.225) üzere deliller ile olayın tam olarak ortaya konulduğu ve maddi
gerçeğin tespit edileceği aşamadır. Soruşturma
aşamasında suç şüphesinin altında bulunan kişi şüpheli kovuşturma aşamasında
ise sanık olarak adlandırılır.
A.
VERGİ
MAHREMİYETİNİ İHLAL VE MÜKELLEFİN ÖZEL İŞLERİNİ YAPMA SUÇLARININ
YARGILANMASINDA İZLENECEK USUL
Vergi mahremiyetinin ihlali ile mükellefin özel işlerini
yapan memurlar açısından suç haberinin alınması, soruşturma ve kovuşturman
yürütülmesi ve sonuçlandırılması TCK’ da yer alan diğer suçlar ile aynıdır bu
suçların kovuşturulması diğer suçların kovuşturulmasına göre özel bir usul
içermemektedir
B.
VERGİ
KAÇAKÇILIĞI SUÇUNDA UYGULANACAK YARGILAMA USULÜ
Vergi kaçakçılığı suçunun yargılamasında uygulanacak olan
usul TCK ve diğer kanunlarda yer alan suçlardan farklı olarak özel olarak
düzenlenmiştir. Vergi kaçakçılığı suçlarında uygulanacak usul, Vergi Usul
Kanunu m. 367’de düzenleme bulmuştur. VUK m. 367 uyarınca;
Yaptıkları
inceleme sırasında 359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğini tespit eden. Vergi
Müfettişleri ve Vergi Müfettiş Yardımcıları tarafından ilgili rapor
değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla doğrudan doğruya ve vergi incelemesine
yetkili olan diğer memurlar tarafından ilgili rapor değerlendirme komisyonunun
mütalaasıyla vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlık tarafından keyfiyetin
Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesi mecburidir.
359
uncu maddede yazılı suçların işlendiğine sair suretlerle ıttıla hâsıl eden
Cumhuriyet başsavcılığı hemen ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme
yapılmasını talep eder.
Kamu
davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet başsavcılığına
bildirilmesine talik olunur.
359
uncu maddede yazılı suçlardan dolayı cezaya hükmedilmesi, vergi ziyaı cezası
veya usulsüzlük cezalarının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.
Ceza
mahkemesi kararları, bu Kanunun dördüncü kitabının ikinci kısmında yazılı vergi
cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmadığı
gibi, bu makam ve mercilerce verilecek kararlar da ceza hâkimini bağlamaz.
Vergi usul kanunu m. 367 uyarınca cumhuriyet savcısı vergi
kaçakçılığı suçunun işlenmesinden iki farklı şekilde haberdar olabilmektedir.
Bunlar; vergi incelemesi ve sair suretlerdir.
a. Vergi
İncelemesi Sonucu Haberdar Olunması
Vergi kaçakçılığı suçunun işlenmesinden vergi incelemesi
sonucu haberdar olunması durumunda vergi incelemesini yapan vergi inceleme
elemanına göre bir ayrıma gidilmektedir.
i.
Vergi müfettişlerince yapılan inceleme
Vergi müfettişi ve vergi müfettişi yardımcıları tarafından
yürütülen vergi inceleme süreci sonunda mükellef için hukuki sonuç doğuran
idari işlemlere dayanak teşkil edecek nitelikte vergi inceleme raporu
düzenlenmektedir.
Diğer taraftan Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliği madde 57 /
3’e göre : ”Yürütülmekte olan
incelemelerde birden fazla mükellefi veya vergi türünü ya da aynı mükellefin
birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan eleştiri konusu yapılabilecek
hususların tespit edilmesi halinde, konunun tek bir raporda ifade edilmesi
amacıyla vergi tekniği raporu
düzenlenebilir bu raporlar sonrasında düzenlenecek vergi inceleme raporlarının
içine oluşturur”. Ayrıca vergi kaçakçılığı suçunun oluştuğuna ilişkin
kanaat hâsıl olduysa vergi suçu raporu da hazırlanır. Vergi suçu raporu, vergi
incelemesi yapan görevlilerin bu suçun işlendiği yönündeki iradesini gösterir.
Böylece bir taraftan suçu ilişkin iddia ortaya atılmakta, diğer taraftan ise,
suçun oluştuğu doğrultusunda ilk değerlendirme vergi idaresi nezdinde yapılmış
olmaktadır. Vergi suçu raporunda suçu oluşturan olaylar ve sonuçları, suçun
işlenme yeri ve zamanı, suçun işleniş şekli, suçu işlediği düşünen kişilerin
kimlik bilgileri ve suç oluşturan olay ile ilgilileri suç delilleri, suç oluşturan olay ile ilgili kanunun sayısı
ve madde numarası bulunur. Vergi suçu raporuna delil değerini haiz her türlü
tutanak ve belge eklenir.
Kaçakçılık
suçunu işlediğini tespit eden vergi müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcıları
vergi suçu raporlarını ilgili Rapor
Değerlendirme Komisyonu’ndan alacakları mütalaa ile doğrudan Cumhuriyet
Başsavcına bildirirler. Suçu doğrudan bildirim yükümlülüğü ve yetkisi
herhangi bir kurum ve kuruluşa değil doğrudan doğruya vergi incelemesi yapan
vergi müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcılarına verilmiştir. Doğrudan
doğruya Cumhuriyet Savcılığına bildirimde bulunabilecek kişilerin vergi
müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcısı olduğuna dikkat çekmek gerekir. Vergi
müfettiş ve yardımcılarının ikinci ve üst denetim anlamına gelen Rapor Değerlendirme Komisyonundan
alacakları mütalaa ile doğrudan doğruya Cumhuriyet Savcılığına başvurabilmelerinde
bunların geçirdikleri mesleki sürecin ve görevlerinin gerektirdiği uzmanlığın
etkili olduğu anlaşılmak.
ii.
Yetkili diğer memurlarca yapılan inceleme
Vergi
müfettişi ve yardımcıları dışındaki vergi inceleme yetkisine sahip diğer
memurların ( ilin en büyük mal memuru, vergi dairesi müdürleri, Gelir İdaresi
Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar)
yaptıkları incelemeler sonucunda mükellefin kaçakçılık suçu işlediği kanaatine
varmaları durumunda doğrudan Cumhuriyet Savcılığına bildirimde bulunmaları söz
konusu değildir. Bunlar tespit ettikleri kaçakçılık suçunu vergi suçu raporlarına
bağlayıp Rapor Değerlendirme Komisyonlarından mütalaa aldıktan sonra bağlı
bulundukları ilgili Vergi Dairesi Başkanlığına veya Defterdarlığa
ileteceklerdir, bu makamlar mütalaa ile vergi suçu raporlarını Cumhuriyet
başsavcılığına bildireceklerdir.
Görüldüğü üzere vergi müfettişi dışındaki vergi inceleme elemanlarının
vergi suçu raporları ile mütalaaları savcılığa doğrudan değil Vergi Dairesi
Başkanlığı veya Defterdarlık yoluyla dolaylı olarak ulaşmaktadır
b. Sair
surette haberdar olunması
Savcının genel olarak bir suçun işlendiğinden haberdar
olması suçun işlendiğinden vergi idaresi dışında başka bir şekilde haberdar
olmasını ve öğrenme biçimlerini kapsar. Cumhuriyet
Savcısı ihbar veya başka bir surette suçun işlendiği izlenimini veren bir
durumu öğrenir öğrenmez araştırma
mecburiyeti ilkesi çerçevesinde araştırma ve incelemelerini içeren
soruşturma aşamasını başlatır ve
kamu davası açmaya yer olup olmadığına karar vermek üzere hemen işin gereğini
ulaşmaya çalışır.
Kaçakçılık
suçunun işlendiği vergi müfettişi dışındaki müfettişlerin (Sosyal Güvenlik
Bakanlığı müfettişleri, iş müfettişleri, Sayıştay denetçileri vb.) yapmış olduğu
incelemeler sonucunda anlaşılırsa durum bu kişilerce Cumhuriyet Başsavcılığı
bildirilir fakat Cumhuriyet Savcısı bu durumu, vergi idaresine bildirim olarak
kabul edip , gerekli incelemenin yapılması (VUK m367/2) ( mütalaa
verilmesi ) için ilgili vergi dairesine bildirir. Mütalaa vermekle
görevlendirilmiş olan makamlar suçla ilgili olumlu ya da olumsuz tespitlerini
içeren mütalaalarını zamanında ilgili makamlara göndermekle yükümlüdürler. Bu yükümlülüğün
yerine getirmemesi halinde mütalaa vermeyerek görevini yerine getirmeyen kamu
görevleri hakkında görevi kötüye kullanma suçundan dolayı kamu davası
açılabilir.
Cumhuriyet
Başsavcılığının vergi dairesince yapılması gereken inceleme usulü atlayarak,
kendi atayacağı bilirkişi veyahut Maliye Bakanlığı veya başka bir kurumdan
aldığı vergi inceleme raporuyla dava açması mümkün değildir. Asıl olan vergi
kaçakçılığı suçunun işlendiği yer vergi dairesinden mütalaanın almasıdır.
Burada
önemle üzerinde durulması gereken husus kaçakçılık suçunun işlendiğinden sair
surette haberdar olunması durumunda Cumhuriyet Başsavcılığınca yaptırılacak
vergi incelemesinde tarh zamanaşımının geçip geçmediğidir. Vergi incelemesi,
vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesini takip eden yılın başından başlamak üzere,
zamanaşımı süresi olan beş içerisinde yapılabilmektedir. Oysa vergi suçları
için dava zamanaşımı süresini sekiz yıl olduğu göz önüne alındığında, vergi
kaçakçılığı suçu için dava zamanaşımı süresinin dolmamasına rağmen tarh
zamanaşımı süresinin dolduğu gerekçesiyle vergi incelemesi yapılamayacak, bu
incelemeye bağlı mütalaa da verilemeyecek ve sonuçta bu suçlar soruşturulabilir
durumdayken soruşturulamaz hale gelmiş olacaktır.
Mütalaa alınması ile dava açma şartları oluşmaktadır. Yargılama
makamları mütalaa içeriği ile bağlı değildir. Bağlı olması halinde adli olarak
çözülmesi gereken ve yargı organlarının yetkisindeki bir olay idari düzeye
taşımış olur. Yapılan inceleme sonucunda savcılık makamı tatmin olmazsa, durumu
Maliye Bakanlığına bildirerek ek bir inceleme yapılması talebinde
bulunabileceği gibi konuyla ilgili daha detaylı bilgi sahibi olmak için bilirkişi
ataması yoluna da gidebilir.
ÖZEL
BİR KOVUŞTURMA ŞARTI OLARAK MÜTALAA
Cumhuriyet Savcılığının vergi kaçakçılığı suçu ile ilgili
soruşturmayı yürütebilmesi için, vergi suçu raporuyla birlikte Rapor
Değerlendirme Komisyonu tarafından hazırlanan mütalaayı da alması
gerekmektedir. Mütalaa muhakeme şartıdır. Soruşturma aşamasında muhakeme şartlarının
varlığı gözetilmeli ve bu konuda Cumhuriyet Savcılığı var olan eksikliklerin
tamamlattırılması yolunu denemelidir. Bu şartların gerçekleşmeyeceğinin
anlaşılması halinde ise kovuşturmaya yer olmadığına dair karar vermelidir.
YARGITAY CGK E: 2012/11-1512 K: 2014/366 Karar. Tarihi:
11.07.2014
Ceza
hukukunda "mütalaa" kimi suçlardan dolayı kovuşturma yapılabilmesi
için o suçtan dolayı hak ve menfaatleri ihlal edilen kurumun suç hakkında
verdiği yazılı görüştür. Bu anlamda vergi ceza hukukunda vergi idaresinin
mütalaası, Yargıtay'ın da kararlarında istikrarlı bir biçimde benimsediği
üzere, "kovuşturma/yargılama şartı" olarak kabul edilmektedir.
Muhakeme
şartları, ceza yargılaması yapılabilmesi için kimi hallerde aranan şartlardır.
Bunların bulunmaması muhakemenin sürdürülmesini engellemekte, ancak şartların
bulunması muhakemenin yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Ceza Muhakemesi
Kanununun 223/8. maddesi hükmü uyarınca ceza muhakemesi şartının henüz
gerçekleşmediği durumlarda gerçekleşmesini beklemek üzere "durma
kararı," gerçekleşmeyeceğinin anlaşıldığı ahvalde ise "düşme
kararı" verilecektir. Ancak aynı maddenin dokuzuncu bendine göre, derhal
beraat kararı verilebilecek durumlarda, düşme kararı verilmesi mümkün değildir.
Savcının mütalaa alması kaçakçılık suçunun bir unsuru
olmayıp, sadece tamamlanmadan kovuşturmanın başlamasını olanaksız kılan bir
dava şartıdır. Bu şarta kovuşturma veya yargılama şartı denir. Mütalaa
verilinceye kadar Cumhuriyet savcısı yeterli suç şüphesinin varlığı hususunda
kanaat sahibi olsa dahi iddianame düzenleyemeyecektir. Vergi Usul Kanunun bu
hükmü ile kamu davasının mecburiliği
şeklinde ifade edilen dava açma mecburiyeti ilkesine bir sınırlama getirildiği görülmektedir.
Mütalaa, idarenin suç duyurusunda bulunması kapsamında
vergi inceleme elemanlarınca hazırlanan vergi suçu raporları üzerine veya
suçtan, savcılık makamının doğrudan haberdar olması durumunda yapılan
incelemeye istinaden Rapor Değerlendirme Komisyonu tarafından verilmektedir. Böylelikle
idareyle, iddianame düzenleyecek savcılık makamı arasından, suçun tespit
edilmesi ve aydınlatılması amacına hizmet eden zorunlu bir hukuki ilişki
düzenlenmiştir.
Vergi kaçakçılığı suçu için mütalaa alınması; suçun
uzmanlık bilgisi gerektiren, özel ve teknik bilgi içeren bir yapıya sahip
olması, bu konuda uzman ve yetkili olan kişilerin mütalaa vermesinin uzmanlığı
bulunmayan soruşturma makamlarının kanuna, hukuka uygun olarak karar
vermelerine yardımcı olması fikrine dayandırılmaktadır. Mütalaa alınması
şartının esaslı bir amacı da mütalaa şartını getiren düzenlemenin gerekçesinde
ortaya konulduğu üzere vatandaşın mali emniyetini sağlama düşüncesi olarak görülmüştür.
Bu amaç mütalaa alınmasının sanık lehine koruyucu niteliğini göstermektedir.
Mütalaada aranan şey, bir dava şartı olarak sadece suçla
ilgili teknik konularda savcılık makamını aydınlatacak bilgi ve görüşlerini
yazılı olarak ortaya konulmasıdır. Nitekim Rapor
Değerlendirme Komisyonlarının Teşekkülü Ve Çalışma Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin
13/2. maddesinde verilecek mütalaalarda suçun
unsurlarıyla, fiil ile fail arasındaki ilişkinin değerlendirileceği hüküm
altına alınmıştır. Ancak uygulamada sıklıkla karşılaşıldığı üzere
vergi suçu raporlarını atıfla “uygun görmüştür “şeklindeki bir
cümleyle düzenlenen mütalaalar kanun ve yönetmeliğin aradığı suları taşımaktan
uzaktır. Teknik bir bilgi olarak delillerin değerlendirilmesine ışık tutan
mütalaanın esas alındığı vergi suçu raporlarının suçun tüm unsurları içerecek
şekilde; suçun işlendiği yeri, zamanını, işleniş şeklini, faili veya failleri,
delilleri, maddi ve yasal dayanaklarını göstermesi beklenir.
Mütalaa alınmadan veya yetkisiz makamlardan alınan mütalaa
ile yargılamaya devam edilmesi hukuka kesin aykırılık teşkil eder. Yargıtay kararlarında yetkililerden mütalaa
alınmadan; vali yardımcısının, emniyet müdürünün, gelir müdürünün, vergi
dairesi müdürünün ve/veya mali polisin suç duyurusu üzerine hüküm kurulamayacağı
ifade edilmiştir. Aynı sonuç Yeminli
Mali Müşavirler tarafından yapılan suç duyuruları için de geçerlidir.
Yukarıdaki yetki kuralı açık bir kuraldır, mütalaa alınmadan açılan kamu
davasına devamla hüküm kurulması yasaya aykırılık gösterir. Mütalaanın yetkili kişilerce yazılı
verilmesi kanun açık ve amir hükmüdür. Yetkili kişinin duruşmaya çağrılarak sözlü
mütalaasının alınması geçerli değildir. Diğer taraftan mütalaanın hangi
mükellef ,hangi yıl ve hangi fiiller için verildiği açıkça belirtilmelidir.
T.C.
YARGITAY 1.CD E: 2003/5049 K: 2003/5910
Karar Tarihi: 22.09.2003
Kaçakçılık
suçunun işlendiğine muttali olan C. Savcısının hemen ilgili Vergi Dairesini
haberdar ederek inceleme yapılmasını istemesi ve kamu davasının açılmasını, inceleme
sonucunun bildirilmesine talik olunması gerekirken, mali polisin suç duyurusu
üzerine açılan davaya devamla hüküm kurulması, kanuna aykırıdır.
T.C.
YARGITAY 19.CD E:2015/3003 K: 2015/2323 Karar Tarihi: 03.06.2015
213
Sayılı Kanun' un… Maddesine göre mütalaa dava şartı olup, mütalaanın verildiği…
Tarihi itibariyle M. M. vekilinin mütalaa vermeye yetkili olmadığı gözetilip,
kanun maddesine göre yargılamanın durmasına karar verilerek usulüne uygun
şekilde mütalaa alınması gerekirken, yargılamaya devamla mahkûmiyet kararı
verilmesi kanuna aykırıdır.
İnceleme elemanının vergi inceleme raporundaki suç ile
verilecek mütalaada belirtilen suç aynı değilse mütalaanın dava şartını
sağladığından bahsedilemez. Dava şartının sağlanması açısından, rapordaki suç
fiili ile iddianamede ortaya konulan suç fiilinin örtüşmesi gerekir. Alınan
mütalaaya uygun olmayan iddianame ile açılan davaya devam edilmesi yasaya
aykırı bulunur.
Yargıtay, sanık hakkında vergi inceleme raporuna uygun
olarak “defter ve belgeleri ibraz etmemek
fiilinden” ötürü kamu davası açıldığının, dava şartı olan mütalaanın ise “sahte
fatura düzenlemek” suçunu içeriğinin anlaşılması halinde, iddianamede tavzihi
yapılan suç ile ilgili mütalaanın alınması gereği üzerinde durmuş ve mütalaa
alınmadan davaya devam edilemeyeceği yönünde karar vermiştir.
Yeniden mütalaa istenmemesi için önemli olan, mütalaa ve
iddianamede yer alan fiillerin aynı olması ve yargılamanın aynı fiil üzerinden
yürütülmesidir. Örneğin suça konu belgelerin tamamen sahte olduğu belirtilerek
dava açılsa da yapılacak yargılama suça konu belgelerin tamamının muhteviyatı
itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilir. Keza defter ve belgeleri gizlemek
suçu olarak vasıflandırılan eylemi mahkeme defter ve belgeleri belgeleri yok
etmek şeklinde de kabul edebilir. Bu hallerde dava konusu fiil aynıdır. Dava
konusu fiilin değil, suçun vasfının değişmesi halinde yeni mütalaa alınmasına
ve iddianame düzenlemesine gerek kalmadan sanığa ek savuna hakkı tanınarak
karar verilebilir. Nitekim Yargıtay Ceza Genel Kurulu mütalaa ve sevk maddelerinin
bağlayıcılığının bulunmadığını, fiili nitelendirmede mahkemenin serbest
olduğuna karar vermiştir.
T.C. YARGITAY CGK E:2012/11-1512 K:2014/366 Karar Tarihi:
11.07.2014
Dava:
Sahte fatura kullanmak suçundan sanığın 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun
359/b-1, 765 Sayılı T.T.K’nın 80 ve 59. maddeleri uyarınca 25 ay hapis
cezasıyla mahkûmiyetine ilişkin, Beyşehir Asliye Ceza Mahkemesince verilen
20.2.2009 gün ve 23-48 Sayılı hükmün sanık tarafından temyiz edilmesi üzerine
dosyayı inceleyen Yargıtay 11. Ceza Dairesince 26.12.2011 gün ve 11578-24085
sayı ile
"...
2004 takvim yılında sahte fatura kullanmak suçundan verilen hükme yönelik
temyize gelince; 7.7.2006 gün ve vdenr-2006-IV-196/9 Sayılı Kaçakçılık Suçu
Raporuyla ekindeki Vergi İnceleme Raporunda, Huğlu Kasabasında silah montaj ve
işçiliği yapan sanığın, belgesiz alımlarını sahte faturalarla belgelendirmek
suretiyle katma değer vergisi ziyaına sebebiyet verdiği tespit olunduktan
sonra, 84 numaralı KDV Genel Tebliği gereğince bu eylemi muhteviyatı itibariyle
yanıltıcı belge kullanmak olarak nitelendirilip, dava şartı olan mütalaanın bu
kabule uygun olarak 19 Eylül 2006 tarih ve B.07,1.gib.4.42.40.01/104-IV-196/2006-1587
sayı ile 213 Sayılı VUK’un 359/a-2. maddesinden verilmesine rağmen, anılan
Kanunun 359. maddesinin (a) ve (b) fıkralarında sahte belge ve muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belgelerin tanımlanış şekline ve yerleşik uygulamaya göre
sanığın eyleminin sahte fatura kullanmak suçunu oluşturacağı belirtilerek bu
suçtan mütalaa verilmesi amacıyla yargılamanın durmasına karar verilip, dava
dosyasının idareye gönderilerek, fiile uygun dava şartının alınmasından sonra
sanığın hukuki durumunun takdir ve tayini gerektiği gözetilmeden, eyleminin
sahte fatura kullanmak suçunu oluşturduğunun kabulüyle, dava şartı
gerçekleşmeyen bu suçtan dolayı 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 359/b-1.
maddesinin uygulanması suretiyle yazılı şekilde hüküm kurulması...",
İsabetsizliğinden
bozulmasına karar verilmiştir.
Yargıtay
Cumhuriyet Başsavcılığı ise 16.2.2012 gün ve 141580 sayı ile
"...
Sanık hakkındaki kamu davasında belirtilen eylem, sahteliği iddia edilen
faturaların vergi kayıtlarına intikal ettirilerek vergi kayıtlarında
kullanılmasına ilişkindir. Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından sanığın
eyleminin 213 Sayılı VUK’un 359/a-2. maddesi kapsamında görülüp bu kapsamda
mütalaada bulunmak sureti ile suç duyurusunda bulunmasına, akabinde Cumhuriyet
Başsavcılığınca eylemin aynı kanunun 359/b-1. maddesi kapsamında olduğundan
bahisle iddianame düzenlenip kamu davası açılmasına ve mahkeme tarafından bu
iddianame kapsamında aynı kanunun 359/b-1. maddesi uyarınca cezalandırılmasına
karar verilmiştir.
Sanığın
Vergi Dairesince ihbar edilen eylemiyle iddianame ve mahkeme kararına konu olan
eylem aynı olup, sanığın sahteliği iddia edilen faturaları vergi kayıtlarında
kullanmasına ilişkindir. Bu kapsamda idari makam tarafından eylemin
nitelendirilmesine dair olarak, içinde kaldığı maddenin ve dolayısıyla suçun
belirlenmesine dair mütalaanın, idari makama, Anayasaya göre yargılama makamı
olan mahkemeleri bağlar şekilde yetki tanınması anlamına gelecektir. Öyle ki,
vergi kaçakçılığı suçlarında yargılama şartı olarak düzenlenen 'mütalaa'
kavramına vergi suçu gibi ayrı uzmanlık bilgisi gerektiren bir konuda işin
uzmanlarından soruşturma makamına yardımcı olması amacının haricinde görev
yüklenmiş olacaktır. Sanığın cezalandırılması istemiyle açılan kamu davasındaki
eyleminin, hukuki nitelendirilme yetkisinin her türlü etkiden ayrı olarak
yargılama makamına ait olmakla; iddianamede gösterilen eylemi Vergi Dairesi
Başkanlığından farklı şekilde vasıflandırarak hüküm kuran mahkeme kararı
hakkında verilen bozma kararı kaldırılarak, hükmün onanmasına karar verilmesi
gerektiği...",
Düşüncesiyle
itiraz kanun yoluna müracaat etmiştir.
C.M.K.
nun 308. maddesi uyarınca inceleme yapan Yargıtay 11. Ceza Dairesi tarafından
23.11.2012 gün ve 22308-20208 sayı ile itiraz nedenlerinin yerinde
görülmediğinden bahisle Yargıtay Birinci Başkanlığına gönderilen dosya, Ceza
Genel Kurulunca değerlendirilmiş ve açıklanan gerekçelerle karara bağlanmıştır:
Karar:
İtirazın kapsamına göre inceleme, 2004 takvim yılında sahte fatura kullanmak
suçundan kurulan hükümle sınırlı olarak yapılmıştır.
Özel
Daireyle Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığı arasında oluşan ve Ceza Genel Kurulu
tarafından çözümlenmesi gereken uyuşmazlık; sanık hakkında 2004 takvim yılı
içerisinde sahte fatura kullanmak suçundan açılmış bir kamu davası olup
olmadığı ve buna bağlı olarak, 213 Sayılı Kanunun 367. maddesi uyarınca bu
suçlarda dava şartı olan Vergi Dairesi Başkanlığı mütalaasının bulunup
bulunmadığının belirlenmesine ilişkindir.
İncelenen
dosya kapsamından;
Konya
Vergi Dairesince yapılan inceleme neticesinde, sanığın muhteviyatı itibarıyla
sahte belge suçundan 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 359/a-2. maddesi uyarınca
cezalandırılması istemiyle suç duyurusunda bulunularak bu yönde mütalaa
verildiği,
Beyşehir
Cumhuriyet Başsavcılığı tarafından sanığın sahte fatura kullanmak suçundan aynı
kanunun 359/b-1. maddesi uyarınca cezalandırılması istemiyle kamu davası
açıldığı ve yerel mahkemece de aynı suçtan mahkûmiyet hükmü kurulduğu,
Anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlığın
isabetli biçimde çözümlenebilmesi için, öncelikle muhteviyatı itibarıyla
yanıltıcı belge ve sahte belge kullanmak suçlarının unsurlarının açıklanması,
daha sonra bu suçlardan kovuşturma yapılabilmesi için aranan mütalaa şartı
üzerinde durulması, son olarak hükmün konusu ve fiili değerlendirmede
mahkemenin yetkisi konusunun incelenmesi gerekmektedir.
1-
Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanmak suçu:
Vergiyi
doğuran faaliyetin mahiyeti değiştirilerek veya miktarı gerçeğin altında ya da
üzerinde gösterilerek bir kısım gelirlerin gizlenmesi veya giderlerin fazla
gösterilmesi suretiyle matrahın düşürülmesi, dolayısıyla az vergi vermeyi hedefleyen
mükellefler tarafından sıkça işlenen fiillerden birisi muhteviyatı itibarıyla
yanıltıcı belge düzenlemek ve kullanmaktır.
Muhteviyatı
itibarıyla yanıltıcı belge, 213 Sayılı Kanunun 359. maddesinde; "Gerçek
bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya
miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belgedir" şeklinde tanımlanmıştır.
Gerçek
bir muamelenin miktar itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde belgeye yansıtılması,
belge konusunun adet, miktar, fiyat veya tutar yönlerinden eksik veya fazla
gösterilmesidir. Örneğin; elli adet satılan gömleğin otuz adet, 100 Liradan
satılan bir malın 20 Liradan satılmış olarak gösterilmesi gibi, Gerçek bir
muamelenin mahiyet itibarıyla gerçeğe aykırı bir şekilde belgeye yansıtılması
ise satılan mal veya sunulan hizmetin cinsinin ve muamele tarihinin farklı
gösterilmesidir. Örneğin; deri ceket satıldığı halde faturada kumaş ceket
satılmış gibi veya mal, yeni mali yılda satıldığı halde kapanan mali yıl içinde
satılmış olarak gösterilmesi gibi,
Belgede
miktarın gerçeğe aykırı gösterilmesiyle bir kısım faaliyet belgelendirilmemiş,
bu şekilde vergi dairesinin bilgisinden kaçırılmış olmaktadır. Mahiyetin
gerçeğe aykırı biçimde gösterilmesinde ise, faaliyetin mahiyeti değiştirilerek
beklenen yarar sağlanmakta, adeta vergi dairesi hataya düşürülüp
kandırılmaktadır. (N. Ok-A. Gündel, Ceza Mahkemelerinin Görevine Giren Vergi
Kaçakçılığı Suçları, Seçkin Yayınları, Ankara, 2002, s. 314)
Muhteviyatı
itibarıyla yanıltıcı belge, Vergi Usul Kanununa uygun biçimde mükellef sıfatını
almış kişi tarafından düzenlenmesi gerekir. Belgenin gerçek bir muamele veya
duruma dayanma zorunluluğu bunu gerektirmektedir. Ancak adına fatura düzenlenen
kişinin mükellef olması şart değildir.
Muhteviyatı
itibarıyla yanıltıcı olan belge, vergi kanunlarına göre tutulması gereken ya da
düzenlenen, saklanma ve ibraz mecburiyeti olan belgelerden olmalıdır. Bu
belgelerin neler olduğu 213 Sayılı Vergi Usul Kanunun İkinci Kitabının
"Vesikalar" başlıklı Üçüncü kısmında gösterilmiştir. Buna göre, söz
konusu belgeler şunlardır: Fatura, sevk irsaliyesi, perakende satış vesikaları
(perakende satış fişleri, makineli kasaların kayıt ruloları, giriş ve yolcu
taşıma bilet), gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, ücret
bordrosu, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi. Ayrıca
Maliye Bakanlığının 213 Sayılı Kanunun Mükerrer 257. maddesinin verdiği yetkiye
dayanarak düzenleme zorunluluğu getirdiği belgeler de suçun konusu olabilir.
Suç,
birden fazla düzenlenmesi kanun gereği olan belgelerin her nüshasıyla asıl ve
suretleri üzerinde bağımsız olarak işlenebilir.
2-
Sahte fatura kullanmak suçu:
Haksız
kazanç sağlamak veya az vergi ödemek ya da hiç vergi ödememek suretiyle vergi
kaçırmak için işlenen fiillerden biri de sahte belge düzenlemek veya
kullanmaktır. Vergi kayıp ve kaçağına sebebiyet verilmesindeki oranın yüksekliğini
dikkate alan kanun koyucu, sahte belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak
eylemleri için Vergi Usul Kanununda özel düzenleme getirme ihtiyacı duymuştur.
Vergi
belgelerindeki sahteciliğin amacı; düzenleyen için komisyon almak suretiyle
haksız kazanç sağlamak veya vergi doğuran faaliyetini vergi dairesinin bilgisi
dışında tutarak vergi ödememek; kullanan için ise, gideri fazla gösterip
matrahı düşürmek, dolayısıyla az vergi ödemek veya hiç ödememek veya hakkı
olmayan iadesi veya indirimden yararlanmaktır. Bu bağlamda, gerçeğe aykırılık
olgusu olarak sahtecilik amaç değil, araçtır.
213
Sayılı Vergi Usul Kanununun 359. maddesinde sahte belgenin tanımı yapılmıştır.
Buna göre; gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde, varmış gibi düzenlenen
belge sahte belgedir. Örneğin, satın alınmayan mal veya hizmetin alınmış gibi
fatura tanzim edilmesi faaliyeti sahtecilik, düzenlenen fatura da sahte
belgedir. Sahte olarak basılmış ya da mükellefin rızası dışında mükelleften
elde edilmiş belgeler de sahte belgedir.
Belgenin
asıl ve suretinde yapılan sahtecilik arasında fark olmayıp sahtecilik kısmen
veya tamamen yapılabilir. Tamamen sahtecilik, gerçekte olmayan bir vergi
olayının varmış gibi belgeye yansıtılmasıdır. Kısmen sahtecilik ise, gerçek ve
gerçek olmayan muamele veya durumların aynı belgede yer almasıdır. Örneğin;
gerçek emtia satışı için düzenlenen faturada ayrıca yapılmayan emtia satışının
da gösterilmesi gibi,
Kısmen
sahte belgeyle muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeyi karıştırmamak gerekir. Yanıltıcı
belgede, gerçek muamele veya durum mevcut olmakla birlikte bunların mahiyet ya
da miktarında gerçeğe aykırılık bulunmaktadır. Kısmen sahte belgede ise
gerçeğin yanında gerçek olmayan muamele ve durum veya yanıltıcı niteliği kabule
yol açan mahiyet ve miktar dışında ve bunları aşan gerçeğe aykırılık söz
konusudur.
Bu
itibarla, belgesiz yapılan alım ve hizmetin başka bir mükellefin belgesi ya da
sahte belgeyle belgelendirilmesi halinde belgenin gerçek muamele veya duruma
dayanmadığından sahte olduğunun kabulü gerekir. Nitekim 213 Sayılı Vergi Usul
Kanunundan kaynaklanan işlere bakmakla görevli Yargıtay 11. Ceza Dairesinin
istikrarlı uygulamaları da bu yöndedir. (Örneğin; 11. Ceza Dairesinin 4.12.2007
gün ve 7063-8834 ile 18.11.2013 gün ve 19291 - 17107 Sayılı kararları)
Gerçek
muamele ve durumun bir başka mükellefin belgesiyle veya sahte belgeyle
belgelendirilmesi durumunda, bu belgeleri kullanan mükellef failin sahteliği
bildiği kabul edilmelidir. Zira belge aldığı kişiyle alım satım ilişkisinde bulunmayan
ve bunu bilen mükellef, failin alıp kullandığı belgenin sahte olduğunu
bilmediği düşünülemeyecektir.
Sahtecilik,
mükellefin özel yönetmeliğine uygun olarak bastırdığı belgeler vasıta kılınarak
işlenebileceği gibi, sahte basılmış belgelerle de işlenebilir.
3-
Vergi suçlarında mütalaa şartı:
C.M.K.
nun 158-160. maddelerinde de belirtildiği üzere, soruşturma yapmakla yükümlü
olan makamların bir suç işlendiğini öğrenmeleri durumunda hemen ceza muhakemesi
sürecini başlatmaları gerekir. Ancak bazı hallerde soruşturmanın veya
kovuşturmanın başlatılmasının belli şartların gerçekleşmesine bağlı tutulması
söz konusudur. Muhakeme şartları denilen bu hukuki müessesenin örneklerinden
birine vergi kaçakçılığı suçunun muhakeme sürecinde rastlanmaktadır.
Ceza
hukukunda "mütalaa" kimi suçlardan dolayı kovuşturma yapılabilmesi
için o suçtan dolayı hak ve menfaatleri ihlal edilen kurumun suç hakkında
verdiği yazılı görüştür. Bu anlamda vergi ceza hukukunda vergi idaresinin
mütalaası, Yargıtay'ın da kararlarında istikrarlı bir biçimde benimsediği
üzere, "kovuşturma/yargılama şartı" olarak kabul edilmektedir.
Muhakeme
şartları, ceza yargılaması yapılabilmesi için kimi hallerde aranan şartlardır.
Bunların bulunmaması muhakemenin sürdürülmesini engellemekte, ancak şartların
bulunması muhakemenin yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Ceza Muhakemesi
Kanununun 223/8. maddesi hükmü uyarınca ceza muhakemesi şartının henüz
gerçekleşmediği durumlarda gerçekleşmesini beklemek üzere "durma
kararı," gerçekleşmeyeceğinin anlaşıldığı ahvalde ise "düşme
kararı" verilecektir. Ancak aynı maddenin dokuzuncu bendine göre, derhal
beraat kararı verilebilecek durumlarda, düşme kararı verilmesi mümkün değildir.
Vergi
kaçakçılığı suçlarında söz konusu olan mütalaa şartı, 213 Sayılı Kanunun 367.
maddesinde düzenlenmiştir. Bir vergi incelemesi esnasında, anılan kanunun 359.
maddesinde yazılı kaçakçılık suçunun tespiti halinde, vergi müfettişleri ve
vergi müfettiş yardımcıları ilgili rapor değerlendirme komisyonunun
mütalaasıyla doğrudan doğruya; vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar
ise ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla vergi dairesi
başkanlığı veya defterdarlık aracılığıyla durumu yetkili Cumhuriyet
Başsavcılığına bildirmekle mükelleftir.
Cumhuriyet
Başsavcılığının, vergi kaçakçılığı suçunun işlendiğini başka bir yoldan öğrenmesi
de imkân dâhilindedir. Bu durumda Cumhuriyet savcısı, bir an önce ilgili vergi
dairesine durumu bildirerek inceleme yapılmasını talep edecek, böylece kamu
davasının açılması için bu inceleme sonucunun Cumhuriyet Başsavcılığına
bildirilmesi beklenecektir.
Bu
düzenlenmenin nedeni madde gerekçesinde; "Hileli vergi suçları kamu
davasına tahrik salahiyeti vatandaşın mali emniyet mülahazasıyla bazı kayıtlara
bağlanmıştır. Maliye Müfettişleri, Hesap Uzmanları ve muavinleriyle
Defterdarlar haricinde kalan inceleme yetkisine haiz memurların tetkik
neticelerine bağlı bulundukları Defterdarın mütalaasıyla birlikte savcılığa
bildirmeleri ve savcının muttali olacağı belli hileli vergi suçları için,
alakalı Defterdarlıktan inceleme istemesi bu sebep ve mülahazayla yerinde
görülmüştür. Diğer taraftan adalet cihazının tetkikine ve yetkisine tevdi
olunan hileli vergi suçları için mali cezaların tatbiki gerekli olduğu da bir
fıkra halinde belirtilmiştir" şeklinde açıklanmıştır.
Görüldüğü
gibi kanun koyucu, genel usullerden ayrılma nedenini "vatandaşın mali
emniyet mülahazası" yani mali güvenlik düşüncesine bağlamıştır.
Anayasa
Mahkemesi'nin 10.2.2011 gün ve 136-181 Sayılı kararında belirtiği gibi vergi
kaçakçılığı suçu gibi ayrı uzmanlık bilgisi gerektiren bir konuda uzman ve
yetkili olan kişilerin mütalaa vermesi bu konuda yeterince uzmanlığı bulunmayan
soruşturma makamlarının yasaya ve hukuka uygun olarak karar vermelerine
yardımcı olacak bir müessesedir. Vergi kaçakçılığı suçu kapsamına giren
fiillerin bulunup bulunmadığına dair özel ve teknik bilginin yer aldığı bu
mütalaalar, kovuşturma aşamasında değerlendirilecek takdiri delil niteliğinde
olduğundan hâkimlere emir ve talimat verme, telkin ve tavsiyede bulunma olarak
değerlendirilemeyecektir.
4-
Hükmün konusu ve eylemi değerlendirmede mahkemenin yetkisi:
Ceza
muhakemesi hukukumuzda mahkemelerce bir yargılama faaliyeti yapılabilmesi ve
hüküm kurulabilmesi için, yargılamaya konu edilecek eylemle ilgili, usulüne
uygun olarak açılmış bir ceza davası bulunması gerekmektedir. C.M.K. nun 170.
maddesinin 1. fıkrası uyarınca ceza davası, dava açan belge niteliğindeki icra
ceza mahkemelerine verilen şikâyet dilekçesi, son soruşturmanın açılması kararı
gibi istisnai hükümler olmakla birlikte kural olarak Cumhuriyet savcısı
tarafından düzenlenecek bir iddianameyle açılır. Aynı maddenin 4. fıkrasında;
"iddianamede yüklenen suçu oluşturan olaylar, mevcut delillerle
ilişkilendirilerek açıklanır" düzenlemesine yer verilmiştir.
C.M.K.
nun 225. maddesinde yer alan; "Hüküm, ancak iddianamede unsurları
gösterilen suça dair fiil ve faili hakkında verilir. Mahkeme, fiilin
nitelendirilmesinde iddia ve savunmalarla bağlı değildir" şeklindeki
düzenleme gereğince de hangi fail ve fiili hakkında dava açılmış ise ancak o
fail ve fiili hakkında yargılama yapılarak hüküm verilebilecektir.
Söz
konusu kanuni düzenlemelere göre iddianamede açıklanan ve suç oluşturduğu ileri
sürülen eylemin dışına çıkılması, dolayısıyla davaya konu edilmeyen fiil veya
olaydan dolayı yargılama yapılması ve açılmayan davadan hüküm kurulması yasaya
aykırılık oluşturacaktır.
Öğretide
"davasız yargılama olmaz" ve "yargılamanın sınırlılığı"
olarak ifade edilen bu ilke uyarınca hâkim, ancak hakkında dava açılmış fiil ve
kişiyle ilgili yargılama yapabilecek ve önüne getirilen somut uyuşmazlığı
hukuksal çözüme kavuşturacaktır.
C.M.K.
nun 226. maddesiyle de;
"Sanık,
suçun hukuki niteliğinin değişmesinden önce haber verilip de savunmasını
yapabilecek bir halde bulundurulmadıkça, iddianamede kanuni unsurları
gösterilen suçun değindiği kanun hükmünden başkasıyla mahkûm edilemez.
Cezanın
artırılmasını veya cezaya ek olarak güvenlik tedbirlerinin uygulanmasını
gerektirecek haller, ilk defa duruşma sırasında ortaya çıktığında aynı hüküm
uygulanır.
Ek
savunma verilmesini gerektiren hallerde istem üzerine sanığa ek savunmasını
hazırlaması için süre verilir.
Yukarıdaki
fıkralarda yazılı bildirimler, varsa müdafiye yapılır. Müdafi sanığa tanınan
haklardan onun gibi yararlanır" hükmü getirilmiştir.
Ancak
kanun koyucu bu düzenlemeyle; iddianamede anlatılan fiil değişmemiş olmakla
birlikte, eylemin hukuki niteliğinde değişiklik olmasını anılan ilkeye aykırı
görmemiş, bu gibi hallerde sanığa ek savunma hakkı verilerek değişen suç
niteliğine göre bir hüküm kurulmasına imkân sağlamıştır. Bu düzenlemenin bir
sonucu olarak mahkeme, eylemin hangi suçu teşkil edeceğine dair nitelendirmede
iddia ve savunmayla bağlı değildir. Örneğin iddianamede hırsızlık olarak
nitelendirilen fiilin suç eşyasının kabul edilmesi suçunu oluşturacağı
görüşünde olan mahkeme, ek savunma hakkı vermek suretiyle suç eşyasının kabul
edilmesi suçundan hüküm kurabilecektir. İddianamede anlatılan olayın dışında
bir fail ve fiilin yargılanması söz konusu olduğunda ise, suç duyurusunda
bulunulması ve iddianameyle dava açılması halinde de gerekli görüldüğünde her
iki iddianameyle açılan davaların birleştirilmesi yoluna gidebilecektir.
Bu
açıklamalar ışığında uyuşmazlık konusu değerlendirildiğinde;
Vergi
suçu raporu, mütalaa, iddianame ve yerel mahkeme kararında değerlendirilen
eylem aynı olup, iddianamede unsurları gösterilen suça dair fiil ve faili
hakkında yerel mahkemece hüküm kurulmuştur. Vergi Dairesi Başkanlığı
mütalaasında bu eylemin "muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge
kullanmak" suçunu, iddianame ve yerel mahkemece ise "sahte belge
kullanmak" suçunu oluşturduğu kabul edilmiştir. C.M.K. nun 225/2.
maddesinde açıklandığı üzere, mahkeme fiilin nitelendirilmesinde mütalaa ya da
iddiayla bağlı olmadığından fiilin nitelendirilmesini serbestçe yapabilecektir.
Bu
nedenle, somut olayda iddianamede unsurları gösterilmeyen, başka bir anlatımla
davaya konu olmayan fiilden hüküm kurulduğu ve dava şartı gerçekleşmediğinden
söz edilemeyeceğinden, Özel Daire bozma kararında isabet bulunmamaktadır.
Nitekim
Ceza Genel Kurulunun 11.3.2014 gün ve 1382-124 Sayılı kararı da benzer
mahiyettedir.
Bu
itibarla, itirazın kabulüne, Özel Daire bozma kararının kaldırılmasına ve
hükmün esasının incelenmesi amacıyla dosyanın Özel Daireye gönderilmesine karar
verilmelidir.
Sonuç:
Açıklanan nedenlerle;
1-
Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığı itirazının kabulüne,
2-
Yargıtay 11. Ceza Dairesinin 26.12.2011 gün ve 11578-24085 Sayılı bozma
kararının kaldırılmasına,
3-
Dosyanın, hükmün esasının incelenebilmesi amacıyla Yargıtay 11. Ceza Dairesine
gönderilmek üzere Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığına TEVDİİNE, 11.07.2014
tarihinde yapılan müzakerede oybirliği ile karar verildi.
Yargıtay bir kararında da sanık hakkında alınan mütalaanın
sahte fatura düzenleme suçuna ilişkin olduğunu, iddianamede yer alan “sahte
fatura kullanma suçuna” ilişkin mütalaa
alınmadan yargılamaya devamla hüküm kurulmasına yasaya aykırı bulmuştur. Çünkü
burada aynı fiilin vasıf değişikliği değil, hukuki anlamda birbirinden farklı
iki ayrı fiile bağlı iki ayrı suç vardır.
Sahte fatura
kullanmak ve sahte fatura düzenlemek suçları bağımsız suçlar olup, birbirine
dönüşemez. İddianamede açıklanan ve suç oluşturduğu iddia edilen eylemin dışına
çıkılması, açılmayan bir davada hüküm kurulması anlamına geleceğinden yasaya
açıkça aykırılık oluşturur. Mütalaa sahte belge düzenlemek üstünden verilmesine
rağmen dava sahte belge kullanılmasından dolayı açılmışsa, ya mütalaaya uygun dava açılması sağlanmalı
ya da açılan dava için yeniden mütalaa alınmalıdır.
T.C.
YARGITAY 11.CD E:2017/15143 K:2018/791 Karar Tarihi: 01.02.2018
5271
sayılı CMK' nın 225. maddesi uyarınca hükmün konusu duruşmanın neticesine göre
iddianamede gösterilen fiil ve failden ibaret olup, iddianamede açıklanan ve
suç oluşturduğu ileri sürülen fiilin dışına çıkılarak açılmayan davadan
yargılama yapılıp hüküm kurulmasının mümkün bulunmadığı; Bakırköy Cumhuriyet
Başsavcılığı'nın19.01.2013 tarih ve 2013/3018 Esas sayılı iddianamesi ile 213
sayılı Yasanın 367. maddesine göre dava şartı olan mütalaa ve vergi suçu
raporuna uygun olarak sanık hakkında, "2008, 2009, 2010 takvim yıllarında
sahte fatura düzenlemek" suçlarından kamu davası açıldığı, "sahte
fatura kullanmak" suçundan açılmış bir dava bulunmadığı gibi birbirinden
ayrı ve bağımsız suçlar olan "sahte fatura düzenlemek" ve "sahte
fatura kullanmak" suçlarının birbirine dönüşmeyeceği gözetilmeden,
iddianame dışına çıkılarak sanık hakkında "2008, 2009, 2010 takvim yıllarında
sahte fatura kullanmak" suçlarından hükümler kurulması,
Mütalaa kimin hakkında vermişse onun için geçerlidir. Bir
başkası hakkında verilen mütalaa başka biri için kullanılamaz. Yargıtay’ın
süreklilik kazanan uygulamasına göre mütalaada eylemi gerçekleştirdiği tespit
edilen kişi ve kişiler ile iddianamede eylemi gerçekleştirdiği iddia edilen
kişi veya kişilerin aynı olması bir gereklilik arz eder.
Vergi kaçakçılığı suçu açısından mütalaa şart olmakla
beraber mütalaadaki görüşlerin savcı veya hâkimi bağlayan bir yanı yoktur
kaçakçılık suçunun meydana geldiği yönündeki mütalaaya rağmen savcılık makamı
yeterli şüphe oluşturacak delillerin bulunmadığı kanaatine ulaşırsa iddianame
düzenlemeyecek ve kovuşturma yer olmadığına ilişkin karar verecektir.
Mütalaa bir kovuşturma şartı olduğundan mütalaanın
vermemesi yargılamaya engel teşkil eder. Mütalaa vermeyeceğinin anlaşılması
halinde kovuşturma yer olmadığına dair karar verilir. Her nasılsa mütalaa
verilmeden iki tane Ahmet düzenlenirse iddianamenin iadesi gerekir. İddianame
kabul edildikten yani açıldıktan sonra durumu fark edilirse mahkeme davaya
devam etmeyerek yargılamanın durmasına karar verir. Yargılanma mütalaanın tamamlanması
için duran bu süre TCK 67/1’de zamanaşımına durduran sebepler arasında
sayılmadığından zamanaşımı süresini durdurmaz.
Mütalaa verilmeden zamanaşımı süresi dolmuşsa bu defa
zamanaşımının dolmuş olmasından dolayı düşme kararı verilir. Mahkeme tarafından
yargılamaya devam edilebilmesi amacıyla mütalaa işleminin tamamlanması için
dosya savcılığa geri gönderilir. Mütalaa verilirse yargılamaya kaldığı yerden
devam edilir. Mütalaanın verilmeyeceğinin anlaşılması halinde davanın düşmesine
karar verilir. Mütalaa alınmadan yapılan yargılama sonucunda beraat kararı
verilse bile bu durum bozma neden olur
T.C. YARGITAY 11.CD E:2017/8868 K:2018/1205
Karar Tarihi: 14.02.2018
T.C. YARGITAY 11.CD E:2017/15654
K:2018/74 Karar Tarihi: 08.01.2018
T.C.
YARGITAY 11.CD E:2018/1507 K:2018/1386 Karar Tarihi: 19.02.2018
KAYNAKÇA
1. ŞENYÜZ,
DOĞAN(2016), VERGİ CEZA HUKUKU,
9. BASKI, EKİN YAYIN VE DAĞITIM (BURSA)
2. SARICAOĞLU,
ERCAN(2017), VERGİ SUÇ VE KABAHATLERİ
BAKIMINDAN YORUM VE İSPAT,1. BASKI, ADALET YAYINLARI(ANKARA)
3. PEHKİVAN,
OSMAN(2016), VERGİ HUKUKU, 1.BASKI,
TRABZON
4. TEZCAN,
ERDEM, ÖNOK(2016), TEORİK VE PRATİK CEZA
ÖZEL HUKUKU, 13. BASKI, SEÇKİN YAYINLARI(ANKARA)
5. ÜZÜLMEZ,
İLHAN ve KOCA, MAHMUT, TÜRK CEZA HUKUKU ÖZEL
HÜKÜMLER, 2. BASKI, ADALET YAYINLARI(ANKARA)
6. YENİSEY, FERİDUN VE NUHOĞLU, AYŞE (2018), CEZA MUHAKEMESİ HUKUKU, 6. BASKI,
SEÇKİN YAYINKLARI(ANKARA)
1. ŞENYÜZ,
DOĞAN(2016), VERGİ CEZA HUKUKU,
9. BASKI, EKİN YAYIN VE DAĞITIM (BURSA)
2. SARICAOĞLU,
ERCAN(2017), VERGİ SUÇ VE KABAHATLERİ
BAKIMINDAN YORUM VE İSPAT,1. BASKI, ADALET YAYINLARI(ANKARA)
3. PEHKİVAN,
OSMAN(2016), VERGİ HUKUKU, 1.BASKI,
TRABZON
4. TEZCAN,
ERDEM, ÖNOK(2016), TEORİK VE PRATİK CEZA
ÖZEL HUKUKU, 13. BASKI, SEÇKİN YAYINLARI(ANKARA)
5. ÜZÜLMEZ,
İLHAN ve KOCA, MAHMUT, TÜRK CEZA HUKUKU ÖZEL
HÜKÜMLER, 2. BASKI, ADALET YAYINLARI(ANKARA)
6. YENİSEY, FERİDUN VE NUHOĞLU, AYŞE (2018), CEZA MUHAKEMESİ HUKUKU, 6. BASKI,
SEÇKİN YAYINKLARI(ANKARA)
Giriş yaptıktan sonra yorum yapabilirsiniz