BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 1 BvR 1509/10 -
der Frau M…,
der Frau von M…
hat die 1. Kammer des Ersten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
den Vizepräsidenten Kirchhof
und die Richter Eichberger,
Masing
gemäß § 93b in Verbindung mit § 93a
BVerfGG in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. August 1993
(BGBl I S. 1473) am 18. Dezember 2012 einstimmig
beschlossen:
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen.
1
Die Beschwerdeführer wenden sich gegen eine
Schenkungsteuerfestsetzung, mit der sie als
Gesamtrechtsnachfolger aus Anlass einer vom Erblasser noch zu
Lebzeiten durchgeführten Schenkung in Anspruch genommen
worden sind. Die gegen den Schenkungsteuerbescheid nach
erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage blieb in allen
Instanzen erfolglos.
2
Die Beschwerdeführer halten unter anderem die
vom Finanzamt zur Inanspruchnahme des Schenkers herangezogene
Vorschrift des § 20 Abs. 1 Erbschaftsteuer- und
Schenkungsteuergesetz (ErbStG) wegen Verstoßes gegen
Art. 2 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 Abs.
1 Satz 1 GG für verfassungswidrig. Der Schenker werde durch
die Schenkung entreichert und anders als der Beschenkte nicht
in seiner Leistungsfähigkeit gesteigert. Die erheblichen
Unterschiede zwischen Schenker und Beschenktem verböten eine
Gleichbehandlung.
3
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen. Die Annahmevoraussetzungen des
§ 93a Abs. 2 BVerfGG liegen nicht vor. Der
Verfassungsbeschwerde kommt keine grundsätzliche
verfassungsrechtliche Bedeutung zu. Die Annahme der
Verfassungsbeschwerde ist auch nicht zur Durchsetzung der von
den Beschwerdeführern als verletzt gerügten Grundrechte
angezeigt. Es ist weder erkennbar, dass die mittelbar
angegriffene Vorschrift des § 20 Abs. 1 ErbStG (1) noch
dass die im Wesentlichen angegriffene Entscheidung des
Finanzgerichts München (2) die von den Beschwerdeführern
gerügten Grundrechte verletzen.
4
1. § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG erweist
sich in der Auslegung, die die Vorschrift durch die
Finanzgerichte und die Finanzverwaltung erfährt, als mit
Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar (a); ein Verstoß der
Vorschrift gegen Art. 2 Abs. 1 oder Art. 14 GG ist
schon nicht hinreichend substantiiert dargetan (b).
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a) § 20 Abs. 1 ErbStG verstößt nicht
gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil er eine
Schenkungsteuerpflicht des Schenkers neben der des
Beschenkten begründet.
6
aa) Der allgemeine Gleichheitssatz des
Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich
Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu
behandeln (vgl. BVerfGE 122, 210 ; stRspr). Er
gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche
Begünstigungen (BVerfGE 116, 164 ; 122, 210
). Aus dem allgemeinen Gleichheitssatz ergeben
sich je nach Regelungsgegenstand und
Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den
Gesetzgeber, die von gelockerten auf das Willkürverbot
beschränkten Bindungen bis hin zu strengen
Verhältnismäßigkeitserfordernissen reichen können (vgl.
BVerfGE 117, 1 ; 122, 1 ; 126, 400
m.w.N.). Differenzierungen bedürfen stets der
Rechtfertigung durch Sachgründe, die dem Differenzierungsziel
und dem Ausmaß der Ungleichbehandlung angemessen sind.
Art. 3 Abs. 1 GG gebietet nicht nur, dass die
Ungleichbehandlung an ein der Art nach sachlich
gerechtfertigtes Unterscheidungskriterium anknüpft, sondern
verlangt auch für das Maß der Differenzierung einen inneren
Zusammenhang zwischen den vorgefundenen Verschiedenheiten und
der differenzierenden Regelung, der sich als sachlich
vertretbarer Unterscheidungsgesichtspunkt von hinreichendem
Gewicht erweist (vgl. BVerfGE 124, 199 ; Beschluss
vom 21. Juni 2011 - 1 BvR 2035/07 -, juris Rn.
77 f.).
7
Bei der Belastung mit einer Steuerschuld hat
der Gesetzgeber bei der Auswahl des Steuergegenstandes und
bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weit reichenden
Entscheidungsspielraum (vgl. BVerfGE 117, 1 ; 122,
210 ). Die grundsätzliche Freiheit des
Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte zu bestimmen, an die
das Gesetz dieselben Rechtsfolgen knüpft und die es so als
rechtlich gleich qualifiziert, wird vor allem durch zwei eng
miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch das Gebot
der Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen
Leistungsfähigkeit und durch das Gebot der Folgerichtigkeit
(vgl. BVerfGE 116, 164 ; 117, 1 ; 122,
210 ). Danach muss im Interesse
verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit
darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher
Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (vgl.
BVerfGE 116, 164 ; 122, 210 ). Bei der
Ausgestaltung des steuerrechtlichen Ausgangstatbestands muss
die einmal getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im
Sinne der Belastungsgleichheit umgesetzt werden. Ausnahmen
von einer solchen folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines
besonderen sachlichen Grundes (BVerfGE 116, 164
; 117, 1 ; 123, 1 ;
127, 224 ).
8
bb) Daran gemessen liegt in der Heranziehung
des Schenkers zur Haftung für die Schenkungsteuer kein
Gleichheitsverstoß.
9
(1) Allerdings fehlte es für die
Inanspruchnahme des Schenkers zur Schenkungsteuer an dem
Belastungsgrund, der die Steuerpflicht des Beschenkten
rechtfertigt.
10
Die Schenkungsteuer besteuert ebenso wie die
Erbschaftsteuer, deren Grundsätzen sie folgt, nicht die
Schenkung als solche, sondern die beim jeweiligen Beschenkten
mit der Schenkung eintretende Bereicherung (ebenso für die
Erbschaftsteuer vgl. BVerfGE 93, 165 ; 117, 1
). Der Gesetzgeber verfolgt mit der Erbschaft- und
Schenkungsteuer in ihrer derzeitigen Ausgestaltung das Ziel,
den durch Erbfall oder Schenkung anfallenden Vermögenszuwachs
nach seinem jeweiligen Wert zu erfassen und die daraus
resultierende Steigerung der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit (die durch Erbfall oder Schenkung
vermittelte Bereicherung) des Erwerbers zu besteuern
(§ 10 Abs. 1 ErbStG - BVerfGE 117, 1 ).
11
Eine Bereicherung oder sonstige Steigerung der
materiellen Leistungsfähigkeit tritt durch die Schenkung nur
beim Beschenkten, nicht aber beim Schenkenden ein. In seiner
Person wird der Belastungsgrund der Schenkungsteuer nicht
folgerichtig umgesetzt. Dass er bei durch die Schenkung
verringerter Leistungsfähigkeit nach § 20 Abs. 1
ErbStG in grundsätzlich gleicher Weise die Schenkungsteuer
schuldet wie der durch die Schenkung Bereicherte, lässt sich
aus dem Grundsatz der Besteuerung nach Leistungsfähigkeit
nicht ableiten (vgl. dazu Jochum, in: Wilms/Jochum/Götz,
Kommentar zum ErbStG, Stand Dezember 2011, § 20
Rn. 11, 46).
12
(2) Die Heranziehung des Schenkers nach
§ 20 Abs. 1 ErbStG zur Haftung für die
Steuerpflicht des Beschenkten ist jedoch - jedenfalls in
Fällen wie dem vorliegenden - mit Art. 3 Abs. 1 GG
vereinbar. Denn das Gesetz auferlegt ihm - in der der
Auslegung durch die Finanzgerichte - nicht gleichrangig
neben dem Beschenkten eine Steuerschuld wegen seiner
Leistungsfähigkeit, sondern lässt ihn für die Steuerschuld
des Beschenkten haften.
13
(a) Ein solches Verständnis des § 20
Abs. 1 Satz 1 ErbStG als Haftungsnorm des Schenkers
erschließt sich zwar nicht ohne weiteres aus Wortlaut und
systematischer Stellung der Norm. Die begriffliche Trennung
zwischen Steueranspruch und Steuerhaftung in § 33 AO und
der Wortlaut des § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG deuten
im Gegenteil eher auf einen Steueranspruch hin. Wegen des
identischen Belastungseffekts von Steueranspruch und
Steuerhaftung trägt § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG jedoch
auch eine Auslegung als Haftungsnorm zu Lasten des Schenkers.
Seit dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 29. November 1961
(II 282/58 U - BFHE 75, 151) entspricht es gefestigter
finanzgerichtlicher Rechtsprechung, dass die Finanzbehörde
mit Rücksicht auf die Natur der Schenkungsteuer als
Bereicherungssteuer, die in erster Linie den Beschenkten zum
Steuerschuldner macht, sich bei Anforderung der Steuer
grundsätzlich auch an ihn zu halten hat (BFH, a.a.O.,
noch zu der Vorgängervorschrift des
§ 15 Abs. 1 ErbStG 1951; ebenso BFH, Urteil vom 1.
Juli 2008 - II R 2/07 -, BFHE 222, 68 und FG Köln, Urteil vom
10. März 2010 - 9 K 1550/09 -, EFG 2010, S. 1434). Die
steuerliche Haftung nach § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG ist
danach nachrangig zur Steuerschuld des Beschenkten, so dass
die Finanzbehörde sich mit Rücksicht auf die Natur der
Schenkungsteuer als Bereicherungssteuer in erster Linie an
den Beschenkten als Steuerschuldner halten muss. Dies hat das
Finanzamt bei seiner Ermessensentscheidung darüber, gegen
welchen der Gesamtschuldner die Schenkungsteuer festgesetzt
wird, zu berücksichtigen und, soweit es zum Verständnis des
Steuerbescheids erforderlich ist, zu begründen (§§ 5,
121 Abs. 1 AO). Von diesem Grundsatz darf die
Finanzbehörde nur in begründeten Ausnahmefällen abweichen,
etwa wenn der Schenker im Verhältnis zum Beschenkten die
Entrichtung der geschuldeten Steuer selbst übernommen hat und
dies dem Finanzamt bei Erlass des Steuerbescheides bekannt
ist (BFH, Urteil vom 1. Juli 2008 - II R 2/07 -, BFHE 222, 68
; vgl. ferner Gebel, in:
Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, 39. Aufl. 2010, Rn. 26),
oder wenn die Inanspruchnahme des Beschenkten erfolglos
geblieben ist oder als nicht zweckmäßig erscheint (vgl. FG
Köln, Urteil vom 10. März 2010 - 9 K
1550/09 -, EFG 2010, S. 1434 ). Dies
kann zum Beispiel der Fall sein, wenn es wegen
Zahlungsschwierigkeiten des Beschenkten nicht möglich oder
wegen seines Wegzugs ins Ausland schwierig ist, bei ihm die
Steuer beizutreiben (Kien-Hümbert, in: Moench/Weinmann,
ErbStG, § 20 Rn. 7 , vgl. FG Köln,
Urteil vom 8. Mai 2001 - 9 K 4175/99 -, EFG 2001,
S. 1154).
14
Das steuerrechtliche Schrifttum (Geck, in:
Kapp/Ebeling, ErbStG, § 20 Rn. 4 ;
Meincke, ErbStG, 15. Aufl. 2009, § 20 Rn. 6;
Raßfeld-Wilske, in: Rödl/Preißer u.a., ErbStG, 2009,
§ 20, Kap. 2.2, S. 1007; Richter, in:
Viskorf/Knobel/Schuck, ErbStG, 3. Aufl. 2009, § 20 Rn.
6 f.) und die finanzbehördliche Praxis teilen diese
Sichtweise der Rechtsprechung vom Haftungscharakter der
Geldleistungspflicht des Schenkers. Sie erweist sich, worauf
das Finanzgericht Köln unter Hinweis auf die Formulierung
„auch der Schenker“ zumindest vertretbar abstellt, als
vereinbar mit dem Wortlaut des § 20 Abs. 1
Satz 1 ErbStG.
15
Die verfassungsrechtliche Beurteilung durch
das Bundesverfassungsgericht hat von diesem Verständnis des
§ 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG als materielle
Haftungsnorm auszugehen. Können verfassungsrechtliche
Bedenken, die gegen die weite Interpretation einer Vorschrift
bestehen, durch eine einengende Auslegung des Gesetzes, über
die zudem weitgehende Übereinstimmung in Rechtsprechung und
Literatur besteht, behoben werden, hat das
Bundesverfassungsgericht diese seiner Prüfung zugrunde zu
legen (vgl. BVerfGE 26, 41 ; 87, 209
; 92, 1 ; 126, 170
).
16
(b) Eine steuerliche (sekundäre) Haftung des
Schenkers für die Steuerschuld des Beschenkten bedarf wegen
des darin enthaltenen hoheitlichen, belastenden Eingriffs
allerdings ebenfalls einer sachlichen Legitimation nach
Art. 3 Abs. 1 GG. Sie kann, wie oben ausgeführt, nicht
in der Leistungsfähigkeit des Schenkers liegen, sondern muss
sich auf andere Sachgründe stützen.
17
Haftungsvorschriften oder sonstige
Besteuerungsregelungen, die gemäß § 33 Abs. 1 AO eine
Steuerpflicht begründen, ohne dass der Betroffene selbst den
eigentlichen Besteuerungsgrund erfüllt, sind im allgemeinen
und besonderen Steuerrecht nicht unüblich (vgl. zum Beispiel
§§ 69 ff. AO, §§ 38 ff., 42d EStG,
§§ 43 ff., 44 Abs. 5 EStG, §§ 48 ff.
EStG, § 50a EStG; § 13 GrEStG; § 11 GrStG;
§ 13b f. UStG). Hinter ihnen steht das berechtigte
Interesse des Staates an einer wirkungsvollen, praktikablen
und möglichst effizienten Durchsetzung des Steueranspruchs.
Dieses im Grundsatz legitime Anliegen verlangt allerdings zum
einen eine Entscheidung des Gesetzgebers darüber, wer an
Stelle des eigentlichen Steuerschuldners haften soll. Zum
anderen darf auch der Gesetzgeber die Haftung eines Dritten
für eine nicht eigentlich ihn treffende Steuerschuld nur
anordnen, wenn ein hinreichender Sachgrund für das
Einstehenmüssen des Dritten für eine fremde Steuerschuld
vorliegt. Derartige Sachgründe können zum Beispiel in der
Tatsache liegen, dass der Schenker im Verhältnis zum
Beschenkten die Entrichtung der geschuldeten Steuer selbst
vertraglich übernommen hat (BFH, Urteil vom 1. Juli 2008
- 2 R 2/07; BFHE 222, 68; vgl. ferner Gebel,
in: Troll/Gebel/Jülich, Erbschaftsteuergesetz,
39. Aufl., 2010, Rn. 26) oder wenn Haftender und
Steuerpflichtiger kollusiv zur Steuerumgehung zusammenwirken.
Jedenfalls unter diesen Voraussetzungen ist das Verständnis
von § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG als Haftungsnorm
verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.
18
(3) Gemessen an diesen Grundsätzen verletzt
die Heranziehung des Rechtsvorgängers der Beschwerdeführer
zur Schenkungsteuer im konkreten Fall und die Bestätigung
dieser Steuerfestsetzung durch die Finanzgerichte nicht
Art. 3 Abs. 1 GG.
19
Es kann dahin stehen, ob - was zwischen den
Beteiligten des Ausgangsverfahrens in Streit steht - der
zwischenzeitlich verstorbene Schenker tatsächlich in einer
Zusatzvereinbarung zum maßgeblichen „Nießbrauch-, Schenkungs-
und Rentenvertrag“ die Schenkungsteuer vertraglich übernommen
hat und ob seine Heranziehung zur Schenkungsteuer dann nicht
schon allein deshalb als verfassungsgemäß zu beurteilen wäre.
Zudem konnte die Schenkungsteuer beim Beschenkten ersichtlich
nicht beigetrieben werden. Insoweit führen die
Beschwerdeführer selbst aus, dass keine realistische Aussicht
bestehe, dass der Beschenkte zukünftig seitens des Fiskus
oder der Beschwerdeführer in irgendeiner Form erfolgreich in
Anspruch genommen werden könne. Beitreibungsmaßnahmen werden
auch von den Beschwerdeführern ausdrücklich als nicht
erfolgversprechend eingestuft.
20
§ 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG
begründet im vorliegenden Fall jedenfalls wegen des
kollusiven Verhaltens des Schenkers mit dem Beschenkten eine
Steuerpflicht des Schenkers. Vor diesem
Hintergrund mangelt es nicht an einem sachlichen Grund, die
Beschwerdeführer als Rechtsnachfolger des Schenkers für die
Schenkungsteuer in Anspruch zu nehmen, zumal sie - falls auf
den Beschenkten zu einem späteren Zeitpunkt Zugriff genommen
werden können sollte - vorbehaltlich einer etwaigen
Verjährung einen Ausgleichsanspruch aus der
gesamtschuldnerischen Haftung haben und somit bei dem
Beschenkten Rückgriff nehmen könnten.
21
b) Soweit die Beschwerdeführer einen Verstoß
der angegriffenen Vorschrift gegen Art. 14 Abs. 1 GG und
gegen Art. 2 Abs. 1 GG rügen, genügt ihr Vortrag nicht
den Anforderungen an eine ordnungsgemäße Begründung und
Substantiierung nach den § 23 Abs. 1 Satz 2, § 92
BVerfGG.
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2. Die angefochtene Entscheidung des
Finanzgerichts als solche verletzt ebenfalls weder die
Bindung des Richters an Recht und Gesetz (Art. 2 Abs. 1
in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG), noch das
Willkürverbot aus Art. 3 Abs. 1 GG und ebenso wenig die
Eigentumsgarantie nach Art. 14 Abs. 1 GG.
23
Die Feststellung des Sachverhalts sowie die
Auslegung des einfachen Gesetzesrechts einschließlich der
Wahl der hierbei anzuwendenden Methode sind Sache der
Fachgerichte und vom Bundesverfassungsgericht nicht umfassend
auf ihre Richtigkeit zu untersuchen. Das
Bundesverfassungsgericht beschränkt seine Kontrolle auf die
Prüfung, ob das Fachgericht bei der Rechtsfindung die
gesetzgeberische Grundentscheidung respektiert und von den
anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung in vertretbarer
Weise Gebrauch gemacht hat (vgl. BVerfGE 82, 6 ;
96, 375 ; 111, 54 ; 122,
248 ).
24
Diese verfassungsrechtlichen Grenzen sind hier
gewahrt. Die Einwendungen der Beschwerdeführer, die sie
insoweit im Wesentlichen gegen die vom Finanzgericht
vorgenommene Tatsachenwürdigung in Bezug auf die Vereinbarung
zwischen Erblasser und Beschenktem aus dem Jahre 1992 und
gegen die Auslegung und Anwendung des Steuerrechts und
finanzgerichtlichen Verfahrensrechts richten, lassen keinen
Verfassungsverstoß erkennen.
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3. Von einer weiteren Begründung wird nach
§ 93d Abs. 1 Satz 3 BVerfGG abgesehen.
26
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.