BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 1 BvR 2384/08 -
des Herrn Sch...
hat die 1. Kammer des Ersten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
den Präsidenten Papier
und die Richter Eichberger,
Masing
gemäß § 93b in Verbindung mit § 93a
BVerfGG in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. August 1993
(BGBl I S. 1473) am 3. September 2009 einstimmig
beschlossen:
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen.
1
Die Verfassungsbeschwerde richtet sich gegen
eine Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte, die auf Grundlage
einer mit Rückwirkung versehenen kommunalen Satzung
festgesetzt wurde.
2
1. Der Beschwerdeführer, ein
Spielgeräteaufsteller, der Geldgewinnspielgeräte in einer
Spielhalle und einer Gaststätte im Gebiet der Stadt F.
aufgestellt hatte, wurde auf der Grundlage der in der Stadt
F. im Jahre 1984 erlassenen Vergnügungssteuersatzung für den
Zeitraum vom 1. April 2003 bis 31. März 2004 zu
einer Vergnügungssteuer in Höhe von insgesamt 35.640 €
herangezogen. Nach dieser Satzung hatte jeder Aufsteller pro
Monat und für jedes aufgestellte Geldspielgerät pauschal
120 € an Steuer zu bezahlen; dieser Betrag verdoppelte
sich auf 240 €, wenn das Geldspielgerät in einer
Spielhalle aufgestellt war.
3
Nach erfolglosem Widerspruchsverfahren erhob
der Beschwerdeführer Klage gegen die Steuerbescheide. Während
des Klageverfahrens änderte die Stadt am 12. Juni 2007
ihre Vergnügungssteuersatzung. Bemessungsgrundlage für die
Besteuerung der Geldspielgeräte war nunmehr das
Einspielergebnis. Die Steuer betrug 15 Prozent des
Einspielergebnisses. Weiterhin wurde eine Mindeststeuer von
60 € pro Monat und aufgestelltem Gerät, sowie eine
Höchststeuer von 120 € pro Monat und aufgestelltem Gerät
eingeführt. Für Geldspielapparate in Spielhallen betrug die
Mindeststeuer 120 €, die Höchststeuer 240 €. Diese
Änderung sollte bis 30. Juni 2007 gelten und rückwirkend
ab 1. April 2003 Anwendung finden.
4
Am selben Tag beschloss die Stadt F. eine neue
Vergnügungssteuersatzung, die am 1. Juli 2007 in Kraft
treten sollte. Die Besteuerung der Geldspielgeräte betrug
auch hier 15 Prozent des Einspielergebnisses, die
Mindeststeuer war unverändert, nur eine Höchststeuer war für
die künftige Satzung nicht vorgesehen.
5
Nachdem der Beschwerdeführer der Stadt seine
Einspielergebnisse für den maßgeblichen Zeitraum mitgeteilt
hatte, erließ diese am 13. August 2007 auf Grundlage der
rückwirkend geänderten Satzung geänderte
Vergnügungssteuerbescheide. Für den streitigen Zeitraum wurde
die bisher festgesetzte Vergnügungssteuer auf
24.124,32 € vermindert.
6
2. Das Verwaltungsgericht wies mit Urteil vom
10. Oktober 2007 die Klage als unbegründet ab. Zur
Begründung führte die Kammer aus, die Auswahl des
Einspielergebnisses als Bemessungsgrundlage sei rechtlich
zulässig und wesentlich wirklichkeitsnäher als der zuvor
verwendete pauschale Stückzahlmaßstab.
7
Die zugleich in der angegriffenen Satzung
enthaltenen Mindeststeuersätze seien vor dem Hintergrund des
mit der Vergnügungssteuer auch verfolgten Lenkungszwecks der
Eindämmung der Spielsucht rechtlich nicht zu beanstanden. Es
sei nicht feststellbar, dass die durch die Stadt gewählte
Mindeststeuer nach ihrer tatsächlichen Besteuerungswirkung
dazu führe, dass der Primärmaßstab, der den
Vergnügungsaufwand der Spieler abbilde, in Frage gestellt
werde.
8
Auch die in der Satzung vorgesehenen
Höchstbetragssätze stellten keinen unzulässigen
Stückzahlmaßstab dar. Wegen der der Gemeinde zustehenden
Schätzungsbefugnis bei Nichtvorlage der erforderlichen Belege
sei die vorgesehene Besteuerung nach dem Höchstbetrag auch
gerechtfertigt.
9
Die durch die Änderungssatzung vom
12. Juni 2007 angeordnete Rückwirkung stelle
lediglich eine unechte Rückwirkung beziehungsweise
tatbestandliche Rückanknüpfung dar. Es werde durch die
Satzung auf in der Vergangenheit begründete, aber noch nicht
abgeschlossene Sachverhalte eingewirkt. Mit rechtsstaatlichen
Grundsätzen, insbesondere dem Vertrauensschutz und der
Rechtssicherheit sei dies vereinbar.
10
Der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg
ließ die Berufung gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts
Stuttgart nicht zu.
11
Mit seiner Verfassungsbeschwerde rügt der
Beschwerdeführer eine Verletzung seiner Grundrechte aus
Art. 2 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1,
Art. 12 Abs. 1 GG.
12
Die Verletzung seiner Berufsfreiheit erfolge
durch die Festsetzung der Vergnügungssteuer, insbesondere in
Form einer Mindeststeuer. Die Ausübung des Berufs des
Automatenaufstellers werde beschränkt, da die Aufstellung von
Spielgeräten an weniger stark frequentierten Orten gezielt
eingedämmt und verhindert werden solle. Dieser Eingriff sei
nicht gerechtfertigt.
13
Die Vergnügungssteuersatzung sei
verfassungswidrig, da sie bereits außerhalb der Kompetenznorm
des Art. 105 Abs. 2a GG stehe. Die
unterschiedlichen Mindest- und Höchststeuersätze für die
Aufstellung der Spielgeräte in Spielhallen und Gaststätten
verstießen zudem gegen den Grundsatz der gleichmäßigen
Besteuerung und seien nicht mit dem Charakter einer
Aufwandsteuer in Einklang zu bringen. Die Spieler würden an
beiden Orten den gleichen Spieleinsatz bezahlen. Eine
Gleichheit im Belastungserfolg sei nicht mehr gewährleistet.
Eine beabsichtigte Eindämmung der Spielsucht könne die höhere
Besteuerung von Spielautomaten in Spielhallen nicht
rechtfertigen, da eine übermäßige Betätigung der Spielsucht
unabhängig von dem Ort der Aufstellung der Geräte stattfinden
könne.
14
Die Vergnügungssteuersatzung verstoße auch
gegen das Rechtsstaatsgebot des Art. 20 Abs. 3 GG. Die
Satzung entfalte eine unzulässige echte Rückwirkung,
beziehungsweise eine Rückbewirkung von Rechtsfolgen. Soweit
Steuertatbestände an Handlungen anknüpften, müsse die
Rechtsfolge bereits im Augenblick des Handelns gesetzlich
vorgesehen sein. Diese echte Rückwirkung sei für den
Beschwerdeführer auch belastend, da zum Zeitpunkt der
Aufstellung der Spielgeräte kein wirksamer Steuertatbestand
gegeben gewesen sei. Anders als bei Gesetzen gehe von
Satzungen keine Rechtsscheinwirkung aus. Auch könne eine
nichtige Satzung keine Rechtsscheinwirkung entfalten.
15
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen, da die Voraussetzungen für eine
Annahme nach § 93a Abs. 2 BVerfGG nicht erfüllt
sind. Der Verfassungsbeschwerde kommt keine grundsätzliche
Bedeutung zu. Die maßgeblichen verfassungsrechtlichen Fragen
des verfassungskonformen Steuermaßstabs von
Spielgerätesteuern, der Zulässigkeit von rückwirkenden
Abgabennormen sowie der Zulässigkeit von Lenkungszwecken im
Abgabenrecht sind geklärt. Die Annahme der
Verfassungsbeschwerde ist auch nicht zur Durchsetzung der von
dem Beschwerdeführer als verletzt gerügten Grundrechte
angezeigt. Die Verfassungsbeschwerde hat keine Aussicht auf
Erfolg.
16
1. Die Belastung der Spielgeräteaufsteller mit
einer Vergnügungssteuer, zumal wenn sie wie hier auch dem
Ziel dient, die Zahl der Geldgewinnspielgeräte einzudämmen,
greift in die Berufsausübungsfreiheit der
Spielgeräteaufsteller ein (vgl. BVerfGE 14, 76 ;
31, 8 ). Die angegriffenen
Vergnügungssteuerbescheide in der Fassung der
Änderungsbescheide vom 13. August 2007 und die die geänderte
Steuerfestsetzung bestätigenden Entscheidungen der
Verwaltungsgerichte verletzen die Berufsfreiheit des
Beschwerdeführers jedoch nicht. Die der Steuerfestsetzung
zugrunde liegende Vergnügungssteuersatzung in der hier
maßgeblichen Fassung vom 12. Juni 2007 begründet eine
verfassungsrechtlich zulässige kommunale Aufwandsteuer (a),
die von der Stadt F. ohne Verstoß gegen das
Rechtsstaatsprinzip aus Art. 20 Abs. 3 GG
rückwirkend im Besteuerungsmaßstab geändert werden konnte
(b). Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, die
Vergnügungssteuersatzung mache es den Aufstellern von
Spielautomaten wirtschaftlich unmöglich, den gewählten Beruf
zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen, ist die
Verfassungsbeschwerde mangels hinreichend substantiierter
Begründung bereits unzulässig; im Übrigen ist die auf dieser
Satzung beruhende Steuerfestsetzung unter dem Gesichtspunkt
der Berufsausübungsfreiheit keinen verfassungsrechtlichen
Bedenken ausgesetzt (c).
17
a) Bei der hier in Streit stehenden
Spielgerätesteuer handelt es sich um eine Aufwandsteuer, die
auf der Grundlage des Art. 105 Abs. 2a GG durch die
Stadt F. gemäß § 1, § 2 Abs. 1, § 9
Abs. 4 des Kommunalabgabengesetzes für Baden-Württemberg
durch eine Satzung begründet werden konnte. Danach können die
Gemeinden örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern erheben,
solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten
Steuern gleichartig sind. Zur Begründung der Rechtsnatur der
Spielgerätesteuer als Aufwandsteuer wird auf den Beschluss
des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom
4. Februar 2009 zum Hamburgischen
Spielgerätesteuergesetz verwiesen (1 BvL 8/05,
DVBl 2009, 777 ff., juris Rn. 44 ff.).
Die Vergnügungssteuer in der Form der herkömmlichen
Spielautomaten- oder auch Spielgerätesteuer ist danach den
Aufwandsteuern im Sinne des Art. 105 Abs. 2a GG
zuzuordnen, da sie die Leistungsfähigkeit des Spielers
erfassen soll, der sich an dem Gerät vergnügt (vgl. BVerfG,
Beschluss vom 4. Februar 2009, a.a.O.,
Rn. 46f.). Bei der Vergnügungssteuer der Stadt F.
handelt es sich um eine solche Aufwandsteuer, unabhängig
davon, ob - nach der ursprünglichen Fassung - ein
Stückzahlmaßstab verwendet wurde oder - nach der durch
Beschluss vom 12. Juni 2007 geänderten Fassung - die
Bemessung der Steuer an den Spieleinsatz anknüpft.
18
b) Die in der Änderungssatzung vom 12. Juni
2007 angeordnete Rückwirkung der Neuregelung zum
1. April 2003 verletzt nicht das Rechtsstaatsprinzip aus
Art. 20 Abs. 3 GG und damit auch nicht die Freiheit
der Berufsausübung des Beschwerdeführers aus Art. 12
Abs. 1 GG.
19
aa) Vor dem Rechtsstaatsprinzip bedarf es
einer besonderen Rechtfertigung, wenn der Gesetzgeber die
Rechtsfolge eines in der Vergangenheit liegenden Verhaltens
nachträglich belastend ändert. Der Bürger wird in seinem
Vertrauen auf die Verlässlichkeit der Rechtsordnung
enttäuscht, wenn der Gesetzgeber an bereits abgeschlossene
Tatbestände nachträglich ungünstigere Folgen knüpft als
diejenigen, von denen der Bürger bei seinen Dispositionen
ausgehen durfte. Die Verlässlichkeit der Rechtsordnung ist
eine Grundbedingung freiheitlicher Verfassungen. Es würde den
Einzelnen in seiner Freiheit erheblich gefährden, wenn die
öffentliche Gewalt an sein Verhalten oder an ihn betreffende
Umstände im Nachhinein belastendere Rechtsfolgen knüpfen
dürfte, als sie zum Zeitpunkt seines rechtserheblichen
Verhaltens galten (vgl. BVerfGE 97, 67 ;
105, 17 ; 109, 133 ). Danach ist
eine echte Rückwirkung als nachträglich ändernder Eingriff in
bereits abgewickelte, der Vergangenheit angehörende
Tatbestände grundsätzlich verfassungsrechtlich unzulässig,
eine Einwirkung des Gesetzgebers auf bereits begründete, aber
noch nicht abgewickelte Sachverhalte als unechte Rückwirkung
hingegen grundsätzlich verfassungsrechtlich zulässig (vgl.
BVerfGE 72, 175 ; 74, 129 ; 75, 246
; 79, 29 ; 101, 239
). Vertrauensschutz steht auch einer echten
Rückwirkung von Gesetzen jedoch dann nicht entgegen, wenn ein
solches Vertrauen sachlich nicht gerechtfertigt ist. In der
Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ist anerkannt,
dass bei einer Reihe von Fallgruppen schutzwürdiges Vertrauen
nicht besteht (vgl. BVerfGE 13, 261 ). So
ist das Vertrauen unter anderem dann nicht schutzwürdig, wenn
der Bürger nach der rechtlichen Situation in dem Zeitpunkt,
auf den der Eintritt der Rechtsfolge vom Gesetz zurückbezogen
wird, mit dieser Regelung rechnen musste. Auch kann der
Bürger sich nicht immer auf den durch eine ungültige Norm
erzeugten Rechtsschein verlassen. Er kann mit anderen Worten
wegen des auch von einer letztlich als ungültig erkannten
Norm regelmäßig ausgehenden Rechtsscheins ihrer Wirksamkeit
und mit Rücksicht auf den in ihr zum Ausdruck gekommenen
Rechtssetzungswillen des Normgebers nicht stets darauf
vertrauen, von einer entsprechenden Regelung jedenfalls für
den Zeitraum dieses Rechtsscheins verschont zu bleiben. Der
Gesetzgeber kann daher unter Umständen eine nichtige
Bestimmung rückwirkend durch eine rechtlich nicht zu
beanstandende Norm ersetzen (vgl. BVerfGE a.a.O.).
20
bb) Die Verwaltungsgerichte wenden diese
Grundsätze in ständiger Rechtsprechung auf den Bereich der
durch die Kommunen festgesetzten Steuern, Beiträge und
Gebühren an. Danach kann eine Heilung unwirksamer kommunaler
Abgabesatzungen mit Wirkung für vergangene Zeiträume ohne
Verletzung des rechtsstaatlich gebotenen Vertrauensschutzes
grundsätzlich dann erfolgen, wenn der mit Rückwirkung
versehenen Neuregelung in der Vergangenheit gleichartige
Regelungsversuche vorausgegangen sind. Ein schutzwürdiges
Vertrauen darauf, von einer solchen Abgabe verschont zu
werden, kann dann nicht entstehen (vgl. zu Beiträgen und
Gebühren: BVerwG, Urteil vom 22. November 1968 - IV
C 87.68 -, DVBl 1969, S. 273 f.; Urteil vom
26. Juni 1970 - IV C 134.68 -, DVBl 1970,
S. 835; BVerwGE 50, 2 ; 64, 218
<220, 223>; 67, 129 ; Beschluss vom
7. Februar 1996 - 8 B 13/96 -,
Buchholz 401.9 Beiträge Nr. 36; Beschluss vom
19. Oktober 2006 - 9 B 7/06 -,
juris, Rn. 8; für kommunale Steuern: BVerwGE 37, 252
- Schankerlaubnissteuer; Beschluss vom
28. August 2007 - 9 B 15/07-, BFH/NV
2008, Beilage 1, S. 80 - Spielautomatensteuer und Beschluss
vom 31. März 2008 - 9 B 30/07 -,
Buchholz 11 Art. 20 GG Nr. 191 -
Spielautomatensteuer; vgl. ferner Driehaus, in: Driehaus,
Kommunalabgabenrecht, § 2 Rn. 35 [September 2005]
m.w.N.).
21
In einigen Ländern wurden in Umsetzung dieser
Rechtsprechung in den Kommunalabgabengesetzen ausdrücklich
Regelungen geschaffen, die den rückwirkenden Erlass von
Satzungen für eine „gleiche oder gleichartige Abgabe“
vorsehen (vgl. § 3 des Hessischen Gesetzes über
kommunale Abgaben i.d.F. vom 31. Januar 2005, GVBl
S. 54, § 2 Abs. 2 des Niedersächsischen
Kommunalabgabengesetzes i.d.F. vom 14. Dezember 2007,
GVBl S. 410, § 2 Abs. 2 des
Kommunalabgabengesetzes für das Land Sachsen-Anhalt i.d.F.
vom 17. Dezember 2008, GVBl S. 452; § 2
Abs. 2 des Kommunalabgabengesetzes des Landes
Schleswig-Holstein i.d.F. vom 20. Juli 2007, GVOBl
S. 362). Für das Land Baden-Württemberg existiert eine
solche Regelung zwar nicht; damit ist eine entsprechende
Praxis jedoch nicht ausgeschlossen.
22
cc) Diese im Anschluss an die Rechtsprechung
des Bundesverfassungsgerichts entwickelte Rechtspraxis
begegnet keinen durchgreifenden verfassungsrechtlichen
Bedenken. Gerade im Bereich der kommunalen Abgaben zeigt
sich, dass gemeindliche Abgabensatzungen immer wieder an
- teilweise rein formalen - Fehlern leiden, die die
Rechtmäßigkeit ihrer Erhebung im Grundsatz jedoch nicht in
Frage stellen. Hat eine Gemeinde ihre Absicht, eine bestimmte
Abgabe zu erheben, durch den förmlichen Erlass einer
entsprechenden Satzung kund getan, kann der Bürger, auch wenn
er sie für rechtswidrig hält, dementsprechend bekämpft und
möglicherweise in einigen Punkten erhebliche Mängel der
Abgabesatzung aufzuzeigen vermag, je nach Art und
Behebbarkeit dieser Mängel kein schutzwürdiges Vertrauen
darauf begründen, auf Dauer von dieser Abgabe verschont zu
bleiben. Sofern diese Gründe für die Rechtswidrigkeit der
Satzung in einer Weise behoben werden können, die den
Charakter und die wesentliche Struktur der von Anfang an
beabsichtigten Abgabe unberührt lässt, steht das durch
Art. 20 Abs. 3 GG geschützte Vertrauen des Bürgers der
rückwirkenden „Reparatur“ einer solchen Satzung nicht
entgegen.
23
Handelt es sich um eine Beitrags- oder
Gebührensatzung, so liegt das Fehlen eines schutzwürdigen
Vertrauens auf der Hand, da der Bürger hier Sondervorteile
entgegengenommen hat, deren Unentgeltlichkeit er
grundsätzlich nicht erwarten kann, und deshalb auf jeden Fall
mit einer entsprechenden Vorteilsabschöpfung rechnen muss.
Für den Bereich der kommunalen Steuer gilt dies zwar nicht,
da sie diesem Abgabentyp gemäß gegenleistungsunabhängig
geschuldet wird (vgl. § 3 Abs. 1 AO). Gleichwohl
besitzen die eine ausnahmsweise zulässige Rückwirkung
wesentlich tragenden Gründe auch bei der kommunalen Steuer
ihre Berechtigung, weil und sofern der Bürger sich mit dem
Inkrafttreten einer entsprechenden Steuersatzung auf eine
Abgabe dieser Art und für diesen Steuertatbestand
grundsätzlich einstellen muss, auch wenn es noch zu späteren
Korrekturen der Satzung kommen mag (vgl. die ebenfalls zum
Steuerrecht ergangene Leitentscheidung für diese Rechtspraxis
in BVerfGE 13, 261 sowie den hierauf Bezug
nehmenden Hinweis in dem zum Hamburgischen
Spielgerätesteuergesetz ergangenen Beschluss des
Bundesverfassungsgerichts vom 4. Februar 2009, a.a.O., juris
Rn. 100).
24
dd) Gemessen an diesen Rechtsgrundsätzen
durfte die Stadt F. der Änderung der Vergnügungssteuersatzung
mit Inkrafttreten der Änderungssatzung vom 12. Juni 2007
Rückwirkung für die Zeit bis 1. April 2003
beimessen.
25
Die Stadt F. hatte bis zum Inkrafttreten des
Änderungsbeschlusses vom 12. Juni 2007 in § 3 der
Satzung den Stückzahlmaßstab als Bemessungsgrundlage für die
Vergnügungssteuer auf den Einsatz von Geldspielgeräten
verwendet. Dieser Maßstab ist jedoch wegen struktureller
Ungeeignetheit zur gleichheitsgerechten Belastung des
Vergnügungsaufwands der Spieler verfassungsrechtlich
grundsätzlich nicht mehr zulässig (vgl. BVerfG, Beschluss vom
4. Februar 2009, a.a.O., juris
Rn. 63 ff.) und war schon zum Zeitpunkt des
Erlasses der Änderungssatzung nach der neueren Rechtsprechung
des Bundesverwaltungsgerichts nur noch unter sehr engen
Voraussetzungen vertretbar (vgl. BVerwGE 123, 218). Damit
lagen die Voraussetzungen für eine rückwirkende „Heilung“ des
fehlerhaften Maßstabs vor.
26
Der Beschwerdeführer konnte in dem hier
maßgeblichen Zeitraum vom 1. April 2003 bis
31. März 2004, in dem er Geldspielgeräte
entgeltlich zur Nutzung bereitgehalten und damit die in der
zur damaligen Zeit bekannt gegebenen Satzung genannten
Merkmale des Steuertatbestandes erfüllt hat, kein
schutzwürdiges Vertrauen dahingehend entwickeln, er werde für
diesen Zeitraum nicht mit einer Vergnügungssteuer belastet
werden. Die Stadt F. hatte vielmehr schon bisher durch die
bestehende Vergnügungssteuersatzung dokumentiert, dass sie
dieses Verhalten mit einer Vergnügungssteuer belasten möchte.
Mit der Änderungssatzung vom 12. Juni 2007 hat die Stadt
F. dann auch nicht rückwirkend einen neuen Steuertatbestand
eingeführt oder den Charakter der bereits nach der alten
Steuersatzung beabsichtigten Spielgerätesteuer geändert,
sondern lediglich den Steuermaßstab von der Besteuerung nach
dem Stückzahlmaßstab auf eine Besteuerung nach dem
Einspielergebnis umgestellt. Dies verändert weder den von
Anfang an beabsichtigten Charakter der Steuer als
Aufwandsteuer noch ihre grundlegenden Strukturen in Form der
indirekten Besteuerung der im Vergnügungsaufwand der Spieler
zum Ausdruck kommenden Leistungsfähigkeit, erhoben beim
Automatenhalter.
27
Für den Beschwerdeführer stellt diese
rückwirkende Änderung des Steuermaßstabs der indirekt
erhobenen Vergnügungssteuer in Bezug auf vergangene
Besteuerungszeiträume auch insofern keine Verletzung
schützenswerten Vertrauens dar, als er in der Abgabenhöhe
gegenüber der bisher geltenden Steuersatzung jedenfalls nicht
schlechter gestellt wird. Der mit Rückwirkungsanordnung neu
eingeführte Steuermaßstab in § 3 der Satzung
stellt durch den für den Rückwirkungszeitraum vorgesehenen
Steuerhöchstbetrag je Spielgerät in Höhe des bisher geltenden
Stückzahlmaßstabs von 120 €, in Spielhallen 240 €,
sicher, dass die vor der rückwirkenden Regelung vorgesehene
Steuerbelastung nicht überschritten wird. Für den
Beschwerdeführer führt dies in Kombination mit dem im Übrigen
geltenden neuen Steuermaßstab dazu, dass die zunächst für den
gesamten Streitzeitraum in Höhe von 35.640 €
festgesetzte Vergnügungssteuer auf 24.124,32 €
vermindert wurde.
28
c) Die Vergnügungssteuer erweist sich auch im
Übrigen als verhältnismäßige Regelung der Berufsausübung des
Beschwerdeführers. Sie ist durch hinreichend gewichtige
Interessen der Allgemeinheit gerechtfertigt. Die Beteiligung
der Allgemeinheit durch eine Steuer an dem Aufwand für das
Vergnügen des Spielers ist legitim und angemessen, auch wenn
dadurch die Rentabilitätsgrenze der Geldspielgeräte
herabgesetzt und die Zahl der Apparate vermindert wird (vgl.
BVerfGE 14, 76 ; 31, 8 ). Hiermit kann
zugleich einer Gefährdung der Spieler und der Allgemeinheit
durch die Verursachung von Folgekosten vorgebeugt werden
(vgl. BVerfG, Beschluss der 3. Kammer des Zweiten Senats vom
1. März 1997 - 2 BvR 1599/89, 2 BvR 1714/92, 2 BvR
1508/95 -, juris Rn. 57, 51 sowie näher zum
Lenkungszweck der Mindestbesteuerung im Folgenden unter
2).
29
2. Die angegriffene Steuerfestsetzung, die sie
tragende Vergnügungssteuersatzung und die sie bestätigenden
Entscheidungen verletzen nicht den allgemeinen
Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG.
30
Der verwendete Steuermaßstab des
Einspielergebnisses ist gleichheitsgerecht (a und b). Der
Satzungsgeber verfolgt hinsichtlich der Einführung einer
Mindeststeuer (c) und der unterschiedlichen Besteuerung der
Spielautomaten, die innerhalb oder außerhalb von Spielhallen
aufgestellt sind (d), verfassungsrechtlich nicht zu
beanstandende Lenkungszwecke. Zur Rechtfertigung der
Rückwirkung war auch die Festlegung eines festen
Höchststeuersatzes zulässig (e).
31
a) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet,
wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich
zu behandeln. Aus ihm ergeben sich je nach
Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen
unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen
Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an
Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen (vgl. BVerfGE 110,
274 ; 117, 1 ; stRspr). Für den
Sachbereich des Steuerrechts verbürgt der allgemeine
Gleichheitssatz den Grundsatz der gleichen Zuteilung
steuerlicher Lasten (vgl. BVerfGE 110, 274 ; 120,
1 ). Der Gesetzgeber hat dabei einen
weitreichenden Entscheidungsspielraum sowohl bei der Auswahl
des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des
Steuersatzes (vgl. BVerfGE 65, 325 ; 93, 121
; 105, 73 ; 117, 1 ; 120, 1
) und des Steuermaßstabs (vgl. BVerfGE 14, 76
; 31, 8 <19, 25 f.>). Dabei ist zu
berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel
Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen,
um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben
steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei die
Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die
wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf
allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr
müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten
Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen
Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen (vgl. BVerfGE
110, 274 ; 117, 1 ; 120, 1 ).
Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen
Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht
am typischen Fall orientieren (vgl. BVerfGE 27, 142
; 112, 268 ; 117, 1
). Art. 3 Abs. 1 GG ist dann verletzt, wenn
für die gleiche Behandlung verschiedener Sachverhalte -
bezogen auf den in Rede stehenden Sachverhalt und seine
Eigenart - ein vernünftiger, einleuchtender Grund fehlt (vgl.
BVerfGE 90, 226 ; BVerfG, Beschluss vom 4. Februar
2009, a.a.O., Rn. 55).
32
Bei der Ausgestaltung des steuerrechtlichen
Ausgangstatbestands hat der Gesetzgeber die einmal getroffene
Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne dieser
Belastungsgleichheit umzusetzen. Ausnahmen von einer solchen
folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines besonderen sachlichen
Grundes (vgl. BVerfGE 99, 88 ; 99, 280 ;
107, 27 ; 117, 1 ).
33
Das hindert den Gesetzgeber nicht daran,
außerfiskalische Förderungs- und Lenkungsziele zu verfolgen
(stRspr; vgl. BVerfGE 93, 121 ; 99, 280
; 105, 73 ; 110, 274 ; 117,
1 ). Er darf nicht nur durch Ge- und Verbote,
sondern ebenso durch mittelbare Verhaltenssteuerung auf
Wirtschaft und Gesellschaft gestaltend Einfluss nehmen. Der
Bürger wird dann nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten
Verhalten verpflichtet, erhält aber durch Sonderbelastung
eines unerwünschten oder durch steuerliche Verschonung eines
erwünschten Verhaltens ein finanzwirtschaftliches Motiv, sich
für ein bestimmtes Tun oder Unterlassen zu entscheiden (vgl.
BVerfGE 98, 106 ; 117, 1 ). Führt ein
Steuergesetz zu einer steuerlichen Verschonung, die einer
gleichmäßigen Belastung der jeweiligen Steuergegenstände
innerhalb einer Steuerart widerspricht, so kann eine solche
Steuerentlastung vor dem Gleichheitssatz gerechtfertigt sein,
wenn der Gesetzgeber das Verhalten des Steuerpflichtigen aus
Gründen des Gemeinwohls fördern oder lenken will (vgl.
BVerfGE 93, 121 ; 117, 1 ).
34
Die Lenkung mit Hilfe des Steuerrechts nimmt
in Kauf, dass das Lenkungsziel nicht in jedem Fall erreicht
wird. Sie ist ein Instrument zur Annäherung an ein Ziel (vgl.
BVerfGE 98, 106 ). In der Entscheidung darüber,
welche Personen oder Unternehmen gefördert werden sollen, ist
der Gesetzgeber weitgehend frei (vgl. BVerfGE 17, 210
; 93, 319 ; 110, 274 ; 117,
1 ). Zwar bleibt er auch hier an den
Gleichheitssatz gebunden. Das bedeutet aber nur, dass er
seine Leistungen nicht nach unsachlichen Gesichtspunkten,
also nicht willkürlich verteilen darf. Sachbezogene
Gesichtspunkte stehen ihm in weitem Umfang zu Gebote, solange
die Regelung sich nicht auf eine der Lebenserfahrung geradezu
widersprechende Würdigung der jeweiligen Lebenssachverhalte
stützt, insbesondere der Kreis der von der Maßnahme
Begünstigten sachgerecht abgegrenzt ist (vgl. BVerfGE 17, 210
unter Bezugnahme auf BVerfGE 12, 354
; 110, 274 ; 117, 1
).
35
Außerdem muss der Lenkungszweck von einer
erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidung getragen (vgl.
BVerfGE 93, 121 ; 99, 280 ;
105, 73 ; 110, 274 ; 117, 1 )
und seinerseits wiederum gleichheitsgerecht ausgestaltet sein
(vgl. BVerfGE 93, 121 ; 110, 274 ; 117,
1 ).
36
b) Soweit die Vergnügungssteuersatzung mit
einem Prozentsatz bei dem Einspielergebnis der Spielgeräte
als Bemessungsgrundlage ansetzt, ist eine gleichheitsgerechte
Erfassung des Vergnügungsaufwandes des Spielers bei dem
Veranstalter gewährleistet (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4.
Februar 2009, a.a.O., Rn. 71).
37
c) Die vorgeschriebene Mindeststeuer erweist
sich ebenfalls als verfassungsgemäß.
38
aa) Soweit die Vergnügungssteuersatzung eine
Mindeststeuer von 60 € pro Spielgerät und Monat
unabhängig von dem tatsächlichen Aufwand der Spieler regelt,
führt dies zu einer ungleichen Höherbelastung von
Spielgeräteaufstellern, soweit sie an einem Automaten ein
unter 400 € im Monat liegendes Einspielergebnis erzielt
haben, gegenüber den Aufstellern, die jenseits dieser Grenze
in Höhe von 15 Prozent des Einspielergebnisses besteuert
werden. Die Situation entspricht im Anwendungsbereich des
Mindeststeuerbetrages dem Ansatz eines
- verfassungsrechtlich grundsätzlich nicht mehr
zulässigen (vgl. BVerfG, Beschluss vom
4. Februar 2009, a.a.O., Rn. 63 ff.)
- Stückzahlmaßstabs. Trotz ungleicher Einspielergebnisse
von 0 € bis 400 € entsteht in jedem Fall bei dem
Geräteaufsteller der Mindeststeuersatz von 60 €.
39
bb) Diese Ungleichbehandlung ist indessen
durch den mit der Einführung der Mindestbesteuerung
verfolgten Lenkungszweck gerechtfertigt. Das
Bundesverfassungsgericht hat in seinem Beschluss zur
Hamburgischen Spielgerätesteuer ausdrücklich angemerkt, dass
es den normgebenden Körperschaften unbenommen bleibe, durch
die spezifische Ausgestaltung eines mit Art. 3 Abs. 1 GG
grundsätzlich vereinbaren Steuermaßstabs für eine
Verwirklichung des Lenkungsziels zu sorgen (vgl. BVerfG,
Beschluss vom 4. Februar 2009, a.a.O., Rn. 89).
Hierbei hat der Senat auf einen entsprechenden Hinweis des
Bundesverwaltungsgerichts in dessen Leitentscheidung zu den
verfassungsrechtlichen Grenzen des Stückzahlmaßstabs Bezug
genommen, der ausdrücklich einen Mindeststeuersatz zu
Lenkungszwecken für zulässig hält (vgl. BVerwGE 123, 218
).
40
Ein solch zulässiges Lenkungsziel ist in der
Bekämpfung und Eindämmung der Spielsucht zu sehen. Hierbei
handelt es sich um ein besonders wichtiges Gemeinwohlziel.
Nach dem gegenwärtigen Stand der Forschung steht fest, dass
Glücksspiele und Wetten zu krankhaftem Suchtverhalten führen
können. Spielsucht kann zu schwerwiegenden Folgen nicht nur
für den Betroffenen selbst führen, sondern auch für seine
Familie und die mit Folgekosten belastete Gemeinschaft (vgl.
BVerfG, Beschluss vom 1. März 1997, a.a.O., Rn. 57, 51;
EuGH, Urteil vom 6. November 2003 - C-243/01 - Gambelli
u.a., Slg. 2003, I-13076 ; BVerfGE 115, 276
). Von den unterschiedlichen Formen des
Glücksspiels spielen die meisten Spieler mit problematischem
oder pathologischem Spielverhalten nach derzeitigem
Erkenntnisstand an Automaten, die nach den Vorschriften der
Gewerbeordnung betrieben werden dürfen (vgl. BVerfGE 115, 276
m.w.N.).
41
cc) Die Stadt F. beabsichtigte ausweislich des
Satzungsentwurfs vom 22. Mai 2007, die Zahl der im
Stadtgebiet aufgestellten Spielgeräte - neben der bezweckten
Einnahmenerzielung - deshalb zu beschränken, um die
Spielsucht zu bekämpfen. Der Mindeststeuerbetrag sollte
deshalb neben dem einzuführenden Prozentsatz des
Einspielergebnisses festgesetzt werden, damit zur Eindämmung
der Spielsucht keine Spielgeräte mehr an schwächer
frequentierten Standorten lohnend betrieben werden
können.
42
dd) Der Lenkungszweck wird auch im Ergebnis
gleichheitsgerecht verfolgt. Insbesondere erweist er sich als
hinreichend gewichtig, um die darauf gestützte
Differenzierung zu tragen, und der Mindeststeuerbetrag als
geeignet, erforderlich und nicht unverhältnismäßig, um das
beabsichtigte Lenkungsziel zu erreichen. Dabei kommt dem
Normgeber ein Einschätzungs- und Prognosevorrang bei der
Frage zu, ob ein Mittel zur Erreichung seines Ziels geeignet
und erforderlich ist (vgl. BVerfGE 115, 276
).
43
(1) Geeignet im verfassungsrechtlichen Sinne
ist ein Mittel dann, wenn mit seiner Hilfe der gewünschte
Erfolg gefördert werden kann, wobei die Möglichkeit der
Zweckerreichung genügt (vgl. BVerfGE 63, 88 ; 67,
157 ; 96, 10 ; 103, 293 ;
115, 276 ). Nach diesem Maßstab ist die Annahme
des Satzungsgebers, durch den Mindeststeuersatz werde eine
Verbreitung von Geldspielautomaten eingeschränkt, nicht zu
beanstanden. Nach den Regeln des Marktes ist davon
auszugehen, dass Angebot und Nachfrage entscheidend für das
wirtschaftliche Verhalten der beteiligten Akteure sind.
Sollte sich deshalb für einen aufgestellten Spielapparat
innerhalb einer gewissen Zeit nicht das Einspielergebnis
einstellen, das einen Gewinn des Aufstellers gewährleistet,
so wird er regelmäßig seinen Auftritt am Markt überdenken. Es
erscheint durchaus wahrscheinlich, dass er die Aufstellung
von Spielgeräten dort unterlassen wird, wo das
Einspielergebnis so gering ist, dass er nicht einmal seine
eigenen Kosten decken kann. Der Druck auf den
Spielgeräteaufsteller, aus Gründen der Wirtschaftlichkeit
weniger Spielgeräte aufzustellen, wird durch einen
Mindeststeuersatz erhöht.
44
(2) Die Erforderlichkeit einer
gesetzgeberischen Maßnahme zum Schutz eines wichtigen
Gemeinschaftsguts ist verfassungsrechtlich nur dann zu
beanstanden, wenn nach den dem Gesetzgeber bekannten
Tatsachen und im Hinblick auf die bisher gemachten
Erfahrungen feststellbar ist, dass Beschränkungen, die als
Alternativen in Betracht kommen, die gleiche Wirksamkeit
versprechen, die Betroffenen jedoch weniger belasten (vgl.
BVerfGE 25, 1 <12, 19 f.>; 40, 196 ;
77, 84 ; 115, 276 ). Dass mit einem
geringeren Mindeststeuerbetrag als den angeordneten 60 €
die gleiche Lenkungswirkung bei geringerer
Eingriffsintensität erzielt werden könnte, ist jedenfalls
nicht offensichtlich. Die Wahl des Steuersatzes durch den
Satzungsgeber erfolgte im Rahmen seiner
Einschätzungsprärogative und ist verfassungsrechtlich nicht
zu beanstanden.
45
(3) Der Ansatz eines Mindeststeuerbetrages
erweist sich auch nicht als unangemessen. Der mit der
Mindeststeuer zulässigerweise erstrebte Lenkungszweck der
Eindämmung der Spielsucht durch Verminderung der Zahl der
aufgestellten Spielgeräte darf nicht dazu führen, dass das
Ziel einer gleichheitsgerechten Erfassung des
Vergnügungsaufwands des Spielers an Geldspielgeräten
insgesamt nicht mehr erreicht wird. Die Mindeststeuer darf
deshalb nicht den oberhalb der Mindeststeuer durch
prozentuale Besteuerung des Einspielergebnisses geschaffenen
Wirklichkeitsmaßstab in seiner tatsächlichen
Besteuerungswirkung in Frage stellen (vgl. BVerwGE 123,
218 ). Nach den Feststellungen des
Verwaltungsgerichtshofs ist davon auszugehen, dass der
Mindeststeuersatz im Satzungsgebiet der Stadt F. in weniger
als 30 Prozent der Steuererhebungen angesetzt wurde. Dass der
Satzungsgeber damit seinen Gestaltungsspielraum bei der
Verfolgung legitimer Lenkungszwecke überschritten hätte, ist
nicht erkennbar, da der ganz überwiegende Teil der
Besteuerungsvorgänge danach im Bereich des
Wirklichkeitsmaßstabs verbleibt und im Übrigen auch bei
Anwendung der Mindeststeuer vielfach noch in der Nähe des
Einspielergebnisses liegen dürfte.
46
ee) Die durch die Stadt F. mit der
Mindeststeuer verfolgten Lenkungsziele stehen auch nicht im
Widerspruch zur übrigen Rechtsordnung.
Bodenordnungsrechtliche Regelungen über die
Gebietsverträglichkeit von Vergnügungsstätten in
Bebauungsplänen und der Baunutzungsverordnung werden durch
Ziel und Funktion der Mindestbesteuerung von
Geldspielautomaten - eine gewisse Eindämmung des
Spieltriebs zu erreichen - nicht beeinträchtigt. Auch läuft
die ökonomische Begrenzung der Spielsucht durch Besteuerung
nicht den ordnungsrechtlichen Regelungszielen der
Bestimmungen der Spieleverordnung zuwider.
47
d) Verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden
ist auch der erhöhte Mindeststeuerbetrag für Spielgeräte, die
in Spielhallen aufgestellt werden.
48
Soweit der Mindeststeuerbetrag von monatlich
120 € für jedes in einer Spielhalle aufgestellte
Geldspielgerät greift, erhöht sich die schon für den
Mindeststeuerbetrag von 60 € festgestellte ungleiche
Belastung von Geräteaufstellern mit geringerem
Einspielergebnis. Trotz ungleicher Einspielergebnisse von
0 € bis 800 € monatlich entsteht in jedem Fall der
Mindeststeuerbetrag von 120 €. Für das auch damit
verfolgte Ziel der Eindämmung der Spielsucht gilt das
vorstehend zum Mindeststeuerbetrag von 60 € Ausgeführte
entsprechend. Wegen des zusätzlichen Anreizes, den
Spielhallen aufgrund der Vielfalt und der Menge der
aufgestellten Geräte bieten, sowie mit Rücksicht darauf, dass
Spielhallen regelmäßig allein um des Spieles willen
aufgesucht, ein Gaststättenbesuch hingegen typischerweise nur
gelegentlich mit einem Automatenspiel verbunden ist, erweist
sich auch diese höhere Mindestbesteuerung als sachlich
gerechtfertigt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. März
1997, a.a.O., Rn. 53).
49
e) Schließlich ist auch der von dem
Satzungsgeber für den Zeitraum der angeordneten Rückwirkung
der Gebührensatzung vorgesehene Höchststeuersatz nicht zu
beanstanden. Der in der Vergnügungssteuersatzung angeordnete
Höchststeuerbetrag von 120 €, in Spielhallen 240 €,
für jeden Monat der Bereitstellung eines Geldspielgerätes
widerspricht allerdings im Ausgangspunkt dem aus Art. 3
Abs. 1 GG folgenden Grundsatz der gleichen Zuteilung
steuerlicher Lasten, der grundsätzlich eine proportionale
Erfassung des Vergnügungsaufwands des Spielers erfordert. Der
Höchststeuerbetrag führt zu vergleichbaren Ungleichheiten wie
der verfassungsrechtlich grundsätzlich nicht mehr zulässige
Stückzahlmaßstab (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar
2009, a.a.O., Rn. 63 ff.). Einspielergebnisse
oberhalb von 800 € - beziehungsweise 1.600 € bei in
Spielhallen aufgestellten Spielgeräten - werden unabhängig
von ihrer tatsächlichen Höhe und dem darin zum Ausdruck
kommenden getätigten Vergnügungsaufwand des Spielers mit
einem einheitlichen Steuerbetrag belastet. Diese
Ungleichbehandlung von Einspielergebnissen oberhalb und
unterhalb der Kappungsgrenze des Höchststeuerbetrags bedarf
der besonderen Rechtfertigung (vgl. BVerfGE 116, 164
zur direkten Steuer; BVerfG, Beschluss
vom 4. Februar 2009, a.a.O., Rn. 59,
84 ff. zum Stückzahlmaßstab der Vergnügungssteuer).
50
Eine solche Rechtfertigung findet sich in der
erkennbaren Absicht des Satzungsgebers, mit der oberen
Kappungsgrenze eine Schlechterstellung der Steuerpflichtigen
bei der rückwirkenden Umstellung der Vergnügungssteuersatzung
auf einen einspielergebnisbezogenen Maßstab zu verhindern.
Das rechtsstaatlich begründete Vertrauen des
Steuerschuldners, nicht im Nachhinein mit einer höheren
Steuer als ursprünglich festgelegt, belastet zu werden, ist
ein legitimes Schutzziel des Satzungsgebers, dem er auch um
den Preis einer nach Zeit und Umfang begrenzten
Ungleichbehandlung bei der rückwirkenden „Reparatur“ der
Vergnügungssteuersatzung Rechnung tragen durfte.
51
Diese Zielsetzung der Höchstbetragsregelung
kommt bei der Entstehung der Änderungssatzung vom 12. Juni
2007 und in der Systematik der Satzungsregelungen hinreichend
deutlich zum Ausdruck und kann deshalb - auch wenn sie weder
vom Verwaltungsgericht noch vom Verwaltungsgerichtshof ins
Feld geführt wurde - bei der verfassungsgerichtlichen Prüfung
herangezogen werden. In der Gemeinderatsvorlage zur
Änderungssatzung wird der vorgesehene Höchstbetrag zwar nicht
ausdrücklich begründet. In der dem Satzungsentwurf
beigegebenen Begründung heißt es im Zusammenhang mit der
vorgeschlagenen Rückwirkung des neuen Steuersatzes von 15
Prozent der Einspielergebnisse jedoch, es müsse beachtet
werden, dass die Aufsteller gegenüber der bisherigen Regelung
nicht schlechter gestellt werden dürften. Die rückwirkend zu
ermittelnde und nachträglich festzusetzende oder zu
korrigierende Vergnügungssteuer könne daher zwar unter der
bislang festgesetzten Vergnügungssteuer liegen, dürfe diese
aber nicht übersteigen. Dieselben Erwägungen finden sich bei
der Erörterung der Änderungssatzung im Gemeinderat. Die
vertrauensschützende Funktion des Höchststeuersatzes wird
dadurch bestätigt, dass entsprechende Höchststeuersätze in
der von der Stadt F. zeitgleich verabschiedeten neuen
Steuersatzung vom 12. Juni 2007 für die Zeit ab 1. Juli
2007 nicht mehr vorgesehen sind, sondern der Steuersatz von
15 Prozent nach oben unbegrenzt auf dem Einspielergebnis
aufsetzt. Auch dies belegt, dass die Höchststeuerbeträge vor
allem der Verhinderung von Härten aus dem Systemwechsel der
Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab auf eine Besteuerung
nach dem Einspielergebnis dienen sollten.
52
Ob die Höchststeuersätze daneben auch, wie der
Verwaltungsgerichtshof in seinem Beschluss über die
Nichtzulassung der Berufung meint, die mit den
Mindeststeuersätzen verfolgte Lenkungswirkung der
Spielsuchteindämmung unterstützen und verstärken sollen (vgl.
dazu auch Hessischer VGH, Beschluss vom 10. April 2007
- 5 TG 3116/06 -, NVwZ-RR 2007, S.
706 f. ) und hierfür überhaupt geeignet sind, kann vor
dem Hintergrund ihrer jedenfalls vertrauensschützenden
Zielsetzung und Legitimation dahinstehen.
53
3. Von einer weiteren Begründung wird nach
§ 93d Abs. 1 Satz 3 BVerfGG abgesehen.
54
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.