BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 1 BvR 2912/11 -
des Herrn H…
hat die 2. Kammer des Ersten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
die Richter Gaier,
Schluckebier,
Paulus
am 23. August 2013 einstimmig beschlossen:
Der Beschluss des Bayerischen
Verwaltungsgerichtshofs vom 26. Oktober 2011 - 7 ZB 11.1173 -
und das Urteil des Bayerischen Verwaltungsgerichts Ansbach
vom 2. März 2011 - AN 4 K 10.02119 - verletzen den
Beschwerdeführer in seinem Grundrecht aus Artikel 12
Absatz 1 des Grundgesetzes.
Die Entscheidungen werden aufgehoben. Die Sache
wird an das Bayerische Verwaltungsgericht Ansbach
zurückverwiesen.
Der Freistaat Bayern hat dem Beschwerdeführer
seine notwendigen Auslagen zu erstatten.
Der Wert des Gegenstands der anwaltlichen
Tätigkeit wird auf 20.000 € (in Worten: zwanzigtausend Euro)
festgesetzt.
1
Mit seiner Verfassungsbeschwerde wendet sich
der Beschwerdeführer gegen verwaltungsgerichtliche
Entscheidungen, durch die ihm eine Ausnahmegenehmigung nach
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 2. Halbsatz des
Steuerberatungsgesetzes (im Folgenden: StBerG) versagt
wurde.
2
1. a) § 57 Abs. 4 StBerG vom 16. August
1961 in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. November 1975
(BGBl I S. 2735), zuletzt geändert durch das Achte Gesetz zur
Änderung des Steuerberatungsgesetzes (8. StBerÄndG) vom
8. April 2008 (BGBl I S. 666), verbietet es
Steuerberatern und Steuerbevollmächtigten neben ihrem Beruf
Tätigkeiten auszuüben, die mit dem Beruf nicht vereinbar
sind, unter anderem gewerbliche Tätigkeiten. Hiervon können
seit der Änderung der Vorschrift durch das Achte Gesetz zur
Änderung des Steuerberatungsgesetzes im Einzelfall Ausnahmen
zugelassen werden, wenn durch die gewerbliche Tätigkeit eine
Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten ist. Die
Vorschrift lautet auszugsweise:
3
§ 57
Allgemeine Berufspflichten
(1) bis (3) ...
(4) Als Tätigkeiten, die mit dem Beruf des
Steuerberaters und des Steuerbevollmächtigten nicht vereinbar
sind, gelten insbesondere
1. eine gewerbliche Tätigkeit; die zuständige
Steuerberaterkammer kann von diesem Verbot Ausnahmen
zulassen, soweit durch die Tätigkeit eine Verletzung von
Berufspflichten nicht zu erwarten ist;
2. ...
4
Die in § 57 Abs. 4 StBerG geregelten
Einschränkungen hinsichtlich gewerblicher Tätigkeiten sind
nach § 72 Abs. 1 StBerG auf
Steuerberatungsgesellschaften sowie Vorstandsmitglieder,
Geschäftsführer und persönlich haftende Gesellschafter einer
Steuerberatungsgesellschaft, die nicht Steuerberater oder
Steuerbevollmächtigte sind, anzuwenden. Zusätzlich benötigen
Personen, die weder Steuerberater sind noch sozietätsfähigen
Berufen nach § 50 Abs. 2 StBerG angehören, eine
Ausnahmegenehmigung nach § 50 Abs. 3 StBerG, um
Vorstandsmitglieder, Geschäftsführer oder persönlich haftende
Gesellschafter von Steuerberatungsgesellschaften zu werden.
Die Ausnahmegenehmigung nach § 50 Abs. 3 StBerG darf nur
versagt werden, wenn die besondere Fachkunde fehlt oder die
persönliche Zuverlässigkeit nicht vorhanden ist (§ 50
Abs. 3 Satz 2 StBerG). Nach § 50 Abs. 4 StBerG muss
dabei in jeder Steuerberatungsgesellschaft sichergestellt
sein, dass die Vorstände, Geschäftsführer oder persönlich
haftenden Gesellschafter, die keine Steuerberater sind, aber
die Voraussetzungen des § 50 Abs. 2, 3 StBerG erfüllen,
nicht die Mehrheit bilden.
5
b) Aufgrund der Ermächtigung in § 86 Abs.
4 Nr. 15 StBerG wurde von der Satzungsversammlung der
Bundessteuerberaterkammer § 25 der Satzung über die
Rechte und Pflichten bei der Ausübung der Berufe der
Steuerberater und Steuerbevollmächtigten (Berufsordnung der
Steuerberaterkammer - BOStB) in der Fassung vom 8. September
2010 (DStR 2010, S. 2659) beschlossen. Dieser regelt
Einschränkungen bei der Geschäftsführung und Vertretung in
Steuerberatungsgesellschaften und sieht unter anderem vor,
dass durch Regelungen im Innenverhältnis gewährleistet sein
muss, dass bei der Willensbildung innerhalb der
Geschäftsführung die Stimmen der Steuerberater
ausschlaggebend sind. Entsprechende gesellschaftsrechtliche
Regelungen sind der Steuerberaterkammer, im Fall einer
Änderung vorab, unverzüglich nachzuweisen (§ 25 Abs. 2
Satz 2 BOStB). In Absatz 4 der Vorschrift ist die Erteilung
von Prokura näher geregelt. Sie lautet:
6
§ 25
Verantwortliche Führung, Geschäftsführung und
Vertretung der Steuerberatungsgesellschaft
(1) bis (3) ...
(4) Neben Steuerberatern darf Prokura
grundsätzlich nur Personen im Sinne des § 50 Abs. 2
StBerG erteilt werden. Wird in Ausnahmefällen anderen
Personen Prokura erteilt, so muss im Innenverhältnis eine
Vertretung in Steuersachen ausgeschlossen sein; im Übrigen
ist nur eine Gesamtvertretung in Gemeinschaft mit einem
Steuerberater zulässig. Absatz 2 Satz 2 gilt
entsprechend.
(5) bis (6) …
7
2. a) Der Beschwerdeführer ist gelernter
Versicherungskaufmann und seit längerer Zeit Geschäftsführer
beziehungsweise Vorstand verschiedener juristischer Personen,
die insbesondere auf dem Gebiet der Beratung von Ärzten und
Zahnärzten in Versicherungs- und Finanzfragen, in der
Kooperations- und Niederlassungsberatung sowie der
Vermittlung von Versicherungen tätig sind. Er war bereits vor
dem Jahr 2004 Außendienstmitarbeiter, Geschäftsführer, Leiter
Vertrieb und Buchhaltung sowie Vorstand verschiedener
Gesellschaften einer Unternehmensgruppe (im Folgenden:
H-Gruppe). Diese Tätigkeiten übt er auch derzeit noch aus.
Der Beschwerdeführer ist darüber hinaus Prokurist der „HS M …
GmbH Steuerberatungsgesellschaft“ (im Folgenden: GmbH), in
der er jedoch keiner steuerberatenden Tätigkeit nachgeht.
Sein Tätigkeitsfeld beschränkt sich auf kaufmännische und
verwaltende Aufgaben.
8
Bereits mit Bescheid vom 17. August 2004 hatte
die Steuerberaterkammer dem Beschwerdeführer eine
Ausnahmegenehmigung gemäß § 50 Abs. 3 StBerG erteilt.
Mit dieser Genehmigung war ihm erlaubt worden,
Geschäftsführer oder persönlich haftender Gesellschafter der
GmbH zu werden. Die Erteilung erfolgte damals unter dem
Vorbehalt, dass sich die GmbH auf die Beratung von Ärzten
spezialisiere und die weiteren Voraussetzungen für die
Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft vorlägen.
Ausdrücklich wurde im Bescheid hinsichtlich der besonderen
Befähigung des Beschwerdeführers im Sinne des § 50 Abs.
3 StBerG auf die Erfahrungen aus den Tätigkeiten in den
gewerblichen Unternehmen der „H-Gruppe“ abgestellt. Mit
Urkunde vom 7. März 2005 wurde die GmbH als
Steuerberatungsgesellschaft von der Steuerberaterkammer
zugelassen.
9
Im November 2005 beantragte der
Beschwerdeführer unter Berufung auf die bereits erteilte
Ausnahmegenehmigung nach § 50 Abs. 3 StBerG bei der
Steuerberaterkammer die Zulassung seines Eintritts als
Geschäftsführer in die GmbH und die Zulassung des Erwerbs von
Geschäftsanteilen mit der Maßgabe, dass eine Vertretung der
GmbH in Steuersachen durch den Beschwerdeführer aufgrund von
Bestimmungen in der Satzung, der Geschäftsordnung der
Geschäftsführung und/oder des
Geschäftsführeranstellungsvertrags ausgeschlossen werde. Dies
lehnte die Steuerberaterkammer im März 2006 ab. Eine
daraufhin erhobene Klage zum Finanzgericht wurde am 7.
Februar 2008 mit der Begründung abgewiesen, dass dem Vorhaben
das Verbot der gewerblichen Betätigung nach § 57 Abs. 4
Nr. 1 StBerG a.F. entgegenstehe, weil der
Beschwerdeführer als Organ verschiedener gewerblich tätiger
Kapitalgesellschaften agiere.
10
Mit Bescheid vom 25. Juni 2008 widerrief die
Steuerberaterkammer die im Jahr 2004 an den Beschwerdeführer
erteilte Ausnahmegenehmigung nach § 50 Abs. 3 StBerG
wegen der von ihm ausgeübten gewerblichen Tätigkeiten.
Hierüber ist beim Finanzgericht ein Rechtsstreit anhängig,
dessen Ruhen im Hinblick auf das vorliegende Verfahren
angeordnet ist.
11
b) Am 22. April 2008 beantragte der
Beschwerdeführer bei der Steuerberaterkammer, ihm aufgrund
der Gesetzesänderung eine Ausnahmegenehmigung nach § 57
Abs. 4 Nr. 1 2. Halbsatz StBerG zu erteilen, weil durch seine
gewerbliche Tätigkeit eine Verletzung der Berufspflichten
nicht zu erwarten sei. Er beabsichtige nicht, steuerberatend
tätig zu werden. Seine Tätigkeitsgebiete entsprächen nach wie
vor denjenigen, die er bereits als Prokurist in der
Steuerberatungsgesellschaft ausgeübt habe. Diese stünden mit
der Steuerberatung durch die GmbH gegenüber Dritten in keiner
Verbindung, sondern beschränkten sich ausschließlich auf
kaufmännische und verwaltende Tätigkeiten. Es sei
beabsichtigt, die Vertretung der GmbH in Steuersachen durch
den Beschwerdeführer aufgrund von Bestimmungen in der
Satzung, der Geschäftsordnung der Geschäftsführung und/oder
des Geschäftsführeranstellungsvertrags auszuschließen. Der
Beschwerdeführer wolle auch nach seiner Bestellung zum
Geschäftsführer Geschäftsanteile der GmbH erwerben und
halten. Daneben wünsche der Beschwerdeführer, weiterhin Organ
und Gesellschafter der aufgeführten gewerblich tätigen
Gesellschaften der „H-Gruppe“ zu bleiben. In allen Fällen sei
die allgemeine Verantwortlichkeit eines Steuerberaters
gegenüber dem jeweiligen Mandanten gewährleistet und damit
deren Interessen und Belange ausreichend geschützt.
12
Den Antrag auf Erteilung der
Ausnahmegenehmigung wies die Steuerberaterkammer mit Bescheid
vom 25. Juni 2008 zurück. Die hiergegen gerichtete Klage des
Beschwerdeführers wurde durch das Verwaltungsgericht
abgewiesen. Es bestehe keine Verpflichtung, die beantragte
Ausnahmegenehmigung für die beabsichtigte Tätigkeit als
Geschäftsführer nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 2. Halbsatz
StBerG zu erteilen. Bei der gebotenen abstrakten
Betrachtungsweise könne trotz der beabsichtigten
gesellschaftsrechtlichen Vorkehrungen und der unterstellten
Bereitschaft des Beschwerdeführers, im Falle einer
Interessenkollision gewerbliche Interessen zurückzustellen,
eine Gefährdung der Unabhängigkeit als Geschäftsführer der
GmbH nicht ausgeschlossen werden. Eine Ausnahmegenehmigung
dürfe nur erteilt werden, wenn die vom Beschwerdeführer
bereits ausgeübte und auch zukünftig beabsichtigte
gewerbliche Tätigkeit eine Verletzung von Berufspflichten des
Steuerberaters nicht erwarten lasse. Gerade weil er in
gewerblichen Firmen tätig sei, deren Kunden vorrangig auch
Gegenstand der Beratungen der Steuerberatungsgesellschaft
seien, könne trotz eines Verzichts des Beschwerdeführers auf
steuerberatende Tätigkeit nicht ohne weiteres ausgeschlossen
werden, dass wirtschaftliche Kenntnisse und Informationen aus
dem Mandantenkreis der GmbH in unzulässiger Weise auch
gewerblich genutzt würden.
13
Den Antrag des Beschwerdeführers auf Zulassung
der Berufung hat der Verwaltungsgerichtshof durch Beschluss
vom 26. Oktober 2011 abgelehnt. Das Verwaltungsgericht habe
die verfassungsrechtlich unbedenkliche Bestimmung des
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG im vorliegenden Einzelfall
zutreffend angewandt. Es habe insbesondere die in der
Rechtsprechung geklärten Maßstäbe korrekt herangezogen, die
Bedeutung einer „abstrakten“ oder „konkreten“ Gefährdung der
Berufspflichten nicht verkannt und die Umstände des
Einzelfalls ausreichend berücksichtigt. Schon die
Möglichkeit, Kenntnisse und Informationen aus der
steuerberatenden Tätigkeit im Rahmen des eigenen Gewerbes zum
eigenen Nutzen und zum Nachteil des Mandanten umzusetzen,
könne die vom Gesetzgeber gewollte Unparteilichkeit und
Unabhängigkeit des Beraters gegenüber seinem Auftraggeber
sowie das Vertrauensverhältnis zwischen diesen
beeinträchtigen. Das grundsätzliche Verbot der gewerblichen
Tätigkeit habe nach dem Willen des Gesetzgebers auch nach der
Änderung des § 57 StBerG erhalten bleiben sollen.
14
3. Mit seiner gegen diese Entscheidungen
gerichteten Verfassungsbeschwerde rügt der Beschwerdeführer
eine Verletzung von Art. 3 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1,
Art. 14 Abs. 1 sowie Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG.
15
4. Das Bayerische Staatsministerium der
Finanzen, die Bundessteuerberaterkammer, die
Bundesrechtsanwaltskammer, der Deutsche Steuerberaterverband
e.V., der Deutsche Anwaltverein e.V. sowie die Beklagte des
Ausgangsverfahrens haben zur Verfassungsbeschwerde Stellung
genommen. Die Akten des Ausgangsverfahrens waren
beigezogen.
16
Die Kammer nimmt die Verfassungsbeschwerde zur
Entscheidung an und gibt ihr statt, weil dies zur
Durchsetzung des Grundrechts des Beschwerdeführers aus
Art. 12 Abs. 1 GG angezeigt ist (§ 93a Abs. 2
Buchstabe b BVerfGG). Auch die weiteren Voraussetzungen des
§ 93c Abs. 1 Satz 1 BVerfGG für eine stattgebende
Kammerentscheidung liegen vor. Die für die Beurteilung der
Verfassungsbeschwerde maßgeblichen verfassungsrechtlichen
Fragen sind durch das Bundesverfassungsgericht bereits
geklärt (vgl. BVerfGE 21, 173; 22, 275; 87, 287 ;
102, 197 ). Die Verfassungsbeschwerde ist
offensichtlich begründet.
17
1. Die angegriffenen Entscheidungen verletzen
den Beschwerdeführer in seiner durch Art. 12 Abs. 1 GG
geschützten Berufsfreiheit.
18
a) Die Entscheidungen der Fachgerichte, die
dem Beschwerdeführer die erstrebte Ausnahmegenehmigung nach
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 2. Halbsatz StBerG vorenthalten,
greifen in seine Berufsfreiheit ein. Ohne die
Ausnahmegenehmigung ist es dem Beschwerdeführer nicht
möglich, Geschäftsführer einer Steuerberatungsgesellschaft zu
werden, solange er seine bisherige Tätigkeit als
Geschäftsführer in weiteren, gewerblich tätigen
Gesellschaften nicht aufgibt.
19
Wer nicht über die für Steuerberater nach
§ 36 StBerG erforderliche Ausbildung verfügt, kann gemäß
§ 50 Abs. 3 Satz 1 StBerG die Position des
Geschäftsführers einer Steuerberatungsgesellschaft nur dann
erlangen, wenn ihm dies von der Steuerberaterkammer genehmigt
wird. Der Erteilung dieser Genehmigung steht insbesondere das
Fehlen persönlicher Zuverlässigkeit entgegen (§ 50 Abs.
3 Satz 2 StBerG). Da zur Prüfung der persönlichen
Zuverlässigkeit § 40 Abs. 2 Nr. 4 StBerG entsprechend
anwendbar ist, darf - ebenso wie die Bestellung zum
Steuerberater - auch die Erteilung einer Genehmigung nach
§ 50 Abs. 3 Satz 2 StBerG dann verweigert werden, wenn
eine mit dem Beruf des Steuerberaters nach Maßgabe des
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG unvereinbare Tätigkeit ausgeübt
wird (vgl. Gehre/Koslowski, Steuerberatungsgesetz,
6. Aufl. 2009, § 50 Rn. 19). Für die Genehmigung
seiner Geschäftsführertätigkeit in der
Steuerberatungsgesellschaft benötigt der Beschwerdeführer
daher als Voraussetzung seiner persönlichen Zuverlässigkeit
zunächst eine Ausnahmegenehmigung seiner gleichzeitigen
gewerblichen Tätigkeit nach § 57 Abs. 4 Nr. 1
2. Halbsatz StBerG. Dass der Beschwerdeführer die
weiteren Voraussetzungen für eine Erteilung der Genehmigung
nach § 50 Abs. 3 Satz 2 StBerG insbesondere mit Blick
auf seine besondere Fachkunde erfüllt, ergibt sich schon
daraus, dass ihm eine solche Genehmigung bereits erteilt
worden war und diese inzwischen nur wegen der von ihm
ausgeübten gewerblichen Tätigkeit - noch nicht
bestandskräftig - widerrufen wurde.
20
b) Die Gründe, auf die das Verwaltungsgericht
und der Verwaltungsgerichtshof ihre Entscheidungen stützen,
sind nicht geeignet, den Grundrechtseingriff zu
rechtfertigen.
21
aa) Die durch Art. 12 Abs. 1 GG
geschützte Berufsfreiheit umfasst grundsätzlich auch das
Recht, mehrere Berufe zu wählen und nebeneinander auszuüben
(vgl. BVerfGE 87, 287 ). Vorliegend kann
dahingestellt bleiben, ob die Freiheit der Berufswahl des
Beschwerdeführers betroffen oder lediglich ein Eingriff in
seine Freiheit der Berufsausübung gegeben ist, weil seine
Tätigkeit als Geschäftsführer einer
Steuerberatungsgesellschaft nicht als eigenständiger Beruf
anzusehen wäre.
22
bb) Selbst dann, wenn hier die strengeren
Maßstäbe, die an eine Zulassungsbeschränkung bei der Wahl
eines Zweitberufs zu stellen sind (vgl. BVerfGE 21, 173
; 22, 275 ), Anwendung finden, begegnet
die Annahme der Fachgerichte, die maßgebliche Vorschrift des
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG sei in der derzeit gültigen
Fassung des Achten Gesetzes zur Änderung des
Steuerberatungsgesetzes verfassungsgemäß, keinen
verfassungsrechtlichen Bedenken. Insoweit sind Einwände gegen
das in der vorangehenden Fassung der Bestimmung enthaltene
ausnahmslose Verbot durch die Neuregelung und teilweise
Öffnung der Vorschrift für Ausnahmen vom Verbot der
gewerblichen Tätigkeit ausgeräumt.
23
cc) Jedoch genügt die Auslegung und Anwendung
des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG durch die Fachgerichte im
konkreten Fall nicht den Anforderungen, die sich aus
Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG ergeben. Auch dies gilt
ungeachtet der Frage, ob die Verweigerung der
Ausnahmegenehmigung nach § 57 Abs. 4 Nr. 1
2. Halbsatz StBerG als Eingriff in die Freiheit der
Berufswahl oder als Eingriff in die freie Berufsausübung zu
bewerten ist.
24
(1) Auslegung und Anwendung des Gesetzes sind
Aufgabe der Fachgerichte und werden vom
Bundesverfassungsgericht - abgesehen von Verstößen gegen das
Willkürverbot - nur darauf überprüft, ob sie Auslegungsfehler
enthalten, die auf einer grundsätzlich unrichtigen Anschauung
von der Bedeutung des betroffenen Grundrechts beruhen. Das
ist der Fall, wenn die von den Fachgerichten vorgenommene
Auslegung einer Norm die Tragweite des Grundrechts nicht
hinreichend berücksichtigt oder im Ergebnis zu einer
unverhältnismäßigen Beschränkung der grundrechtlichen
Freiheit führt (vgl. BVerfGE 18, 85 ; 85, 248
).
25
(a) Für den Anwaltsberuf hat das
Bundesverfassungsgericht bereits entschieden, dass bei der
Konkretisierung der (generalklauselartigen)
Inkompatibilitätsvorschriften durch die Rechtsprechung
besonderes Augenmerk auf den Grundsatz der
Verhältnismäßigkeit zu legen ist (vgl. BVerfGE 87, 287
). Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gebietet
im Hinblick auf die grundrechtlich gewährleistete Freiheit
der Berufswahl Zurückhaltung bei der Entwicklung
typisierender Unvereinbarkeitsregeln (vgl. BVerfGE 87, 287
), weil die Beschränkung der Berufswahlfreiheit
dem Betroffenen nur zumutbar ist, wenn der
Unvereinbarkeitsgrundsatz nicht starr gehandhabt wird (vgl.
BVerfGE 87, 287 ).
26
Aufgrund der Vielfalt möglicher
erwerbswirtschaftlicher Betätigungen ist eine
Einzelfallprüfung erforderlich, die der Vielgestaltigkeit der
Tätigkeiten Rechnung trägt. Die Einführung einer
Berufswahlschranke hinsichtlich gewerblicher Tätigkeiten ist
nur dort erforderlich und zumutbar, wo die Gefahr einer
Interessenkollision sich deutlich abzeichnet und nicht mit
Hilfe von Berufsausübungsregeln zu bannen ist. Eine generelle
Berufszugangssperre, die keinerlei erwerbswirtschaftliche
Tätigkeit neben dem Anwaltsberuf ermöglicht, ist hingegen
nicht erforderlich (vgl. BVerfGE 87, 287 ).
27
(b) Diese für den Anwaltsberuf entwickelten,
jedoch nicht auf ihn beschränkten Grundsätze gelten auch im
vorliegenden Fall. Dies gilt umso mehr, als der Gesetzgeber
mit der Änderung des Steuerberatungsgesetzes im Jahr 2008 die
gebotene Liberalisierung des Berufsrechts auch für
Steuerberater vollzogen und ausdrücklich Ausnahmen vom
grundsätzlichen Verbot der gewerblichen Tätigkeit vorgesehen
hat (vgl. Begründung zum Entwurf eines Achten Gesetzes zur
Änderung des Steuerberatungsgesetzes BTDrucks 16/7077, S. 1,
32).
28
(2) Die Fachgerichte haben bei ihren
Entscheidungen die mithin auch hier maßgeblichen - sich aus
Art. 12 Abs. 1 GG ergebenden - verfassungsrechtlichen
Grundsätze nicht hinreichend berücksichtigt.
29
Das Verwaltungsgericht hat in seinem Urteil,
das anschließend vom Verwaltungsgerichtshof auf unveränderter
Tatsachengrundlage bestätigt wurde, ohne nähere
Feststellungen auf generelle Gesichtspunkte abgestellt, was
bei Übertragung auf andere Fälle regelmäßig zu einer
Versagung der Ausnahmegenehmigung nach § 57 Abs. 4
Nr. 1 2. Halbsatz StBerG wegen einer dann zumindest
vorliegenden abstrakten Gefährdung beruflicher Pflichten
führen muss. Durch diese Verengung des Anwendungsbereichs
wird unverhältnismäßig in die durch Art. 12 Abs. 1 GG
gewährleistete Berufsfreiheit des Beschwerdeführers
eingegriffen.
30
Die von den Fachgerichten gewählte Auslegung
ist bereits nicht erforderlich, um den legitimen Zweck der
Regelung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG zu verfolgen. Mit
dem grundsätzlichen Verbot gewerblicher Tätigkeit sollen die
fachliche Kompetenz und Integrität sowie ausreichender
Handlungsspielraum der steuerberatenden Berufsträger
gesichert sowie die notwendige Vertrauensgrundlage geschützt
werden (vgl. BVerfGE 87, 287 für die
Rechtsanwaltschaft; vgl. auch BVerfGE 21, 173; 22, 275
). Damit dient die Regelung der Funktionsfähigkeit
der Steuerrechtspflege, die als Teil der gesamten
Rechtspflege (vgl. dazu BVerfGE 87, 287 ) einen
Gemeinwohlbelang von großer Bedeutung darstellt. Durch die
Neufassung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG und der
Öffnung für Ausnahmefälle hat der Gesetzgeber allerdings
deutlich gemacht, dass eine gewerbliche Tätigkeit nicht
schlechthin zu einer Gefährdung der Steuerrechtspflege führt,
die Eingriffe in die Berufsfreiheit rechtfertigen kann. Mit
dieser Einschätzung der drohenden Gefahren bewegt sich der
Gesetzgeber innerhalb seines Beurteilungsspielraums, der von
den Gerichten grundsätzlich hinzunehmen und zu beachten ist
(vgl. BVerfGE 90, 145 m.w.N.).
31
(a) Das Verwaltungsgericht erörtert diesen für
die Auslegung anzuwendenden Maßstab nur unzureichend und
verkennt darüber hinaus die Zielrichtung der Vorschrift.
32
Unberücksichtigt lässt das Verwaltungsgericht
bei seiner Auslegung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG
bereits die im Hinblick auf Art. 12 Abs. 1 GG
erörterungsbedürftige grundsätzliche Frage, ob bei der
Annahme, eine lediglich abstrakte Gefährdung der Verletzung
von Berufspflichten sei für die Versagung der Genehmigung
ausreichend, überhaupt noch ein nennenswerter
Anwendungsbereich für die gesetzlich geregelte Ausnahme vom
Verbot gewerblicher Tätigkeit verbleiben kann. Davon
abgesehen lässt das Urteil des Verwaltungsgerichts
nachvollziehbare Feststellungen zu den Anknüpfungstatsachen
vermissen, mit denen es das Vorliegen einer abstrakten
Gefährdung begründen will. Weder wurden Feststellungen zur
gemeinsamen „Klientel“ bei gewerblicher und steuerberatender
Berufstätigkeit getroffen noch wurden Erwägungen zu den
möglicherweise drohenden Interessenkollisionen mit den
steuerberaterlichen Berufspflichten angestellt. Dies wäre
jedoch gerade im Hinblick auf die mannigfaltigen
Möglichkeiten einer erwerbswirtschaftlichen Tätigkeit
notwendig gewesen, um nicht bereits aufgrund nicht belegter
Vermutungen den Anwendungsbereich der Ausnahmevorschrift
unter Verstoß gegen Art. 12 Abs. 1 GG zumindest
erheblich zu verengen.
33
Das Verwaltungsgericht hat lediglich eine
tragende Überlegung angeführt und sich hierbei auf die
Möglichkeit der Kenntnisnahme des Beschwerdeführers von
„nützlichen“ Unterlagen bezogen. Dies hält jedoch einer
Überprüfung am Maßstab von Bedeutung und Tragweite der
Berufsfreiheit nicht stand. Das Verwaltungsgericht lässt
dabei bereits außer Acht, dass der Beschwerdeführer durch die
angestrebte Stellung als Geschäftsführer keinen Zugang zu
Unterlagen erlangt, auf die er nicht schon durch seine
Stellung als Prokurist zugreifen konnte. Die dem
Beschwerdeführer bereits 2005 unter Beachtung
berufsrechtlicher Bestimmungen erteilte Prokura (vgl.
§ 25 Abs. 4 Satz 2 BOStB) wurde von der
Steuerberaterkammer bisher ebenso wenig beanstandet wie seine
Tätigkeit als Prokurist selbst. Wenn jedoch auch einem
Angestellten der Steuerberatungsgesellschaft mit im
Außenverhältnis nahezu unbeschränkter Vertretungsmacht die
vom Verwaltungsgericht genannten Unterlagen schon aufgrund
dieser Position zugänglich sein können, handelt es sich bei
der Gefahr der Kenntnisnahme von solchen Dokumenten lediglich
um eine allgemeine, dem Geschäftsführeramt nicht spezifisch
anhaftende Gefahr, der mit der gesetzlichen Regelung des
§ 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG nicht begegnet werden kann und
soll.
34
Dass der Beschwerdeführer sich als
Geschäftsführer einer Steuerberatungsgesellschaft nützliche
Informationen für seine gewerblichen Tätigkeiten beschafft,
stellt zudem ein Risiko dar, dem mit anderen Vorschriften des
Berufsrechts, wie insbesondere der berufs- und strafrechtlich
sanktionierten Verpflichtung zur Verschwiegenheit,
ausreichend begegnet werden kann. Dieses Risiko wird auch von
dem vom Bundesverfassungsgericht in den Vordergrund
gestellten Zweck der Regelung (vgl. BVerfGE 21, 173; 22, 275
) nicht umfasst, der lediglich die Unabhängigkeit
der Steuerberatung und den Schutz des Mandanten vor für ihn
nachteiliger Verwertung seiner eigenen Geschäftsdaten sichern
will. Eine solche Gefährdung ist vorliegend aber mehr als
fernliegend, insbesondere ist schon angesichts seiner
beruflichen Ausbildung nicht zu erwarten, dass der
Beschwerdeführer den von ihm betreuten Ärzten Konkurrenz
machen will.
35
(b) Das auf dieser unzureichenden Grundlage
ergangene Urteil des Verwaltungsgerichts hat der
Verwaltungsgerichtshof mit seiner Entscheidung nicht, wie
verfassungsrechtlich geboten, korrigiert.
36
(aa) Im Grundsatz nicht verfassungsrechtlich
bedenklich ist allerdings die Annahme des
Verwaltungsgerichtshofs, der in seiner Entscheidung - unter
Verweis auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl.
BFH, Urteil vom 17. Mai 2011 - VII R 47/10 -, juris) - davon
ausgeht, dass mit der gesetzlichen Neuregelung des § 57
Abs. 4 Nr. 1 StBerG der abstrakten Gefahr einer
Interessenkollision begegnet werden solle, bei der
Genehmigung einer Ausnahme nach § 57 Abs. 4 Nr. 1
2. Halbsatz StBerG aber darauf abzustellen sei, ob im
konkreten Fall die Verletzung von Berufspflichten
ausgeschlossen werden könne (so jetzt auch BVerwG, Urteil vom
26. September 2012 - 8 C 26/11 -, juris, Rn. 28 ff. und
Urteil vom 26. September 2012 - 8 C 6/12 -, juris,
Rn. 20 ff. unter Verweis auf die Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs).
37
(bb) Die nach diesem zutreffenden Ansatz
gebotene verfassungsrechtliche Korrektur eröffnet der
Verwaltungsgerichtshof allerdings nicht, sondern geht davon
aus, dass ein Zulassungsgrund für die Berufung nicht
vorliege, weil das Urteil des Verwaltungsgerichts zutreffend
sei. Er lässt damit außer Acht, dass dem Urteil des
Verwaltungsgerichts keine ausreichenden Feststellungen zur
Tätigkeit des Beschwerdeführers als Geschäftsführer und damit
verbundenen Gefährdungen beruflicher Pflichten zugrunde
lagen, seine Argumentation vielmehr alleine auf einer
verfassungsrechtlich nicht tragfähigen Überlegung fußte. In
welchem Umfang tatsächlich Kunden der gewerblichen
Unternehmen auch Mandanten der Steuerberatungsgesellschaft
sind, bleibt - ebenso wie im verwaltungsgerichtlichen Urteil
- offen. Die Annahme des Verwaltungsgerichtshofs, in der
ersten Instanz seien die in der Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs entwickelten Grundsätze angewandt worden,
erweist sich daher als unhaltbar und hat zur Folge, dass die
Korrektur einer die Berufsfreiheit des Beschwerdeführers
verletzenden Entscheidung verstellt wird.
38
2. Angesichts der festgestellten Verletzung
der durch Art. 12 Abs. 1 GG geschützten Berufsfreiheit
bedürfen die weiteren vom Beschwerdeführer erhobenen Rügen
keiner Entscheidung.
39
3. Die Entscheidungen beruhen auf dem Verstoß
gegen Art. 12 Abs. 1 GG. Es ist nicht auszuschließen,
dass die Gerichte anders entschieden hätten, wenn sie bei
ihren Entscheidungen die verfassungsrechtlichen Maßstäbe
beachtet hätten.
40
a) Selbst wenn der Bundesfinanzhof in seinem
Beschluss vom 29. November 2011 (VII B 110/09, juris, Rn. 13)
möglicherweise davon ausgeht, dass über die Genehmigung einer
Ausnahme vom Verbot des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG
eine gesonderte Entscheidung der Steuerberaterkammer durch
Verwaltungsakt nicht möglich sei (vgl. auch BFH, Beschluss
vom 11. April 2013 - VII B 172/12 -, juris, Rn. 7; zur
entgegengesetzten Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts
vgl. BVerwG, Urteile vom 26. September 2012 - 8 C
26/11 - und - 8 C 6/12 -, juris, jeweils Rn. 16), wäre
derzeit mit Blick auf den bestehenden Streit in der
Rechtsprechung jedenfalls nicht auszuschließen, dass das
Verwaltungsgericht - dem Bundesverwaltungsgericht folgend -
von der Zulässigkeit einer isolierten Entscheidung über die
Erteilung der Ausnahmegenehmigung ausgehen und in der Sache
entscheiden wird.
41
b) Die Entscheidungen der Fachgerichte können
auch nicht deshalb Bestand haben, weil - unabhängig von der
Begründung - das von ihnen gefundene Ergebnis sich aus
anderen Erwägungen als zutreffend erweisen würde.
42
Selbst bei Anwendung der vom Bundesgerichtshof
im Bereich des anwaltlichen Berufsrechts für die Feststellung
von Inkompatibilitäten entwickelten Typisierung anhand von
Fallgruppen (vgl. zuletzt BGH, Beschluss vom 8. Oktober 2007
- AnwZ 92/06 -, juris, m.w.N. zur ständigen
Rechtsprechung), wären die von den Fachgerichten getroffenen
Feststellungen nicht ausreichend, um eine abschließende
Entscheidung anhand der dort aufgestellten Eingruppierungen
zu treffen.
43
Sonstige konkrete Anhaltspunkte für
berufswidriges Verhalten oder die beabsichtigte Vermischung
der Interessen sind, auch nach den vorliegenden Ausführungen
der Fachgerichte, nicht ersichtlich. Der Beschwerdeführer hat
sich bereits in der Vergangenheit offensichtlich bemüht, sich
gesetzeskonform zu verhalten. Die Konzeption des Berufsrechts
der Steuerberater - ebenso wie das der Rechtsanwälte (vgl.
hierzu BVerfGE 108, 150 ; 117, 163 ) -
beruht nicht auf der Annahme, dass eine situationsgebundene
Gelegenheit zur Pflichtverletzung im Regelfall zu einem
pflichtwidrigen Handeln des Berufsrechtsunterworfenen führt,
sondern darauf, dass dieser sich grundsätzlich rechtstreu
verhält. Dies gilt umso mehr, als § 25 Abs. 2, 3 BOStB
Anzeigepflichten für Änderungen der gesellschaftsrechtlichen
Verhältnisse vorsieht und überdies Vollzugsdefizite nicht zu
Lasten des jeweiligen Berufsträgers als Argument für eine
einschränkende Auslegung des § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG
dienen können.
44
c) Die Sache ist an das Verwaltungsgericht
zurückzuverweisen, weil eine weitere Aufklärung in
tatsächlicher Hinsicht erforderlich ist (vgl. BVerfGE 24, 278
; 105, 239 ). Die Fachgerichte
haben den Sachverhalt aufgrund der von ihnen vertretenen
Rechtsauffassung bisher nicht hinreichend aufgeklärt.
45
Dabei wird eine Gegenüberstellung der in der
Steuerberatungsgesellschaft ausgeübten Aufgaben des
Beschwerdeführers einerseits und seiner gewerblichen
Tätigkeiten andererseits vorzunehmen und zu bewerten sein.
Auf diese Weise ist zu ermitteln, welche
Interessenkollisionen auftreten können, und ob den damit
verbundenen Gefahren im konkreten Fall mit hinreichenden
Mitteln begegnet werden kann.
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4. Die Entscheidung über die
Auslagenerstattung folgt aus § 34a Abs. 2 BVerfGG.
47
5. Die Festsetzung des Gegenstandswerts beruht
auf § 37 Abs. 2 in Verbindung mit § 14 Abs. 1
RVG.