BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 1 BvR 891/13 -
der B… Gesellschaft mbH,
vertreten durch den Geschäftsführer Dr. W…
hat die 1. Kammer des Ersten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
den Vizepräsidenten Kirchhof,
den Richter Eichberger
und die Richterin Britz
gemäß § 93b in Verbindung mit § 93a
BVerfGG in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. August 1993
(BGBl I S. 1473) am 22. Januar 2014 einstimmig
beschlossen:
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen.
1
Die Beschwerdeführerin leistete Miet- und
Lizenzzahlungen an eine mit ihr in einem Konzernverbund
stehende, in Deutschland nur beschränkt steuerpflichtige
Gesellschaft mit Sitz in den Vereinigten Staaten von Amerika.
In den Vereinigten Staaten fand eine Ertragsbesteuerung
dieser Gesellschaft statt. Nach § 50a Abs. 4
Satz 1 Nr. 3 in Verbindung mit Abs. 5
Satz 2 EStG 2002 war die Beschwerdeführerin
verpflichtet, die für diese Einnahmen anfallenden
Körperschaftsteuern für Rechnung der amerikanischen
Gesellschaft an das zuständige Finanzamt durch Abzug dieser
Beträge von ihren Miet- und Lizenzzahlungen abzuführen. Das
hat die Beschwerdeführerin aus Unwissenheit versäumt und
wurde deshalb im Nachhinein mit den im Ausgangsverfahren in
Streit stehenden Steuerforderungen in Anspruch genommen.
2
Da die Gesellschaft aufgrund des zwischen den
Vereinigten Staaten und Deutschland bestehenden
ertragsteuerlichen Doppelbesteuerungsabkommens nicht
verpflichtet war, Körperschaftsteuer an den deutschen Fiskus
zu zahlen, hätte sie nach § 50d Abs. 1 EStG 2002 den vom
Vergütungsschuldner, der Beschwerdeführerin, von ihren
Vergütungsansprüchen abgezogenen Steuerbetrag vom deutschen
Fiskus erstattet verlangen, oder nach § 50d Abs. 2
EStG 2002 eine Freistellung von der Steuerpflicht beantragen
können, so dass der Vergütungsschuldner schon gar nicht zum
Abzug verpflichtet gewesen wäre. Dies war hier versäumt
worden und konnte auch nicht mehr nachgeholt werden, da die
amerikanische Gesellschaft zwischenzeitlich liquidiert worden
war. Gleichwohl forderte das Finanzamt von der
Beschwerdeführerin mit den angegriffenen Bescheiden die nicht
von ihren Vergütungsverpflichtungen in Abzug gebrachte
Körperschaftsteuer.
3
Die dagegen vor dem Finanzgericht erhobene
Klage war erfolgreich (Urteil des Sächsischen Finanzgerichts
vom 3. November 2011 - 6 K 1503/07 - EFG 2013, S.
582); die Revision führte zur Änderung des
finanzgerichtlichen Urteils und zur Abweisung der Klage
(Urteil vom 19. Dezember 2012 - I R 81/11 - BFH/NV 2013, S.
698).
4
Die Verfassungsbeschwerde ist unzulässig, weil
sie nicht den sich aus § 23 Abs. 1 Satz 2, § 92
BVerfGG ergebenden Begründungsanforderungen genügt.
5
1. a) Die Begründung der Verfassungsbeschwerde
soll dem Bundesver- fassungsgericht eine zuverlässige
Grundlage für die weitere Behandlung des Verfahrens
verschaffen (vgl. BVerfGE 15, 288 ). Hierfür
müssen innerhalb der Beschwerdefrist das angeblich verletzte
Recht bezeichnet und der seine Verletzung enthaltende Vorgang
substantiiert dargelegt werden (vgl. BVerfGE 81, 208
; 99, 84 ; stRspr). Soweit zur
Beurteilung der behaupteten Grundrechtsverletzung
erforderlich, ist auch eine eingehende Auseinandersetzung mit
den Gründen der angegriffenen Entscheidung geboten (vgl.
BVerfGE 101, 331 ). Hat das
Bundesverfassungsgericht für bestimmte Fragen bereits
verfassungsrechtliche Maßstäbe entwickelt, muss anhand dieser
Maßstäbe aufgezeigt werden, inwieweit durch die angegriffene
Maßnahme Grundrechte verletzt werden (vgl. BVerfGE 99, 84
; 101, 331 ; 102, 147 ).
6
b) Diesen Anforderungen genügt die
Verfassungsbeschwerde nicht.
7
aa) Die geltend gemachten Verletzungen von
Art. 3 Abs. 1 GG und Art. 14 GG werden nicht
in hinreichend substantiierter Weise gerügt. Das gilt
besonders für die Rüge der Verletzung des Eigentums, aber
auch für die Rüge der Verletzung des allgemeinen
Gleichbehandlungsgrundsatzes. In der Verfassungsbeschwerde
wird insbesondere nicht auf das für das angegriffene Urteil
und dessen verfassungsrechtliche Würdigung wesentliche
Argument der verfahrensrechtlichen Eigenständigkeit der
Festsetzungs-, Nacherhebungs- und Haftungsverfahren
(§ 155 AO, § 167 AO, § 191 AO) gegenüber den
Billigkeitsverfahren (§ 163 AO, § 227 AO)
eingegangen. Mangels Verknüpfung der Besteuerungssituation
des Vergütungsgläubigers sei - so der Bundesfinanzhof im
angegriffenen Urteil - das Finanzamt an dem Erlass eines
Nacherhebungsbescheids gegenüber dem Vergütungsschuldner
nicht wegen einer „untypischen Fallgestaltung“ (Ausfall des
vom Gesetzgeber vorgesehenen Systems des Abzugs-,
Erstattungs- und Freistellungsverfahrens infolge Liquidation
der Vergütungsgläubigerin) gehindert gewesen, jedenfalls aber
sei die Frage nach einer solchen Verknüpfung im Wege einer
Billigkeitsentscheidung zugunsten der Beschwerdeführerin
nicht Gegenstand des vorliegenden Ausgangsverfahrens
gewesen.
8
bb) Mit diesem Argument setzt sich die
Verfassungsbeschwerde nicht auseinander, hätte dies aber tun
müssen. Denn über die Frage, ob im Einzelfall wegen einer
besonderen Härte eine Billigkeitsmaßnahme in Betracht kommt,
ist nach ständiger fachgerichtlicher Rechtsprechung nicht im
Festsetzungsverfahren und einem darauf bezogenen
Klageverfahren, sondern in einem gesonderten
Billigkeitsverfahren zu entscheiden (vgl. zu der sogenannten
Zweigleisigkeit der Verfahren § 163 Satz 3 AO, die
Urteile des Bundesfinanzhofs vom 19. Juni 2013 - II R 10/12
-, BFH/NV 2013, S. 1491, vom 23. April 2009 - IV R 9/06 -,
BFHE 225, 15, vom 4. Juli 2007 - VIII R 46/06 -, BFHE 218,
308, und vom 6. März 2003 - XI R 47/01 -, BFH/NV 2003,
S. 1160, sowie die Beschlüsse des Bundesfinanzhofs vom 27.
Juli 2011 - I R 44/10 -, BFH/NV 2011, S. 2005, vom
9. Juni 2010 - X B 41/10 -, BFH/NV 2010, S. 1783, vom
20. Februar 2008 - VIII B 103/07 -, BFH/NV 2008, S. 980, vom
20. Juli 2007 - VIII B 8/06 -, BFH/NV 2007, S. 2069, und vom
1. Oktober 2003 - X B 75/02 - BFH/NV 2004, S. 44; vgl.
auch BVerfGE 48, 102 ;
93, 165 ; 99, 216 ; 99, 246
; 99, 273 ). Der Zweck
der §§ 163, 227 AO liegt darin, sachlichen und
persönlichen Besonderheiten des Einzelfalles, die der
Gesetzgeber in der Besteuerungsnorm nicht berücksichtigt hat,
durch eine nicht den Steuerbescheid selbst ändernde Korrektur
des Steuerbetrages insoweit Rechnung zu tragen, als sie die
steuerliche Belastung als unbillig erscheinen lassen (vgl.
BFH, Urteil vom 17. April 2013 - X R 6/11 -, juris,
m.w.N.).
9
2. Da sich die Verfassungsbeschwerde aus den
genannten Gründen als nicht annahmefähig erweist, steht nicht
zur Entscheidung, ob und unter welchen Voraussetzungen im
Einzelnen eine Finanzbehörde von Verfassungs wegen daran
gehindert sein kann, ursprünglich vom Vergütungsschuldner
trotz gesetzlicher Verpflichtung nicht entrichtete
Abzugsteuern (vgl. § 50a EStG 2002) zu einem Zeitpunkt
nachzuerheben, in dem bereits feststeht, dass der zum
Steuerabzug verpflichtete und vom Finanzamt nachträglich in
Anspruch genommene Vergütungsschuldner vom
Vergütungsgläubiger nicht mehr die Erstattung oder die
Abtretung des Erstattungsanspruchs gegen die Bundesrepublik
Deutschland erlangen kann (vgl. § 50d EStG 2002).
Zweifel an der Nacherhebung der Steuern nach § 167
Abs. 1 Satz 1 AO beim Vergütungsschuldner oder
seiner Inhaftungnahme nach § 50a Abs. 5 Satz 5
EStG 2002, § 191 AO können sich in diesen Fällen vor
allem daraus ergeben, dass es nicht nur - wie hier nach
dem ertragsteuerlichen Doppelbesteuerungsabkommen - an
einem Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland
gegenüber dem Vergütungsgläubiger fehlt; es fehlt bei
Vorliegen der beschriebenen Voraussetzungen, dass nämlich die
Steuererhebung trotz fehlender Steuerpflicht der
Vergütungsgläubigerin unstreitig und definitiv nicht mehr
korrigiert werden kann (hier wegen Liquidation und Löschung
der ehemals in den Vereinigten Staaten von Amerika
gegründeten und ansässigen Vergütungsgläubigerin), auch an
der für die Steuernacherhebung gemäß § 167 AO oder für
die Haftung gemäß § 191 AO erforderlichen materiellen
Belastungsrechtfertigung gegenüber der
Vergütungsschuldnerin.
10
Es ist allerdings eine in erster Linie durch
die Fachgerichte zu klärende Frage, ob dem durch eine
einschränkende Auslegung der §§ 50a, 50d EStG oder der
§§ 167, 191 AO Rechnung getragen werden kann, oder ob
ein Gleichheitsverstoß erst im Billigkeitsverfahren durch
eine Billigkeitsmaßnahme gemäß § 163 AO oder § 227
AO vermieden werden kann.
11
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.