Urteilskopf
145 II 201
19. Extrait de l'arręt de la IIe Cour de droit public dans la cause A. contre Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genčve (recours en matičre de droit public)2C_737/2018 du 20 juin 2019
Regeste
Art. 117 Abs. 1 DBG; Art. 32 ff. OR; Art. 396 OR; Vertretung eines Steuerpflichtigen im Steuerverfahren; Pflicht des Auftragnehmers, im Rahmen eines Steuerrechtsstreits die Beschwerdefrist zu wahren. Ein Steuerpflichtiger, der auf seiner Steuererklärung schriftlich eine Vertreterin bezeichnet, bestätigt damit, dass eine entsprechende Vollmacht vorliegt. Der Auftrag berechtigt die Vertreterin dazu, sämtliche Schritte zu unternehmen, um die anvertraute Steuerangelegenheit zu Ende zu führen. In diesem Zusammenhang muss sich die Vertreterin bei ihrem Auftraggeber vergewissern, ob der Wille besteht, ein allfälliges Rechtsmittel einzulegen. Kann die Vertreterin die Zustimmung des Auftraggebers nicht rechtzeitig erlangen und ist Gefahr in Verzug, hat sie die erforderlichen Massregeln zu treffen (E. 5.1). Die Umstände des konkreten Falls lassen den klaren Willen des Steuerpflichtigen erkennen, sich für einen allfälligen Steuerrechtsstreit vor den zuständigen Behörden im Sinne von Art. 140 ff. DBG von seiner Treuhänderin vertreten zu lassen (E. 5.2). Nachdem die Treuhänderin nicht daran gehindert war, rechtzeitig zu handeln, hat sich der Steuerpflichtige deren Versäumnis anrechnen zu lassen (E. 5.3).
Sachverhalt ab Seite 202
BGE 145 II 201 S. 202 En 2015, A. et sa femme ont notamment été taxés par l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genčve (ci-aprčs: BGE 145 II 201 S. 203l'Administration fiscale) pour l'impôt fédéral direct de l'année fiscale 2010. Celle-ci a rejeté la réclamation formée par la fiduciaire des époux. Prčs de trois mois aprčs la notification de la décision sur réclamation précitée, A. a recouru auprčs du Tribunal administratif de premičre instance de la République et canton de Genčve (ci-aprčs: le Tribunal administratif de premičre instance), demandant en particulier la restitution du délai de recours. Le Tribunal administratif de premičre instance a rejeté la demande de restitution de délai et, pour le surplus, a déclaré le recours irrecevable car tardif. La Cour de justice de la République et canton de Genčve (ci-aprčs: la Cour de justice), sur renvoi du Tribunal fédéral (arręt 2C_101/2018), a considéré que le contribuable avait certes été empęché de recourir devant le Tribunal administratif de premičre instance dans le délai, mais que sa femme, qui n'était pas empęchée et représentait solidairement le couple dans la procédure fiscale, aurait pu interjeter recours. Elle a donc confirmé le jugement du Tribunal administratif de premičre instance.Le Tribunal fédéral, aprčs avoir délibéré en séance publique, a rejeté le recours en procédant ŕ une substitution de motifs. (résumé)
Erwägungen
Extrait des considérants:
5.
5.1 Dans une jurisprudence récente (arręt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018), le Tribunal fédéral a rappelé les principes découlant de l'art. 117 al. 1 LIFD (RS 642.11), selon lequel le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l'application de la LIFD, dans la mesure oů sa collaboration personnelle n'est pas nécessaire. Il a en particulier jugé que la personne valablement représentée doit se laisser imputer le comportement procédural de son représentant. Il doit toutefois exister un rapport de représentation au sens des art. 32 ss CO entre le contribuable et son représentant. En matičre d'impôt direct, le contribuable est présumé n'avoir octroyé aucun pouvoir de représentation. Cette présomption est renversée lorsqu'il existe une procuration écrite ou que les autorités peuvent, de bonne foi, déduire des circonstances une volonté claire de la personne concernée de se faire représenter (arręt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.3 et les références). Conformément ŕ la pratique, une telle procuration est réputée avoir été valablement conférée lorsque le contribuable désigne textuellement BGE 145 II 201 S. 204un représentant sur sa déclaration d'impôt (arręt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.4).Il convient par ailleurs de rappeler que le contrat liant la société fiduciaire au contribuable est un contrat de mandat, régi par les art. 394 ss CO. Or, selon l'art. 396 al. 1 CO, l'étendue du mandat est déterminée, si la convention ne l'a pas expressément fixée, par la nature de l'affaire ŕ laquelle il se rapporte. En particulier, le mandat comprend le pouvoir de faire les actes juridiques nécessités par son exécution (art. 396 al. 2 CO), cette disposition n'exigeant pas du mandataire qu'il attende une autorisation spéciale expresse de son clientavant d'effectuer toute démarche judiciaire nécessaire ŕ l'accomplissement de l'affaire confiée (BOHNET/MARTENET, Droit de la profession d'avocat, 2009, n. 2649; WALTER FELLMANN, Anwaltsrecht, 2010, n. 1027). Le mandataire doit ainsi informer son mandant sans délai des décisions qui lui ont été notifiées et lui faire part des diverses solutions envisageables. Dans l'hypothčse oů la décision est défavorable au mandant, il doit également, dans le délai de recours, s'assurer de la volonté de celui-ci de ne pas recourir (ATF 110 IB 94 consid. 2 p. 94 et la référence). S'il y a péril en la demeure, par exemple pour interrompre une prescription ou requérir des mesures provisoires, le mandataire doit en principe entreprendre les démarches nécessaires, męme s'il n'a pas pu obtenir préalablement l'aval de son mandant (arręt 4A_558/2017 du 29 mai 2018 consid. 5.3.2 concernant les avocats et la référence ŕ BOHNET/MARTENET, op. cit., n. 2739). La présomption selon laquelle le mandat comprend pour le mandataire le pouvoir de faire tous les actes juridiques nécessités par son exécution vaut tant dans les rapports internes que dans les rapports externes (BOHNET/MARTENET, op. cit., n. 2651; contra FELLMANN, op. cit., n. 1029).
5.2 En l'occurrence, la Cour de justice a constaté de maničre ŕ lier le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF) que le recourant était représenté par une fiduciaire dans la procédure devant l'Administration fiscale. C'est par conséquent ŕ cette fiduciaire qu'a été notifiée la décision sur réclamation du 20 mai 2016 (art. 105 al. 2 LTF). La fiduciaire était en outre l'unique interlocutrice de l'Administration fiscale lors des diverses demandes d'informations complémentaires et a été expressément mentionnée en tant que représentante du recourant et de sa femme sur leur déclaration d'impôt (art. 105 al. 2 LTF), sans qu'une quelconque limitation de ses pouvoirs ne soit prévue. Le recourant n'a jamais contesté la notification de la décision sur BGE 145 II 201 S. 205réclamation, ni avoir été représenté par sa fiduciaire lors des procédures de taxation et de réclamation. Dans ses derničres déterminations, il conteste en revanche l'existence d'une procuration écrite en faveur de la fiduciaire qui aurait permis ŕ celle-ci de déposer un recours devant la commission cantonale de recours en matičre d'impôt au sens des art. 140 ss LIFD, c'est-ŕ-dire en l'occurrence le Tribunal administratif de premičre instance. L'absence de procuration écrite n'est toutefois pas déterminante. Il ne faut en effet pas perdre de vue que sur la premičre page de la déclaration d'impôt du contribuable pour la période fiscale 2010, la fiduciaire est expressément mentionnée comme étant la mandataire de celui-ci et que c'est elle qui, en tant que représentante, a déposé la réclamation le 22 mai 2015. Une telle situation aurait permis ŕ l'Administration fiscale, ainsi qu'au Tribunal administratif de premičre instance, en tant qu'autorité de recours au sens de la LIFD, de déduire la volonté claire de représentation du recourant (arręt 2C_872/2018 du 18 décembre 2018 consid. 2.2.4 et les références). Le rapport de représentation entre le recourant et sa fiduciaire valait tant et aussi longtemps qu'il n'y avait pas été expressément mis un terme, ŕ tout le moins tant que l'affaire pour laquelle ce mandat avait été octroyé, c'est-ŕ-dire le litige fiscal devant les autorités fiscales prévues aux art. 140 ss LIFD (éventuellement ŕ l'art. 145 LIFD), n'était pas terminée (art. 396 al. 2 CO; cf. consid. 5.1 ci-dessus).
5.3 Puisque, lorsqu'a commencé l'empęchement du recourant au début du mois de mai 2016, la décision sur réclamation n'avait pas encore été notifiée et que le contribuable était donc toujours représenté par sa fiduciaire, rien n'indique que celle-ci n'aurait pas été en mesure de sauvegarder les droits de son mandant et, le cas échéant, introduire un recours contre la décision sur réclamation du 20 mai 2016 auprčs du Tribunal administratif de premičre instance dans le délai légal (cf. art. 9 al. 1 de la loi genevoise du 12 septembre 1985 sur la procédure administrative [LPA/GE; rs/GE E 5 10] et 20 de la loi genevoise de procédure fiscale du 4 octobre 2001 [LPFisc/GE; rs/GE D 3 17] qui ne prévoient pas le monopole de l'avocat en matičre administrative, respectivement fiscale; cf. également GRODECKI/JORDAN, Code annoté de procédure administrative genevoise, 2017, n. 149). Si, comme en l'espčce, le représentant n'est pas empęché, la partie ne saurait invoquer son propre empęchement (cf. STEFAN VOGEL, in Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Auer/Müller/Schindler [éd.], 2e éd. 2019, n° 17 ad art. 24 PA; JEAN-MAURICE BGE 145 II 201 S. 206FRÉSARD, in Commentaire de la LTF, Corboz et al. [éd.], 2e éd. 2014, n° 6 ad art. 50 LTF). Certes, l'état du recourant dčs le mois de mai 2016 rendait vraisemblablement impossible, pour sa représentante, l'obtention d'instructions quant ŕ l'opportunité de déposer un recours contre la décision sur réclamation. Il n'en demeure pas moins que dans un tel cas de figure, le Tribunal fédéral a déjŕ eu l'occasion de juger que cela ne dispensait pas la représentante de l'obligation de déposer un recours en temps utile, de sa propre initiative, pour sauvegarder les délais, respectivement les intéręts de son client (cf. consid. 5.1 ci-dessus). Le recourant doit en conséquent se laisser imputer l'inaction de sa représentante, celui-ci n'indiquant aucun élément démontrant que la fiduciaire aurait elle-męme été empęchée d'agir sans sa faute.
5.4 Le recours doit en conséquence ętre rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct de l'année fiscale 2010.