1 StR 142/14 - 1. Strafsenat

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL 1 StR 142 / 14 vom 27. Januar 2015 in der Strafsache gegen wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung - 2 - Der 1 . Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 27. Januar 201 5 , an der teilgenomme n haben: Richter am Bundesgerichtshof Rothfuß als Vorsitzender , und die Richter am Bundesgerichtshof Dr. Graf, Prof. Dr. Jäger, Prof. Dr. Radtke, Prof. Dr. Mosbacher , Oberstaats anwältin beim Bundesgerichtshof als Vertreter in de r Bundesanwaltsch aft , Rechtsanwalt - in der Verhandlung - als Verteidiger des Angeklagten , Justiz angestellte als Urkundsbeamt in der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: - 3 - Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts Rostock vom 9. Juli 2013, soweit es den Angeklagten D . betrifft, aufgehoben a) im Strafausspruch und b) im Ausspruch über den Verfall des Wertersatzes. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Ve r- handl ung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen. Von Rechts wegen Gründe: Das Landgericht hat den Angeklagten D . - neben den Mitan - geklagten K . un d S . - wegen 69 Fällen der Beihilfe zur Steuerhinterziehung schuldig gesprochen. Es hat ihn deswegen zu einer G e- samtfreiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Zudem hat es gegen den Ang e- klagten den Verfall von Wertersatz in einer Höhe vo n 30.000 Euro angeordnet. Die Staatsanwaltschaft beanstandet mit ihrer zu Ungunsten des Angeklagten eingelegten und auf den Strafausspruch sowie die Höhe des angeordneten Ve r- falls von Wertersatz beschränkten Revision die Verletzung materiellen Rechts, ohne dabei die diesen Aussprüchen zugrunde liegenden Feststellungen anzu - greifen. Das Rechtsmittel hat Erfolg. 1 - 4 - I. 1. Das Landgericht hat folgende Feststellungen und Wertungen ge - troffen: a) In den Jahren 2010/2011 sahen sich die Zollbehörden mit einer neue n Form international organisierter Kriminalität konfrontiert. Sie bestand darin, als Formenöl deklariertes Gasöl zur Verwendung als Kraftstoff in mittel - und ost - europäische Länder zu veräußern. Da es in Tschechien nur eine Raffinerie gab und die Eigenprod uktion die Nachfrage nicht decken konnte, gab es dort einen erheblichen Bedarf an Dieselkraftstoff. Hintergrund dieser Kriminalitätsform ist, dass Gasöl im Gegensatz zu Formenöl der Energiesteuer unterliegt (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 Energ ieStG). Auch die gesonde rt v erfolgten G . und Ga . planten die Herstel - lung eines scheinbaren Formenöls, um es unbelastet mit deutscher Energi e- steuer als Kraftstoff insbesondere in Tschechien und Polen zu vermarkten. Sie bedienten sich hierfür der Firma Sy . Sp. (im Folgenden: Sy . ), bei der durch simples Vermischen von einem hohen Anteil von Dieselkraftstoff und einem geringen Anteil von Basisöl ein Gemisch hergestellt werden sollte, das weiterhin als Kraftstoff verwendbar war. Das Produkt sollte zwar als Fo r- menöl ausgegeben werden, das etwa als Trennmittel im Baugewerbe verwe n- det werden kann; es sollte aber al s Kraftstoff vermarktet werden. Nach den Planungen von G . und Ga . sollte den Zollbehörden zunächst vorgetäuscht werden, dass durch Zumischen von Basisöl ein energi e- steuerfreies Formenöl entstehe, um sich die Erlaubnis zum Bezug unversteue r- ten Dieselkraftstoffs zu ers chleichen. Denn gemäß § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 2 3 4 5 - 5 - i.V.m. § 24 Abs. 2 Satz 1 EnergieStG dürfen Energieerzeugnisse mit behör d - licher Erlaubnis steuerfrei zu anderen Zwecken als zur Verwendung als Kraft - oder Heizstoff verwendet werden. Geplant war aber eine unzulässige Ver - wendung, weil das herzustellende Gemisch weiterhin die Eigenschaften von Gasöl im Sinne der Kombinierten N omenklatur (KN; vgl. Verordnung [EG] Nr. 948/2009 der Kommission vom 30. September 2009 zur Änderung von A n- hang I der Verordnung [EWG] Nr. 2658/87 des Rates über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif, ABl. EU Nr. L 287 vom 3 1. Oktober 2009, S. 1) besaß. b- nehmer, zugleich aber zur Verschleierung und eigenen Absicherung, sollten die Produkteigenschaften durch ein für das Prüfgebiet Mineralöl akkredi tiertes L a- bor bestätigt werden. Durch dieses sollten neun für Dieselkraftstoff charakteri s- tische Parameter geprüft werden, bei denen acht die Sollwerte für Dieselkraf t- stoff nach der DIN EN 590 einhalten sollten. Lediglich der Sollwert dieser DIN - Norm für d ie Desti llation von 95% bei maximal 360 Grad Celsius sollte um w e- nige Grad überschritten werden. Ein solches Prüfergebnis sollte zugleich als Beleg für die vordergründige Behauptung dienen, es handele sich bei dem Pr o- dukt wegen der Normüberschreitung bei d er DIN in einem Punkt gar nicht um Dieselkraftstoff und deswegen auch nicht um zu versteuerndes Gasöl. De m- nach sollte das Produkt zwar einerseits für die Abnehmer als Dieselkraftstoff erkennbar sein, andererseits aber für die Zollbehörden kein Dieselkrafts toff sein. Für die Steuerpflicht nach dem Energiesteuergesetz kommt es jedoch a l- lein auf die zolltarifliche Einreihung als Gasöl und nicht auf die Ein haltung aller Sollwerte der DIN EN 590 an. 6 - 6 - Der anderweitig verfolgte G . beauftragte den Angeklagte n damit, eine Betriebsstätte ausfindig zu machen und sodann in dem Betrieb als Vertrauen s- mann und Aufpasser vor Ort zu fungieren. Der Angeklagte, der in alle Umstä n- de eingeweiht wurde, war einverstanden und wollte G . bei seinen auf Dauer angelegten Verbrauchsteuerhinterziehungen unterstützen. Er wollte - ebenso wie die Mitangeklagten K . und S . , die lediglich billigend in Kauf nahmen, dass der Geschäftsbetrieb der Sy . die Herstellung eines Scheinprodukts zur Verwendung als Kraftstoff zum Gegenstand hatte - im W e- ge der Entlohnung seiner Zuarbeit von dem auf die Hinterziehung von Energi e- steuer ausgerichteten Geschäftsprinzip profitieren. Auf der Grundlage seiner Bemühungen konnte die Sy . ein Biodieselwerk in Gr . als Betriebs - stätte für drei Jahre anmieten. Mit Schreiben vom 6. Mai 2010 beantragte G . als Geschäftsführer der Sy . beim Hauptzollamt Stralsund die Erlaubnis als Verwender nach § 24 Abs. 2 Satz 1 EnergieStG und erklärte hierbei, dass Di eselkraftstoff zur Vermischung mit einem Basisöl verwendet werden solle, um hierdurch ein u- stellen. Dem Antrag war eine Betriebserklärung beigefügt, mit der angezeigt wurde, dass durch Mischen von 88 Anteilen Dieselkraftstoff und 12 Anteilen Basisöl 2710 werde. Mit Bescheid vom 29. Juni 2010 erteilte das Hauptzollamt Stralsund der Sy . die Erlaubnis, Dieselkraftstof f nach Maßgabe der vorgelegten Be - triebserklärung steuerfrei nach § 25 Abs. 1 Satz 1 EnergieStG zu verwenden. In dem beigefügten Merkblatt für Verwender wurde darauf hingewiesen, dass Energiesteuer entsteht, wenn die Energieerzeugnisse entgegen der in der E r- 7 8 9 - 7 - laubnis genannten Zweckbestimmung verwendet werden, und dass in diesem Fall unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben ist. Auf der Grundlage dieser Erlaubnis stellte die Sy . aus unversteuert bezogenem Dieselkraftstoff und steuerfreiem Basisö l angeblich Formenöl her. Bei dem Gemisch handelte es sich aber um Gasöl im Sinne der Kombinierten Nomenklatur. Das somit im Gegensatz zu Formenöl der Energiesteuer unterli e- gende Mischprodukt wurde zur Verwendung als Kraftstoff hergestellt. Die Ene r- giesteu er wurde weder angemeldet noch entrichtet. Insgesamt wurden im Zei t- raum vom 5. August 2010 bis 12. Dezember 2011 in 69 Fällen 32.483.922 Liter dieser Mischung ausgeliefert und mangels Abgabe von Steueranmeldungen Energiesteuer im Umfang von 15.280.43 6 ,91 E uro verkürzt. b ) Bei der Produktion fungierte der Angeklagte als Bindeglied zwischen G . und Ga . einerseits und dem Betriebsleiter der Sy . in Gr . , dem Mitangeklagten K . , andererseits. Ihm kam zudem die Aufgabe zu, die Da ten der Fahrer der Tankfahrzeuge, die das hergestellte Produkt a b- holten, zu überprüfen und dem Mitangeklagten K . die Freigabe der jewei - ligen Lieferung mitzuteilen. Zudem übernahm er es, Proben zum Prüflabor der Firma GU. zu bringen und für eine n l aufenden Bürobetrieb zu sorgen. c) Den Zollbehörden wurden über die Zusammensetzung des hergestel l- ten Gemischs die folgenden Umstände bekannt: Der Vertreter des Lieferanten des Dieselkraftstoffs, der Zeuge Dr . , hatte erfahren, dass das Pro dukt der Sy . nach Tschechien ausgeführt wer - den sollte. Nachdem er Verdacht geschöpft hatte, dass der steuerfrei gelieferte Dieselkraftstoff nicht regulär verwendet wurde, übergab er das vom Mitang e- 10 11 12 13 - 8 - klagten K . erhaltene Ergebnis einer Laborana lyse am 13. Oktober 2010 an den Prüfungsdienst des Hauptzollamtes Hannover. Hieraus ergab sich , dass die Probe bei 350 Grad Celsius einen Destillationswert von 93 Raumhundert - teilen (Volumenprozent) aufwies und dass es sich somit in Wirklichkeit um Ga s- öl nach der Kom binierten Nomenklatur handelte. Veranlasst durch die Informationen des Zeugen Dr . verlangte der Zollbeamte Di . v om Hauptzollamt Hannover am 16. November 2010 im Rahmen der Steueraufsicht eine Probe des hergestellten Gemischs zur Prüfung der zweckgerechten Verwendung des steuerfrei bezogenen Dieselkraftstoffs. Die Probe wurde durch das Bildungs - und Wissenschaftszentrum der Bun - desfinanzverwaltung untersucht. Nach dessen Untersuchungszeugnis vom 31. Januar 2011 handelt es sich bei dem Gemisch um Gasöl nach Unterposition 2710 1941 der Kombinierten Nomenklatur. Am selben Tag leitete das Zollfah n- dungsamt gegen die Verantwortlichen der Sy . ein Ermittlungsverfahren ein. In Anbetracht des Steuergeheimnisses schwieg der Zollbea mte Di . , der den Betrieb der Sy . im monatlichen Rhythmus zur Überprüfung der Verbu - chung der versandten Ware aufsuchte , zu dem Untersuchungsergebnis. Am 22. November 2010 kontrollierte die Zolldirektion Prag einen Tan k- wagen mit dem von d er Sy . die Ladung wurden beschlagnahmt. Die Überprüfung von sieben Proben ergab am 30. November 2010, dass es sich bei sämtlichen Proben um Gasöl hande l- te. Gleichwohl unterrichtete der Zollverbindungsbeamte der tschechischen Bo t- schaft die deutschen Zollbehörden am 19. Januar 2011 im Rahmen einer in drei Kammern Gasöl geladen gewesen sei. Erst am 21. März 2011 korrigierte 14 15 - 9 - der Zollverbind ungsbeamte seine Auskunft dahin, dass es sich um einen Irrtum gehandelt habe und sämtliche sieben Proben Gasöl enthalten hätten. Nach der Fahrzeugbeschlagnahme in Prag stellte die Sy . die Pro - duktion bis Mitte Dezember 2010 ein und verlangte dann von dem Prüflabor Prüfberichte, in denen für die Vorlage beim Zoll eine Bestätigung des Labors enthalten war, dass es sich bei dem Produkt um Formenöl handele. Die Lief e- rungen nach Tschechien wurden erst im Juni 2011 wieder aufgenommen (UA S. 14). Erst mit Bescheid vom 19. Dezember 2011 widerrief das Hauptzollamt Stralsund die Erlaubnis vom 29. Juni 2010 mit der Begründung, es bestehe der Verdacht, dass entgegen der Erlaubnis und entgegen der Betriebserklärung kein Schmieröl nach Unterposition 2710 1999 der Kombinierten Nomenklatur, d.h. kein Formenöl, hergestellt werde. 2. Das Landgericht hat die Mi twirkung des Angeklagten als 69 Fälle der Beihilfe zur Hinterziehung von Energiesteuer durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO i.V.m. § 30 Abs. 2 Satz 4 EnergieStG sowie § 23 Abs. 6 Satz 3 EnergieStG, § 27 Abs. 1 StGB) gewertet. a) Indem mit der Vermischung des steuerfrei bezogenen Gasöls mit B a- sisöl entgegen der in der Erlaubnis enthaltenen Zweckbestimmung wiederum Gasöl hergestellt worden sei, sei ge mäß § 30 Abs. 1 Satz 1 EnergieStG für den verwendeten Dieselkraftstoff Energiesteuer entstanden. Für das zur Herstellung des Gemischs eingesetzte Basisöl sei die Steuer gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EnergieStG mit der Abgabe entstanden, weil das Gemisch e in Energie - erzeugnis nach § 4 EnergieStG gewesen sei. 16 17 18 19 - 10 - b) Die Sy . sei gemäß § 30 Abs. 2 Satz 4 bzw. § 23 Abs. 6 Satz 3 EnergieStG verpflichtet gewesen, unverzüglich die entstandene Energiesteuer anzumelden. Dieser Verpflichtung sei der anderweitig verfolgte G . als ge - setzlicher Vertreter der Sy . nicht nachgekommen. Er habe hierdurch das Hauptzollamt in allen 69 Fällen in Unkenntnis darüber gelassen, dass Energi e- steuer entstanden sei. Dadurch habe er jeweils die Energiesteuer verkürzt. Zwar habe ab Anfang Februar 2011 nach Bekanntwerden des Ergebnisses der im November 2010 gezogenen Produktprobe und erst Recht nach einer erne u- e- standen, es werde erlaubniswidrig Gasöl herg estellt. Die beiden Stichproben hätten aber noch keine für eine Steuerfestsetzung hinreichende Anknüpfung s- basis geboten. Weder die zolltarifliche Einreihung des im verbleibenden Pr o- du k tionszeitraum erzeugten Gemischs sei hinreichend sicher zu beurteilen g e- wesen, noch seien die hergestellten und veräußerten Mengen hinreich end überschaubar gewesen (UA S. 42). c) Die in den einzelnen Produktionswochen geleisteten Unterstützung s- handlungen des Angeklagten hat das Landgericht jeweils als Beihilfe (§ 27 Abs. 1 StGB) zur Steuerhinterziehung des G . gewertet. II. Die zum Nachteil des Angeklagten D . eingelegte und wirk - sam auf den Strafausspruch und die Verfallsentscheidung (ohne die zugrunde liegenden Feststellungen) beschränkte Revision der Staatsanwaltschaft hat mit der Sachrüge Erfolg. 1. Der Strafausspruch hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 20 21 22 23 - 11 - a) Allerdings ist die Strafzumessung grundsätzlich Sache des Tatg e- richts. Es ist seine Aufgabe, auf der Grundlage des umfassenden Eindruck s, den es in der Hauptverhandlung von der Tat und der Persönlichkeit des Täters gewonnen hat, die wesentlichen entlastenden und belastenden Umstände fes t- zustellen, sie zu bewerten und hierbei gegeneinander abzuwägen. Ein Eingriff des Revisionsgerichts in d iese Einzelakte der Strafzumessung ist in der Regel nur möglich, wenn die Zumessungserwägungen in sich fehlerhaft sind, wenn das Tatgericht gegen rechtlich anerkannte Strafzwecke verstößt oder wenn sich die verhängte Strafe nach oben oder unten von ihrer B estimmung löst, gerec h- ter Schuldausgleich zu sein (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Beschluss vom 13. Juni 2013 - 1 StR 226/13, wistra 2013, 471; BGH, Urteil vom 7. Februar 2012 - 1 StR 525/11, BGHSt 57, 123, 127; jeweils mwN). Solche Rechtsfehler liegen hier ind es vor. b) Das Landgericht hat bei der Strafzumessung strafmildernd gewertet, dass der Angeklagte Untersuchungshaft von über einem Jahr erlitten hat (UA S. 43). Dies ist rechtsfehlerhaft. Denn der durch Untersuchungshaft erlittene Freiheitsentzug ist be i Verhängung einer zu verbüßenden Freiheitsstrafe wegen de r vollen Anrechenbarkeit nach § 51 StGB kein strafmildernd zu berücksicht i- gender Nachteil (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteil vom 14. Juni 2006 - 2 StR 34/ 06, BGHR StGB § 46 Abs. 2 Lebensumstände 21; BGH, Urteil vom 22. Mai 2012 - 1 StR 103/12, wistra 2012, 350). Mit dem Vollzug der Untersuchungshaft für den Angeklagten verbundene besondere Erschwernisse hat das Landgericht nicht festgestellt. Bereits dieser Rechtsfehler führt zur Aufhebung aller Einzel strafen sowie der Gesamtstrafe. Der Senat kann nicht ausschließen, dass das Landgericht 24 25 26 - 12 - höhere Strafen verhängt hätte, wenn es den Vollzug der Untersuchungshaft nicht strafmildernd gewertet hätte. c ) Darüber hinaus begegnet in den Fällen 25 bis 69 der U rteilsgründe die Zumessung der Einzelstrafen weiteren durchgreifenden rechtlichen Bedenken. In diesen Fällen hat das Landgericht die Indizwirkung der Regelbeispiele der Steuerverkürzung in großem Ausmaß (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO) und der bandenmäßig en Begehung (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 5 AO) mit der Begrü n- dung als widerlegt angesehen, die Aufrechterhaltung der Erlaubnis, steuerfreien Dieselkraftstoff zu beziehen, sei ab Februar 2011 vorwerfbar im Sinne eines Eigenverschulden s des ges chädigten Fiskus g ewesen (UA S. 45). Es hat de s- halb die Strafen dem gemäß § 27 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB gemi l- derten Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO entnommen. aa ) Bereits die Annahme des Landgerichts, bei ordnungsgemäßem Ha n- deln der Zollbehörden hätte es ab Februar 2011 zu keinen Steuerverkürzungen mehr kommen können, ist rechtsfehlerhaft. Dieser Annahme liegt die Prämisse zugrunde, dass mit Bekanntwerden der Ergebnisse der zollinternen Untersuchung der bei der Sy . gezogenen Gemischprobe am 31. Janu ar 2011 für die Zollbehörden Anlass bestanden h a- be, unverzüglich eine weitere Probe zu nehmen und sofort zu untersuchen. Hä t- ten sie dies aber getan, hätten sie erkannt, dass die Erlaubnis der Sy . zum steuerfreien Bezug von Dieselkraftstoff zwingend gemäß § 24 Abs. 5 Satz 2 EnergieStG hätte widerrufen werden müssen. Wäre aber die Erlaubnis widerr u- . - 27 28 29 30 - 13 - entstan den (UA S. 45). Diese Erwägungen begegnen durchgreifenden recht - lichen Bedenken. (1) Zwar trifft es zu, dass hier gemäß § 24 Abs. 5 Satz 2 EnergieStG ein Grund für den Widerruf der Erlaubnis gegenüber der Sy . zum steuerfreien Bezug von Dieselkraf tstoff bestand. Denn die Sy . stellte (auch weiterhin) ein Gemisch her, das Gasöl und damit Kraftstoff im Sinne des § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EnergieStG war. Damit fehlte ihr die für die Gewährung einer E r- laubnis der steuerfreien Verwendung von Diesel kraftstoff erforderliche steuer - liche Zuverlässigkeit i.S. v. § 24 Abs. 5 Satz 2 EnergieStG. Wäre im Rahmen der Steueraufsicht bei der Sy . eine weitere Probe des hergestellten Ge - mischs genommen und untersucht worden, hätte der Widerrufsgrund auch e r- kannt werden können. (2) Allerdings war das Verhalten der Zollbehörden nur dann vorschrift s- widrig, wenn sie sich zu dieser Probe gedrängt sehen mussten. Zu dieser Frage sind die Ausführungen des Landgerichts lückenhaft. Zum einen hat das Landgericht Umstände rechtsfehlerhaft nicht in den Blick genommen, die gegen eine steuerliche Unzuverlässigkeit der Firma Sy . und damit gegen das Vorliegen eines Widerrufsgrundes gemäß § 24 Abs. 5 Satz 2 EnergieStG sprechen konnten. Denn nach den Urteilsfestst ellu n- gen hatte die Sy . die Lieferungen na ch Tschechien eingestellt, nach dem dort im November 2010 ein Tankwagen beschlagnahmt worden war. Damit b e- stand für den Zoll, der die Verbuchung der Auslieferungen bei der Sy . mo - natlich prüfte (UA S. 1 3) jedenfalls kein Anhaltspunkt mehr für eine zweckwidr i- ge Verwendung des steuerfreien Dieselkraftstoffs als Kraftstoff für den tsch e- chischen Markt. Erst nach mehreren Monaten nahm die Sy . die Produktion 31 32 33 - 14 - für den tschechischen Markt wieder auf (UA S. 14). Das Landgericht hat dies nicht berücksichtigt. Zudem hat das Landgericht in seine Erwägungen nicht ei n- bezogen, dass der Zollverbindungsbeamte der tschechischen Botschaft die deutschen Zollbehörden am 19. Januar 2011 im Rahmen einer Spontanau s- kunft (o bjektiv unzutreffend) dahingehend informiert hatte, dass in vier von si e- ben Kammern Formenöl geladen gewesen sei (UA S. 13). Auch hat das Landgericht in diesem Zusammenhang rechtsfehlerhaft nicht erörtert, dass das unabhängige Prüflabor nunmehr Bestätig ungen mit a n- gegebener Zolltarifnummer vorlegte, mit denen bescheinigt wurde, dass es sich bei dem jeweils geprüften Produkt um Formenöl handelte. Die Wertung des zu nehmen und s 45), beruht somit auf eine r l ü- ckenhaften Erörterung des festgestellten Sachverhalts und ist damit rechtsfe h- lerhaft. (3) Schließlich hat das Landgericht auch nicht dargelegt, aus welchen Gründen es den Zollbehörden möglich ge wesen sein sollte, bei einer erneuten Probennahme am 31. Januar 2011, wobei die Probe erst noch untersucht we r- den musste, schon Anfang Februar 2011 im Besitz der für den Widerruf der E r- laubnis erforderlichen Nachweise der steuerlichen Unzuverlässigkeit der Sy . zu sein. bb) Auch die Wertung der Strafkammer, es sei als Mitverschulden des Staates am Steuerschaden zu werten, dass effektive strafrechtliche Ermit t- lungsmaßnahmen erst nach Monaten ergriffen worden seien, hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 34 35 36 - 15 - Das Landgericht ist der Auffassung, es sei in solchen Fällen vor dem Hi n tergrund des weiter anwachsenden Steuerschadens nur dann vertretbar, die strafrechtlichen Ermittlungen verdeckt zu halten, um weitere Tatverdächtige und eventuelle Hintermän ner festzustellen, wenn alsbald effektive Ermittlungsma ß- nahmen, die die Ahnungslosigkeit der Tatbeteiligten voraussetzen, insbesond e- re Observationen und Telekommunikationsüberwachung, auch durchgeführt würden. Dies sei aber nicht der Fall gewesen. Observat ionen hätten erst ab Juni 2011 und Telekommunikationsüberwachungen erst ab September 2011 stattgefunden (UA S. 45). Damit verkennt das Landgericht, dass ein Anspruch eines Straftäters d a- rauf, dass die Ermittlungsbehörden rechtzeitig gegen ihn einschreit en, um seine Taten zu verhindern, nicht besteht (BGH, Beschl u ss vom 17. Juli 2007 - 1 StR 312/07, NStZ 2007, 635 ; BGH, Beschluss vom 25. September 2012 - 1 StR 407/12, BGHR § 370 Abs. 1 Strafzumessung 23). Insbesondere folgt ein so l- cher Anspruch nicht aus dem Recht auf ein faires Verfahren gemäß Art. 6 Abs. 1 EMRK (BGH, Beschluss vom 14. Dezember 2010 - 1 StR 275/10 Rn. 31, BGH R AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Angaben 10; BGH, Beschluss vom 21. November 2012 - 1 StR 391/12, w istra 2013, 107 m wN; vgl. auch BVerfG [Kam mer] B e- schluss vom 4. Dezember 2003 - 2 BvR 328/03). Es war daher bereits im Ansatz rechtsfehlerhaft, in den Fällen 25 bis 69 der Urteilsgründe die Art und Weise der Durchführung der strafrechtlichen E r- mittlungen seitens der Strafverfolgungsbehörden als Mitverschulden des Sta a- tes an den mit Unterstützung des Angeklagten herbeigeführten Steuerverkü r- zungen zu werten. Ein Straftäter hat auch dann keinen Anspruch auf ein frü h- zeitiges Eingreifen der Strafverfolgungsbehörden, wenn durch sein Handeln fortlaufen d weitere hohe Steuerschäden entstehen. 37 38 39 - 16 - cc) Auch die Wertung des Landgerichts, es begründe eine Mitverantwo r- tung des Staates für den entstandenen Steuerschaden, wenn die Zollbehörden weitere Steuerstraftaten zuließen, weil sie trotz Vorliegens eines Wid erruf s- grundes die Erlaubnis für die Verwendung steuerfreien Dieselkraftstoffs nicht wid erriefen, ist rechtsfehlerhaft. (1) Zwar trifft es zu, dass das Verhalten des Steuerfiskus als Verletztem - nicht anders als bei einem sonstigen Geschädigten einer S traftat - strafmi l- dernd berücksichtigt werden kann, wenn es für den T aterfolg mitverantwortlich war. (2) Jedoch ist zu beachten, dass das Besteuerungssystem auf wah r- heitsgemäße Angaben des Steuerpflichtigen angewiesen ist; eine umfassende Überprüfung al ler steuerrechtlich relevanten Sachverhalte durch die Finanzve r- waltung ist ausgeschlossen. Die Kontrollmechanismen der Finanzverwaltung müssen in vielen Bereichen auf Stichproben beschränkt bleiben. Missbraucht ein Täter diese systembedingt nicht sehr inte nsiven Kontrollmechanismen, kann ihm dies nicht zugutekommen (vgl. Schäfer/Sander/van Gemmeren, Praxis der Strafzumessung, 5. Aufl., Rn. 1847). Deswegen ist eine staatliche Mitverantwo r- tung für Steuerverkürzungen regelmäßig nur dann gegeben, wenn das staat - lichen Stellen vorwerfbare Verhalten unmittelbar auf das Handeln des Täters Einfluss genommen hat (etwa weil dieser bislang nicht tatgeneigt war oder ihm wenigstens durch das Verhalten der Finanzbehörden die Tat erleichtert wurde) und den staatlichen Stel len die Tatgenese vorgeworfen werden kann (BGH, Beschluss vom 14. Dezember 2010 - 1 StR 275/10 Rn. 30, BGHR AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Angaben 10 m wN; BGH, Beschluss vom 25. September 2012 - 1 StR 407/12, BGHR § 370 Abs. 1 Strafzumessung 23; vgl. auch BGH, B e- s chluss vom 3. Mai 1983 - 1 StR 25/83, wistra 1983, 145). Die bloße kausale 40 41 42 - 17 - Mitverursachung eines Taterfolgs durch staatliche Stellen genügt demgege n- über nicht (vgl. auch BGH, Urteil vom 29. Januar 2009 - 3 StR 474/08, NStZ - RR 2009, 167). (3) Es kann dah er zwar bei der Gesamtwürdigung des Schuldgehalts einer Tat im Rahmen der Strafzumessung berücksichtigt werden, wenn der Fi s- kus einem Steuerpflichtigen steuerliche Vergünstigungen gewährt, obwohl d e- ren Voraussetzungen nicht oder nicht mehr gegeben sind. E in Strafmilderung s- grund mit dem Gewicht einer staatlichen Mitverantwortung für die begangenen Steuerstraftaten und deren Verkürzungsumfa ng liegt darin jedoch nicht. Hi er wurden die Taten nicht bereits durch den von der Zollbehörde ermöglichten steuerfreien Bezug des Dieselkraftstoffs begangen, sondern erst durch dessen zweckwidrige Verwendung durch die Sy . entgegen § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EnergieStG. (4) Durch den nicht vorgenommenen Widerruf der Erlaubnis schafften die Zollbehörden für die Sy . lediglich die allgemeine Möglichkeit, durch zweckwidrige Verwendung rechtmäßig steuerfrei erworbener Energieerzeu g- nisse Steuern zu hinterziehen. Denn die Steuern, die Gegenstand der Steue r- straftaten waren, entstanden überhaupt erst mit der zweckwidri gen Verwendung des Dieselkraftstoffs durch die Sy . . Damit hatte der unterlassene Widerruf lediglich zur Folge, dass die Tatbeteiligten die tatsächliche Möglichkeit hatten, Energiesteuern auf diese Weise zu verkürzen. Eine staatliche Verantwortung fü r den aus den Steuerhinterziehungen sich ergebenden Steuerschaden ergab sich daraus nicht. dd) Schließlich ist zu besorgen, dass das Landgericht bei der Strafra h- menwahl dem Verhalten des Fiskus ein zu großes Gewicht beigemessen hat. 43 44 45 - 18 - Denn die Wertung des Landgerichts, das Verhalten der Finanzbehörden in den Fällen 25 bis 68 der Urteilsgründe habe die Indizwirkung zweier Regelbeispiele für Steuerhinterziehung in einem besonders schweren Fall (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 und Nr. 5 AO) vollständig kompensiert, beruht auf einem weiteren Recht s- fehler. Kommt Versäumnissen staatlicher Organe im Rahmen der Strafzume s- sung Bedeutung zu, muss nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in jedem Fall strafschärfendes Verhalten des Tatbeteiligten (etwa Skrupellosig keit, Raffinesse oder Hartnäckigkeit) ins Verhältnis zum Verhalten der zum Schutze der staatlichen Vermögensinteressen berufenen Beamten gesetzt werden (BGH, Beschluss vom 14. Dezember 2010 - 1 StR 275/10 Rn. 30, BGH R AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Angaben 10 mwN). Nutzt ein Täter gezielt die Schwächen der Kontrollmechanismen der Finanzverwaltung aus, wird dies im Ergebnis strafschärfend und nicht strafmildernd zu werten sein (vgl. auch BGH, B e- schluss vom 25. September 2012 - 1 StR 407/12, BGHR § 370 Abs. 1 Strafz u- m essung 23 ) . Dies gilt erst recht, wenn der Täter zur Täuschung der Finanzb e- hörden sein Verhalten gezielt verschleiert. Hier hat das Landgericht das Verhalten des Angeklagten im Rahmen der Strafzumessung nicht zu dem der Zollbehörden ins Verhältnis geset zt. Dies war rechtsfehlerhaft. Denn die Vorgehensweise der Tatbeteiligten zur Täuschung der Zollbehörden wurde nach dem Aufgriff des Tankwagens in Tschechien am 22. November 2010 sogar noch verfeinert. Gerade der Angeklagte sorgte dafür, dass in die Prüfbe richte des Prüflabors von da an eine ausdrückliche Bestät i- gung aufgenommen wurde, dass es sich bei dem Produkt um Formenöl hand e- le, welches den Produktanforderungen der Unterposition 2710 1999 der Komb i- 46 47 - 19 - nierten Nomenklatur entspreche. Dieser Umstand hatte a uch für das Gewicht der Beihilfehandlungen des Angeklagten erhebliche Bedeutung. ee) Der Senat kann nicht ausschließen, dass das Landgericht ohne diese Rechtsfehler die Indizwirkung der Regelbeispiele besonders schwerer Fälle der Steuerhinterziehung nic ht verneint und die Einzelstrafen entweder dem ge mäß § 27 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB gemilderten Strafrahmen des § 370 Abs. 3 AO oder (unter Verbrauch des vertypten Milderungsgrundes Beihilfe) dem Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO (ohne weitere Mi lderung gemäß § § 27, 49 StGB) entnommen hätte. 2. Der Ausspruch über den Verfall von Wertersatz hat ebenfalls keinen Bestand. Die Handhabung der Härtevorschrift des § 73c StGB durch das Lan d- gericht war rechtsfehlerhaft. a) 73c Abs. 1 Satz 1 StGB setzt nach ständiger Rechtsprechung eine Situation voraus, nach der die Anordnung des Verfalls das Übermaßverbot verletzen würde, also l- fall außer Verhältnis zu dem vom Gesetzgeber mit der Maßnahme angestrebten Zweck stehen; es müssen besondere Umstände vorliegen, auf Grund derer mit der Vollstreckung des Verfalls eine außerhalb des Verfallszwecks liegende z u- sätzliche Härte verbunden wäre, die dem Betroffenen auch unter Berücksicht i- gung des Zwecks des Verfalls nicht zugemutet werden kann (BGH, Urteil vom 2. Oktober 2008 - 4 StR 153/08, wistra 2009, 23). b) Diesen Maßstäben werden die Erwägungen des Landgerichts zum 48 49 50 51 - 20 - Das Landgericht hat zunächst die Beträge festgestellt, die der Angekla g- te im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 1 StGB für die von ihm begangenen Taten erhalten hat. Es hat sodann den Verfall von Wertersatz (§ 73a StGB) auf den Betra g von 30.0 00 Euro beschränkt. Als Begründung hierfür hat es lediglich angeführt, dass in Anbetracht der wirtschaftlichen Verhältnisse des Angeklagten und des Umstands, dass er mit einer Inanspruchnahme für die Steuerschulden der Sy . aus § 71 AO zu re chnen habe, eine Verfallsanordnung in voller Höhe der erlangten Beträge für ihn eine unbillige Härte darstellen würde. Ohne nähere Feststellungen zu den wirtschaftlichen Verhältnissen des Angeklagten kann der Senat jedoch nicht feststellen, ob diese Wertu ng zutrifft. 3. Einer Aufhebung der dem Urteil zugrunde liegenden Feststellungen bedarf es nicht, da sie von den Wertungsfehlern und Erörterungsmängeln nicht betroffen sind, wegen dere r das Urteil teilwe ise aufgehoben wird (§ 353 Abs. 2 StPO). Das neue Tatgericht hat mit den bisherigen nicht im Widerspruch st e- hende ergänzende Feststellungen zu treffen. Im Hinblick auf die Frage des Ve r- falls wird es dabei insbesondere die wirtschaftlichen Verhältnisse des Angekla g- ten in den Blick nehmen. Rothfuß Graf Jäge r Radtke Mosbacher 52 53

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