BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL 1 StR 182/14 vom 7. Oktober 2014 in der Strafsache gegen wegen Steuerhinterziehung - 2 - Der 1 . Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 7. Oktober 2014 , an der teilgenommen haben: Ric hter am Bundesgerichtshof Rothfuß als Vorsitzender, der Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Jäger , die Richterin am Bundesgerichtshof Cirener und die Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Radtke , Prof. Dr. Mosbacher , Oberstaats anwältin beim Bund esgerichtshof als Vertreter in der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt , Rechtsanwalt als Verteidiger, Justiz angestellte in der Verhandlung , Justizangestellte bei der Verkündung als Urkundsb eamt in nen der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: - 3 - 1. Auf die Revision der Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Augsburg vom 9. Oktober 2013 auch s o- weit es den Mit angeklagten T . betrifft aufgeho - ben. 2. Die weitergehende Revision der Angeklagten wird ve r- worfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Ve r- handlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere als Wirtschaftsstrafka m- mer tätige Strafkammer des Landgerichts zurückverwi e- sen. Von R echts wegen Gründe: Das Landgericht hat die Angeklagte wegen Steuerhinterziehung in dre i- zehn Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt, deren Vollstreckung es zur Bewährung ausgesetzt hat. Die Angeklagte wendet sich mit einer V erfahrensrüge und der näher ausgeführten Sachrüge gegen ihre Verurteilung. Das Rechtsmittel hat mit der 1 2 - 4 - Sachrüge überwiegend Erfolg. Mit der Rüge der Verletzung von Verfahren s- recht dringt die Angeklagte dagegen nicht durch. I. Nach den Feststellungen de s Landgerichts hat die Angeklagte gemei n- sam mit dem Mitangeklagten T . jeweils zugunsten der T . GmbH durch unrichtige U msatzsteuer jahres erklärungen für die Jahre 2009 und 2010 sowie durch unrichtige Umsatzsteuervoranmeldungen für die Mona te Januar bis Juli 2011, September 2011, Dezember 2011 sowie Januar und Februar 2012 Vorsteuer n in einer Gesamthöhe von 1.113.891,10 Euro zu Unrecht ge l- tend gemacht. Die T . GmbH war als Exporteur wenigstens in ein euro - paweit tätiges sog. Umsatzs teuerkarussell eingebunden. Die Gesellschaft e r- warb von verschiedenen Missing Tradern unterschiedliche Elektronikartikel. Diese waren zuvor aus dem europäischen Ausland nach Deutschland verbracht worden. Die als Missing Trader agierenden Unternehmen kamen ihren jeweil i- gen steuerlichen Verpflichtungen nicht nach, indem sie entweder keine oder unrichtige Umsatzsteuererklärungen abgaben und geschuldete Umsatzsteuer nicht abführten. Die T . GmbH verä ußerte die erworbenen Waren ihrer - seits wiederum in d as europäische Ausland. Die Angeklagte, die innerhalb der T . GmbH für die Abwicklung des Ein - und Verkaufs der Elektronikartikel zuständig war, bewirkte zusammen mit dem Mitangeklagten T . , dem GmbH - Geschäftsführer, dass die Rechnungen der Missing Trader in die Buchhaltung der T . GmbH einge - stellt und daraus in den jeweiligen Steuererklärungen Vorsteuern geltend g e- macht wurden. In sämtlichen verfahrensgegenständlichen Veranlagungszei t- räumen überstieg die erklärte Vorsteuer die erklärte Umsatzsteuer erheblich. 3 4 - 5 - Nach den weiteren Feststellungen des Landgerichts rechneten beide Angeklagte jedenfalls ab Ende des Jahres 2009 mit der Möglichkeit, dass die T . GmbH in ein Umsatzsteuerkarussell eingebunden war und nahmen dies billigend in Kauf; sie nahmen auch billigend in Kauf, dass die entspr e- chenden Rechnungen nicht hätten in die Buchhaltung und in die Umsatzsteue r- voranmeldungen bzw. Umsatzsteuerjahreserklärungen eingestellt werden dü r- fen. II. Die rechtsfehlerfrei getrof fenen Feststellungen tragen weder bezüglich der Angeklagten noch bezüglich des nicht revidierenden Mitangeklagten T . die Schuldsprüche wegen vollendeter Steuerhinterziehung in jeweils dreizehn Fällen. Es mangelt an zusätzlichen Feststellungen, a us denen sich das Vorliegen jeweils vollendeter Taten ergibt. Dagegen hat die auch gegen die Feststellungen gerichtete Verfahrensrüge der Angeklagten keinen Erfolg. 1. Die Verfahrensrüge, mit der die Angeklagte eine Verletzung ihres A n- spruchs auf ein fai res Verfahren (Art. 20 Abs. 3 GG, Art. 6 Abs. 1 Satz 1 EMRK, hier in Verbindung mit § 257c StPO) geltend macht, dringt nicht durch. Sie ist nicht in einer § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO entsprechenden Weise ausg e- führt. a) Folgendes Verfahrensgeschehen liegt na ch dem Vorbringen zugru n- de: In der Sitzung vom 1. August 2013, dem zweiten Hauptverhandlungstag, gab der Vorsitzende den Inhalt eines außerhalb der Hauptverhandlung zur Vo r- bereitung einer Verständigung geführten Gesprächs bekannt. Am darauffo l- 5 6 7 8 9 - 6 - genden drit ten Hauptverhandlungstag, dem 6. August 2013, gab der Vorsitze n- de sodann den Verständigungsvorschlag der Strafkammer bekannt. Bei vollu m- fänglichem Geständnis gemäß Anklage wurde eine Gesamtfreiheitsstrafe mit einer Untergrenze von einem Jahr neun Monaten u nd einer Obergrenze von zwei Jahren, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt werden könnte, in Aussicht gestellt. Ausweislich der von der Revision vorgetragenen Sitzungsni e- derschrift belehrte der Vorsitzende anschließend die Angeklagten gemäß § 257c A bs. 4, Abs. 5 StPO. Nach der Belehrung erklärte einer der Verteidiger der Angeklagten die Zustimmung zu dem Verständigungsvorschlag der Stra f- richtig, ich mache sie mir zu e . Der Sitzungsvertreter der Staatsanwal t- schaft stimmte dem Verständigungsvorschlag ebenfalls zu. Das Verfahren u.a. gegen die Angeklagte wurde abgetrennt. Am 9. Oktober 2013, dem 16. Hauptverhandlungstag, wurden die Schlussvorträge gehalten. Dabei forde rte der Sitzungsvertreter der Staatsanwaltschaft als B e- währungsauflage eine Geldzahlung durch die Angeklagte. Ihr Verteidiger wies in seinem Schlussplädoyer darauf hin, dass angesichts der mittlerweile gegen die Angeklagte ergangenen Steuerbescheide eine G eldauflage unverhältni s- mäßig sei und allenfalls eine Arbeitsauflage ausgesprochen werden solle. In seinem im Anschluss an das angefochtene Urteil verkündeten Bewä h- rungsbeschluss legte das Landgericht der Angeklagten die Erbringung von 80 Stunden gemeinn ütziger Arbeit auf. b) Die Revision rügt eine Verletzung des Anspruchs der Angeklagten auf ein faires Verfahren. Das Fairnessgebot erfordere, bei einem aufgrund einer Absprache gemäß § 257c StPO zustande gekommenen Urteil mit einer Bewä h- rungsstrafe bere its im Rahmen der der Verständigung vorausgehenden G e- 10 11 12 - 7 - spräche eventuell zu verhängende Bewährungsauflagen anzusprechen. And e- renfalls werde der Angeklagte von einer im Bewährungsbeschluss erfolgenden Auflage überrascht. Diesbezüglich trägt die Revision vor, im Rahmen der zur Herbeiführung der Verständigung geführten Gespräche sei nicht über solche Auflagen gesprochen worden. Die Angeklagte sei deshalb durch den im Ra h- men des Schlussvortrags erfolgten Antrag des Sitzungsvertreters der Staat s- anwaltschaft, eine Geldauflage zu verhängen, völlig überrascht worden. c) Unter den maßgeblichen Umständen des konkreten Einzelfalles ist die erhobene Rüge nicht in einer § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO genügenden Weise ausgeführt. aa) Um den gesetzlichen Anforderungen zu ent sprechen, müssen die den behaupteten Verfahrensmangel begründenden Tatsachen so genau und vollständig mitgeteilt werden, dass das Revisionsgericht im Sinne einer vo r- weggenommenen Schlüssigkeitsprüfung ohne Rückgriff auf die Akten prüfen kann, ob der gelten d gemachte Verfahrensfehler vorliegt, wenn die behaupt e- ten Tatsachen bewiesen werden (vgl. Senat, Beschlüsse vom 8. Januar 2013 1 StR 602/12, NStZ 2013, 672; vom 11. März 2014 1 StR 711/13 , NStZ 2014, 532 f. jeweils mwN ). Der vom Gesetz geforderte Tat sachenvortrag muss zudem für eine zulässige Verfahrensrüge in sich widerspruchsfrei sein (vgl. BGH, Beschlüsse vom 19. Oktober 2005 1 StR 117/05, NStZ - RR 2006, 181, 182; vom 29. Juni 2010 1 StR 157/10, StV 2011, 399; vom 23. August 2011 1 StR 153/11 [insoweit in BGHSt 57, 1 f. nicht abgedruckt]; siehe auch Cir e- ner NStZ - RR 2012, 65 f.; Gericke in KK - StPO, 7. Aufl., § 344 Rn. 38 mwN). Daran gemessen genügt die Verfahrensrüge nicht dem von § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO Geforderten. 13 14 15 - 8 - bb) Nach der Rechts prechung des 4. Strafsenats des Bundesgericht s- hofs gebietet der Anspruch auf ein faires Verfahren (Art. 20 Abs. 3 GG, Art. 6 Abs. 1 Satz 1 EMRK), dass ein Angeklagter vor einer Verständigung gemäß § 257c StPO, deren Gegenstand die Verhängung einer zur Bewä hrung ausz u- setzenden Freiheitsstrafe ist, auf konkret in Betracht kommende Bewährung s- auflagen hingewiesen werden muss (BGH, Beschlüsse vom 29. Januar 2014 4 StR 254/13, NJW 2014, 1831 f.; vom 11. September 2014 4 StR 148/14, NStZ 2014, 665 f.). Eine V erständigung im Strafverfahren sei nur dann mit dem Grundsatz des fairen Verfahrens zu vereinbaren, wenn durch eine vorherige Belehrung sichergestellt ist, dass der Angeklagte vollumfänglich über die Tra g- weite seiner Mitwirkung informiert ist (vgl. BGH, aa O unter Bezugnahme auf BVerfG E 133, 168, 237 ). Diese Grundsätze erforderten es, dass das Gericht vor einer Verständigung offenlegt, dass es die Verhängung einer zur Bewä h- rung ausgesetzten Freiheitsstrafe allein nicht für ausreichend hält, sondern zur Verwi rklichung der Genugtuungsfunktion des Strafverfahrens Bewährungsau f- lagen in Betracht zieht. Denn nur wenn der Angeklagte über den gesamten U m- fang der Rechtsfolgenerwartung bei der Verständigung informiert sei , könne er autonom eine Entscheidung über seine Mitwirkung treffen ( BGH, aaO mwN). Der 4. Strafsenat des Bundesgerichtshofs sieht in dem auch hier rel e- va n ten Zusammenhang den den Fairnessverstoß begründenden Verfahren s- fehler in der fehlenden Offenlegung des gesamten Umfangs der Rechtsfolge n- erwartung vor dem Zustandekommen der Verständigung ( BGH, aaO). Er knüpft der Sache nach an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu der Bedeutung der Belehrungspflicht aus § 257c Abs. 5 StPO an. Mit der Pflicht zur Belehrung über die Möglichkeiten des Ger ichts, sich gemäß § 257c Abs. 4 StPO von dem in Aussicht gestellten Ergebnis wieder zu lösen, habe der G e- setzgeber die Fairness des Verständigungsverfahrens sichern und zugleich die Autonomie des Angeklagten in weitem Umfang schützen wollen (vgl. BVerfGE 16 17 - 9 - 1 33, 168, 224 Rn. 99 und 237 Rn. 125; BVerfG, Beschluss vom 25. August 2014 2 BvR 2048/13 , NJW 2014, 3506, 3507 Rn. 14 ). Durch die Belehrung s- pflicht solle ferner denjenigen Gefährdungen der Selbstbelastungsfreiheit Rechnung getragen werden, die mit der Au ssicht auf eine das Tatgericht grundsätzlich bindende Zusage einer Strafobergrenze und der dadurch b e- gründeten Anreiz - und Verlockungssit uation einhergehen ( BVerfGE, aaO ; siehe auch BGH, Beschluss vom 11. April 2013 1 StR 563/12, StraFO 2013, 286; BGH, U rteil vom 7. August 2013 5 StR 253/13, NStZ 2013, 728 f.). cc) Der Senat kann offen lassen, ob der Rechtsprechung des 4. Straf - senats insoweit zu folgen wäre, dass die vom Bundesverfassungsgericht für Fairnessverletzungen im Zusammenhang mit Verstößen gegen die Bele h- rungspflicht aus § 257c Abs. 5 StPO formulierten verfassungsrechtlichen A n- forderungen an die revisionsgerichtliche Beruhensprüfung (vgl. BVerfGE 133, 168 , 22 4 f. Rn. 99 und 238 Rn. 127; BVerfG, Beschluss vom 25. August 2014 2 BvR 2048/13 , NJW 2014, 3506, 3507 Rn. 16) auch auf eine unterbliebene Unterrichtung über Bewährungsauflagen bei im gerichtlichen Verständigung s- vorschlag in Aussicht gestellter zur Bewährung auszusetzender Freiheitsstrafe (siehe BGH, Beschluss vom 29. Januar 2014 4 StR 254/13, NJW 2014, 1831, 1832) zu übertragen sind. Denn unabhängig davon hätte die Revision bei der hier vorliegenden Verfahrenslage sowohl zu dem Zeitpunkt als auch zu dem Inhalt des von der Angeklagten abgelegten Geständnisses vortragen müssen, um den gesetzlichen Anforderungen des § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO zu genügen und dem Senat die Prüfung zu ermöglichen, ob die geltend gemachte Verle t- zung des Grundsatzes des fairen Verfahrens vorliegt. (1) Der behauptete Verfahrensverstoß soll in einem mit dem F airnes s- prinzip nicht zu vereinbarenden Eingriff in die Autonomie der Angeklagten li e- gen, sich im Hinblick auf den das Tatgericht grundsätzlich bindenden Verstä n- 18 19 - 10 - digungsvorschlag (vgl. § 257c Abs. 4 StPO) ihrer Selbstbelastungsfreiheit durch Ablegen eines Ge ständnisses zu begeben. Wesentlich ist damit die unz u- reichende Information über den gesamten Umfang der Rechtsfolgenerwartung; denn nur auf der Grundlage umfassender Information kann der Angeklagte a u- tonom über die Mitwirkung an der Verständigung entscheid en (BGH, Beschluss vom 29. Januar 2014 4 StR 254/13, NJW 2014, 1831, 1832). Ein solcher Verfahrensverstoß setzt ersichtlich voraus, dass das G e- ständnis zeitlich dem im Hinblick auf die gesamte Rechtsfolgenerwartung unvollständigen Verständigungsvo rschlag des Gerichts (§ 257c Abs. 3 Satz 1 StPO) nachfolgt. Aus den in § 257c Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 StPO eröffneten Möglichkeiten für das Gericht, sich von einem Verständigungsvorschlag wieder zu lösen, lässt sich zudem auf einen inhaltlichen Bezug des Geständnisses zu dem gerichtlichen Verständigungsvorschlag schließen. Angesichts der gesetzl i- chen Konzeption des zu einer Verständigung nach § 257c Abs. 3 StPO führe n- den Verfahren s kann regelmäßig auch von einer solchen zeitlichen Abfolge von Verständigung svorschlag und Geständnis sowie einem Inhalt des Geständni s- ses ausgegangen werden, der den vom Gericht formulierten Erwartungen (z . B. Weicht das von einem Angeklagten im Rahmen ein er Verständigung zugesagte Verhalten von dem vom Gericht Erwarteten ab bzw. bleibt dahinter zurück, en t- fällt die Bindungswirkung aus § 257c Abs. 4 StPO jedenfalls dann, wenn sich aufgrund des erwartungswidrigen Verhaltens des Angeklagten nach der Übe r- zeugu ng des Gerichts der in Aussicht gestellte Strafrahmen nicht mehr als tat - und schuldangemessen erweist (BGH, Beschluss vom 21. Februar 2013 1 StR 633/12, NStZ 2013, 417, 419 Rn. 23; Moldenhauer/Wenske in KK - StPO, 7. Aufl., § 257c Rn. 27). Das im Rahmen einer Verständigung abgeg e- bene Geständnis bezieht sich dementsprechend regelmäßig auch auf die im Verständigungsvorschlag zum Ausdruck kommende Erwartung über den Inhalt 20 - 11 - des Geständnisses. Dass dieses vom Gericht auf seine Richtigkeit hin zu übe r- prüfen is t (BVerfGE 133, 168, 209 f. Rn. 71), steht dem nicht entgegen, so n- dern belegt unter Berücksichtigung der Gründe für die Aufhebung der sonst eintretenden Bindung des Gerichts an den zugesagten Strafrahmen die inhaltl i- che Verknüpfung von Verständigungsvorsch lag und Geständnis. (2) Welche Anforderungen aus § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO vor diesem Hintergrund an den Tatsachenvortrag bei Rüge eines die Verfahrensfairness verletzenden, inhaltlich unzureichenden Verständigungsvorschlags generell zu stellen sind, bed arf keiner Entscheidung. Wird der gerügte Verfahrensfehler auf eine Beeinträchtigung der Autonomie der Angeklagten gestützt, im Rahmen eines auf eine Verständigung gemäß § 257c Abs. 3 StPO abzielenden Verfa h- rens an ihrer Selbstbelastungsfreiheit festzuhalt en oder diese durch Mitwirkung am Verständigungsverfahren und Abgabe eines Geständnisses aufzugeben, ist aber zumindest ein Tatsachenvortrag erforderlich, aus dem sich im Hinblick auf den Verfahrensablauf die Möglichkeit einer Verletzung dieser Autonomie e rgibt. Jedenfalls bei der hier gegebenen Verfahrenslage bedurfte es dazu sowohl A n- gaben über den Zeitpunkt des von der Angeklagten abgelegten Geständnisses als auch über dessen Inhalt. Dies resultiert aus Folgendem: Aus dem tatrichterlichen Urteil, das der Senat wegen der ebenfalls z u- lässig erhobenen Sachrüge zur Kenntnis zu nehmen hat, ergibt sich im Ra h- men der Ausführungen zur Strafzumessung, dass die Angeklagte ihr Gestän d- 52). Ob dami t ein Geständnis bereits zeitlich vor dem Verständigungsvorschlag und dessen Annahme am dritten Hauptverhandlungstag erfolgte, lässt sich weder dem angefochtenen Urteil noch dem Vorbringen der Revision ausreichend ei n- deutig entnehmen. Diese trägt bestäti gt durch den Inhalt der Sitzungsniede r- schrift vom 6. August 2013, dem dritten Hauptverhandlungstag lediglich vor, 21 22 - 12 - nachdem der Vorsitzende den die Angeklagte betreffenden Verständigungsvo r- schlag bekannt gegeben und alle Angeklagten gemäß § 257c Abs. 4, Ab s. 5 StPO belehrt hatte, habe Rechts an walt W . als Verteidiger der Angeklag - ten dem Verständigungsvorschlag zugestimmt. Ausweislich der von der Revis i- on vorgetragenen Sitzungsniederschrift erklärte anschließend die Angeklagte: Dass diese Erklärung über die durch § 257c Abs. 3 Satz 4 StPO geforderte Z u- stimmung zum Verständigungsvorschlag hinaus ein Geständnis enthielte, ist hier nicht ohne Weiteres ersichtlich und wird au ch von der Revision nicht au s- drücklich behauptet. Es wird damit nicht hinreichend klargestellt, ob das vom Tatgericht z u- 29), zeitlich nach dem Zustandekommen der Verständigung und m it inhaltlichem Bezug auf den gerichtlichen Verständigungsvorschlag abgelegt wurde. r- fordert jedenfalls Tatsachenvortrag zu der konkreten zeitlichen Abfolge von Verständigungsvorschlag und Geständnis. Die Abfolge von Verständigungsvo r- schlag vor Geständnis wird zwar schon wegen der vorstehend aufgezeigten inhaltlichen Verknüpfung der Bindungswirkung aus § 257c Abs. 4 StPO mit dem weiteren Verhalten des jeweiligen Angeklagten typischerweise eines den Erwartungen des Gerichts entsprechenden Geständnisses der praktische Regelfall sein. Zwingend ist dies jedoch nicht (vgl. BGH, Beschluss vom 11. September 2014 4 StR 148/14 , NStZ 2014, 665 f. ). Entsprechender Vortrag war hier nicht deshal b verzichtbar, weil das U r- teil sel seien jeweils Verständigungen gemäß § 30). Das Urteil ist seinerseits nicht völlig 23 24 25 - 13 - eindeutig. Das gilt sowohl im Hinblick auf den Inhalt des Geständnisses a ls auch auf den Zeitpunkt, zu dem es abgelegt worden ist. In Bezug auf die zeitl i- che Abfolge von Verständigung und Geständnis bringt das Urteil, wie bereits angedeutet, einerseits zum Ausdruck, dem Geständnis sei eine Verständigung vorausgegangen, anderers r- 52) abgelegt worden sein. Da ausweislich des durch die Si t- zungsniederschrift bestätigten Revisionsvorbringens die Verständigung mit der Angeklagten erst am dritten Hauptverhandlungstag stattg efunden hat, kann der Senat die Abfolge von Verständigung und Geständnis nicht hinreichend ve r- läs s lich dem Urteil selbst entnehmen. Die Revision beschränkt sich auf den Vortrag, die Feststellungen beruhten auf einer geständigen Einlassung der A n- geklagten, der eine Verständigung gemäß § 257c StPO vorausging und ve r- weist auf die entsprechende Seite im tatrichterlichen Urteil. Da das Urteil se i- nerseits zum zeitlichen Ablauf des Verständigungsgeschehens nicht eindeutig ist, bedurfte es eines vollständigen und w iderspruchsfreien Tatsachenvortrags der Revision dazu. Dem Revisionsvorbringen lässt sich auch nicht zweifelsfrei entnehmen, dass die Angeklagte das vom Landgericht dem Urteil zugrunde gelegte G e- ständnis aufgrund des Verständigungsvorschlags abgelegt ha t. Der Senat en t- nimmt der von der Revision vorgetragenen Sitzungsniederschrift vom 6. August m- i- ändnis hat die Angeklagte aber ausweislich der Urteilsgründe gerade nicht abgegeben. Im Hinblick auf den subjektiven Tatbestand der Steuerhinte r- ziehung bezüglich der Jahre 2009 und 2010 hat die Angeklagte sich eingela s- 2010 die Möglichkeit der Einbindung in A S. 46). Dieser geständigen Einlassung ist das Landgericht nicht gefolgt, sondern hat aufgrund seiner B e- 26 - 14 - weiswürdigung die Überzeugung gewonnen, dass die Angeklagte wie der Mitangeklagte T . bereits ab Ende des Jahres 2009 die Möglichkeit der Einbindung der T . G mbH in ein Umsatzsteuerkarussell erkannt und billi - gend in Kauf genommen hat. Auch unter Berücksichtigung dieses Umstandes hätte es eines Vor trags der Revision dazu bedurft, dass die Angeklagte nach dem konsentierten Verständigungsvorschlag ein Geständnis abgelegt hat, das im Hinblick auf diesen abgegeben worden ist. Daran fehlt es jedoch. Ohne solchen Tatsachenvortrag aber kann der Senat ni cht beurteilen , ob der Fairnessgrundsatz durch unzureichende Information der Angeklagten über die gesamte Rechtsfolgenerwartung vor ihrem Geständnis verletzt worden ist. Angesichts der Unzulässigkeit der Rüge bedarf es keiner Entscheidung, ob das angefocht ene Urteil auf dem behaupteten Rechtsfehler beruhen kann, obwohl die verhängte Bewährungsauflage dem Schlussantrag des Verteidigers der A n- geklagten entspricht. 2. Die Feststellungen des Landgerichts tragen nicht die Verurteilungen jeweils wegen vollende ter Steuerhinterziehung. a) Bei sämtlichen Steueranmeldungen für die T . GmbH ist ein Überschuss der Vorsteuerbeträge über die Umsatzsteuerbeträge festgestellt (Tabellen UA S. 27 und 28). Es handelt sich mithin durchgängig um Fälle der Steuerve rgütung i.S.v. § 168 Satz 2 AO (vgl. BGH, Beschluss vom 23. Juli 2014 1 StR 196/14, w istra 2014, 486 mwN). In den Konstellationen des § 168 Satz 2 AO tritt der Vollendungserfolg aber erst mit der Zustimmung der Finan z- behörde ein. Ausdrückliche Feststellu ngen dazu hat das Landgericht nicht g e- troffen. Selbst aus dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe vermag der Senat keine entsprechenden Anhaltspunkte zu entnehmen. 27 28 29 - 15 - Das Urteil bedarf deshalb der Aufhebung im Schuld - und Stra f- ausspruch. Die getroffenen Feststellungen bleiben dagegen aufrechterhalten; sie sind von der zur Aufhebung führenden Gesetzesverletzung nicht betroffen (§ 353 Abs. 2 StPO) . Diese bedürfen hinsichtlich sämtlicher verfahrensgege n- ständlicher Taten der Ergänzung im Hinblick auf die zur Vollendung der Ste u- erhinterziehungen jeweils erforderlichen Zustimmungen der Finanzbehörden bei dem festgestellten Vorliegen von Steuervergütungen gemäß § 168 Satz 2 AO. b) Soweit die Angeklagte wegen Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO im H inblick auf die Umsatzsteuerjahreserklärung 2009 für die T . GmbH verurteilt worden ist, muss der neue Tatrichter zudem ergän - zende Feststellungen zu dem Zeitpunkt der Kenntnis von der Möglichkeit der Einbeziehung des Unternehmens in ein Umsatzst euerkarussell treffen. Das Landgericht hat zugrunde gelegt, die Angeklagte habe spätestens Ende 2009 die Mög lichkeit der Einbindung in ein Karussell erkannt und diese billigend in Kauf genommen. Das belegt den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 A O bezogen auf d as Jahr 2009 nicht. Wie der Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift zutreffend aufg e- zeigt hat, macht derjenige, der in Umsatzsteuererklärungen die in einer Rec h- nung ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend macht, unrichtig e A n- gaben über steuerlich erhebliche Tatsachen i.S.v. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, wenn er sich mit dem der Rechnung zugrunde liegenden Erwerb an einem in eine BGH, Beschluss vom 8. Februar 2011 1 StR 24/10, NJW 2011, 1616). Ein Recht zum Vorsteuerabzug besteht aus solchen Rechnungen nicht. Das Recht zum Vorsteuerabzug (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG) entfällt jedoch nur dann, wenn d er Steuerpflichtige im Zeitpunkt des Leistungsbezuges von d er Einb e- 30 31 32 - 16 - (BGH, Beschluss vom 1. Oktober 2013 1 StR 312/13, NStZ 2014, 331, 333 Rn. 16 ff. mwN). Angesichts der Maßgeblichkeit des Zeitpunkts des Leistung s- bezugs lässt eine zeitli ch danach eintretende Kenntnis von der Einbindung in steuer l- len. Da das Landgericht den jeweiligen Zeitpunkt des Leistungsbezuges hi n- sichtlich der das Jahr 2009 betreffenden Rechnungen (vg l. UA S. 24) nicht festgestellt hat, lässt sich die fehlende Berechtigung zum Vorsteuerabzug für diese Rechnungen nicht auf die ab Jahresende 2009 bestehende Kenntnis der Angeklagten stützen. Insoweit bedarf es ergänzender Feststellungen, zu we l- chen Zeitpu nkten der jeweilige Leistungsbezug erfolgte und ob die Angeklagte bereits dabei zumindest um die Einbindung der T . - wertsteuerhinterziehung hätte wissen müssen. 3. Sachlich - rechtlich ist dagegen nicht zu beanstanden, dass die Ang e- klagte als Mittäterin der Steuerhinterziehung verurteilt worden ist. Täter einer Steuerhinterziehung i .S.v. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO kann nicht nur der Steuerpflichtige sein. Vielmehr kommt als Täter einer Steuerhinterzi e- hung durch aktives Tun grundsä den gesetzlichen Tatbestand verwirklicht. Mittäter kann daher auch eine Person sein, der das Gesetz keine steuerlichen Pflichten zuweist, sofern nur die Voraussetzungen einer gemeinschaftlichen Begehungsweis e i.S.v. § 25 Abs. 2 StGB gegeben sind (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteil vom 12. Novem ber 1986 3 StR 405/86, BGHR StGB § 25 Abs. 2 Mittäter 1 ; BGH, Urteil vom 28. Mai 1986 3 StR 103/86, NStZ 1986, 463; BGH, Beschluss vom 6. Oktober 1989 3 StR 80/89, BGH R AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Mittäter 3 ; BGH, Urteil vom 22. Mai 2003 5 StR 520/02, BGHR AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Täter 4; BGH, B e- 33 34 - 17 - schluss vom 7. November 2006 5 StR 164/06, wistra 2007, 112; BGH, Urteil vom 9. April 2013 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 225 Rn. 42). Mittäter ist, wer nicht nur fremdes Tun fördert, sondern einen eigenen Tatbeitrag derart in eine gemeinschaftliche Tat einfügt, dass sein Beitrag als Teil der Tätigkeit des anderen und umgekehrt dessen Tun als Ergänzung se i- nes eigenen Tatanteils erscheint. Ob ein Beteiligter ein so enges Verhältnis zur Tat hat, ist nach den gesamten Umständen, die von seiner Vorstellung umfasst sind, in wertender Betrachtung zu beurteilen. Wesentliche Anhaltspunkte kö n- nen der Grad des eigenen Interesses am Taterfo lg, der Umfang der Tatbeteil i- gung und die Tatherrschaft oder wenigstens der Wille zur Tatherrschaft sein (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteile vom 30. Juni 2005 5 StR 12/05, NStZ 2006, 44; vom 15. Januar 1991 5 StR 492/90, BGHSt 37, 289, 291; vom 9. April 2013 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 226 Rn. 43 jeweils mwN). Die erkennbar auf der Grundlage einer Gesamtbetrachtung der maßge b- lichen Umstände getroffene Wertung des Landgerichts, die Angeklagte sei in sämtlichen Fällen Mittäterin und nicht nur Gehilfin der durch Einreichung unric h- tiger Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. der U msatzsteuer jahres erklärungen (2009 und 2010) zugunsten der T . GmbH begangenen Steuerhinterzie - hungen gewesen, ist rechtlich nicht zu beanstanden. Das Landgericht hat das nur geringe unmittelbare eigene Tatinteresse der Angeklagten bedacht. Es hat aber ersichtlich entscheidend auf die weitgehend selbständige Abwicklung des Ein - und Verkaufs der Elektronikartikel, aus dem jeweils die zu Unrecht in die Steuer anmeldun gen eingestel lten Rechnungen hervorgingen, sowie auf die Prüfung der Rechnungen seitens der Angeklagten vor der Einstellung in die Buchführung der T . GmbH abgestellt. Da damit an den Umfang der Tat - beteiligung und Tatherrschaft angeknüpft wird, ist dies nicht zu beanstanden. 35 36 - 18 - III. Da der bei der Angeklagten zur Aufhebung des Urteils führende Recht s- fehler in gleicher Weise bei dem nicht revidieren den , als Mittäter verurteilten Mitangeklagten T . vorliegt, war die Aufhebung auch auf ihn zu erstre - cken (§ 357 Satz 1 StPO). Rothfuß Jäger Cirener Radtke Mosbacher 37
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