BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS 1 StR 206/09 vom 19. August 2009 Nachschlagewerk: ja BGHSt: nein BGHR: ja Ver366ffentlichung: ja ___________________________ UStG 247 6 Die Einhaltung der f374r Ausfuhrlieferungen im Sinne von 247 6 UStG vorge-sehenen Nachweispflichten (247247 8 ff. UStDV) ist keine materiellrechtliche Voraussetzung der Umsatzsteuerbefreiung (Aufgabe von BGHSt 31, 248). BGH, Beschl. vom 19. August 2009 - 1 StR 206/09 - LG Mannheim in der Strafsache gegen 1. 2. wegen zu 1.: Steuerhinterziehung u.a. zu 2.: Steuerhinterziehung - 2 - Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 19. August 2009 gem344337 247 349 Abs. 2 und 4 StPO beschlossen: 1. Auf die Revisionen der Angeklagten wird das Urteil des Land-gerichts Mannheim vom 17. November 2008 a) in den F344llen II.C. 15 bis 29 der Urteilsgr374nde aufgehoben; b) im Schuldspruch dahingehend abge344ndert, dass aa) der Angeklagte G. C. der Steuerhinterziehung in 14 F344llen, der vors344tzlichen Verletzung der Buchf374h-rungspflicht in 14 F344llen und der vors344tzlichen falschen Versicherung an Eides Statt sowie bb) die Angeklagte I. C. der Steuerhinterziehung in 14 F344llen schuldig sind; c) mit den zugeh366rigen Feststellungen aufgehoben, aa) in den F344llen II.C. 1 bis 8, 11 bis 14 und 30 bis 33 im Ausspruch 374ber die Einzelstrafe, bb) im Ausspruch 374ber die Gesamtfreiheitsstrafe. 2. Die weitergehenden Revisionen werden verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhand-lung und Entscheidung, auch 374ber die Kosten des Rechtsmit- - 3 - tels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zur374ckverwiesen. Gr374nde: Das Landgericht hat den Angeklagten G. C. wegen Steuerhin-terziehung in 33 F344llen, vors344tzlicher Verletzung der Buchf374hrungspflicht in 14 F344llen und vors344tzlicher falscher Versicherung an Eides Statt zu einer Gesamt-freiheitsstrafe von drei Jahren und die Angeklagte I. C. wegen Steuer-hinterziehung in 33 F344llen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr verur-teilt. Die Vollstreckung der gegen die Angeklagte I. C. verh344ngten Stra-fe wurde zur Bew344hrung ausgesetzt. 1 Die Revisionen der Angeklagten, mit denen sie die Verletzung formellen und sachlichen Rechts r374gen, haben den aus dem Tenor ersichtlichen Teiler-folg. Im 334brigen sind sie unbegr374ndet im Sinne des 247 349 Abs. 2 StPO. 2 I. 1. Das Landgericht hat die Angeklagten in den F344llen II.C. 15 bis 29 der Urteilsgr374nde wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer verurteilt, da in diesen F344llen innergemeinschaftliche Lieferungen bzw. Ausfuhrlieferungen zwar ver-einbart und durchgef374hrt wurden, diese Lieferungen jedoch wegen Verschleie-rungshandlungen nicht eindeutig und leicht nachpr374fbar gewesen seien. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung h344tten daher gefehlt. 3 - 4 - Aufgrund des fehlenden materiell-rechtlichen Charakters der Nachweis-pflichten sind indes sowohl innergemeinschaftliche Lieferungen (vgl. insoweit BFHE 219, 422 und 469, siehe auch BGHSt 53, 45) als auch Ausfuhrlieferun-gen im Sinne von 247 6 UStG (vgl. insoweit BFH DStR 2009, 1636) trotz Nichter-f374llung der Nachweispflichten grunds344tzlich steuerfrei, wenn aufgrund der ob-jektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen von Ausfuhrlieferun-gen vorliegen. Danach kann eine Verurteilung wegen Hinterziehung von Um-satzsteuer nicht allein darauf gest374tzt werden, dass der Unternehmer den ihm obliegenden Nachweispflichten nach 247247 8 ff. UStDV bzw. 247247 17a ff. UStDV nicht entsprochen hat (vgl. hinsichtlich 247247 17a ff. UStDV bereits BGHSt 53, 45). 4 Soweit in der bisherigen Rechtsprechung im Anschluss an die damalige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFHE 130, 118; BFH/NV 1996, 184; BFH BStBl II 1995, 515; BFH/NV 2001, 212) bei Ausfuhrlieferungen im Sinne von 247 6 UStG auch in steuerstrafrechtlicher Hinsicht von anderen Grunds344tzen ausgegangen wurde (BGHSt 31, 248, BGH wistra 1989, 190), h344lt der Senat in 334bereinstimmung mit der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs dar-an nicht mehr fest. 5 Auch die Tatsache, dass die Zwischenschaltung der ausl344ndischen Do-mizilgesellschaft einen Gestaltungsmissbrauch darstellte und allein erfolgte, um inl344ndische Ertragsteuern zu hinterziehen, f374hrt nicht dazu, dass die Umsatz-steuerbefreiung zu versagen ist. 6 Der Generalbundesanwalt hat in seiner Antragsschrift insoweit ausge-f374hrt: 7 204Ein Ausschluss der Steuerbefreiung in diesen Konstellationen w344re bereits mit den Vorgaben der zur Tatzeit geltenden - 5 - 6. Richtlinie (und nachfolgend der Mehrwertsteuersystemrichtli-nie) nicht vereinbar. Die Ber374cksichtigung umsatzsteuerrechtli-cher Beg374nstigungstatbest344nde ist n344mlich nur dann ausge-schlossen, wenn 'die fraglichen Ums344tze trotz formaler Anwen-dung der Bedingungen der einschl344gigen Bestimmungen der 205 Richtlinie und des zu ihrer Umsetzung erlassenen nationalen Rechts einen Steuervorteil zum Ergebnis haben, dessen Gew344h-rung den mit diesen Bestimmungen verfolgten Zielen zuwiderlie-fe' (EuGH Urteil vom 21.02.2006 - C-255/02, Halifax; vgl. auch Senat Urteil vom 30.04.2009 - 1 StR 342/08). Dies ist nicht der Fall, wenn allein die Hinterziehung von Ertrag steuern beabsich-tigt ist, Ver344u337erer oder Erwerber also nicht (zumindest auch) Vorteile hinsichtlich einer Umsatz besteuerung erzielten, erzielen wollten oder auch nur h344tten erzielen k366nnen und damit jegliche Gef344hrdung des Umsatz steueraufkommens ausgeschlossen war (vgl. EuGH Urteil vom 06.07.2006 - C-439/04, Kittel). Die Mehr-wertsteuerrichtlinien und das zu ihrer Umsetzung erlassene nati-onale Recht dienen ausschlie337lich der Erhebung der Umsatz-steuer und der Verhinderung ihrer Hinterziehung. Den Schutz na-tionaler Ertragsteuern bezwecken sie dagegen nicht. Daher ist eine sich lediglich auf die Nachweispflichten auswirkende Ver-schleierung f374r sich genommen umsatzsteuerrechtlich ohne Re-levanz (EuGH Urteil vom 27.09.2007 - C-146/05, Coll351e; Senat Beschluss vom 20.11.2008 - 1 StR 354/08 Rn. 13: 'Anderes gilt, wenn die Verschleierungsma337nahme anderen Zwecken dient.')223. Dem schlie337t sich der Senat an. 8 2. In den F344llen II.C. 15 bis 29 ist die Verurteilung daher aufzuheben. Diese Taten haben allein die Hinterziehung von Umsatzsteuer im Zusammen-hang mit Ausfuhrlieferungen zum Gegenstand. Der Wegfall der Verurteilung wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer f374hrt vorliegend nicht zur Aufhebung der in diesem Zusammenhang getroffenen Feststellungen, da diese auch f374r die Verurteilung wegen Hinterziehung von Ertragssteuern von Bedeutung sind. 9 Die Voraussetzungen f374r eine eigene Sachentscheidung des Senats nach 247 354 Abs. 1 StPO sind nicht gegeben. Zwar ist eher fern liegend, dass 10 - 6 - noch Feststellungen getroffen werden k366nnen, die zum Ausschluss der Um-satzsteuerbefreiung f374hren k366nnten. Indes kann nicht ausgeschlossen werden, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen im Tatzeitraum, die die Angeklagten f374r die von ihnen gef374hrte Gesellschaft abgaben, aus anderen Gr374nden unrichtig waren. 3. Soweit sich der aufgezeigte Rechtsfehler auch auf die Taten II.C. 12 und 14 auswirkt, bleibt der Schuldspruch davon unber374hrt. Denn die Umsatz-steuerjahreserkl344rungen der Jahre 2000 und 2001, die diese Taten zum Ge-genstand haben, waren auch deshalb unrichtig, weil dort unberechtigt Vorsteu-erabzug f374r privat veranlassten Aufwand der Angeklagten geltend gemacht wurde. Insoweit sind lediglich die Einzelstrafausspr374che aufzuheben, da der Schuldumfang unzutreffend bestimmt wurde. 11 II. Hinsichtlich der F344lle II.C. 1 und 2, 7 und 8, 11 und 12 sowie 13 und 14 ist der Schuldspruch zu 344ndern. Die Strafkammer hat insoweit jeweils tatmehr-heitliche Begehung zwischen der Hinterziehung von K366rperschaft- und Gewer-besteuer sowie Solidarit344tszuschlag einerseits und der Hinterziehung von Um-satzsteuer andererseits angenommen. Nach den Feststellungen wurden indes s344mtliche Erkl344rungen, die den identischen Veranlagungszeitraum betrafen, jeweils am selben Tag und daher im Zweifel gleichzeitig beim Finanzamt einge-reicht. Die jeweiligen Erkl344rungen waren zudem teilweise inhaltsgleich. Dies f374hrt hinsichtlich der F344lle II.C. 1 und 2 (Veranlagungszeitraum 1997 betreffend die M. P. GmbH), II.C. 7 und 8 (Veranlagungszeitraum 1997 betreffend die M. V. GmbH & Co. KG), II.C. 11 und 12 (Veranla-gungszeitraum 2000 betreffend die M. V. GmbH & Co. KG) sowie 12 - 7 - II.C. 13 und 14 (Veranlagungszeitraum 2001 betreffend die M. V. GmbH & Co. KG) jeweils zur Tateinheit (vgl. BGH wistra 2005, 56 m.w.N.). III. In den verbleibenden F344llen der Steuerhinterziehung tragen die Feststel-lungen zwar den Schuldspruch. Die Feststellungen, aus denen sich der Umfang der verk374rzten Steuern ergibt, sind indes l374ckenhaft. Die Besteuerungsgrundla-gen werden nur unvollst344ndig mitgeteilt. Dem Senat ist daher nicht m366glich, auf der Grundlage der getroffenen Feststellungen sicher auszuschlie337en, dass die Steuerberechnung die Angeklagten in Bezug auf den Schuldumfang beschwert. Das Urteil beruht somit auch auf den Darstellungsm344ngeln (vgl. Senat, Urt. vom 12. Mai 2009 - 1 StR 718/08). 13 IV. Die Aufhebung der Verurteilung in den F344llen II.C. 15 bis 29 der Urteils-gr374nde, die 304nderung der Konkurrenzverh344ltnisse sowie die den Schuldumfang betreffenden Darlegungsm344ngel bedingen die Aufhebung s344mtlicher Einzelstra-fen, die die Strafkammer hinsichtlich der jeweils 14 F344lle der Steuerhinterzie-hung verh344ngt hat. Dies f374hrt auch zur Aufhebung der Gesamtstrafe. Bei der Neufestsetzung der entfallenen Einzelstrafen wird zu ber374cksichtigen sein, dass der Schuldspruch ge344ndert wurde (vgl. oben II.). Insoweit darf die H366he der bisherigen Einzelstrafen 374berschritten werden. Das Verschlechterungsverbot (247 358 Abs. 2 Satz 1 StPO) steht dem nicht entgegen. Es ist bei dieser Sachlage lediglich geboten, dass jeweils die Summe der bisherigen Einzelstrafen bei der Bemessung der neu festzusetzenden Einzelstrafe nicht 374berschritten wird (vgl. BGH wistra 2008, 217; BGHR StPO 247 358 Abs. 2 Nachteil 12). 14 - 8 - V. Soweit der Angeklagte G. C. in den F344llen II.E. 1 bis 14 der Ur-teilsgr374nde wegen vors344tzlicher Verletzung der Buchf374hrungspflicht verurteilt wurde, tragen die getroffenen Feststellungen die Verurteilung. Insbesondere bedurfte es keiner weitergehenden Ausf374hrungen zu einem tats344chlichen Zu-sammenhang zwischen den Pflichtverletzungen und der eingetretenen objekti-ven Bedingung der Strafbarkeit im Sinne von 247 283b Abs. 3, 247 283 Abs. 6 StGB. Denn der nach der bisherigen Rechtsprechung erforderliche tats344chliche Zu-sammenhang (vgl. BGHSt 28, 231; BGH wistra 2007, 463 m.w.N.) ist in der Regel gegeben. 15 Der Generalbundesanwalt hat in seiner Antragsschrift insoweit ausge-f374hrt: 16 204Er (Anm.: der tats344chliche Zusammenhang) fehlt nur in ganz weni-gen, atypischen Fallkonstellationen. Einer ausdr374cklichen Er366rte-rung dieses Gesichtspunktes bedarf es daher grunds344tzlich nicht. Ausf374hrungen dazu sind nur veranlasst, wenn greifbare Anhalts-punkte daf374r bestehen, dass durch die Pflichtverletzung aus-nahmsweise keine Gefahr begr374ndet oder gesteigert werden konn-te.223 - 9 - Der Senat schlie337t sich dem an und kann daher offenlassen, ob daran festzuhalten ist, dass es auch im Rahmen des 247 283b StGB eines tats344chlichen Zusammenhangs zwischen der Pflichtverletzungen und der eingetretenen ob-jektiven Bedingung der Strafbarkeit bedarf, wogegen beachtenswerte Argumen-te sprechen (vgl. Bittmann Insolvenzstrafrecht 247 13 Rdn. 7; Sch344fer wistra 1990, 81, 86 ff.). 17 Herr RiBGH Hebenstreit befindet sich in Urlaub und ist deshalb verhindert zu unterschreiben. Nack Wahl Nack Graf J344ger
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