ECLI:DE:BGH:2017:210317B1STR602.16.0 BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS 1 StR 602/16 vom 21. März 201 7 in der Strafsache gegen 1. 2. 3. 4. wegen versuchter Steuerhinterziehung u.a. hier: Revisionen der Angeklagten N . , G. und H. - 2 - Der 1 . Strafsenat des Bundesgerichts hofs hat auf Antrag des Generalbunde s- anwalts und nach Anhörung der Beschwerdeführer am 21. März 201 7 gemäß § 349 Abs. 2 und 4 StPO sowie § 357 StPO beschlossen: 1. Auf d ie Revisionen der Angeklagten N. , H . und G . und unter Erstr eckung auf d ie Mitangeklagte A . wird das Urteil des Landgerichts Lübeck vom 16. Juni 2016 mit den zugehörigen Feststellungen aufgehoben a) soweit die Angeklagten wegen versuchter Steuerhinterzi e- hung verurteilt worden sind und b) im ges amten Strafausspruch. 2. Weiterhin wird auf die Revisionen der Angeklagten H . und G . das vorgenannte Urteil im Schuldspruch dahi n- gehend abgeändert, dass diese Angeklagten jeweils des Ban k- rotts in Tateinheit mit falscher Versicherung an Eides s tatt schuldig sind. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhan d- lung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts z u- rückverwiesen. 4. Die weitergehenden Revisionen der Angeklagten G . und H . werden als unbegründet verworfen. - 3 - Gründe: Das Landgericht hat die Angeklagten G . und H . jeweils wegen versuchter Steuerhinterziehung in Tatmehrheit mit Bankrott und mit fa l- scher Versic herung an Eides statt zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Ja h- ren und neun Monaten verurteilt. Der Ang eklagte N. und die nicht revidi e- rende Mitan geklagte A. wurden jeweils wegen versuchter Steue r- hinterziehung schuldig gesprochen und zu Freiheitsstrafen von einem Jahr und neun Monaten verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wurde. H iergegen richten sich die Revisionen der Angeklagten G . und H . sowie des Angeklagten N . . Die Rechtsmi ttel haben gemäß § 357 StPO auch in Bezug auf die Mitangeklagte A . den aus der Beschlussformel ersichtlichen Erfolg (§ 349 Abs. 4 StPO); im Übrigen sind sie unbegründet im Sinne von § 349 Abs. 2 StPO. I. 1. Das Landgericht hat im Wese ntlichen folgende Feststellungen getro f- fen: a) Die Angeklagten G . und H . sind auf Grund Test a- ments vom 10. September 2003 zu gleichen Teilen Erben ihres am 2. Nove m- ber 2003 verstorbenen Vaters P . geworden. Be reits am 20. Okt o- ber 1998 hatte der Erblasser mit seiner Ehefrau, der Mitangeklagten A . , einen Erbverzichtsvertrag geschlossen, auf Grund dessen diese auf die Geltendmachung von Pflichtteils - und Pflichtteilsergänzungsansprüchen verzich tete und einen Betrag von 150.000 DM erhielt. Mit dem Tod des Erbla s- 1 2 3 4 - 4 - sers hatten die Angeklagten G . und H . neben den Gesel l- schaftsanteilen an den Gesellschaften ihres Vaters auch hohe Verbindlichke i- ten insbesondere aus umfangreic hen persönlichen Bürgschaften geerbt, so dass die Wirtschaftsprüfer Ende des Jahres 2004 im Rahmen eines Schreibens an das Fi nanzamt K. zur vorläufigen Erbschaftsteuererklärung zu dem Ergebnis gelangten, dass der Gesamtwert des Nachlasses zu kei ner Er b- schaftsteuerbelastung für die Angeklagten G . und H . führen wird. Um Verm ögen der Angeklagten G. und H. durch Verl a- gerung auf die Mita ngeklagte A. vor dem Zugriff von Gläubi gern zu schützen, entschlossen sich die drei Angeklagten dazu, dass die Mitang e- klagte A. den Erbverzicht vom 20. Oktober 1998 anfechten und als Folge davon einen Pflichtteilsanspruch geltend machen sollte . N ach dem g e- meinsamen Plan war dies als rechtliche Grundlage dafür gedacht , Vermögen in Höhe von mindestens fünf Millionen Euro auf die Mita ngeklagte A . zu übertragen. So sollten Vermögenswerte dem Haftungsbereich der Angekla g- ten G . und H . entzogen und au ch keine bzw. nur geringe Er b- schaftsteuern für den Pflichtteil entrichtet werden. In Um setzung dieses Plans focht die Mita ngeklagte A . mit Schreiben vom 7. Januar 2004 ihre Erbverzichtserklärung aus dem Jahr 1998 gegenüber ihren Töchtern an. Um die Wirksamkeit der Erbverzichtserklärung zu bestätigen und Zweifel darüber auszuschließen, schlossen die Angeklagten A . , G . und H . vor dem Ange klagten N. , einem Rechtsanwalt und Notar, am 20. Februar 2004 einen Ver trag zur Regelung von Pflichtteilsansprüchen. Eine Bezifferung der Pflichtteilsansprüche erfolgte nicht, obwohl die Beteiligten von einem Betrag von fünf bis acht Millionen Euro ausgingen. Zur Besicherung des noch nicht ausbezahlten Pflichtteilsanspruchs e rfolgte die Übertragung von acht Grun d- pfandrechten im Wert von insgesamt 2.500.000 Euro an die Mita ngeklagte 5 - 5 - A . . Weiter wurde zwischen den Angeklagten A . , G . und H . am 5. März 2004 ein Vertrag über die Gründu ng einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (D . GbR) geschlossen, an deren Gesellschaftsve r- mögen die Mita ngeklagte A . als Pflichtteilsberechtigte zu 90 % beteiligt war. Über das dazu geschaffene Konto der D . GbR wurden ve r- schiedene Zahlungen abgewickelt. Mit Schreiben vom 24. Februar 2010 setzte das Finanzamt K . der Mita ngeklagten A . eine Frist zur Abgabe der Erbschaftsteuererkl ä- rung nach P . . Um die Erbschaftsteuer für die Mita ngeklagte A . in Bezug auf den Pflichtteilsanspruch möglichst niedrig zu halten, wurde nach mehreren Fristverlängerungen in der von der Mita ngeklagten A . unterzeichneten Erbschaftsteuererklärung vom 1 1 . Oktober 2010 der Wert ihres Pflichtteilsanspru chs mit 947.263 Euro angegeben. Die Angeklagten A . , G . und H . sowie der Angeklagte N . wussten, dass diese Erbschaftsteuererklärung falsch war, da sich der Pflichtteil der Mita ngek lagten A . nach dem Notarvertrag vom 20. Februar 2004 tatsächlich auf mindestens fünf Millionen Euro be lief und die Eingänge auf dem Konto der am 5. März 2004 gegründeten D . GbR, die zu 90 % der Mita ngeklagten A . als Pflichtteil gehörten, weit über den in der Erklärung genannten Betrag hinaus gingen. Dieser Erbschaftsteuererklärung folgte das Finanzamt K . nicht und erließ nach durchgeführter Fah n- dungsprüfung am 31. Mai 2012 für die Mita ngeklagte A . einen Erbschaftsteuerbescheid. Darin wurde ausgehend von einem Wert des E r- werbs in Höhe von 14.436.000 Euro eine Erbschaftsteuer in Höhe von 3.485.090 Euro festgesetzt, die nach Einspruch und finanzgerichtlichem Ve r- fahren im Juni 2016 im We ge eines Vergleichs auf 464.000 Euro reduziert wu r- de. 6 - 6 - b) Die Angeklagte G . beabsichtigte im Jahr 2004 , ein beba u- tes Grund stück in Ni. zu erwerben. Auf Grund der finanziell schwierigen Lage und zur Verhinderung des Zugriffs von G läubigern auf ihr Vermögen sollte ihr Ehemann das Grundstück als Alleineigentümer für sie beide erwerben. Dies wurde mit notariellem Vertrag vom 7. September 2004 umgesetzt. Der verei n- barte Kaufpreis für das Grundstück von 850.000 Euro wurde zu Lasten eine s Kontos der Angeklagten G . gebucht. Im Rahmen von notariellen Urkunden, u.a. einem Treuhandvertrag nebst Wohnrechtsbestellung vom 22. November 2005, erklärte die Angeklagte G . , dass sie wir t- schaftlich betrachtet Miteigentum am Grundstück besitzt. Im Verfahren DR gab die Angeklagte G . am 12. Oktober 2010 vor dem G e- richtsvollzie her Ho. ein Vermögensverzeichnis ab und versicherte an Eides statt die Richtigkeit und Vollständigkeit ihrer Angaben. In der Erklärung ve r- schwieg die Angeklagte wissentlich und willentlich, dass s ie an dem Grundstück in Ni. im Wert von circa 1.650.000 Euro mit 950.000 Euro wirtschaftlich beteiligt ist und seit dem Jahr 2004 gegen ihren Ehemann eine n Anspruch auf Einräumung von Miteigentum an dem Grundstück hat. c) Die Angeklagte H . wollte im Jahr 2004 ein bebautes Grund stück in T. erwerben. Um einen Zugriff von Gläubigern auf ihr Vermögen zu verhindern, sollte die Mi tangeklagte A . das Grun d- stück für sie als Erwerberin kaufen. Mit Notarvertrag vom 15. Juni 2004 erwarb deshalb A . zum Kaufpreis von 270.000 Euro das Grundstück als Alleineigentümerin. Durch notariellen Treuhandvertrag zwischen H . und ihrer Mutter A . vom 24. Juni 2004 wurde festgehalten, dass der Ankauf des Grundstücks treuhänderisch auf Veranlassung der Toc h- ter durch die Mutter erfolgt ist. Mit notariellem Grundstück s übertragu ngsvertrag vom 15. Juli 2010 wurde das Eigentum an dem Grundstück von der Mitang e- 7 8 - 7 - klagten A . mit Zustimmung der Angeklagten H . auf ihren Ehemann übertragen, um es so weiter vor der Vollstreckung durch Glä u- biger zu si chern. Gleichzeitig wurde ein notarieller Treuhandvertrag geschlo s- sen, wonach der Eheman n der Angeklagten H. künftig treuhä n- derisch das Eigentum an dem Grundstück im Wert von circa 500.000 Euro ausübt. Im Verf ahren DR gab die Angeklagte H . vor dem Gerichtsvoll zieher L. am 11. Februar 2011 ein Vermögensverzeichnis ab und versicherte an Eides statt die Richtigkeit und Vollständigkeit ihrer Ang a- ben. In der Erklärung verschwieg die Angekla gte wissentlich und willentlich, dass sie aus einem Treuhandvertrag mit ihrem Ehemann einen Anspruch auf Übertragung des Eigentums an dem Grundstück in T . habe und für sie im Grundbuch auch ein Wohnungsrecht für dieses Grundstück eingetrag en sei . Weiter wurde vo n der Angeklagten H. in der Erklärung nicht angegeben, dass sie Vermögen in Höhe von 700.000 Euro besaß, das sie im Juli 2008 als Ausgleich für die höheren Entnahmen i hrer Schwester vom Konto der D. GbR erhalten hatte. Von diesem Betrag befanden sich im Zei t- punkt der Abgabe der eidesstattlichen Versicherung 400.000 Euro in ihrem B e- sitz und weitere 300.000 Euro waren noch auf einem Wertpapierdepot der Mi t- a ngeklagten A . angelegt, das dies e treuhänderisch für die Ang e- klagte H . innehatte. d) Nachdem am 1. September 2009 über das Vermögen mehrerer " D. - Gesellschaften " das Insolvenzverfahren eröffnet worden war, wu r- den die Angeklagten G . und H . vom Insolvenzverwalter einer dieser Gesellschaften auf Rückzahlung eines Darlehens in Anspruch geno m- men und durch Urteil des Landgerichts Stade im Februar 2011 rechtskräftig jede für sich zur Zahlung von 3.215.000 Euro verurteilt. Der Insolven zve r- 9 10 - 8 - walter erhielt am 18 . März 2011 eine Ausfertigung der Entscheidung zum Zweck der Zwangsvollstreckung gegenüber den beiden Angeklagten G . und H . . Die Angeklagte G . stellte beim Amtsgericht Eutin am 7. Juli 201 1, die Angeklagte H. am 8. Juli 2011 beim Amtsg e- richt Lübeck jeweils einen Eigenantrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen. Den bei den Amtsgerichten eing ereichten Anträgen waren Vermögensverzeichnisse mit Vollst ändigkeitserklärung beigefügt, in denen die An geklagten G. und H. jeweils die bereits bei der Abgabe der eidesstattlichen Versicherungen unter b) und c) verschwiegenen Vermögen s- positionen wiederum nicht ang egeben hatten . 2. Da s Landgericht ist in Bezug auf den unter 1.a) festgestellten Sac h- verhalt davon aus gegangen , dass sich die Angeklagten A . , G . und H . sowie der Angeklagte N . als Mittäter wegen gemeinschaftlicher versuchter Steuerhinterziehu ng strafbar gemacht haben, da sie zu dem g e- meinsamen Zweck möglichst viel vom Vermögen des Erblassers P . für die Familie sichern zu wollen, falsche Angaben im Erbschaftsteue r- ve r fahren gegenüber den Finanzbehörden gemacht haben, um so möglichst wenig Steuern bezahlen zu müssen. Dazu diente auch die Verschiebung von Vermögen durch die Anfechtung des Pflichtteilsverzichts und die anschließende Geltendmachung eines Pflichtteilsanspruchs. Im Fall 1 b) und c) der Urteil s- gründe geht das Land gericht hinsichtlich der Angeklagten G . und H . jeweils von einer falschen Versicherung an Eides s tatt aus und sieht durch das nochmalige Verheimlichen derselben Vermögenswerte bei der A b- gabe des Vermögensverzeichnisses im Rahmen des Insolvenzverfahrens auch den Tatbestand des Bankrotts in Tatmehrheit dazu als verwirklicht an. 11 - 9 - II. Die Verurteilung der Angeklagten G . und H . sowie des Angeklagten N . wegen versuchter Steuerhinterziehung hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand . 1. Die Feststellungen des Landgerichts sind lückenhaft sowie wide r- sprüchlich und belegen bereits nicht, dass die Mitangeklagte A . einen Pflichtteilsanspruch in Höhe von mindestens fünf Millionen Euro hatte , der zu einer entsprechenden Erbschaftsteuerpflicht führte. So stellt das Landgericht auf der einen Seite fest, dass die Angeklagten G . und H . neben den Gesellschaftsanteilen an den " D . - Gesellschaften " auch hohe Verbindl ichkeiten geerbt hatten und die finanzielle Lage schon wenige Monate nach dem Erbfall angespannt und schwierig gew e- sen sei, so dass sogar das Thema " Insolvenz anmelden " im Raum stand (UA S. 10, 54). Ohne weitere Würdigung zitiert das Landgericht aus einem Schre i- ben der Wirtschaftsprüfer (UA S. 7) vom 13. Dezember 2004 gegenüber dem Finanzamt K. , wonach sich sogar ein negativer Gesamtwert des Nac h- lasses von circa 33 Millionen Euro und damit keine Erbschaftsteuerbelastung für die beiden Angeklagten G . und H . als Erbinnen ergeben würde. Gleichzeitig wird darauf verwiesen, dass auf Grund von persönlichen Bürgsc haften des Erblassers P. im Zusammenhang mit den Schi f- fen der " D. - Gesellschaften " eine umfangreiche und auf mehrere Milli o- nen Euro belaufende Haftung bestehe. Auf der anderen Seite geht das Lan d- gericht von einem Pflichtteilsanspruch der Mita ngeklagten A . in Höhe von mindestens fünf Millionen Euro aus und stützt sich dabe i auf Ang a- ben der Angeklagten G . und H . zum Wert ihres Vermögens, 12 13 14 - 10 - die diese in verschiedenen Erklärungen gemacht haben (UA S. 27, 56). Damit wird offensichtlich vom Landgericht ohne die Grundlagen für seine Überze u- gung näher d arzulegen ein aktives Vermögen der Angeklagten G . und in Höhe von mindestens 30 Millionen Euro zu Grunde gelegt (UA S. 56). Konkrete und schlüssige Feststellungen zum Bestand und Wert des Nachlasses im Zeitpunkt des Erbfalls, der für die Berechnung des Pflichtteils zu Grunde zu legen (§ 2311 Abs. 1 Satz 1 BGB) und auch für einen etwaigen Er b- schaft - steueranspruch maßgeblich ist, werden damit aber nicht getroffen. 2. Bereits auf diesem dargestellten Rechtsfehler beruht das Urteil , ohne dass es für die Entscheidung auf die vom Generalbundesanwalt näher ausg e- führten weiteren Fragen des Bestehens eines Pflichtteilsanspruchs sowie de s- sen Berechnung und die von der Angeklagten H . insoweit erh o- benen Verfahrensrügen ankommt. Der Senat hebt die in Bezug auf die versuchte Steuerhinterziehung g e- troffenen Feststellungen auf, weil diese von dem Rechtsfehler beeinflusst sind. Dem neuen Tatrichter obliegt es zum Wert des Nachlasses und des Pflich t- teil s anspruchs insgesam t widerspruchsfreie Feststellungen zu treffen . 3. Die Aufhebung der Verurteilung wegen versuchter Steuerhinterzi e- hung war gemäß § 357 Satz 1 StPO auf die nicht revidierende Mitangeklagte A . zu erstrecken ; denn der dargestellte Rechtsf ehler betrifft auch die wegen derselben Tat verurteilte Mitangeklagte A . . 15 16 17 - 11 - III. Die vo n der Angeklagten H. gegen die Verurteilung wegen falscher Versicherung an Eides statt und wegen Bankrotts erhobenen Verfa h- rensrügen haben aus den vom Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift vom 6. Dezember 2016 näher dargelegten Gründen keinen Erfolg (§ 349 Abs. 2 StPO). IV. Die Verurteilung der Angeklagten G . und H . wegen Bankrotts (§ 283 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 6 StGB) und falscher Versicherung an E i- des statt (§ 156 StGB) hält rechtliche r Nach prüfung stand (§ 349 Abs. 2 StPO). Die Schuldsprüche sind aber entsprechend der Antragsschrift des Generalbu n- desanwalts dahingehend abzuändern, dass beide Delikt e in Tateinheit statt in Tatmehrheit zueinander verwirklicht wurden. 1. Nach den rechtsfehlerfreien Feststellungen des Landgerichts haben die Angeklagten G . und H . nicht ausschließbar bereits in der Krise im Sinne des § 283 Abs. 1 StGB bei Abgabe der Versicherungen an Eides statt am 12. Oktober 2010 bzw. 11. Februar 2011 und nochmals nach sicherem Eintritt der Zahlungsunfähigkeit im Rahmen der Vorlage des Verm ö- gensverzeichnisses mit Vollständigkeitserklärung vom 7. Juli 2011 bzw . 8. Juli 2011 die oben genannten Grundstücke bzw. Bargeld und Bankguthaben ve r- schwiegen. Das Verschweigen dieser jeweiligen Vermögensbestandteile im Rahmen der eidesstattlichen Versicherung im Sinne des § 156 StGB und deren späteres nochmaliges Verheim lichen bei der Vorlage des Vermögensverzeichnisses 18 19 20 21 - 12 - beim Insolvenzantrag im Sinne des § 283 Abs. 1 Nr. 1 StGB beziehen sich auf dasselbe geschützte Rechtsgut, nämlich an der vollständigen Erfassung des pfändbaren Schuldnervermögens im Interesse der Gläubige r . Die Abgabe der falschen eide s stattlichen Versicherung en dienen der Verschleierung der wa h- ren Vermögenslage und dem Verheimlichen von Vermögensbestandteilen. I n- soweit stehen daher diese Gesetzesverletzungen in Tateinheit und nicht, wie das Landgericht meint, in Tatmehrheit zueinander (BGH, Beschluss vom 20. August 1982 3 StR 282/82; Urteil vom 20. Dezember 1957 1 StR 492/57, BGHSt 11, 145; Urteil vom 7. Juni 1983 4 StR 140/83 , EzSt StGB § 283 Nr. 1 ). Selbst wenn man in dem Erwerb der Grundstü cke im Jahr 2004 durch den Ehemann bzw. die Mutter dieser Angeklagten und den treuhänderischen Erwerb von Vermögenswerten aus der D . GbR bereits ein Beiseit e- schaffen von Vermögensbestandteilen im Sinne des § 283 Abs. 1 Nr. 1 StGB sehen würde, so wäre bei dieser bis zur Erteilung der Restschuldbefreiung noch nicht beendeten Tat (vgl. BGH, Beschluss vom 14. März 2016 1 StR 337/15, BGHSt 61, 180) ebenfalls von Tateinheit zwischen den Verurteilungen wegen Bankrotts und falscher Versicherung an E ides statt auszugehen (vgl. BGH aaO). 2. Die notwendige Änderung des Schuldspruchs kann der Senat in en t- sprechender Anwendung von § 354 Abs. 1 StPO selbst vornehmen, da ausz u- schließen ist, dass sich die Angeklagten anders als geschehen hätten verteid i- ge n können. 3. Die Annahme von Tateinheit statt Tatmehrheit bedingt auch die Au f- hebung der für diese beiden Delikte vom Landgericht jeweils verhängten Ei n- zelstrafen für die beiden Angeklagten G . und H . . 22 23 24 - 13 - Die maßgeblichen Feststellunge n zur Strafzumessung bleiben aufrecht erhalten, da sie vo n dem aufgezeigten Fehler der konkurrenzrechtlichen Bewe r- tung der Taten nicht betroffen sind. Der neue Tatrichter ist dadurch aber nicht gehindert, insoweit ergänzende Feststellungen zu treffen, die mit den bisher i- gen nicht in Widerspruch stehen. Raum Jäger Cirener Fischer Bär 25
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