BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS 1 StR 90 /11 vom 14. Juni 2011 in der Strafsache gegen 1. 2. wegen zu 1.: Steuerhinterziehung u.a. zu 2.: Beihilfe zur Steuerhinterziehung u.a. - 2 - Der 1 . Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 14 . Juni 2011 beschl ossen: Die Revisionen der Angeklagten gegen das Urteil des Landg e- richts Münster vom 11. Oktober 2010 werden als unbegründet verworfen. Jeder Beschwerdeführer hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen. Gründe: Das Landgericht hat den Angeklagten A . wegen Steuerhinterziehung in 123 Fällen (86 Fälle der Hinterz ie hung von Lohnsteuer, 34 Fälle der Hinte r- ziehung von Umsatzsteuer und drei Fälle der Hinterziehung von Einkommen - steuer) sowie wegen Vorenthaltens und Verunt reuens von Arbeitsentgelt in 86 F ällen und den A ngeklagten F. wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung und zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt in drei Fällen jeweils zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von sechs Jahren verurteilt. Die auf die Verletzung formellen und materi ellen Rechts gestützten R e- visionen der Angeklagten sind unbegründet (§ 349 Abs. 2 StPO). Der Erört e- rung bedarf lediglich folgendes: I. 1. Der Angeklagte A. beschäftigte mehrere Arbeitnehmer, für die er Lohnsteuer - Anmeldungen nach § 41a EStG abgab. Al lerdings wurde nur ein Teil des Lohns der Berechnung der angemeldeten Lohnsteuer zu Grunde g e- legt (Teilschwarzlohnzahlungen). Ein darüber hinau sgehender Teil des Lohns, 1 2 3 - 3 - der den Arbeitnehmern des Angeklagten A . bar ausgezahlt wurde, wurde in den monatli chen Lohnsteueranmeldungen ebenso wie in den gegenüber den Sozialversicherungsträgern abgegebenen monatlichen Beitragsnachweisen verschwiegen. Die inkriminierten Erklärungen gegenüber der Finanzverwaltung und den Sozialversicherungsträgern wurden dabei durch gutgläubige Mitarbeiter des Steuerberatungsbüros abgegeben. Der Angeklagte selbst war bei der Erste l- lung der einzelnen Erklärungen nicht beteiligt, die Mitarbeiter des Steuerber a- tungsbüros erhielten die erforderlichen Informationen aufgrund generell er A n- ordnung des Angeklagten von den gesondert verfolgten C . und P . . Der Angeklagte war indes nicht nur durch diese generelle Anweisung an den Taten beteiligt. Vielmehr besorgte er in jedem einzelnen Tatmonat durch eigenständige Han dlungen die für die Zahlung der Schwarzlöhne erforderlichen Bargeldmittel. 2. Die rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen tragen den Schul d- spruch. Näher ist dies nur zu den Konkurrenzen hinsichtlich der monatlich a b- gegebenen unrichtigen Lohnsteueran meldungen auszuführen. a) Freilich spräche gegen die Annahme der Strafkammer , für jeden M o- nat läge eine rechtliche selbstständige Tat vor, wenn sich der Tatbeitrag des Angeklagten im Aufbau und in der Aufrechterhaltung eines auf Straftaten au s- gerichtete n Geschäftsbetriebs erschöpft hätte s- d e - 3 StR 344/03, BGHSt 49, 177, 184; BGH, Besch luss vom 26. August 2003 - 5 StR 145/03, BGHSt 48, 331, 343; BGH, Urteil vom 11. Dezem ber 199 7 - 4 StR 323/97, BGHR StGB § 263 Täterschaft 1). 4 5 6 - 4 - Hier war der Angeklagte jedoch durch die Beschaffung der jeweils s- handlungen an jeder einzelnen Tat beteiligt. Unter diesen Umstä nden hält die Annahme von Tatmehrheit unter revisionsrechtlichen Gesichtspunkten rechtl i- cher Nachprüfung stand (zum Maßstab revisionsrechtlicher Überprüfung bei der vergleichbaren Abgrenzung zwischen natürlicher Handlungseinheit und Tatmehrheit vgl. BGH, U rteil vom 25. September 1997 - 1 StR 481/97, NStZ - RR 1998, 68). b) Gleiches gilt hinsichtlich der Konkurrenzen , soweit der Angeklagte wegen Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt verurteilt wurde. 3. Auch der der Strafzumessung zu Grunde g elegte Schuldumfang ist rechtsfehlerfrei bestimmt. a) Für die Berechnung der in den einzelnen Tatmonaten hinterzogenen Lohnsteuer musste die Strafkammer die erforderlichen Bemessungsgrundlagen schätzen, da mangels ausreichender Buchführung des Angeklag ten eine ko n- krete Berechnung der Bemessungsgrundlage nicht vorgenommen werden konnte. Insoweit kam dem Tatgericht bei der Entscheidung, welche Schä t- zungsmethode dem vorgegebenen Ziel, der Wirklichkeit durch Wahrscheinlic h- keitsüberlegungen möglichst nahe zu kommen, am besten gerecht wird, ein Beurteilungsspielraum zu. Die revisionsgerichtliche Überprüfung beschränkt sich hier darauf, ob das Tatgericht nachvollziehbar dargelegt hat, warum es sich der gewählten Schätzungsmethode bedient hat und weshalb diese d afür geeignet ist (BGH, Beschluss vom 11. November 2009 - 1 StR 283/09, wistra 2010, 148). 7 8 9 10 - 5 - Hieran gemessen ist auch der Schuldumfang nicht in einer den Ang e- klagten beschwerenden Weise durch das Landgericht bestimmt worden. aa) Die Mindesthöhe der m onatlichen Schwarzlohnzahlungen hat das Landgericht dabei auf Grundlage von noch vorhandenen Aufzeichnungen über Schwarzlohnzah lungen in vier der 86 Tatmonate und von Angaben verschied e- ner, in die Straftaten eingebundener Mitarbeiter der Unternehmen des An g e- klagten geschätzt. Im Rahmen seines umfassenden Geständnisses hat der Angeklagte die Richtigkeit der tatsächlichen Grundlagen dieser Schätzung b e- stätigt. Dies war ihm auch möglich (vgl. BGH, Urteil vom 12. Mai 2009 - 1 StR 718/08 , NJW 2009, 2546, 2547). Bei der Schätzung der Höhe der gezahlten Schwarzlöhne sind daher Rechtsfehler nicht ersichtlich und im Übrigen auch nicht geltend gemacht. bb) Zu schätzen war auch der in den einzelnen Tatmonaten anzuwe n- dende Lohnsteuersatz. Auch insoweit weist das Urt eil keinen Rechtsfehler auf. Eine Schadensberechnung auf Grundlage des einheitlichen Eingang s- steuersatzes der Lohnsteuerklasse VI konnte nicht erfolgen, da es sich um Teilschwarzlohnzahlungen handelte, mithin Lohnsteuerkarten der einzelnen Arbeitnehme r vorlagen. Zu Grunde zu legen waren daher die individuellen Steuermerkmale der Arbeitnehmer, wobei allerdings für die überwiegende Zahl der Taten nicht zu ermitteln war, an welche konkreten Arbeitnehmer Tei l- schwarzlohnzahlungen geleistet wurden. Die Besti mmung eines nach Maßgabe der §§ 39b, 32a EStG eindeutigen Steuersatzes war daher nicht möglich. 11 12 13 14 - 6 - Die Strafkammer hat deshalb auf Grundlage der noch vorhandenen Au f- zeichnungen über Schwarzlohnzahlungen in vier Tatmonaten den auf die Tei l- schwarzlohnzahlun gen anfallenden Anteil der aus dem Gesamtbruttogehalt berechneten Lohnsteuer ermittelt. Den sich daraus ergebenden Durchschnitt s- prozentsatz hat sie - vermindert um einen Sicherheitsabschlag - der Berec h- nung der hinterzogenen Lohnsteuer zu Grunde gelegt. Die Revision meint , dass hierdurch ein zu hoher durchschnittlicher Loh n- steuersatz zu Grunde gelegt worden sei. Der Senat teilt diese Bedenken nicht. Der von der Strafkammer der Schadensberechnung zu Grunde gelegte Pr o- zentsatz ist nämlich nicht identisch mit dem durchschnittlichen Lohnsteuersatz. Er ist vielmehr von der Höhe des Gesamtbruttoentgeltes und de m darauf anfa l- lenden Anteil der Teilschwarzlohnzahlungen abhängig. Hier wurden die für die Berechnung dieses Satzes erforderlichen Parameter zutreffend geschätzt (vgl. oben I. 3. a] aa]). Fehler bei der Berechnung selbst zeigt die Revision nicht auf und sind auch sonst nicht ersichtlich. b) Zutreffend hat das Landgericht zur Berechnung der vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge die Teilschwarzlo hnzahlungen gemäß § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV auf ein sozialversicherungspflichtiges Bruttoentgelt hochgerec h- net . Auch in Fällen teilweiser Schwarzlohnzahlungen findet § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV Anwendung (BGH, Beschluss vom 7. Oktober 2009 - 1 StR 320/09, wi stra 2010, 29). Der Senat teilt die einfach - und verfassungsrechtlichen B e- denken, die seitens der Revision hiergegen erhoben werden, nicht. Namentlich steht der Bestimmtheitsgrundsatz i.S.v. Art. 103 Abs. 2 GG der Anwendung der Vorschrift nicht entgegen. D er Wortlaut der Vorschrift deckt deren Anwendung auch in Fällen von Teilschwarzlohnzahlungen. Angesichts des mit Einführung 15 16 17 - 7 - des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV vom Gesetzgeber verfolgten Zweck s , ist dessen Anwendung auch in Fällen der vorliegenden Art geboten (B GH aaO). Soweit bei der demnach zulässigen Hochrechnung Rechenungenaui g- keiten vorliegen, kann der Senat ausschließen, dass sich diese im Ergebnis zu Lasten des Angeklagten ausgewirkt haben, zumal es sich ohnehin nur um Schätzungen handelt. II . 1. Der Angeklagte F . ermöglichte dem Angeklagten A . die Ausza h- lung des Teilschwarzlohns, indem er ihm sog. Abdeckrechnungen zur Verf ü- gung stellte, denen tatsächlich erbrachte Leistungen nicht zu Grunde lagen. Aufgrund dieser Scheinrechn ungen konnte de r Angeklagte A. einerseits die für die Schwarzlohnzahlungen erforderlichen Barabhebungen von den Konten der Unternehmen in deren Buchhaltung verschleiern. Soweit die in den Schei n- rechungen ausgewiesenen Beträge die erforderliche Lohnsumme übersti egen, nutzte der Angeklagte A. die Scheinrechungen, um Barabhebungen für pr i- vate Zwecke zu verschleiern. Die dadurch im Wege der verdeckten Gewin n- ausschüttung erzielten Einkünfte verschwieg er in seinen Einkommensteuere r- klärungen. Darüber hinaus machte der A ngeklagte A . die in den Schei n- rech n ungen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend. Durch das Überlassen der Abdeckrechnungen förderte der Angeklagte F . die durch den Angeklagten A . insoweit verwirklichten Taten. 2. Die Feststellungen tragen die Verurteilung des Angeklagten F . w e- gen Beihilfe zur Steuerhinterziehung und zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt. 18 19 20 - 8 - a) Die durch die Haupttaten verkürzten Steuern, insbesondere die ve r- kürzte Lohnsteuer, hat das Landgericht zutreffend bestimmt (vgl. oben I. 1. b). Auch s oweit hier bei der zulässigen Hochrechnung Rechenungenauigkeiten vorliegen, kann der Senat ausschließen, dass sich diese im Ergebnis zu Lasten des Angeklagten ausgewirkt haben. b) Im Übrigen ist die Strafz umessung frei von durchgreifenden Recht s- fehlern zum Nachteil des Angeklagten F. . Allerdings meint die Strafkammer , die Strafrahmen für Beihilfe zur Ste u- erhinterziehung einerseits und zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeit s- entgelt andererseits seien identisch. Dies trifft hier nicht zu. Die Strafe hinsich t- lich der Beihilfe zum Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt wäre auch gemäß § 28 Abs. 1 i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB zu mildern gew esen, da beim Angeklagten F. das besondere persönlic h e Merkmal der Arbeitgebereige n- schaft fehlt (vgl. auch BGH, Beschluss vom 8. Februar 2011 - 1 StR 651/10, ZIP 2011, 972 mwN ). Dieser Fehler hat sich jedoch bei der Strafrahmenbestimmung im Erge b- nis nicht ausgewirkt, da bei tateinheitlicher Erfüllung m ehrerer Tatbestände die Strafe dem höheren Strafrahmen zu entnehmen ist (§ 52 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 StGB) . Dies ist hier der gemilderte Strafrahmen wegen Beihilfe zur Steuerhi n- terziehung (§ 370 Abs. 1 AO, § 27 Abs. 2 Satz 2 StGB i.V.m. § 49 Abs. 1 StGB, vg l. BGH aaO). Es ist nicht ersichtlich, dass sich der aufgezeigte Mangel bei der Stra f- zumessung ausgewirkt hat. Die von der Strafkammer zutreffend angeführten 21 22 23 24 25 - 9 - strafzumessungsrelevanten Gründe bleiben vom aufgezeigten Mangel unb e- rührt. Nack Wahl Graf Jäger Sander
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