BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 2 BvL 13/07 -
ob § 393 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung
(AO) mit dem Grundgesetz vereinbar ist
- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des
Landgerichts Göttingen vom 11. Dezember 2007 - 8 KLs 1/07
-
hat die 2. Kammer des Zweiten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
die Richter Broß,
Di Fabio
und Landau
gemäß § 81a BVerfGG in der Fassung der
Bekanntmachung vom 11. August 1993 (BGBl I S. 1473) am 27.
April 2010 einstimmig beschlossen:
Die Vorlage ist unzulässig.
1
Die Vorlage wirft die Frage auf, ob § 393
Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung (AO) mit dem
Grundgesetz, namentlich mit der durch Art. 2 Abs. 1 in
Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 GG verbürgten Freiheit von
Selbstbelastungszwang vereinbar ist.
2
Der Grundsatz, dass niemand gezwungen werden
darf, sich selbst zu belasten (nemo tenetur se ipsum
accusare), gehört zu den anerkannten Prinzipien eines
rechtsstaatlichen Strafverfahrens (vgl. BVerfGE 38, 105
; 55, 144 ; 56, 37 ; BGHSt
14, 358 ; 38, 214 mit weiteren
Nachweisen). Dem Beschuldigten steht es danach frei, sich zum
Tatvorwurf zu äußern oder von seinem Schweigerecht Gebrauch
zu machen. Auch im Übrigen darf der Beschuldigte nicht
gezwungen werden, aktiv an der Aufklärung des Sachverhaltes
mitzuwirken (vgl. BGHSt 34, 39 ; 42, 139
).
3
Die Situation des Steuerpflichtigen im
Besteuerungsverfahren unterscheidet sich maßgeblich von
derjenigen eines Beschuldigten im Strafverfahren. Den
Steuerpflichtigen treffen im Besteuerungsverfahren
umfangreiche Auskunfts- und Mitwirkungspflichten. Er hat alle
für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und
wahrheitsgemäß offen zu legen (vgl. etwa §§ 90, 93, 200
AO). Die Erfüllung dieser steuerrechtlichen Pflichten kann
mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden (vgl.
§§ 328 ff. AO). Ihre Verletzung ist unter den
weiteren Voraussetzungen des § 370 AO strafbewehrt.
4
In Widerspruch geraten die
strafverfahrensrechtliche Selbstbelastungsfreiheit und die
steuerrechtlichen Auskunfts- und Mitwirkungspflichten dort,
wo der Steuerpflichtige bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner
steuerrechtlichen Pflichten Informationen preisgeben muss,
die Anhaltspunkte für von ihm begangene Straftaten bieten
(vgl. § 40 AO). Der Steuerpflichtige gerät in eine
Zwangslage, entweder seine Pflichten aus dem
Besteuerungsverfahren verletzen oder sich einer Straftat
bezichtigen zu müssen.
5
Vor der hiermit verbundenen Verfolgungsgefahr
wird der Steuerpflichtige im Hinblick auf außersteuerliche
Straftaten zunächst durch das Steuergeheimnis geschützt. Das
Steuergeheimnis verbietet es den Finanzbehörden
grundsätzlich, im Besteuerungsverfahren bekannt gewordene
Tatsachen und Beweismittel an die Strafverfolgungsbehörden
weiterzuleiten (vgl. § 30 Abs. 2 AO).
6
Der durch das Steuergeheimnis bewirkte Schutz
ist indes lückenhaft. So dürfen gemäß § 30 Abs. 4 Nr. 1,
Abs. 2 Nr. 1 Buchstabe b AO Kenntnisse aus dem
Besteuerungsverfahren zur Durchführung eines
Steuerstrafverfahrens weitergegeben werden. Im Rahmen eines
Steuerstrafverfahrens ist es indes häufig unvermeidbar, dass
der Staatsanwaltschaft oder dem Gericht aus den Steuerakten
auch Hinweise auf außersteuerliche Straftaten des
Steuerpflichtigen bekannt werden. Diese Hinweise können die
Strafverfolgungsbehörden zur Verfolgung der außersteuerlichen
Straftaten verwenden, ohne dass hierin eine Verletzung des
Steuergeheimnisses liegt (vgl. hierzu Rolletschke, in:
ders./Kemper, Steuerverfehlungen, § 393 AO
Rn. 71 ff.; Reiß, Besteuerungsverfahren und
Strafverfahren, 1987, S. 136; Seipl, in: Beermann/Gosch,
AO/FGO, Bd. 3, § 393 AO Rn. 15; Jäger, in: Klein, AO,
10. Aufl. 2009, § 393 AO Rn. 45 sowie den Bericht
des Finanzausschusses, BTDrucks 7/4292, S. 6).
7
§ 393 Abs. 2 AO ergänzt das
Steuergeheimnis daher um ein begrenztes strafrechtliches
Verwertungsverbot (vgl. BVerfGE 56, 37 ; BGHSt 50,
299 ). Die Vorschrift lautet wie folgt:
8
§ 393
9
Verhältnis des Strafverfahrens
zum Besteuerungsverfahren
10
(1) …
11
(2) 1Soweit der Staatsanwaltschaft oder dem
Gericht in einem Strafverfahren aus den Steuerakten Tatsachen
oder Beweismittel bekannt werden, die der Steuerpflichtige
der Finanzbehörde vor Einleitung des Strafverfahrens oder in
Unkenntnis der Einleitung des Strafverfahrens in Erfüllung
steuerrechtlicher Pflichten offenbart hat, dürfen diese
Kenntnisse gegen ihn nicht für die Verfolgung einer Tat
verwendet werden, die keine Steuerstraftat ist. 2Dies gilt
nicht für Straftaten, an deren Verfolgung ein zwingendes
öffentliches Interesse (§ 30 Abs. 4 Nr. 5) besteht.
12
§ 393 Abs. 2 Satz 1 AO bestimmt also,
dass Tatsachen und Beweismittel, die der Steuerpflichtige der
Finanzbehörde in Erfüllung seiner steuerrechtlichen Pflichten
offenbart hat, unter bestimmten weiteren Voraussetzungen
nicht zur Verfolgung von Allgemeindelikten verwendet werden
dürfen. § 393 Abs. 2 Satz 2 AO durchbricht dieses
Verwendungsverbot für den Fall, dass an der Verfolgung der
allgemeinen Straftat ein „zwingendes öffentliches Interesse“
besteht. Zur Konkretisierung des Begriffs des „zwingenden
öffentlichen Interesses“ verweist § 393 Abs. 2 Satz
2 AO auf die Vorschrift des § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO, die
wie folgt lautet:
13
§ 30
14
Steuergeheimnis
15
…
16
(4) Die Offenbarung der nach Absatz 2 erlangten
Kenntnisse ist zulässig, soweit
17
…
18
5. für sie ein zwingendes öffentliches
Interesse besteht; ein zwingendes öffentliches Interesse ist namentlich
gegeben, wenn
19
a) Verbrechen und vorsätzliche schwere Vergehen
gegen Leib und Leben oder gegen den Staat und seine
Einrichtungen verfolgt werden oder verfolgt werden
sollen,
20
b) Wirtschaftsstraftaten verfolgt werden oder
verfolgt werden sollen, die nach ihrer Begehungsweise oder
wegen des Umfangs des durch sie verursachten Schadens
geeignet sind, die wirtschaftliche Ordnung erheblich zu
stören oder das Vertrauen der Allgemeinheit auf die
Redlichkeit des geschäftlichen Verkehrs oder auf die
ordnungsgemäße Arbeit der Behörden und öffentlichen
Einrichtungen erheblich zu erschüttern, oder
21
c) die Offenbarung erforderlich ist zur
Richtigstellung in der Öffentlichkeit verbreiteter unwahrer
Tatsachen, die geeignet sind, das Vertrauen in die Verwaltung
erheblich zu erschüttern; die Entscheidung trifft die
zuständige oberste Finanzbehörde im Einvernehmen mit dem
Bundesministerium der Finanzen; vor der Richtigstellung soll
der Steuerpflichtige gehört werden.
...
22
Im Ausgangsverfahren sind die Angeschuldigten
H. und F. H. wegen Vorenthaltens und Veruntreuens von
Arbeitsentgelt und wegen Betrugs (§§ 266a, 263 StGB)
angeklagt. Dem Verfahren liegt folgender Sachverhalt
zugrunde:
23
Im Jahr 1973 schloss der Vater der
Angeschuldigten mit der koreanischen „I. Organization“ einen
Vertrag, demzufolge die von ihm gegründete „I. Generalagentur
H.“ für die I. Organization Korea den Einsatz von
Spezialisten für die Geschlechtsbestimmung von Eintagsküken
in Brütereien in der Bundesrepublik Deutschland und anderen
europäischen Staaten organisieren sollte. Im Jahr 1999 gab
der Vater der Angeschuldigten sein Unternehmen auf und
übertrug den gesamten Kundenstamm an die von den
Angeschuldigten und deren Mutter kurz zuvor gegründete „I. H.
GmbH“.
24
Das von der I. H. GmbH betriebene Sortieren
der Küken nach ihren Geschlechtern erfolgte überwiegend durch
südkoreanische und chinesische Staatsangehörige. Die
Formalitäten der Einreise dieser Kükensortierer nach
Deutschland regelte die I. H. GmbH ebenso wie alle Fragen
betreffend den Aufenthalt und die Tätigkeit der Sortierer.
Die Sortierer hielten sich häufig mehrere Monate bis Jahre in
Europa auf und waren dabei nahezu ausnahmslos für die I. H.
GmbH tätig.
25
Die I. H. GmbH erhielt von Brütereien Aufträge
zur Geschlechtsbestimmung von Eintagsküken. Der Einsatz der
Sortierer wurde entweder direkt von der I. H. GmbH oder über
zwischengeschaltete „Agenturen“ organisiert. Diese
„Agenturen“ waren von einzelnen Kükensortierern - den
sogenannten Gruppenführern - gegründet worden. Auch im
letzteren Fall blieb die I. H. GmbH für die kaufmännische
Abwicklung des Kükensortierens, alle aufenthaltsrechtlichen
Angelegenheiten und den Kontakt zu den Kunden zuständig. Ihre
Entlohnung erhielten die Sortierer stets von der I. H. GmbH,
die dabei nach näherer Maßgabe einer Vereinbarung mit dem
Finanzamt einen pauschalierten Lohnsteuerabzug vornahm.
Beiträge zur Sozialversicherung wurden über den gesamten
Zeitraum für die Sortierer nicht abgeführt.
26
Die Kükensortierer waren verschiedenen Gruppen
zugeordnet, die als Gesellschaften bürgerlichen Rechts
organisiert waren und als deren Bevollmächtigte die
Gruppenführer auftraten. In diesem Zusammenhang musste jeder
Sortierer eine „Rechtsverbindliche Erklärung“ unterschreiben,
wonach er als selbständiger Kükensortierer im Rahmen eines
Werkvertrages zwischen der jeweiligen Gruppe und der I. H.
GmbH tätig werden sollte, und sich verpflichtete, eine
Kündigungsfrist von drei Monaten einzuhalten. In
Rahmenwerkverträgen, die die I. H. GmbH mit den
Sortierergruppen schloss, verpflichteten sich die Gruppen,
ihre Leistungen - die Geschlechtsbestimmung bei Eintagsküken
- mit einer bestimmten Genauigkeit zu erbringen, wobei
Fehlsortierungen den Werklohn mindern sollten. Die Vergütung
für die Gruppen sollte in einer gesonderten Vergütungstabelle
ausschließlich der Mehrwertsteuer festgelegt und anfallende
Mehrwertsteuer in gesetzlicher Höhe gesondert gezahlt werden.
Wie sich später herausstellte, kamen weder die
„rechtsverbindlichen Erklärungen“ der Sortierer noch die
Rahmenwerkverträge in der Praxis zur Anwendung.
27
Im Mai und Juni 2004 überprüften die
Zollbehörden die I. H. GmbH ohne Beanstandungen. Die
Sortierer seien als Selbstständige anzusehen, weshalb keine
Sozialabgaben geschuldet seien. Ab September 2004 führte das
Finanzamt Northeim bei der I. H. GmbH zunächst eine reguläre
Betriebsprüfung betreffend die Körperschaft-, die Gewerbe-
und die Umsatzsteuer und später zudem eine
Lohnsteueraußenprüfung durch. Im Rahmen dieser Prüfungen
erstellte die Betriebsprüferin eine Liste von Unterlagen, die
sie benötigte, um sich ein Bild von den Unternehmensumständen
zu machen. Sie erhielt daraufhin von den Angeschuldigten
einen Ordner, in dem die Rahmenwerkverträge abgeheftet worden
waren. In diesem Ordner befand sich eine Aktennotiz,
derzufolge diese Verträge in der Praxis nicht angewendet
worden seien. Auf Nachfrage zu diesem Schriftstück erläuterte
H. H. der Betriebsprüferin den Inhalt der Anmerkung
dahingehend, dass die Sortierer mithilfe der
Rahmenwerkverträge an die I. H. GmbH gebunden werden sollten
und durch die Vereinbarung einer Kündigungsfrist ein
plötzliches Abwandern der Sortierer verhindert werden sollte.
Weiter versah er die Anmerkung mit der Überschrift
„Rahmenwerkverträge“ und unterzeichnete sie am 23. November
2004 mit seinem Namen.
28
Weil sie sich von dort weitere Informationen
für ihre Prüfung erhoffte, setzte die Betriebsprüferin sich
mit den Zollbehörden in Verbindung. Am 10. Dezember 2004 kam
es zu einer Dienstbesprechung zwischen Finanzamt, Zoll und
Steuerfahndung, in der die Betriebsprüferin auf die Anmerkung
des H. H. zu den Rahmenwerkverträgen vom 23. November 2004
hinwies und darauf aufmerksam machte, dass die I.
Organization Korea mittlerweile nicht mehr existierte und der
noch vom Vater der Angeschuldigten abgeschlossene
Agenturvertrag von 1973 daher nicht mehr galt. Aufgrund
dieser neuen Erkenntnisse leitete der Zoll am
17. Dezember 2004 ein Ermittlungsverfahren des
Anfangsverdachts wegen des Vorenthaltens und Veruntreuens von
Arbeitsentgelt und wegen Betruges gegen die Angeschuldigten
ein. Dieses Ermittlungsverfahren förderte umfangreiches
weiteres Beweismaterial zu Tage und führte schließlich zur
Anklage der Angeschuldigten vor dem Landgericht
Göttingen.
29
1. Das Landgericht Göttingen hat das
Strafverfahren gegen die Angeschuldigten vor Eröffnung des
Hauptverfahrens ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht
die Frage zur Entscheidung vorgelegt,
30
ob § 393 Abs. 2 Satz 2 AO mit dem
Grundgesetz vereinbar ist.
31
2. Das Landgericht ist der Ansicht, die Frage
der Verfassungsmäßigkeit des § 393 Abs. 2 Satz 2 AO sei
für die Entscheidung über die Eröffnung des Hauptverfahrens
erheblich. Nach Aktenlage bestehe ein hinreichender
Tatverdacht gegen die Angeschuldigten, so dass das
Hauptverfahren eröffnet werden müsse. § 393 Abs. 2 Satz
1 AO stehe einer Verwertung der Ergebnisse des
Ermittlungsverfahrens nach geltendem Recht nicht entgegen, da
die Voraussetzungen des § 393 Abs. 2 Satz 2 AO vorlägen.
Im Falle der Verfassungswidrigkeit des § 393 Abs. 2 Satz
2 AO seien hingegen sämtliche Ergebnisse des
Ermittlungsverfahrens gemäß § 393 Abs. 2 Satz 1 AO
unverwertbar. Denn die selbstbelastende Äußerung des H. H. in
dem Vermerk vom 23. November 2004 sei ausschlaggebender
Anlass für die Aufnahme der Ermittlungen gewesen, in deren
Verlauf alle weiteren Ermittlungsergebnisse zu Tage gefördert
worden seien.
32
3. Das Landgericht hält § 393 Abs. 2 Satz
2 AO für verfassungswidrig. Die durch § 393 Abs. 2 Satz
2 AO zugelassene Verwendung von selbstbelastenden Angaben des
Steuerpflichtigen zum Zwecke der Strafverfolgung verletze die
verfassungsrechtliche Selbstbelastungsfreiheit und verstoße
darüber hinaus gegen den allgemeinen Gleichheitssatz.
Außerdem liege in der Verwendung von im Besteuerungsverfahren
offenbarten Tatsachen für Zwecke der Verfolgung von
Allgemeinstraftaten eine verfassungswidrige Zweckänderung.
Zudem verstoße § 393 Abs. 2 Satz 2 AO gegen
den Grundsatz der Normenklarheit. Eine verfassungskonforme
Auslegung sei nicht möglich.
33
Zu der Vorlage haben sich die Bundesregierung,
der Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof, die
Bundessteuerberaterkammer und die Bundesrechtsanwaltskammer
geäußert. Der Präsident des Bundesgerichtshofs hat
Stellungnahmen des 1. und des 5. Strafsenats vorgelegt. Die
Bundesregierung, der 1. Strafsenat des
Bundesgerichtshofs und der Generalbundesanwalt haben Bedenken
gegen die Zulässigkeit der Vorlage geltend gemacht.
Insbesondere sei die Entscheidungserheblichkeit des
§ 393 Abs. 2 Satz 2 AO nicht hinreichend dargetan. In
der Sache halten sie § 393 Abs. 2 Satz 2 AO jedenfalls
bei entsprechender Auslegung für verfassungsrechtlich
unbedenklich. Nach Auffassung der Bundessteuerberaterkammer
und der Bundesrechtsanwaltskammer ist § 393 Abs. 2
Satz 2 AO verfassungswidrig.
34
Die Vorlage ist unzulässig.
35
Ein Gericht kann eine Entscheidung des
Bundesverfassungsgerichts über die Verfassungsmäßigkeit
gesetzlicher Vorschriften nach Art. 100 Abs. 1 GG nur
einholen, wenn es zuvor sowohl die Entscheidungserheblichkeit
der Vorschriften als auch ihre Verfassungsmäßigkeit
sorgfältig geprüft hat (vgl. BVerfGE 86, 71 ). Das
vorlegende Gericht muss hierzu darlegen, inwiefern seine
Entscheidung von der Gültigkeit der zur Prüfung gestellten
Normen abhängt. Dabei sind an die Darlegung der
Entscheidungserheblichkeit wegen der von Verfassungs wegen zu
beachtenden Unterschiede zwischen konkreter und abstrakter
Normenkontrolle strenge Anforderungen zu stellen (vgl.
BVerfGE 97, 49 ). Ferner muss das Gericht
seine Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit der Norm
näher darlegen und deutlich machen, mit welchem
verfassungsrechtlichen Grundsatz die zur Prüfung gestellte
Regelung seiner Ansicht nach nicht vereinbar ist. Dazu bedarf
es einer Auseinandersetzung mit naheliegenden tatsächlichen
und rechtlichen Gesichtspunkten sowie einer eingehenden,
Rechtsprechung und Schrifttum einbeziehenden Darstellung der
Rechtslage (vgl. BVerfGE 86, 71 ; 88, 198
; 89, 329 ; 97, 49
).
36
Diesen Anforderungen wird der Vorlagebeschluss
des Landgerichts Göttingen nicht gerecht. Die Darlegungen zur
Entscheidungserheblichkeit des § 393 Abs. 2 Satz 2 AO
sind in mehrfacher Hinsicht unzureichend.
37
1. Das Verwendungsverbot des § 393 Abs. 2
Satz 1 AO, auf das sich die verfahrensgegenständliche
Bestimmung des § 393 Abs. 2 Satz 2 AO bezieht, erfasst
seinem Wortlaut nach nur solche vom Steuerpflichtigen
offenbarte Tatsachen und Beweismittel, die der
Staatsanwaltschaft oder dem Gericht „in einem Strafverfahren“
bekannt geworden sind.
38
a) Nach einer Ansicht ist mit dem Begriff des
„Strafverfahrens“ in diesem Sinne ein gegen den
Steuerpflichtigen gerichtetes Steuerstrafverfahren gemeint.
Dies folge aus dem Rückbezug des § 393 Abs. 2 Satz 1 AO
auf die Steuerakten, die gemäß § 30 Abs. 4 Nr. 1, Abs. 2
Nr. 1 Buchstabe b AO nur in einem Steuerstrafverfahren
vorgelegt werden dürften, sowie aus dem Zusammenhang des
§ 393 Abs. 2 AO mit § 30 Abs. 4 Nr. 4 Buchstabe a
AO, wo von einem Verfahren wegen einer Steuerstraftat oder
Steuerordnungswidrigkeit die Rede sei (vgl. Hellmann, in:
Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Bd. X, § 393 AO
Rn. 149; Rolletschke, in: ders./Kemper,
Steuerverfehlungen, § 393 AO Rn. 87; auch den Bericht
des Finanzausschusses, BTDrucks 7/4292, S. 6 sowie Dumke, in:
Schwarz, AO/FGO, § 393 AO Rn. 52; Seipl, in:
Beermann/Gosch, AO/FGO, Bd. 3, § 393 AO Rn. 126).
39
§ 393 Abs. 2 Satz 1 AO findet nach dieser
Auffassung also nur dann Anwendung, wenn die
Strafverfolgungsorgane „in einem Steuerstrafverfahren“
Kenntnis vom Inhalt der Steuerakten erlangt haben. Bei
Kenntniserlangung außerhalb eines Steuerstrafverfahrens soll
§ 393 Abs. 2 Satz 1 AO hingegen nicht eingreifen.
Vielmehr sei in diesen Fällen ein Verwertungsverbot
unmittelbar aus der Verfassung herzuleiten, weil der
Steuerpflichtige die selbstbelastenden Informationen in
Erfüllung seiner steuerrechtlichen Mitwirkungspflichten und
der ihm drohenden Nachteile im Falle einer Verletzung dieser
Pflichten offenbart habe (vgl. Hellmann, in:
Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Bd. X, § 393 AO Rn.
156; Rolletschke, in: ders./Kemper, Steuerverfehlungen,
§ 393 AO Rn. 91; Rogall, in: Festschrift für Günter
Kohlmann, 2003, S. 465 . Mehrdeutig, aber im
Ergebnis wohl ebenso Joecks, in: Franzen/Gast/Joecks,
Steuerstrafrecht, 7. Aufl. 2009, § 393 AO Rn. 60;
Ruegenberg, Das nationale und internationale Steuergeheimnis
im Schnittpunkt von Besteuerungs- und Strafverfahren, 2001,
S. 215).
40
b) Nach anderer Ansicht greift das
Verwendungsverbot des § 393 Abs. 2 Satz 1 AO
hingegen auch dann ein, wenn die Strafverfolgungsorgane
außerhalb eines Steuerstrafverfahrens Kenntnis vom Inhalt der
Steuerakten erlangt haben. Nach dem Schutzzweck der
Vorschrift sei allein entscheidend, ob Quelle der Tatsachen
oder Beweismittel die Steuerakten seien, nicht hingegen, auf
welchem Wege sie den Strafverfolgungsorganen bekannt geworden
seien (vgl. OLG Stuttgart, Beschluss vom 16. April 1986 - 2
Ss 772/86 -, wistra 1986, S. 191 ; Kohlmann,
Steuerstrafrecht, § 393 AO Rn. 75).
41
c) Der Vorlagebeschluss befasst sich mit dem
Erfordernis der Kenntniserlangung „in einem Strafverfahren“
nicht, obwohl es nach der erstgenannten Ansicht im
Ausgangsfall an dieser Voraussetzung des § 393 Abs. 2
Satz 1 AO fehlen dürfte. Nach dem mitgeteilten
Sachverhalt sind dem Zoll die selbstbelastenden Angaben des
H. H. nicht „in einem Steuerstrafverfahren“, sondern
anlässlich einer Dienstbesprechung im Rahmen steuerlicher
Außenprüfungen bekannt geworden (vgl. Rolletschke, in:
ders./Kemper, Steuerverfehlungen, § 393 AO Rn. 98).
42
Dieser Darlegungsmangel wiegt umso schwerer,
als die erstgenannte Ansicht wohl auch nach der
Rechtsauffassung des Landgerichts eine verfassungskonforme
Lösung des Ausgangsfalls ermöglicht hätte. Das
Verwertungsverbot, das die erstgenannte Ansicht in den von
§ 393 Abs. 2 AO nicht erfassten Fällen unmittelbar aus
dem Grundgesetz herleiten will, hätte möglicherweise ohne
eine dem § 393 Abs. 2 Satz 2 AO entsprechende Ausnahme
begründet werden können.
43
2. Das Landgericht hat es zudem versäumt, sich
mit Bestimmungen des § 31a Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe a,
Abs. 2 AO und deren Verhältnis zu § 393 Abs. 2 AO zu
befassen.
44
Nach § 31a Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe a, Abs.
2 AO sind die Finanzbehörden berechtigt und in der Regel
sogar verpflichtet, der zuständigen Stelle die für die
Durchführung eines Strafverfahrens mit dem Ziel der
Bekämpfung von illegaler Beschäftigung oder Schwarzarbeit
benötigten Tatsachen mitzuteilen. Die Vorschrift dürfte - in
Verbindung mit § 6 Abs. 1
Schwarzarbeitsbekämpfungsgesetz (SchwarzArbG), der die
Finanzbehörden ebenfalls zum Datenaustausch mit der
Zollverwaltung verpflichtet - Grundlage für die Weitergabe
der selbstbelastenden Angaben des H. H. an die Zollverwaltung
gewesen sein. Das Strafverfahren gegen die Angeschuldigten
dürfte dem Ziel der Schwarzarbeitsbekämpfung dienen (vgl.
Alber, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 31a AO
Rn. 28).
45
Das Verhältnis von § 31a AO zu § 393
Abs. 2 AO ist unklar. Teilweise wird angenommen, das
Verwendungsverbot aus § 393 Abs. 2 Satz 1 AO gelte auch
für Daten, die gemäß § 31a AO an die
Strafverfolgungsbehörden übermittelt worden seien (vgl. Böse,
Wirtschaftsaufsicht und Strafverfolgung, 2005, S. 537).
Andere vertreten, die übermittelten Daten dürften in den
Fällen des § 31a AO strafrechtlich stets verwertet
werden, da die Mitteilungsbefugnis andernfalls nutzlos sei
(vgl. Wulf, wistra 2006, S. 89 ).
46
Auch die Frage der Verfassungsmäßigkeit des
§ 31a AO ist bislang nicht abschließend geklärt. Während
der Bundesfinanzhof die Bestimmung des § 31a Abs. 1
Nr. 1 Buchstabe b, Doppelbuchstabe bb AO auch mit Blick auf
die Selbstbelastungsfreiheit für verfassungsrechtlich
unbedenklich hält (vgl. BFHE 219, 483 ;
auch Rüsken, in: Klein, AO, 10. Aufl. 2009, § 31a Rn.
9), wird die Verfassungsmäßigkeit des § 31a AO in der
Literatur bezweifelt (vgl. Böse, Wirtschaftsaufsicht und
Strafverfolgung, 2005, S. 537; Drüen,
in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Bd. 1, Vor § 31 AO
Rn. 1 und § 31a AO Rn. 1; Joecks, in:
Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 7. Aufl. 2009,
§ 393 AO Rn. 10 f.).
47
Die Vorlage befasst sich weder mit der
Verfassungsmäßigkeit des § 31a Abs. 1 Nr. 1
Buchstabe a, Abs. 2 AO noch mit dem Verhältnis der Bestimmung
zu § 393 Abs. 2 AO. Das Landgericht bezieht nicht einmal
das mit § 31a AO verfolgte Ziel einer effektiven
Bekämpfung der Schwarzarbeit in seine Überlegungen ein,
obwohl auch das Strafverfahren gegen die Angeschuldigten
diesem Ziel dienen dürfte.
48
3. Die Vorlage legt auch nicht ausreichend
dar, dass H. H. die selbstbelastenden Angaben „in Erfüllung
steuerrechtlicher Pflichten“ gemacht hat, wie dies § 393
Abs. 2 Satz 1 AO des Weiteren voraussetzt.
49
a) Der Bundesgerichtshof hat in einer
Entscheidung zur Anwendbarkeit des § 393 Abs. 2 AO im
Falle einer strafbefreienden Selbstanzeige ausgeführt, der
innere Grund für das Verwendungsverbot liege in der
Erzwingbarkeit der Pflichterfüllung, an der es in den Fällen
des § 393 Abs. 1 AO fehle (vgl. BGHSt 49, 136
). In der Literatur wird aus dieser
Entscheidung und einem hierzu ergangenen Kammerbeschluss des
Bundesverfassungsgerichts (BVerfGK 4, 105) geschlossen,
§ 393 Abs. 2 Satz 1 AO setze in seiner Auslegung durch
die Rechtsprechung ganz allgemein die „Erzwingbarkeit“ der
vom Steuerpflichtigen erfüllten steuerrechtlichen Pflichten
voraus (vgl. Joecks, in: Franzen/Gast/Joecks,
Steuerstrafrecht, 7. Aufl. 2009,
§ 393 AO Rn. 54; Hellmann,
in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Bd. X,
§ 393 AO Rn. 137; Rolletschke, in: ders./Kemper,
Steuerverfehlungen, § 393 AO Rn. 78; Seipl, in:
Beermann/Gosch, AO/FGO, Bd. 3, § 393 AO Rn. 114).
50
b) Das Landgericht prüft zwar die
Erzwingbarkeit der von H. H. erfüllten steuerrechtlichen
Pflichten, lässt dabei indes wesentliche Gesichtspunkte
unerörtert. Wie sich aus dem Vorlagebeschluss (S. 43)
und dem dort in Bezug genommenen Aktenstück (Ermittlungsakte,
Band 1.2, Bl. 227) ergibt, leitete das Finanzamt für Fahndung
und Strafsachen Braunschweig in unmittelbarem zeitlichen
Zusammenhang mit der Dienstbesprechung vom 10. Dezember 2004,
in der die Betriebsprüferin die von H. H. offenbarten
Informationen an die Zollverwaltung und die Steuerfahndung
weitergab, ein Steuerstrafverfahren gegen die Angeschuldigten
ein. Es erscheint daher nahe liegend, dass H. H. sich mit der
Aushändigung der Rahmenwerkverträge und der auf diese
bezogenen Aktennotiz, jedenfalls aber durch seine
anschließenden Erläuterungen zu diesen Unterlagen (auch)
einer Steuerstraftat verdächtig gemacht haben könnte. Die
Erzwingbarkeit der von H. H. erfüllten steuerrechtlichen
Pflichten könnte aus diesem Grund gemäß § 393 Abs. 1
Satz 2 AO suspendiert gewesen sein (vgl. Rolletschke, in:
ders./Kemper, Steuerverfehlungen, § 393 AO Rn. 98).
Die Vorlage befasst sich mit dieser Frage nicht. Die
Hintergründe des gegen die Angeschuldigten eingeleiteten
Steuerstrafverfahrens liegen nach dem Vorlagebeschluss im
Dunkeln.
51
4. Auch die Ausführungen des Landgerichts zur
Fernwirkung des Verwendungsverbots aus § 393 Abs. 2 AO
genügen nicht den Darlegungsanforderungen.
52
a) Das Landgericht nimmt an, dass im Falle der
Verfassungswidrigkeit des § 393 Abs. 2 Satz 2 AO auch
alle übrigen, im weiteren Ermittlungsverfahren erlangten
Beweismittel gemäß § 393 Abs. 2 Satz 1 AO einem
Verwertungsverbot unterlägen, da es ohne die selbstbelastende
Äußerung von H. H. in dem Vermerk vom 23. November 2004
überhaupt nie zu einem Strafverfahren gegen die
Angeschuldigten gekommen wäre. Das Gericht argumentiert
insoweit im Wesentlichen mit der verfassungsrechtlichen
Selbstbelastungsfreiheit, die zum Kernbereich des
Persönlichkeitsrechts zähle und unterlaufen werde, wenn man
eine Fernwirkung des Verwendungsverbots aus § 393 Abs. 2
Satz 1 AO auch in Fällen wie dem vorliegenden ablehne.
53
b) Die Vorlage differenziert insoweit nicht
hinreichend zwischen den einzelnen Mitwirkungshandlungen des
H. H., der Übergabe des Ordners mit den Rahmenwerkverträgen
und der Aktennotiz und den Auskünften des H. H. zu diesen
Unterlagen.
54
aa) Nach der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts hat das Verbot des
Selbstbelastungszwangs aus Art. 2 Abs. 1 in Verbindung
mit Art. 1 Abs. 1 GG zum Kern, dass niemand gezwungen
werden darf, durch eigene Aussagen die Voraussetzungen für
eine strafgerichtliche Verurteilung oder die Verhängung einer
entsprechenden Sanktion zu liefern (vgl. BVerfGE 56, 37
; BVerfG, Beschluss der 2. Kammer des Zweiten
Senats vom 21. April 1993 - 2 BvR 930/92 -, NStZ 1993,
S. 482). Demgegenüber betreffen gesetzliche
Aufzeichnungs- und Vorlagepflichten den Kernbereich der
grundgesetzlichen Selbstbelastungsfreiheit auch dann nicht,
wenn die zu erstellenden oder vorzulegenden Unterlagen auch
zur Ahndung von Straftaten oder Ordnungswidrigkeiten
verwendet werden dürfen. Vielmehr können solche anderweitigen
Mitwirkungspflichten nach der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts namentlich zum Schutz von
Gemeinwohlbelangen verfassungsrechtlich gerechtfertigt sein
(vgl. BVerfGE 55, 144; 81, 70 ; BVerfG
7. Dezember 1981 - 2 BvR 1172/81 -, NJW 1982,
S. 568; Beschluss vom 7. September 1984 -
2 BvR 159/84 -, VkBl 1985, S. 303). Eine ähnliche
Unterscheidung ist in der Rechtsprechung des Europäischen
Gerichtshofs für Menschenrechte zur Selbstbelastungsfreiheit
aus Art. 6 EMRK angelegt (vgl. EGMR, Slg. 1996-VI, S.
2044 ; Urteil vom 11. Juli 2006 - 54810/00
<3123, Nr. 102>. Auch EGMR, Urteil vom
3. Mai 2001 - 31827/96
-, NJW 2002, S. 499 <501, Nr. 68>), die bei der
Auslegung zu berücksichtigen ist (vgl. BVerfGE 74, 358
; 111, 307 ).
55
bb) Vor diesem Hintergrund hätte das
Landgericht im Rahmen seiner Ausführungen zur Fernwirkung des
§ 393 Abs. 2 Satz 1 AO zwischen der Übergabe der
Rahmenwerkverträge samt Aktennotiz durch H.H. und seinen
Auskünften zu diesen Unterlagen unterscheiden müssen. Denn
die einzelnen Mitwirkungshandlungen waren im Hinblick auf die
verfassungsrechtliche Selbstbelastungsfreiheit, mit deren
Schutz das Landgericht die Fernwirkung des § 393 Abs. 2
Satz 1 AO im Wesentlichen begründet hat, möglicherweise
unterschiedlich zu beurteilen. Es erscheint nach dem
mitgeteilten Sachverhalt auch als naheliegend, dass schon
allein die Aushändigung des Aktenordners mit den
Rahmenwerkverträgen und der Aktennotiz - ohne die
anschließenden Auskünfte von H.H. - die Einleitung eines
Strafverfahrens gegen die Angeschuldigten nach sich gezogen
hätte. Denn schon aus der zunächst noch anonymen Aktennotiz,
die nach dem Vorlagebeschluss räumlich und inhaltlich („diese
Verträge“) auf die Rahmenwerkverträge bezogen war, könnte
sich naheliegenderweise der für die Einleitung des
Strafverfahrens ausschlaggebende Umstand ergeben haben, dass
die Rahmenwerkverträge in der Praxis nicht angewendet wurden.
Wenn das Landgericht an anderer Stelle - ohne weitere
Begründung - behauptet, für die Einleitung des
Ermittlungsverfahrens seien allein die mündlichen Erklärungen
des H. H. zu der Aktennotiz ausschlaggebend gewesen (vgl. S.
63 des Vorlagebeschlusses), so genügt dies den
Darlegungsanforderungen nicht.
56
c) Schließlich hat das Landgericht im Rahmen
seiner Ausführungen zur Fernwirkung des Verwendungsverbots
aus § 393 Abs. 2 Satz 1 AO unberücksichtigt gelassen,
dass die Mitwirkungshandlungen des H. H. - wenn überhaupt
(vgl. II. 3.) - allenfalls erzwingbar waren, ihre Vornahme
tatsächlich aber nicht durch Androhung oder Anwendung von
Zwangsmitteln erzwungen wurde. Dabei konnte wohl auch nach
dem vom Landgericht gewählten rechtlichen Ansatz, demzufolge
eine Fernwirkung nur ausnahmsweise nach der Sachlage und der
Art des betroffenen Beweisverwertungsverbots anzunehmen ist
(vgl. BGHSt 29, 244 ; BGH, Beschluss vom
7. März 2006 - 1 StR 316/05 -, NJW 2006,
S. 1361 ), der Schwere des
Grundrechtseingriffs Bedeutung für die Frage der Fernwirkung
zukommen (vgl. Gleß, in: Löwe-Rosenberg, StPO, Bd. 4, 26.
Aufl. 2007, § 136a Rn. 75; Meyer-Goßner, StPO, 52. Aufl.
2009, § 136a Rn. 31). Auch der Europäische Gerichtshof
für Menschenrechte stellt bei der Frage, ob die
Selbstbelastungsfreiheit in ihrem Wesensgehalt angetastet
worden ist, maßgeblich auf die Art und den Grad des
angewendeten Zwangs ab (vgl. EGMR, Slg. 2000-XII, S. 419
2007 - 15809/02 und 25624/02 < O'Halloran
und Francis / Vereinigtes Königreich> -,
NJW 2008, S. 3549 <3552, Nr. 55>).
57
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.