BUNDESVERFASSUNGSGERICHT
- 2 BvR 168/02 -
der U n i v e r s i t ä
t N e u c h â t e l ,
Avenue du 1er Mars 26, 0200 Neuchâtel, Schweiz,
hat die 1. Kammer des Zweiten Senats des
Bundesverfassungsgerichts durch
die Richter Broß,
Di Fabio
und Gerhardt
gemäß § 93b in Verbindung mit § 93a
BVerfGG in der Fassung der Bekanntmachung vom
11. August 1993 (BGBl I S. 1473) am 3.
November 2003 einstimmig beschlossen:
Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen.
1
Die Verfassungsbeschwerde betrifft das
Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der
Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen
und vom Vermögen (BGBl 1972 II S. 1022, DBA-Schweiz).
Die Beteiligten des Ausgangsverfahrens streiten über die
steuerliche Behandlung der in Deutschland unbeschränkt
steuerpflichtigen Beschwerdeführerin.
2
1. Das DBA-Schweiz bezweckt die Vermeidung
doppelter Besteuerung der Staatsangehörigen beider
Vertragsstaaten.
3
Die meisten Staaten besteuern im Rahmen ihrer
Einkommen- und Körperschaftsteuer das weltweit erzielte
Einkommen in der in ihrem Gebiet ansässigen Personen, daneben
aber stets auch die Einkünfte, die Nichtansässige innerhalb
ihres Gebiets erzielt haben (sogenannte inländische
Einkünfte). Ist jemand im Gebiet eines Staates ansässig, der
dem Prinzip der Welteinkommensbesteuerung folgt, und erzielt
er in einem anderen Staat Einkünfte, so ergibt sich
Doppelbesteuerung. In den auf ein Musterabkommen der
Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und
Entwicklung (MA-OECD) zurückgehenden
Doppelbesteuerungsabkommen verpflichten sich die
Vertragsstaaten gegenseitig, diejenigen Steuern nicht oder
nur in begrenzter Höhe zu erheben, die das Abkommen dem
jeweils anderen Vertragsstaat zur ausschließlichen oder
primären Besteuerung zuweist (vgl. Vogel, Internationales
Steuerrecht, DStZ 1997, S. 269 ff.). Von den
insgesamt sieben Kapiteln dieses Musterabkommens sind für den
hier zu beurteilenden Fall insbesondere die
Sondervorschriften des Kapitels VI (Art. 24 bis 26)
einschlägig. Art. 24 MA-OECD enthält eine Reihe von
Diskriminierungsverboten. Die Staatsangehörigen der
Vertragsstaaten dürfen im jeweils anderen Vertragsstaat
steuerlich nicht schlechter behandelt werden als dessen
Staatsangehörige. Weitere Diskriminierungsverbote schützen
Unternehmungen, die Betriebsstätten in dem anderen
Vertragsstaat unterhalten, ferner die Empfänger bestimmter
Zahlungen und die Inhaber von Kapitalbeteiligungen.
Art. 24 MA-OECD soll den völkerrechtlichen
Diskriminierungsschutz für den Bereich des Steuerrechts
konkretisieren. Er greift deshalb über den engeren
Anwendungsbereich der Verteilungsnormen des Abkommens hinaus.
Voraussetzung für die Anwendbarkeit des Art. 24 MA-OECD
ist damit lediglich, dass von einem Vertragsstaat Steuern
erhoben werden.
4
Nach Art. 25 DBA-Schweiz dürfen
Staatangehörige eines Vertragsstaats in dem anderen
Vertragsstaat keiner Besteuerung unterworfen werden, die
anders oder belastender ist als die Besteuerung, denen die
Staatsangehörigen des anderen Staates "unter gleichen
Verhältnissen" unterworfen sind. Staatsangehörige der Schweiz
sind gemäß Art. 3 Abs. 1 Buchstabe h,
Doppelbuchstabe bb u.a. DBA-Schweiz "alle juristischen
Personen, die nach dem in der Schweiz geltenden Recht
errichtet worden sind".
5
2. Die Beschwerdeführerin ist eine Universität
und hat ihren Sitz in der Schweiz. Nach dem dortigen Recht
ist sie eine öffentlich-rechtliche Anstalt mit eigener
Rechtspersönlichkeit.
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a) Im Jahre 1989 erbte die Beschwerdeführerin
einen Miteigentumsanteil an einem in Deutschland belegenen
vermieteten Grundstück. Das hierfür zuständige Finanzamt
Frankfurt/Main I stellte die Einkünfte der
Grundstücksgemeinschaft für die Streitjahre (1990 bis 1995)
gesondert und einheitlich fest; die Bescheide wurden
bestandskräftig. Daraufhin wies das Finanzamt die
Beschwerdeführerin darauf hin, dass sie Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung beziehe, die im Inland
steuerpflichtig seien. Das Finanzamt setzte gegenüber der
Beschwerdeführerin Körperschaftsteuer für die Streitjahre
fest. Die Körperschaftsteuerbescheide enthielten zugleich
Zinsfestsetzungen gemäß § 233a der Abgabenordnung (AO
1977). Einen Antrag der Beschwerdeführerin auf Erlass der
Zinsen lehnte das Finanzamt ab.
7
b) Gegen die Festsetzung wendete sich die
Beschwerdeführerin nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit
der Klage. Sie machte geltend, dass ihre Heranziehung zur
Körperschaftsteuer mit Art. 25 DBA-Schweiz nicht
vereinbar sei. Das Hessische Finanzgericht wies die Klage ab.
Eine Vorabentscheidung nach Art. 234 EG sei nicht
einzuholen, weil sich im vorliegenden Verfahren keine Frage
der Auslegung des EG-Vertrages stelle. Die
Niederlassungsfreiheit des Art. 43 EG sei nicht
einschlägig, da die Schweiz, nach deren Recht die
Beschwerdeführerin errichtet und in der sie ansässig sei,
nicht Mitglied der EG sei. Die Klage sei auch unbegründet.
Ein Verstoß gegen Art. 25 DBA-Schweiz liege nicht vor.
Dass die Beschwerdeführerin anders als grundsätzlich eine
Universität mit Sitz im Inland mit ihren inländischen
Vermietungseinkünften körperschaftsteuerpflichtig sei,
verstoße nicht gegen Art. 25 DBA-Schweiz. Die Vorschrift
verbiete nur, eine nach dem Recht der Schweiz gegründete
Körperschaft in der Bundesrepublik "unter gleichen
Verhältnissen" einer anderen oder belastenden Besteuerung zu
unterwerfen als eine nach deutschem Recht gegründete.
Steuerpflichtige mit Sitz im Ausland befänden sich jedoch
hinsichtlich der Steuerpflicht gerade in unterschiedlichen
tatsächlichen Verhältnissen. Das Diskriminierungsverbot
richte sich nur gegen eine Benachteiligung auf Grund der
Staatsangehörigkeit, die bei Kapitalgesellschaften dem
Gründungsstatut entspreche. Entsprechend habe der
Bundesfinanzhof bereits zur vergleichbaren Regelung des
Art. XX Abs. 1 DBA-Großbritannien entschieden (vgl.
BFHE 115, 524).
8
c) Das Finanzgericht ließ die Revision nicht
zu. Dagegen richtete sich die von der Beschwerdeführerin
eingelegte und auf grundsätzliche Bedeutung, Divergenz und
Verfahrensrügen gestützte Nichtzulassungsbeschwerde. Der
Bundesfinanzhof verwarf die Nichtzulassungsbeschwerde als
unzulässig. Der Bundesfinanzhof führte aus, nach § 115
FGO in der maßgeblichen Fassung sei die Revision zuzulassen,
wenn entweder die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe
oder das angefochtene Urteil von einer Entscheidung des
Bundesfinanzhofs oder des Bundesverfassungsgerichts abweiche
oder wenn das Urteil auf einem geltend gemachten
Verfahrensmangel beruhen könne. Alle diese Zulassungsgründe
könnten im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren nur dann
berücksichtigt werden, wenn sie dargelegt oder bezeichnet
worden seien. Fehle es an der hiernach gebotenen Darlegung
oder Bezeichnung von Zulassungsgründen, so sei die
Nichtzulassungsbeschwerde unzulässig. Die Beschwerdeführerin
habe eine grundsätzliche Bedeutung der Sache nicht im Sinne
des § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt. Sie
habe nicht aufgezeigt, dass und weshalb in dem Streitfall
eine Rechtsfrage im allgemeinen Interesse klärungsbedürftig
sei. Ausführungen hierzu seien nicht deshalb entbehrlich,
weil die Beschwerdeführerin geltend mache, dass die
angefochtene Entscheidung gegen die Rechtsprechung des
Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) zur
gemeinschaftsrechtlichen Niederlassungsfreiheit verstoße.
Dies könne zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung
allenfalls dann ausreichen, wenn die Beschwerdeführerin
aufgezeigt hätte, dass sie sich als in der Schweiz
gegründetes Rechtssubjekt auf das vom EuGH angewendete
Gemeinschaftsrecht berufen könne. Das sei aber nicht
geschehen.
9
Die Beschwerdeführerin habe auch nicht
dargelegt, dass sich aus Art. 25 DBA-Schweiz ein
Grundsatz der Inländergleichbehandlung ergebe. Das
Finanzgericht habe der Vorschrift nur ein Verbot der
Differenzierung nach der Staatsangehörigkeit entnommen, nicht
nach dem Sitz. Diese Einschätzung entspreche der
höchstrichterlichen Rechtsprechung zu mit Art. 25
DBA-Schweiz vergleichbaren Regelungen.
10
d) Auch die Klage wegen der Zinsfestsetzung
gemäß § 233a AO 1977 blieb erfolglos. Der
Bundesfinanzhof verwarf gleichfalls die
Nichtzulassungsbeschwerde.
11
Die Beschwerdeführerin sieht sich in ihren
Grundrechten aus Art. 101 Abs. 1 Satz 2,
Art. 3 Abs. 1, Art. 100 Abs. 2 GG sowie
Art. 103 Abs. 1 GG verletzt.
12
1. Es stelle einen Verstoß gegen Art. 101
Abs. 1 Satz 2 GG dar, dass der Bundesfinanzhof im
Rahmen der Nichtzulassungsbeschwerde Art. 25 DBA-Schweiz
nicht dem EuGH vorgelegt habe.
13
Denn es bestehe ein Grundsatz der
Inländergleichbehandlung. Das europäische Recht verbiete eine
Differenzierung zwischen juristischen Personen nach ihrem
Sitz. Aus den Entscheidungen des EuGH vom 14. Februar 1995 -
Schuhmacker - Rs. C-279/93 (Slg. 1995 I-225), vom 27. Juni
1996 - Asscher - Rs. C-107/94 (Slg 1996 I-3089) sowie vom 21.
September 1999 - Saint-Gobain - Rs. C-307/97 (Slg. 1999
I-6161) zur Niederlassungsfreiheit des EG-Vertrages ergebe
sich zudem, dass ein Diskriminierungsverbot für beschränkt
Steuerpflichtige bestehe. Dies habe der EuGH gerade für den
Fall betont, dass der Sitzstaat nicht in der Lage sei, die
Vergünstigungen zu gewähren. Auch hier sei die Schweiz, die
Universitäten freistelle, nicht in der Lage, die Defizite,
die sich aus der Steuererhebung in Deutschland ergäben, zu
kompensieren. Über Art. 19 Abs. 3 GG sei
Art. 3 Abs. 1 GG auch auf die Beschwerdeführerin
anwendbar.
14
2. Es stelle auch eine willkürliche Auslegung
des Art. 25 DBA-Schweiz dar, einem schweizerischen
Staatsangehörigen die Berufung auf Gemeinschaftsrecht zu
versagen, auf das sich ein deutscher Staatsangehöriger in
gleicher Lage berufen könne.
15
Art. 3 Abs. 1 GG finde auf die
Beschwerdeführerin Anwendung. Art. 19 Abs. 3 GG
schließe zwar grundsätzlich die Anwendung von Grundrechten
gemäß Art. 1 bis 19 GG auf ausländische juristische
Personen aus, dies könne aber nicht uneingeschränkt gelten
(vgl. BGHZ 76, 387, 394). Stelle eine gesetzliche Regelung
nach dem Willen des Gesetzgebers bestimmte Gruppen für
konkrete Fälle der Besteuerung gleich, müsse diese
Gleichstellung umfassend, also auch verfassungsprozessual
erfolgen.
16
Es liege auch eine sachlich nicht
gerechtfertigte Ungleichbehandlung vor. Es fehle an der gemäß
Art. 3 Abs. 1 GG gebotenen Ausrichtung nach der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Nehme man an, dass
gemeinnützige Körperschaften nicht die notwendige
Leistungsfähigkeit für Steuern aufbrächten, so sei es
unschlüssig, diese Regelung für beschränkt Steuerpflichtige
nicht anzuwenden. Es fehle der Beschwerdeführerin nach
eigenem Satzungsrecht und wegen des Wesens der Universität
die Möglichkeit zur Sitzverlegung. So werde offensichtlich,
dass eine Differenzierung nach dem Sitz einer juristischen
Person unter Verweis auf die Möglichkeit, nach deutschem
Recht den Sitz zu wechseln, zu einer Diskriminierung
ausländischer, nicht verlegbarer Körperschaften führe.
17
3. Eine Vorlage nach Art. 100 Abs. 2
GG an das Bundesverfassungsgericht zur Frage eines
völkerrechtlichen Rechtsschutzprinzips wäre nach Auffassung
der Beschwerdeführerin erforderlich gewesen.
18
4. Gegen Art. 103 Abs. 1 GG hätten
die Gerichte dadurch verstoßen, dass sie den Vortrag der
Beschwerdeführerin zur Anwendbarkeit der
gemeinschaftsrechtlichen Regelungen übergangen hätten.
19
1. Die Verfassungsbeschwerde wird nicht zur
Entscheidung angenommen. Sie wirft keine grundsätzlichen
verfassungsrechtlichen Fragen im Sinne des § 93a
Abs. 2 Buchstabe a BVerfGG auf (zur Vorlagepflicht an
den EuGH als gesetzlichen Richter gemäß Art. 101
Abs. 1 Satz 2 GG vgl. BVerfGE 82, 159
). Ihre Annahme ist auch nicht zur
Durchsetzung der Grundrechte der Beschwerdeführerin gemäß
§ 93a Abs. 2 Buchstabe b BVerfGG angezeigt. Denn
die Verfassungsbeschwerde hat keine Aussicht auf Erfolg.
20
2. Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG
ist nicht verletzt.
21
a) Die Beschwerdeführerin ist parteifähig,
soweit sie eine Verletzung des Art. 101 Abs. 1
Satz 2 GG geltend macht. Nach der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts kann sich eine ausländische
juristische Person im Sinne des Art. 19 Abs. 3 GG
jedenfalls auf die Prozessgrundrechte berufen (vgl. BVerfGE
18, 440 ; 64, 1 ).
22
b) Die Verfassungsbeschwerde ist insoweit aber
unbegründet.
23
aa) Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG
gewährt einen subjektiven Anspruch auf den gesetzlichen
Richter. Durch diese grundrechtsähnliche Gewährleistung wird
das Bundesverfassungsgericht jedoch nicht zu einem
Kontrollorgan, das jeden einem Gericht unterlaufenen, die
Zuständigkeit des Gerichts berührenden Verfahrensfehler
korrigieren müsste. Vielmehr beurteilt das
Bundesverfassungsgericht die Zuständigkeitsgarantie des
Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG als Teil des
rechtsstaatlichen Objektivitätsgebots, das auch die Beachtung
der Kompetenzregeln fordert, die den oberen Fachgerichten die
Kontrolle über die Befolgung der Zuständigkeitsordnung
überträgt und auf den Instanzenzug begrenzt. Das
Bundesverfassungsgericht beanstandet deshalb die Auslegung
und Anwendung von Zuständigkeitsnormen nur, wenn sie bei
verständiger Würdigung der das Grundgesetz bestimmenden
Gedanken nicht mehr verständlich erscheinen und
offensichtlich unhaltbar sind (vgl. BVerfGE 29, 198
; 82, 159 ).
24
Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG
umfasst auch die Zuständigkeit des EuGH gemäß Art. 234
Abs. 3 EG (vgl. BVerfGE 82, 159 ).
Die Nichteinleitung eines nach Art. 234 Abs. 3 EG
gebotenen Vorlageverfahrens kann eine der einheitlichen
Auslegung bedürftige Frage des Gemeinschaftsrechts der
Entscheidung des gesetzlichen Richters vorenthalten und damit
das Ergebnis der Entscheidung beeinflussen.
25
bb) Der Bundesfinanzhof hat Art. 101
Abs. 1 Satz 2 GG aber nicht dadurch verletzt, dass
er den EuGH nicht angerufen hat. Der hier zu beurteilende
Fall wirft entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin keine
Frage des Gemeinschaftsrechts im Sinne des Art. 234
Abs. 1 EG auf.
26
Die Ausgangsverfahren betreffen die Auslegung
und Anwendung des zwischen Deutschland und der Schweiz
bestehenden Doppelbesteuerungsabkommens, also eines
völkerrechtlichen Vertrags. Dass Gemeinschaftsrecht nicht zur
Anwendung kommen kann, ergibt sich schon daraus, dass die
Schweiz nicht Mitglied der Europäischen Union und das
Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren
Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen
Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 21.
Juni 1999 (Amtsblatt der Europäischen Union L 114 vom
30. April 2002, S. 6 ff.) erst am 1. Juni
2002, d.h. nach Erlass des mit der Verfassungsbeschwerde
angegriffenen Beschlusses in Kraft getreten ist (vgl.
Art. 25 des Abkommens und die Mitteilung über das
Inkrafttreten, Amtsblatt der Europäischen Union L 114
vom 30. April 2002, S. 480). Vorliegend ist daher,
worauf der Bundesfinanzhof zutreffend hinweist, der
personelle Anwendungsbereich des Gemeinschaftsrechts nicht
eröffnet. Natürliche und juristische Personen schweizerischer
Nationalität können sich nicht auf die Grundfreiheiten des
EG-Vertrages berufen. Etwas anderes ergibt sich nicht aus der
von der Beschwerdeführerin in Bezug genommenen Rechtsprechung
des EuGH.
27
Das gilt zunächst für die Urteile Asscher,
Schuhmacker und Centros – Rs. C-212/97 (Slg. 1999, I-1459),
die in den Ausgangsverfahren jeweils natürliche oder
juristische Personen eines Mitgliedstaats der Gemeinschaft
betrafen. Das Urteil vom 21. September 1999 des EuGH - Saint
Gobain - auf Vorlage des Finanzgerichts Köln betraf im
Ausgangssachverhalt zwar die Anwendung eines zwischen der
Bundesrepublik Deutschland und einem Drittstaat geschlossenen
Doppelbesteuerungsabkommens, betroffen war aber die deutsche
Niederlassung eines Unternehmens mit Sitz in einem anderen
Mitgliedstaat. Der EuGH entschied, Art. 52 EG-Vertrag
(jetzt Artikel 43 EG) und Art. 58 EG-Vertrag (jetzt
Art. 48 EG) erforderten, dass einer in Deutschland
gelegenen Betriebsstätte einer Kapitalgesellschaft mit Sitz
in einem anderen Mitgliedstaat unter den gleichen
Voraussetzungen wie Kapitalgesellschaften mit Sitz in
Deutschland bestimmte Vergünstigungen des
Doppelbesteuerungsabkommens zukommen müssten.
28
3. Ein Verstoß gegen Art. 100 Abs. 2
in Verbindung mit Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG
scheidet bereits mangels eines tauglichen Vorlagegegenstands
aus. Eine vorliegend anwendbare Norm des
Völkergewohnheitsrechts ist nicht ersichtlich oder benannt.
Das gilt auch für das von der Beschwerdeführerin geltend
gemachte "Rechtsschutzprinzip".
29
4. Auch Art. 103 Abs. 1 GG ist nicht
verletzt, da sich die angegriffenen Entscheidungen mit dem
Vortrag der Beschwerdeführerin zur Anwendbarkeit des
europäischen Gemeinschaftsrechts auseinander setzen und
lediglich auf Grund einer rechtlichen Würdigung zu einem
anderen als dem von der Beschwerdeführerin beantragten
Ergebnis gelangen.
30
5. Eine Verletzung von Art. 3 Abs. 1
GG kann ebenfalls nicht festgestellt werden.
31
a) Soweit die Beschwerdeführerin eine
Verletzung des Art. 3 Abs. 1 GG geltend macht, ist
bereits zweifelhaft, ob die Beschwerdeführerin die
Grundrechtsrüge zulässig erheben kann. Dem könnte
Art. 19 Abs. 3 GG entgegenstehen, wonach
Grundrechte "auch für inländische juristische Personen
[gelten], soweit sie ihrem Wesen nach auf diese anwendbar
sind". Inwieweit Art. 19 Abs. 3 GG ein
Umkehrschluss dahingehend zu entnehmen ist, dass
ausländischen juristischen Personen keine
Grundrechtsträgerschaft und damit im
Verfassungsbeschwerde-Verfahren keine Parteifähigkeit
zukommt, hat das Bundesverfassungsgericht bisher nicht
abschließend geklärt (vgl. BVerfGE 21, 207
; 23, 229 ; BVerfGE 18, 441
; 64, 1 ).
32
b) Die Frage kann hier jedoch offen bleiben,
weil die Verfassungsbeschwerde hinsichtlich der Rüge des
Art. 3 Abs. 1 GG aus anderen Gründen erfolglos ist.
Die Rüge des Art. 3 Abs. 1 GG genügt den
Begründungsanforderungen gemäß §§ 23 Abs. 1
Satz 2, 92 BVerfGG nicht.
33
Zu dem Hinweis der Beschwerdeführerin, aus
Art. 25 DBA-Schweiz ergebe sich ein "Grundsatz der
Inländergleichbehandlung", der die Anknüpfung an den
ausländischen Sitz verbiete, hat bereits das Finanzgericht in
dem angefochtenen Urteil ausgeführt, die genannte Vorschrift
verbiete nur Differenzierungen nach der Staatsangehörigkeit
dahin, dass die "Staatsangehörigkeit" einer Gesellschaft im
abkommensrechtlichen Sinne durch das Gründungsstatut bestimmt
werde und dass deshalb bei juristischen Personen der Sitz ein
abkommensrechtlich zulässiges Differenzierungskriterium sei.
Diese Einschätzung entspricht, wie auch der Bundesfinanzhof
in seinem Beschluss feststellt, der höchstrichterlichen
Rechtsprechung zu mit Art. 25 DBA-Schweiz vergleichbaren
Regelungen und der einhelligen Meinung in der Literatur.
34
Angesichts dessen hätte die Beschwerdeführerin
näher darlegen müssen, warum die Rechtsauffassung der
angegriffenen Entscheidungen derart sachfremd sein soll, dass
sie als objektiv willkürlich erscheint. Das ist nicht
geschehen. Sie stützt sich auf Gemeinschaftsrecht, das aber,
wie dargelegt, auf Doppelbesteuerungsabkommen mit der Schweiz
nicht anwendbar ist.
35
Diese Entscheidung ist unanfechtbar.