Tribunale federale Tribunal federal 2A.523/2002/elo {T 0/2} Arręt du 31 mars 2003 IIe Cour de droit public Composition MM. les Juges Wurzburger, Président, Müller et Meylan, juge suppléant. Greffičre: Mme Rochat. Parties X.________, recourant, contre Administration fiscale cantonale du canton de Genčve, rue du Stand 26, case postale 3937, 1211 Genčve 3, Tribunal administratif du canton de Genčve, rue des Chaudronniers 3, 1204 Genčve. Objet (art. 9 Cst.: valeur vénale d'une parcelle) recours de droit administratif contre l'arręt du Tribunal administratif du canton de Genčve des 10 septembre et 17 décembre 2002. Faits: A. A.________, B.________ et X.________, qui constituent ensemble la communauté héréditaire de feu C.________ divorcée X.________ (l'hoirie X.________) sont propriétaires en commun de la parcelle no 2318 du registre foncier de la commune de Y.________, ŕ environ 1 km de l'extrémité nord-est de la piste de l'aéroport de Genčve et, par ailleurs, ŕ une centaine de mčtres de l'axe de la route nationale passant ŕ cet endroit. Cette parcelle a une surface totale de 4137 m2. Elle supporte les bâtiments no 301, ŕ usage d'habitation, 574, ŕ usage de garage, 714, ŕ usage d'habitation et de garage, 715 qui constitue une dépendance et 641, ŕ usage de garage. X.________ et son épouse habitent le bâtiment no 714, il y exploite le garage. Le Bâtiment no 301 (chalet) est actuellement loué ŕ des tiers L'affectation "originaire" ("zone de base") de cette parcelle est la 5čme zone résidentielle (zone de villas) au sens de l'art. 19 al. 3 de la loi cantonale d'application de la loi fédérale sur l'aménagement du territoire. Le 13 novembre 1992, le Grand Conseil de la République et canton de Genčve a adopté la loi no 6788, entrée en vigueur le 13 janvier 1993, classant la parcelle 2318 et les fonds environnants en zone de développement industriel et artisanal, affectée ŕ des entrepôts. Dans le cadre d'une procédure d'expropriation des droits de voisinage, et statuant sur recours de droit administratif de l'Etat de Genčve, le Tribunal fédéral a notamment condamné ce dernier ŕ verser ŕ l'hoirie X.________ une indemnité de 677'610 fr. avec intéręt dčs le 1er janvier 1985. Sur la base des rapports d'experts qu'il avait mandatés, il a retenu comme valeur totale de l'immeuble ŕ la date déterminante, soit ŕ l'automne 1985, la somme de 1'677'322 fr. (arręt E.22/1992 du 24 juin 1996). B. Durant les années 1990 ŕ 1994, l'Administration fiscale cantonale a fixé la valeur en capital de la parcelle 2318 ŕ 465'638 fr. et sa valeur locative ŕ 2'160 fr. Pour l'année fiscale 1995, l'administration a majoré ces montants de 20%, soit ŕ 558'765 fr. et 2'592 fr. respectivement. X.________ a réclamé contre chacun des bordereaux de taxation des années 1990 ŕ 1995. Il contestait principalement ou uniquement la valeur en capital et la valeur locative de la parcelle 2318, telles qu'elles avaient été fixées par l'Administration fiscale. Par décision du 22 avril 1999, la Commission cantonale de recours en matičre d'impôts (ci-aprčs: la Commission cantonale de recours) a ordonné ŕ l'administration de procéder ŕ une nouvelle estimation de la valeur de cette parcelle et, cela fait, d'établir de nouveaux bordereaux de taxation concernant les époux X.________ pour les années 1992 ŕ 1995. L'expert, désigné en la personne de l'architecte Z.________, a rendu son rapport le 30 octobre 2000. II a retenu que la parcelle no 2318 avait une valeur intrinsčque globale de 1'664'630 fr. et que l'ensemble des nuisances relevées entraînait un écart de 65% entre la valeur intrinsčque et la valeur vénale; celle-ci devait dčs lors ętre fixée ŕ 582'000 fr. Dans un rapport correctif du 3 décembre 2001, l'expert a ramené la valeur vénale totale des immeubles ŕ 576'500 fr. C. En ce qui concerne l'année fiscale 1998, l'Administration fiscale a confirmé, par décision sur réclamation du 7 décembre 1999, le bordereau pour l'impôt cantonal et communal sur la base d'une valeur vénale de la parcelle no 2318 de 558'770 fr. X.________ a recouru auprčs la Commission cantonale de recours. Dans sa réponse, l'administration a demandé que la valeur de la parcelle soit fixée ŕ 582'000 fr., conformément ŕ l'expertise du 30 octobre 2000. En ce qui concerne l'année fiscale 1999, l'Administration fiscale a rejeté la réclamation du contribuable, par décision du 14 décembre 2000, en retenant une valeur vénale de la parcelle no 2318 de 582'000 fr. et en confirmant les frais d'expertise mis ŕ la charge de l'intéressé, par 1'997 fr. X.________ a recouru auprčs de la Commission cantonale de recours contre cette décision. Statuant sur réclamation le 20 décembre 2000, l'Administration fiscale a également confirmé sa décision de retenir la valeur vénale de 582'000 fr., dčs l'année de taxation 1995. Elle a en revanche renoncé ŕ rectifier les années fiscales 1992 ŕ 1994. Par décision du 28 février 2002, la Commission cantonale de recours a joint les trois recours précités et les a rejetés. Elle a considéré que le litige portait sur les années fiscales 1995, 1998 et 1999 (les taxations des années fiscales 1996 et 1997 étant encore en suspens) et, principalement, sur la valeur vénale de la parcelle no 2318. A cet égard, elle a confirmé la valeur vénale de 582'000 fr. retenue dans le rapport d'expertise du 30 octobre 2000, en estimant qu'il n'y avait pas lieu de tenir compte des rectifications ressortant du complément d'expertise du 3 décembre 2001, qui n'étaient pas en faveur du contribuable. D. X.________ a recouru contre cette décision auprčs du Tribunal administratif. Ce recours était également dirigé contre l'expert, auquel il était reproché d'avoir traité la valeur vénale litigieuse selon son appréciation personnelle et sans tenir compte du fait que le terrain avait été classé dans une zone d'affectation spéciale destinée ŕ des entrepôts. En cours de procédure, X.________ a produit une décision du Département cantonal de l'aménagement, de l'équipement et du logement du 10 juin 2002 lui refusant l'autorisation de construire une villa sur la parcelle voisine de la sienne, au motif qu'aucune mesure constructive ne permettait de respecter les valeurs limites d'immis- sions de bruit valables pour un bâtiment d'habitation. Le Tribunal administratif a rejeté le recours par arręt du 10 septembre 2002. Il a tout d'abord retenu que la décision attaquée ne concernait pas l'expert qui devait donc ętre mis hors de cause. Appliquant ensuite la loi sur les contributions publiques en sa teneur antérieure au 1er janvier 2001, il a considéré en substance que, conformément au principe d'étanchéité des exercices fiscaux, la valeur de la parcelle devait ętre déterminée en fonction des années fiscales 1998 et 1999, de sorte qu'il n'y avait pas lieu de tenir compte du fait que l'affectation de la parcelle 2318 n'était toujours pas définitive ou du sort des procédures en autorisation de construire engagées par le recourant. Enfin, le Tribunal administratif a confirmé la décision de la Commission cantonale de recours en tant qu'elle avait mis les frais d'expertise ŕ la charge du recourant. E. Agissant le 21 octobre 2002 par la voie du recours de droit administratif, X.________ conclut avec suite de frais, ŕ l'annulation de l'arręt du Tribunal administratif du 10 septembre 2002, de la décision de la Commission cantonale de recours du 28 février 2002 et des décisions du 20 décembre 2000 de l'Administration fiscale. Il demande au Tribunal fédéral de: "- annuler de toute évidence la valeur locative rajoutée au revenu du recourant pour son habitation no 714-715, sise sur la parcelle no 2318, feuille 22 de la commune de Y.________, étant donné que cette habitation est située dans une affectation spéciale "Entrepôts" oů toute construction d'habitation est interdite, de męme que des locaux de travail pour éviter d'exposer de nouveaux travailleurs aux nuisances; - inviter l'expert officiel, Z.________, architecte AGA, ŕ reconsidérer son rapport d'expertise du 30 octobre 2000 et son complément d'expertise du 3 décembre 2001; - ordonner ŕ l'Administration fiscale cantonale d'établir et de notifier au recourant de nouvelles décisions de taxation le moment venu concernant les années fiscales 1990 ŕ 2001, pour celles qui ne sont pas devenues prescrites; - ordonner ŕ l'Etat de Genčve, avec effet immédiat, de procurer ŕ la famille X.________ un terrain en zone 5 villa ayant la surface suffisante pour pouvoir déjŕ reconstruire nos habitations (bâtiments d'habitation no 301 et no 714-715), compte que la parcelle no 2318 subit une dépréciation de plus de 60% de sa valeur vénale initiale découlant des nuisances et des restrictions." Le recourant produit diverses pičces nouvelles, dont une expertise D.________ du 15 juillet 2002 portant sur l'estimation d'une parcelle voisine de la sienne. F. Le Tribunal fédéral n'a pas donné suite ŕ la demande de suspension de la procédure présentée par X.________ jusqu'ŕ ce que l'affectation de la parcelle litigieuse devienne définitive. En revanche, par ordonnance du 22 novembre 2002, la procédure de recours a été suspendue jusqu'ŕ droit connu sur la demande de révision et reconsidération de l'arręt du Tribunal administratif du 2 septembre 2002. Par arręt du 17 décembre 2002, le Tribunal administratif a déclaré irrecevable la demande en reconsidération et l'a rejetée en tant qu'elle devait ętre traitée comme une réclamation sur émolument. Le 30 décembre 2002, X.________ a critiqué cette décision en déclarant "réfuter les arguments arbitrairement retenus dans cet arręt du Tribunal administratif". Il a développé les męmes arguments quant au fond et déclare enfin "persister formellement dans les termes de son recours de droit administratif". La reprise de la procédure a été ordonnée par ordonnance présidentielle du 15 janvier 2003. G. Le Tribunal administratif se réfčre aux termes et conclusions de son arręt. De son côté, l'Administration fiscale cantonale a déposé des observations et conclut au rejet du recours. Le Tribunal fédéral considčre en droit: 1. Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 128 1 177 consid. 1 p. 179, 46 consid. Ia p. 48). 1.1 Le recourant a intitulé son recours "recours de droit administratif". Cependant, la voie du recours de droit administratif au Tribunal fédéral n'est ouverte que contre des décisions fondées sur le droit public fédéral ou qui auraient dű l'ętre (art. 97 OJ et 5 PA). Dans le cas particulier, l'arręt attaqué porte sur les impôts cantonaux et communaux pour les années 1998 et 1999 et a été rendu exclusivement en application du droit cantonal. Dans la mesure oů le recourant conteste la valeur probante de l'expertise qui a fixé la valeur du terrain dont il est propriétaire en commun et soulčve des griefs d'ordre constitutionnel, seule la voie du recours de droit public est ouverte. Le choix erroné d'une voie de droit ne saurait toutefois nuire au recourant (ATF 124 I 223 consid. Ia p. 224), pour autant que son recours respecte les exigences formelles du recours de droit public. 1.2 Le recours de droit public ne peut, sauf exception dont aucune n'est ici réalisée, ętre dirigé que contre une décision prise en derničre instance cantonale (ATF 128 I 46 consid. 1c p. 51 et la jurisprudence citée). Le présent recours est donc irrecevable en tant qu'il s'en prend également ŕ la décision de la Commission cantonale de recours et aux décisions sur réclamation rendues par l'Administration fiscale. Pour la męme raison, le recours ne saurait porter que sur des points qui ont fait l'objet d'une décision de la part de l'autorité cantonale de derničre instance. Le présent recours n'est donc pas recevable en tant qu'il invoque des faits ou des moyens nouveaux et porte sur autre chose que la confirmation, par le Tribunal administratif, des taxations notifiées au recourant pour les années fiscales 1998 et 1999, ainsi que la fixation de la valeur vénale de la parcelle en cause dčs 1995. Il est également irrecevable en tant qu'il est dirigé contre l'expert Z.________ personnellement, car celui-ci n'est intervenu que sur mandat de l'autorité cantonale et n'est donc pas partie ŕ la procédure. 1.3 Le recours de droit public ne peut tendre qu'ŕ l'annulation de la décision attaquée (ATF 128 II p. 96 et la jurisprudence citée). Toutes les conclusions du présent recours qui sortent de ce cadre sont dčs lors irrecevables. 1.4 A qualité pour former un recours de droit public celui qui est atteint par la décision attaquée dans ses intéręts juridiquement protégés (art. 88 OJ; ATF 122 I 267 consid. Ia p. 269/270 et les arręts cités). Cette condition est ici réalisée, dans la mesure oů le recourant est personnellement destinataire des décisions de taxation confirmées en derničre instance par le Tribunal administratif. A cet égard, il est sans importance que la contestation porte exclusivement sur l'estimation qui a été retenue pour base de ces taxations d'un immeuble qui est lui-męme propriété non pas du seul recourant, mais propriété commune d'une hoirie dont celui-ci est l'un des membres. 1.5 Selon l'art. 90 al. 1 lit. a OJ, le recours doit, ŕ peine d'irrecevabilité, contenir un exposé des faits essentiels et un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés, précisant en quoi consiste la violation. Lorsqu'il est saisi d'un recours de droit public, le Tribunal fédéral n'a donc pas ŕ vérifier lui-męme si la décision attaquée est en tout point conforme au droit et ŕ l'équité; il n'examine que les moyens de nature constitutionnelle, invoqués et suffisamment motivés dans l'acte de recours. En outre, dans un recours pour arbitraire fondé sur l'art. 9 Cst., le recourant ne peut se contenter de critiquer la décision entreprise comme il le ferait dans une procédure d'appel oů l'autorité de recours peut revoir librement l'application du droit. II doit préciser en quoi la décision attaquée serait arbitraire, ne reposant sur aucun motif sérieux et objectif, apparaissant insoutenable ou heurtant gravement le sens de la justice (ATF 125 171 consid. 1 c p. 76 ; 110 la 1 consid. 2a, p. 3/4). Il est douteux que le recours formé le 21 octobre réponde ŕ toutes ces exigences. La question sera toutefois examinée plus avant en fonction des griefs soulevés. En revanche, pour autant que l'acte déposé le 30 décembre 2002 puisse ętre traité comme un recours, il ne satisfait pas aux conditions de recevabilité précitées, dčs lors qu'il est dirigé contre l'arręt du Tribunal administratif du 17 décembre, qui a seulement déclaré irrecevable une demande en reconsidération et l'a rejetée dans la mesure oů elle portait sur les frais judiciaires mis ŕ la charge du recourant. En effet, il eűt appartenu au recourant de démontrer en quoi l'argumentation du Tribunal administratif était manifestement insoutenable, et donc arbitraire. Or, le recourant s'est borné ŕ développer une fois de plus ses arguments au fond sur le litige. Il n'a pas davantage tenté de démontrer en quoi le Tribunal administratif aurait versé dans l'arbitraire en rejetant la demande, en tant qu'elle devait ętre traitée comme une réclamation sur émolument. Si l'acte du 30 décembre 2002 peut ętre considéré comme un recours de droit public, il doit ainsi ętre déclaré irrecevable, faute de motivation suffisante. 2. En procédure de derničre instance cantonale, le recourant contestait et la valeur vénale retenue, pour la taxation de sa fortune immobiličre, de l'immeuble dont il est propriétaire en commun en tant que membre de l'hoirie X.________, et la valeur locative de l'habitation qu'il occupe sur cette parcelle et sur laquelle il a été taxé au titre de l'impôt sur le revenu. Le Tribunal administratif ne s'est pas prononcé expressément sur ce dernier point. Le recourant le lui reproche. II invoque donc implicite- ment un déni de justice formel. Dans son arręt du 17 décembre 2002, le Tribunal administratif explique que, s'il n'a pas statué sur ce point, c'est que celui-ci "ne faisait pas l'objet du litige qui lui était soumis". Le recourant n'a pas tenté de démontrer en quoi cette argumentation était arbitraire. Insuffisamment motivé, ce grief doit donc ętre déclaré irrecevable. 3. Sur le fond le recourant développe deux lignes d'argumentation qui s'excluent l'une l'autre. II fait valoir en premier lieu que la parcelle étant désormais classée en zone de développement industriel et artisanal destinée ŕ des entrepôts, sa valeur vénale a chuté ŕ un niveau proche de celle du terrain agricole; du fait de cette classification, les constructions qui s'y trouvent doivent désormais se voir reconnaître la qualité d'entrepôts, de sorte qu'il ne saurait plus ętre question, en ce qui les concerne, d'une quelconque valeur locative; par ailleurs, il serait absurde de distinguer, comme le fait l'expert, une valeur vénale afférente ŕ la partie du terrain affectée ŕ l'habitation et une autre concernant la partie du terrain affecté ŕ des usages industriels. En second lieu, le recourant soutient que toute estimation de la valeur vénale de la parcelle serait "prématurée" du moment que les derničres dispositions relatives ŕ la lutte contre le bruit ne sont pas encore connues. Le recourant se plaint donc implicitement d'un établissement arbitraire des faits, respectivement d'une appréciation arbitraire des preuves. Ni l'une, ni l'autre de ces argumentations ne peut cependant ętre accueillie. Comme l'a fort bien expliqué le Tribunal administratif, le principe de l'étanchéité des exercices fiscaux implique que la valeur vénale d'un bien immobilier soit établie en fonction d'exercices fiscaux déterminés. Un changement de circonstances conduisant ŕ une augmentation ou ŕ une diminution de la valeur vénale n'était donc déterminant, du point de vue fiscal, qu'ŕ partir de sa survenance. A cet égard, seule l'affectation effective de la parcelle, soit l'usage qui en était fait pendant la période fiscale en cause, pouvait ętre pris en considération. Or, il est constant que la parcelle no 2318 était - et demeure - utilisée en partie pour l'habitation et en partie pour des activités artisanales ou industrielles. C'est pourquoi, il y a lieu de tenir compte de ces modes d'utilisation pour l'estimation fiscale de la parcelle. A cela s'ajoute que ces utilisations sont toujours licites, en dépit du changement d'affectation de la zone intervenu le 13 janvier 1993 et qu'elles le resteront aussi longtemps que les bâtiments affectés ŕ ces divers usages seront en état. II ne saurait, dans ces conditions, ętre question de retenir que la valeur de cette parcelle serait tombée au niveau de celle d'un terrain agricole. Il n'est pas davantage critiquable de fixer une valeur différenciée du terrain affecté ŕ chacun de ces usages, pas plus que de taxer le recourant sur une valeur locative ŕ raison du bâtiment qu'il occupe avec sa famille. Pour les męmes raisons, l'estimation fiscale de cette parcelle ne saurait ętre considérée comme "prématurée". II apparaît, en conclusion, que le Tribunal administratif n'est nullement tombé dans l'arbitraire en confirmant la décision prise par la Commission cantonale de recours. 4. Le recourant reproche encore au Tribunal administratif d'avoir admis les frais d'expertise et l'émolument de 800 fr. mis ŕ sa charge par la Commission cantonale de recours et d'avoir lui-męme mis ŕ sa charge un émolument de 2'000 fr. Cependant, le recourant ne motive pas ce grief, du moins pas de maničre ŕ satisfaire aux exigences de l'art. 90 al. 1 OJ, de sorte que ce grief est irrecevable. 5. Il résulte de ce qui précčde que le recours du 21 octobre 2002 doit ętre rejeté dans la mesure oů il est recevable. Succombant, le recourant doit supporter un émolument judiciaire (art. 156 al. 1 OJ). Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce: 1. 1.1 Le recours du 21 octobre 2002 est rejeté dans la mesure oů il est recevable. 1.2 Le recours du 30 décembre 2002 est déclaré irrecevable. 2. Un émolument judiciaire de 2'000 fr. est mis ŕ la charge du recourant. 3. Le présent arręt est communiqué en copie au recourant, ŕ l'Adminis- tration fiscale cantonale et au Tribunal administratif du canton de Genčve ainsi qu'ŕ l'Administration fédérale des contributions, Division juridique impôt fédéral direct. Lausanne, le 31 mars 2003 Au nom de la IIe Cour de droit public du Tribunal fédéral suisse Le président: La greffičre: