Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2A.693/2004 /bie Urteil vom 21. Juni 2005 II. Öffentlichrechtliche Abteilung Besetzung Bundesrichter Merkli, Präsident, Bundesrichter Betschart, Hungerbühler, Gerichtsschreiber Klopfenstein. Parteien X.________, Beschwerdeführer, gegen Steueramt des Kantons Aargau, Rechtsdienst, Telli-Hochhaus, 5004 Aarau, Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, Obere Vorstadt 40, 5000 Aarau. Gegenstand Kantons- und Gemeindesteuern 2001 bzw. 1999/2000 (Revision), Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 20. Oktober 2004. Sachverhalt: A. Mit Verfügung vom 27. Mai 1999 veranlagte die Steuerkommission A.________ das steuerbare Einkommen von X.________ (geb. 1969) betreffend die Staats- und Gemeindesteuer der Steuerjahre 1999/ 2000 auf Fr. 67'800.--. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 3. April 2000 erwarb X.________ von seinem Vater die Liegenschaft B.________ Nr. 000 mit Wohnhaus, Bastelraum und Garage zu einem Kaufpreis von Fr. 892'000.--. Der Übergang von Nutzen und Gefahr wurde vertraglich auf den 1. Juli 2000 festgelegt. Die Grundbuchanmeldung des Vertrages erfolgte am 6. Juni 2000. Bereits vor Vertragsschluss, im Februar/März 2000, hatte X.________ mit dem Einverständnis seines Vaters vor allem im Küchenbereich der Liegenschaft Renovationsarbeiten vornehmen lassen. B. Mit Inkrafttreten des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 (StG-AG) am 1. Januar 2001 wechselte der Kanton Aargau bei der Besteuerung natürlicher Personen zum System der Gegenwartsbesteuerung mit einjähriger Veranlagung (vgl. § 58 ff. StG-AG in Verbindung mit Art. 62 ff. des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, StHG, SR 642.14). In der für das Jahr 2001 einzureichenden Übergangssteuererklärung (vgl. § 263 StG-AG) beantragte X.________ den Abzug ausserordentlicher Unterhaltskosten für die Liegenschaft von Fr. 43'411.-- im Jahre 2000. In der Folge - am 23. August 2001 - revidierte die Steuerkommission A.________ gestützt auf § 263 Abs. 4 StG-AG die bereits rechtskräftige Veranlagungsverfügung 1999/2000. Von den geltend gemachten ausserordentlichen Liegenschaftsunterhaltskosten akzeptierte sie hingegen lediglich den Betrag von Fr. 4'228.--. Eine hiergegen gerichtete Einsprache hiess die Steurkommission A.________ nur im Umfang von Fr. 14.-- gut, was keine Veränderung des steuerbaren Einkommens zur Folge hatte. C. Auf Rekurs hin hob das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau - nachdem es X.________ eine reformatio in peius angekündigt und dieser am Rekurs festgehalten hatte - die Revision der Veranlagungsverfügung 1999/2000 und den zugehörigen Einspracheentscheid ersatzlos auf, im Wesentlichen mit der Begründung, die geltend gemachten Unterhaltskosten seien im Frühjahr 2000 angefallen, als X.________ noch nicht Eigentümer der Liegenschaft gewesen sei (Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 25. März 2004, E. 4). Eine gegen diesen Entscheid gerichtete Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau mit Urteil vom 20. Oktober 2004 ab. Sein begründetes Urteil versandte es am 5. November 2004. D. Mit Eingabe vom 29. November 2004 führt X.________ "Verwaltungsgerichtsbeschwerde bzw. bei Nichteintreten staatsrechtliche Beschwerde" beim Bundesgericht mit dem Begehren, den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 20. Oktober 2004 aufzuheben. Das Steueramt des Kantons Aargau beantragt, die Beschwerde abzuweisen. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Mit "Kurzreplik" vom 24. Februar 2005 hat X.________ unaufgefordert zu den eingegangenen Vernehmlassungen Stellung genommen. Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide betreffend die Festsetzung der kantonalen Einkommenssteuer für das Steuerjahr 2001 ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zulässig (vgl. Art. 72 Abs. 1 und Art. 73 Abs. 1 StHG sowie BGE 130 II 202 E. 1 S. 204 und Urteil 2A.609/2003 vom 27. Oktober 2004, E. 1.1). Streitig sind vorliegend Unterhaltskosten für Liegenschaften aus der Steuerperiode 1999/2000, die - soweit sie den jährlichen Pauschalabzug übersteigen - als ausserordentliche Aufwendungen im Steuerjahr 2001 vom Einkommen abgezogen werden können (vgl. § 263 Abs. 1, 4 und 5 lit. a StG-AG). Diese in der so genannten Übergangssteuererklärung 2001 geltend zu machenden Aufwendungen stehen in unmittelbarem Zusammenhang mit der Besteuerung des Einkommens aus dem Steuerjahr 2001 und ergänzen die entsprechende Veranlagung. Die vorliegende Beschwerdeschrift ist daher als Verwaltungsgerichtsbeschwerde entgegenzunehmen. Als Steuerpflichtiger ist der Beschwerdeführer zur Ergreifung dieses Rechtsmittels legitimiert (Art. 103 lit. a OG). 1.2 Im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde findet ein zweiter Schriftenwechsel nur ausnahmsweise statt (Art. 110 Abs. 4 OG). Ein solcher ist vorliegend nicht angeordnet worden. Die unaufgefordert eingereichte "Kurzreplik" des Beschwerdeführers ist daher unbeachtlich. 1.3 Das angefochtene Urteil betrifft ausschliesslich die Staats- und Gemeindesteuern. Soweit der Beschwerdeführer auch die Veranlagung für die direkte Bundessteuer beanstandet, ist auf die Beschwerde nicht einzutreten. 2. 2.1 Gemäss den - für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlichen (vgl. Art. 105 Abs. 2 OG) - Feststellungen des Verwaltungsgerichts haben die Eltern des Beschwerdeführers die fragliche Liegenschaft Ende Januar 2000 geräumt und dem Beschwerdeführer die Möglichkeit gegeben, diese zu nutzen bzw. zu renovieren. Im Februar/März 2000 hat der Beschwerdeführer Renovationsarbeiten vornehmen lassen, die ihm im April 2000 in Rechnung gestellt worden sind. Das Verwaltungsgericht stellte sodann fest, für die Zeit vor dem Abschluss des Kaufvertrages (d.h. vor dem 3. April 2000) habe weder ein Nutzniessungsvertrag noch eine Wohnrechtsvereinbarung bestanden. Gestützt auf diese Feststellungen erwog das Verwaltungsgericht, die Berücksichtigung der Liegenschaftsunterhaltskosten (und als Pendant dazu die Zurechnung des Eigenmietwerts) vor dem Erwerb der Liegenschaft und dem rechtsgeschäftlich vereinbarten Übergang von Nutzen und Schaden am 1. Juli 2000, sei grundsätzlich unzulässig (S. 6/7 des angefochtenen Entscheides). 2.2 Der Beschwerdeführer wendet im Wesentlichen ein, er sei ab Februar 2000 als faktischer Nutzniesser zu betrachten, weil er die fragliche Liegenschaft ab diesem Datum habe nutzen können. Dies müsse steuerrechtlich dazu führen, dass die von ihm getragenen werterhaltenden Unterhaltskosten aus dem Frühjahr 2000 in Abzug gebracht werden könnten. 3. Der streitige Liegenschaftsunterhaltskostenabzug ist das Korrelat zur Eigenmietwertbesteuerung (vgl. § 30 lit. b und § 39 Abs. 2 StG-AG); der Abzug kann sich dementsprechend nur auf einen Zeitraum beziehen, für den auch der Eigenmietwert erfasst wird. Gemäss ausdrücklicher Regelung im Kaufvertrag gingen Nutzen und Gefahr per 1. Juli 2000 auf den Beschwerdeführer über, womit auch erst ab diesem Zeitpunkt eine Eigenmietwertbesteuerung mit der Möglichkeit des Liegenschaftsunterhaltskostenabzugs erfolgen kann (vgl. Bernhard Zwahlen, Die einkommenssteuerrechtliche Behandlung von Liegenschaftskosten, Basel 1985, S. 55, wonach sowohl für die Anrechenbarkeit des Eigenmietwerts als auch für die Abzugsberechtigung von Unterhaltskosten der Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Gefahr entscheidend ist). Die vor dem 1. Juli 2000 getätigten Aufwendungen des Beschwerdeführers sind nicht abziehbar. Selbst wenn man den Übergang des die Eigenmietwertbesteuerung beim neuen Bewohner auslösenden Nutzungsrechts - entsprechend dem offenbar gegebenen tatsächlichen Parteiwillen und abweichend vom Wortlaut des Kaufvertrages - auf einen früheren Zeitpunkt verlegen wollte, könnte dieses Datum nicht vor dem Abschluss des Kaufvertrages (3. April 2000) liegen, mit welchem Akt (Verpflichtungsgeschäft) erst der Wille zur Rechtsübertragung verbindlich (vgl. Art. 216 OR) zum Ausdruck kam. Die hier in Frage stehenden Arbeiten am Haus wurden aber gemäss den unbestrittenen Feststellungen des Verwaltungsgerichts noch vor diesem Zeitpunkt durchgeführt (vgl. E. 2.1). Dass die Eltern gemäss Darstellung des Beschwerdeführers ab Februar 2000 keinen Eigenmietwert mehr zu versteuern hatten, führt nicht zum gegenteiligen Schluss: Der Wegfall der Eigenmietwertbesteuerung bei den Eltern konnte sich daraus ergeben, dass diese ihr Haus nicht mehr bewohnten, sondern anderweitig eine Wohnung bezogen hatten und ihr bisheriges Haus wegen der damals durchgeführten Bauarbeiten unbewohnbar wurde bzw. ihnen insoweit nicht mehr zur Eigennutzung zur Verfügung stand. 4. Dies führt zur Abweisung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde, soweit darauf eingetreten werden kann. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 156 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 159 Abs. 2 OG). Demnach erkennt das Bundesgericht: 1. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 2. Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt. 3. Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Steueramt des Kantons Aargau und dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau (2. Kammer) sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt. Lausanne, 21. Juni 2005 Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: