Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
2C_552/2020
Arręt du 16 novembre 2020
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux
Seiler, Président, Donzallaz et Hänni.
Greffier: M. Tissot-Daguette.
Participants ŕ la procédure
A.________ Sŕrl,
représentée par Me Jean-Frédéric Maraia et Me Arthur Magnin, avocats, Schellenberg Wittmer SA,
recourante,
contre
Service des contributions de la République et canton du Jura,
rue de la Justice 2, 2800 Delémont.
Objet
Impôt sur les gains immobiliers; hypothčque légale,
recours contre l'arręt de la Cour administrative du Tribunal cantonal de la République et canton du Jura du 20 mai 2020 (ADM 111/2019).
Faits :
A.
La société A.________ Sŕrl a son sičge ŕ Luxembourg. Le 21 avril 2015, elle a conclu un contrat de vente immobiličre avec une autre société luxembourgeoise, portant sur un immeuble du ban de Delémont, qu'elle a acheté pour un montant de 6'300'000 fr. (art. 105 al. 2 LTF). Cette vente a été inscrite au registre foncier le 12 octobre 2015.
B.
Par décision du 21 aoűt 2019, le Service des contributions de la République et canton du Jura (ci-aprčs: le Service des contributions) a grevé l'immeuble acquis par l'intéressée d'une hypothčque légale, d'un montant total de 457'092 fr. 95, afin de garantir les impôts cantonal, communal et ecclésiastique dus au titre du gain immobilier par la société venderesse (art. 105 al. 2 LTF). La société A.________ Sŕrl a contesté cette décision par opposition du 23 septembre 2019 (art. 105 al. 2 LTF). L'opposition a été écartée par le Service des contributions le 15 octobre 2019. La société intéressée a alors saisi la Cour administrative du Tribunal cantonal de la République et canton du Jura (ci-aprčs: le Tribunal cantonal) le 15 novembre 2019. Par arręt du 20 mai 2020, le Tribunal cantonal a rejeté le recours.
C.
Agissant par la voie de recours en matičre de droit public, la société A.________ Sŕrl demande au Tribunal fédéral, outre l'effet suspensif et le prononcé de mesures provisionnelles, d'annuler l'arręt du Tribunal cantonal du 20 mai 2020; subsidiairement de constater qu'il n'existe aucune hypothčque légale sur son immeuble en faveur de la République et canton du Jura pour garantir le paiement de l'impôt sur le gain immobilier d'un montant de 457'092 fr. 95 relatif ŕ la vente immobiličre du 12 octobre 2015.
Par ordonnance du 21 juillet 2020, le Président de la IIe Cour de droit public du Tribunal fédéral a rejeté la requęte de mesures provisionnelles.
Le Tribunal cantonal et le Service des contributions concluent tous deux au rejet du recours. Dans des observations finales, la société A.________ Sŕrl a confirmé ses conclusions.
Considérant en droit :
1.
Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF), rendue en derničre instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions prévues ŕ l'art. 83 LTF. Il est donc en principe recevable comme recours en matičre de droit public (cf. art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). Le recours a en outre été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 LTF) par la contribuable destinataire de l'acte attaqué qui, en tant que propriétaire d'un immeuble grevé d'une hypothčque légale servant ŕ garantir le paiement d'un impôt sur le gain immobilier, a la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF; cf. arręt 2C_798/2011 du 24 aoűt 2012 consid. 1.3 et les références), de sorte qu'il convient d'entrer en matičre.
2.
Le Tribunal fédéral statue en principe sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus ŕ l'art. 105 al. 2 LTF (ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156). Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de maničre manifestement inexacte, c'est-ŕ-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358). Conformément ŕ l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de maničre circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. Le Tribunal fédéral n'entre pas en matičre sur des critiques de type appellatoire portant sur l'état de fait ou sur l'appréciation des preuves (ATF 141 IV 369 consid. 6.3 p. 375). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe ętre présenté devant le Tribunal fédéral (art. 99 al. 1 LTF).
3.
Sauf dans les cas cités expressément ŕ l'art. 95 LTF, le recours devant le Tribunal fédéral ne peut pas ętre formé pour violation du droit cantonal en tant que tel. En revanche, il est possible de faire valoir que la mauvaise application du droit cantonal constitue une violation du droit fédéral, en particulier qu'elle est arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. ou contraire ŕ d'autres droits constitutionnels. Le Tribunal fédéral n'examine toutefois le moyen tiré de la violation d'une norme de rang constitutionnel que si le grief a été invoqué et motivé de maničre précise (art. 106 al. 2 LTF).
Selon la jurisprudence, une décision est arbitraire lorsqu'elle est manifestement insoutenable, méconnaît gravement une norme ou un principe juridique clair et indiscuté, ou heurte de maničre choquante le sentiment de la justice et de l'équité; il ne suffit pas qu'une autre solution paraisse concevable, voire préférable, pour que cette décision soit annulée, encore faut-il qu'elle se révčle arbitraire non seulement dans ses motifs, mais aussi dans son résultat (ATF 144 I 170 consid. 7.3 p. 174 s. et les références).
4.
4.1. Dans le canton du Jura, l'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation d'un immeuble, d'une part d'immeuble ou d'une force hydraulique faisant partie de la fortune privée ou de la fortune commerciale du contribuable, ainsi que lors de l'aliénation de droits ŕ de tels éléments (cf. art. 87 al. 1 de la loi jurassienne d'impôt du 26 mai 1988 [LI/JU; RSJU 641.11]; cf. également art. 12 al. 1 et 4 LHID). Cet impôt est dű par celui qui alične un immeuble ou une force hydraulique sis dans le Canton, ou celui qui cčde un droit ŕ un immeuble (art. 88 al. 1 LI/JU). Il s'agit donc d'un impôt spécial frappant aussi bien les gains issus de la fortune privée que commerciale, caractéristique du systčme moniste (cf. ZWAHLEN/NYFFENEGGER, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direckten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Zweifel/Beusch [éd.], 3e éd. 2016, n. 4 ad art. 12 LHID).
4.2. L'art. 190 LI/JU dispose que l'impôt sur le gain immobilier ainsi que l'impôt sur la fortune afférent aux immeubles et aux forces hydrauliques sont garantis par une hypothčque légale, conformément ŕ l'art. 88 de la loi jurassienne d'introduction du Code civil suisse du 9 novembre 1978 (LiCC/JU; RSJU 211.1). Selon cette derničre disposition, il existe une hypothčque légale pour les créances en faveur de l'Etat, des communes, des Eglises et de leurs paroisses, pour l'impôt sur le gain immobilier ainsi que l'impôt sur la fortune afférent aux immeubles et aux forces hydrauliques. L'art. 191 al. 1 LI/JU prévoit en outre que, si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que la créance fiscale paraît menacée, le Service des contributions peut exiger des sűretés en tout temps, avant męme que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force.
4.3. A teneur de l'art. 836 al. 1 CC, lorsque le droit cantonal accorde au créancier une prétention ŕ l'établissement d'un droit de gage immobilier pour des créances en rapport direct avec l'immeuble grevé, ce droit est constitué par son inscription au registre foncier (hypothčque légale indirecte). L'art. 836 al. 2 CC dispose pour sa part que, si des hypothčques légales dépassant 1'000 fr. naissent sans inscription au registre foncier en vertu du droit cantonal et qu'elles ne sont pas inscrites au registre foncier dans les quatre mois ŕ compter de l'exigibilité de la créance sur laquelle elles se fondent ou au plus tard dans les deux ans ŕ compter de la naissance de la créance, elles ne peuvent ętre opposées, aprčs le délai d'inscription, aux tiers qui se sont fondés de bonne foi sur le registre foncier (hypothčque légale directe; cf. arręt 8C_634/2014 du 17 février 2015 consid. 6.6 et les références).
4.4. En l'occurrence, dans la mesure oů l'hypothčque légale de l'art. 190 LI/JU, respectivement de l'art. 88 LiCC/JU naît indépendamment de toute inscription au registre foncier, il s'agit donc d'une hypothčque légale directe au sens de l'art. 836 al. 2 CC.
5.
Dans l'arręt entrepris, le Tribunal cantonal, aprčs avoir présenté les dispositions légales applicables, a en particulier expliqué que le transfert de l'immeuble grevé d'une hypothčque légale n'avait pas pour effet de rendre l'acquéreur débiteur de l'impôt. Il a ensuite mentionné qu'en principe, la collectivité créancičre dispose de la faculté de choisir si elle entend poursuivre le débiteur personnellement par voie de saisie ou requérir directement la réalisation du gage, ajoutant que lorsque le propriétaire de l'immeuble n'est pas le débiteur de l'impôt, la collectivité devrait appliquer le principe de proportionnalité et rechercher en premier lieu le paiement de la part du débiteur avant de s'en prendre au gage. L'autorité précédente a ajouté ŕ ce propos qu'il est en principe nécessaire d'établir l'impossibilité de recouvrer la créance fiscale auprčs de la personne assujettie ŕ l'impôt avant de rechercher le tiers propriétaire de l'immeuble grevé de l'hypothčque légale.
Fort de ces considérations, le Tribunal cantonal a ensuite jugé que la recourante ne pouvait pas se prévaloir de sa bonne foi pour invoquer le délai de l'art. 836 al. 2 CC et que le principe de proportionnalité n'avait pas été violé. Il a considéré que la décision d'hypothčque légale avait été rendue en ultima ratio, c'est-ŕ-dire aprčs qu'une décision de taxation (le 7 mai 2018), un rappel (le 24 juillet 2018) et une sommation (le 30 aoűt 2018) aient été notifiés ŕ la venderesse de l'immeuble. L'autorité précédente a en outre jugé que l'impossibilité de recouvrer la créance fiscale était établie dčs le 22 aoűt 2016, puisque la venderesse assujettie ŕ l'impôt a été radiée du registre du commerce luxembourgeois ŕ cette date en raison de sa dissolution. Le Tribunal cantonal a encore mentionné que le Service des contributions n'était pas obligé de procéder ŕ la taxation du gain immobilier immédiatement aprčs la vente, la décision de taxation n'étant pas intervenue tardivement. Il a finalement jugé que la décision du Service des contributions ne violait pas l'art. 127 al. 2 Cst., car dans le canton du Jura, en raison du systčme moniste, les gains immobiliers sont imposés par le biais d'un impôt spécial, sans tenir compte des conditions subjectives du contribuable.
6.
Dans un premier grief, la recourante invoque une violation de la garantie de la propriété au sens de l'art. 26 al. 1 Cst. Selon elle, l'hypothčque légale grevant son immeuble diminue la valeur de celui-ci et ne saurait ętre admise que dans le respect des conditions de l'art. 36 Cst.
6.1. Le Tribunal fédéral a déjŕ eu l'occasion de juger que la constitution d'une hypothčque légale en vue de recouvrer l'impôt sur les gains immobiliers, ŕ la suite de la disparition du débiteur de cet impôt, ne constituait pas une violation de l'art. 26 Cst. (arręt 2C_636/2007 du 7 avril 2008 consid. 3.2.2 et les références). Il n'y a pas ŕ revenir sur cette jurisprudence. En effet, il faut constater que l'hypothčque légale en vue de garantir la créance fiscale répond expressément au but de tout gage immobilier, ŕ savoir garantir le paiement d'une dette. Il en va précisément ainsi de l'hypothčque légale ici concernée, qui vise ŕ garantir le paiement de l'impôt dans l'éventualité oů son débiteur venait par exemple ŕ s'en aller ŕ l'étranger ou ŕ tomber en faillite.
6.2. En outre, dans le présent cas d'espčce, force est de constater que l'arręt entrepris ne constitue nullement une violation du principe de proportionnalité (cf. art. 36 al. 3 Cst). L'autorité précédente a justement expliqué que l'hypothčque légale n'avait été envisagée qu'aprčs qu'il soit apparu que la créance fiscale ne pourrait pas ętre recouvrée auprčs du débiteur. Ce n'est qu'aprčs avoir envoyé la décision de taxation, puis un rappel et une sommation, que le Service des contributions a envisagé le gage immobilier en cause. A ce propos, il faut relever que, contrairement ŕ l'avis de la recourante, le fait que l'autorité fiscale cantonale n'ait pas exigé des sűretés de la part de la contribuable ne fait pas obstacle ŕ l'existence de l'hypothčque légale. Au moment oů elle a taxé la venderesse de l'immeuble, c'est-ŕ-dire le 7 mai 2018, celle-ci avait déjŕ été radiée du registre du commerce luxembourgeois, ce qui empęchait d'emblée la constitution de toute sűreté et qui démontre au demeurant que seule restait envisageable, pour garantir le paiement de l'impôt, l'hypothčque légale en cause. On ne saurait par conséquent faire grief ŕ l'autorité précédente d'avoir méconnu le principe de proportionnalité, ce d'autant moins qu'aucune disposition légale oblige l'autorité ŕ procéder ŕ des sűretés, comme le souhaiterait la recourante, l'art. 191 al. 1 LI/JU étant purement potestatif. Il ne saurait en outre ętre question de critiquer le temps écoulé entre la vente de l'immeuble, l'inscription de cette vente au registre foncier et la taxation de l'impôt sur le gain immobilier. La référence de la recourante ŕ l'art. 172 LIFD (RS 642.11), qui prévoit ŕ son al. 2 que l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct remet ŕ l'aliénateur (de l'immeuble vendu), ŕ l'intention du préposé au registre foncier, une attestation confirmant son accord lorsque les impôts liés ŕ la possession ou ŕ l'aliénation de l'immeuble sont acquittés ou garantis par des sűretés, lorsqu'il est établi qu'aucun impôt n'est dű ou que l'aliénateur offre des garanties suffisantes quant ŕ l'exécution de ses obligations fiscales, ne lui est d'aucun secours. Cette disposition a trait en effet ŕ une situation de fait différente de la présente, puisqu'elle concerne, s'agissant de personnes morales, un impôt frappant le rendement d'immeubles de placement (cf. art. 51 al. 1 let. c LIFD, par renvoi de l'art. 172 al. 1 LIFD; cf. PIERRE CURCHOD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éd.], 2e éd. 2017, n. 15 ad art. 172 LIFD) et pas un impôt sur les gains perçus ensuite de la vente d'un bien immobilier.
7.
La recourante fait ensuite grief au Tribunal cantonal d'avoir violé l'art. 127 al. 2 Cst.
7.1. Selon cette disposition, dans la mesure oů la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, ętre respectés. En vertu des principes de l'égalité d'imposition et de l'imposition selon la capacité contributive, les contribuables qui sont dans la męme situation économique doivent supporter une charge fiscale semblable; lorsqu'ils sont dans des situations de faits différentes qui ont des effets sur leur capacité économique, leur charge fiscale doit en tenir compte et ętre adaptée. Ainsi, d'aprčs le principe de la proportionnalité de la charge fiscale ŕ la capacité contributive, chaque citoyen doit contribuer ŕ la couverture des dépenses publiques compte tenu de sa situation personnelle et en proportion de ses moyens (ATF 140 II 157 consid. 7.1 p. 160 s. et les références citées).
7.2. En l'occurrence, l'autorité précédente, comme on l'a vu ci-dessus, a expliqué que, dans un systčme moniste, l'impôt sur les gains immobiliers n'est pas en lien avec le revenu du contribuable. Elle semble en avoir déduit que l'art. 127 Cst. ne trouve pas ŕ s'appliquer dans un tel cas de figure. Cette argumentation, pour autant qu'elle soit correcte, point qu'il y a lieu de laisser indécis, n'est toutefois pas déterminante en l'espčce. La recourante ne peut en effet de toute façon pas se prévaloir de l'art. 127 al. 2 Cst., dans la mesure oů elle n'est pas contribuable de l'impôt sur les gains immobiliers, comme on l'a vu précédemment. Le grief de violation de l'art. 127 al. 2 Cst. doit donc d'emblée ętre écarté.
8.
La recourante fait ensuite valoir que l'arręt entrepris viole l'art. 12 LHID et mentionne l'art. 88 al. 1 LI/JU qui traite de l'assujettissement ŕ l'impôt sur les gains immobiliers. Elle estime que, par le systčme de l'hypothčque légale, le tiers, propriétaire de l'immeuble, devient contribuable de l'impôt, ce qui est contraire au droit fédéral. Cette vision des choses n'est cependant nullement correcte. Ni le droit fédéral, ni le droit jurassien, ne prévoient de changement dans la personne du contribuable. Le débiteur de l'impôt reste la personne qui a vendu l'immeuble. La recourante confond la notion de "débiteur" avec celle de "donneur de gage" ou garant.
9.
Finalement, la recourante est d'avis que l'arręt entrepris viole l'art. 836 al. 2 CC, dans la mesure oů, selon elle, elle doit ętre considérée comme étant un tiers de bonne foi.
Ici non plus, la recourante ne saurait ętre suivie. Tout d'abord, il faut rappeler que l'hypothčque légale prévue par le droit cantonal jurassien aux art. 190 LI/JU et 88 al. 1 let. a LiCC/JU est une hypothčque légale directe au sens de l'art. 836 al. 2 CC, c'est-ŕ-dire qu'elle naît de plein droit, sans inscription au registre foncier (cf. GRÉGORY BOVEY, in Commentaire romand, Code civil II, Pichonnaz/Foëx/Piotet [éd.], 2016, n. 14 ad art. 836 CC). Dans la mesure oů l'hypothčque en cause garantit une créance plus élevée que 1'000 fr. et qu'elle n'a pas été inscrite au registre foncier dans les quatre mois qui ont suivi l'exigibilité de la créance, respectivement dans les deux ans qui ont suivi la naissance de celle-ci, elle n'est pas opposable aux tiers de bonne foi. La recourante ne saurait cependant invoquer sa bonne foi, dans la mesure oů, étant partie ŕ la vente, elle était parfaitement au courant de l'existence de cette hypothčque légale sur son immeuble. Ce fait ressort d'ailleurs du contrat de vente, le notaire ayant en effet expressément rendu les parties ŕ ce contrat attentives ŕ l'art. 190 LI/JU et au fait que l'hypothčque légale existait sans inscription et primait tous les autres droits de gage (cf. ch. 10 du contrat de vente immobiličre du 21 avril 2015; art. 105 al. 2 LTF). Par conséquent, et comme l'a d'ailleurs justement relevé l'autorité précédente, si la recourante désirait s'assurer du paiement par la venderesse de l'impôt sur les gains immobiliers, il lui aurait appartenu de faire consigner le montant prévisible d'impôt, prélevé sur le prix de vente acquitté, auprčs du notaire ayant instrumentalisé la vente. Ne l'ayant pas fait, elle ne saurait invoquer sa bonne foi pour ne pas se voir opposer l'existence de l'hypothčque légale et ainsi éviter une éventuelle réalisation du gage immobilier.
10.
Sur le vu des considérants qui précčdent, le recours doit ętre rejeté. Succombant, la recourante doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais judiciaires, arrętés ŕ 8'500 fr., sont mis ŕ la charge de la recourante.
3.
Le présent arręt est communiqué aux mandataires de la recourante, au Service des contributions et ŕ la Cour administrative du Tribunal cantonal de la République et canton du Jura, ainsi qu'ŕ l'Administration fédérale des contributions.
Lausanne, le 16 novembre 2020
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président : Seiler
Le Greffier : Tissot-Daguette