2C_1031/2016 27.03.2017 - Schweizerisches Bundesgericht

 Bundesgericht Tribunal fédéral Tribunale federale Tribunal federal        2C_1031/2016               Urteil vom 27. März 2017    II. öffentlich-rechtliche Abteilung   Besetzung Bundesrichter Seiler, Präsident, Bundesrichterin Aubry Girardin, Bundesrichter Haag, Gerichtsschreiber Winiger.  Verfahrensbeteiligte 1. A.A.________, 2. B.A.________, Beschwerdeführer, beide vertreten durch Beratungsbüro Urs Vögele,   gegen   Gemeinderat U.________, Kantonales Steueramt Aargau, Rechtsdienst.  Gegenstand Kantons- und Gemeindesteuern 2010,  Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 4. Oktober 2016.    Sachverhalt:    A.  Der Steuerpflichtige A.A.________ führt in U.________/AG einen Schweinezuchtbetrieb. Am 22. November 2012 veranlagte die Steuerkommission U.________ A.A.________ und B.A.________ für die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 290'600.--. Dabei nahm sie gegenüber der Steuererklärung beim Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit u.a. folgende Aufrechnungen vor: Differenz Leasing John Deere       Fr.       2'152.00 Differenz Leasing Iveco       Fr.       3'544.00 Auflösung transitorische Passiven Schweinezukauf       Fr.       100'000.00 Auflösung Fischer Nutzungsrecht       Fr.       24'000.00   B.  Die Steuerkommission wies die von den Steuerpflichtigen gegen die Veranlagung erhobene Einsprache am 1. April 2014 ab. Den dagegen erhobenen Rekurs wies das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau, Abteilung Steuern, am 17. Dezember 2015 ab und setzte das steuerbare Einkommen neu auf Fr. 348'000.-- (reformatio in peius) fest. Die von den Steuerpflichtigen dagegen erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, mit Urteil vom 4. Oktober 2016 ab.   C.  Mit Eingabe vom 9. November 2016 erheben A.A.________ und B.A.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragen, es sei die Aufrechnung Entschädigung Nutzungsrecht von Fr. 24'000.-- zu streichen und es seien die transitorischen Passiven Schweinehaltung von Fr. 100'000.-- zu gewähren und auf die Aufrechnung ebenfalls zu verzichten. Schliesslich seien die geltend gemachten Schuldzinsen aus den Leasingverträgen John Deere und Iveco von Fr. 2'152.-- bzw. Fr. 3'544.-- zu genehmigen.   D.  Das kantonale Steueramt Aargau beantragt die Abweisung der Beschwerde. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, die Gemeinde U.________ sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichten auf eine Vernehmlassung.    Erwägungen:    1.    1.1. Beim angefochtenen Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau handelt es sich um einen kantonal letztinstanzlichen Entscheid eines oberen Gerichts über die direkten Steuern des Kantons resp. der Gemeinde. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff. BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht offen. Die Steuerpflichtigen sind zur Beschwerdeführung legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 100 Abs. 1 BGG) ist daher grundsätzlich einzutreten.   1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundes- und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Bei der Prüfung verfügt das Bundesgericht über volle Kognition und wendet es das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Das Bundesgericht ist daher weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (BGE 141 V 234 E. 1 S. 236 mit Hinweisen). Bei aller Rechtsanwendung von Amtes wegen untersucht das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Rügen, es sei denn, die rechtlichen Mängel lägen geradezu auf der Hand (BGE 140 III 86 E. 2 S. 88 ff.). Das Bundesgericht prüft auch das harmonisierte kantonale Steuerrecht - von hier nicht gegebenen Ausnahmen abgesehen - mit voller Kognition (Urteil 2C_817/2014 vom 25. August 2015 E. 1.3.3, in: ASA 84 S. 331).   1.3. Gemäss Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG haben Rechtsschriften unter anderem die Begehren und deren Begründung zu enthalten; in der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt (vgl. Art. 95 BGG).   1.3.1. Unerlässlich ist namentlich, dass die Beschwerde auf die Begründung des angefochtenen Entscheids eingeht und im Einzelnen aufzeigt, worin Bundesrecht verletzt wird. Die Beschwerdeschrift soll vor Bundesgericht z.B. nicht bloss die Rechtsstandpunkte und Argumente wiederholen, wie sie im kantonalen Verfahren vorgebracht worden sind, sondern muss sich konkret und spezifisch mit den als rechtsfehlerhaft erachteten Erwägungen der Vorinstanz auseinandersetzen (vgl. BGE 134 II 244 E. 2.1 S. 245 f.).   1.3.2. Besonderes gilt hinsichtlich der vorinstanzlichen Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, wie die Vorinstanz ihn festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann diesen - soweit entscheidrelevant - berichtigen oder ergänzen, wenn er offensichtlich unrichtig, in Missachtung wesentlicher Verfahrensrechte ermittelt worden ist oder anderweitig auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). In die vorinstanzliche Beweiswürdigung greift das Bundesgericht nur ein, wenn sie willkürlich ist; das ist dann der Fall, wenn das Gericht Sinn und Tragweite eines Beweismittels offensichtlich verkannt hat, wenn es ohne sachlichen Grund ein wichtiges und entscheidwesentliches Beweismittel unberücksichtigt gelassen oder wenn es auf der Grundlage der festgestellten Tatsachen unhaltbare Schlussfolgerungen gezogen hat (vgl. BGE 140 III 264 E. 2.3 S. 266; 137 I 58 E. 4.1.2 S. 62). Die betroffene Person muss also rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der Sachverhalt bzw. die beanstandete Beweiswürdigung klar und eindeutig mangelhaft - d.h. eben willkürlich - erscheint (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.; 133 III 350 E. 1.3 S. 351 f.). Rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- bzw. Rügeanforderungen nicht (BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445 mit Hinweisen).   1.3.3. Eine diesen strengen Anforderungen genügende Begründung ist hier nur teilweise zu erkennen. Soweit das nicht der Fall ist, kann auf die vorgetragene Kritik nicht eingegangen werden.   2.    2.1. Einkünfte aus einem land- oder forstwirtschaftlichen Gewerbe beruhen auf einer selbständigen Erwerbstätigkeit und unterliegen als solche der Einkommenssteuer (Art. 8 Abs. 1 Satzteil 1 StHG, § 27 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Aargau] vom 15. Dezember 1998 [SAR 651.100; StG/AG; Art. 18 Abs. 1 DBG [SR 642.11]).   2.2. Im vorliegenden Fall hat die Steuerkommission diverse Aufrechnungen beim selbständigen Erwerbseinkommen der Beschwerdeführer vorgenommen. Vor Bundesgericht sind im Einzelnen noch vier Aufrechnungen umstritten.   2.3. Zunächst geht es um den Leasingaufwand von Fr. 2'152.-- (für den Traktor John Deere) bzw. Fr. 3'544.-- (für das Fahrzeug Iveco Turbo Daily), den die Vorinstanzen als nicht geschäftsmässig begründet anerkannt haben.   2.3.1. Die Beschwerdeführer sind der Auffassung, bei den aufgerechneten Beträgen handle es sich um das Zinsbetreffnis, das als Schuldzins abgezogen werden könne. Sie hätten eine sofortige Abschreibung vorgenommen, weshalb die Schuldamortisation und der Zinsanteil auszuscheiden sei.   2.3.2. Unbestrittenermassen handelt es sich bei den beiden Leasingverträgen um ein Finanzierungsleasing (vgl. angefochtener Entscheid E. 1.2). Dazu hat die Vorinstanz korrekt ausgeführt, dass bei einem Finanzierungsleasing bilanziell sowohl das Leasingobjekt als auch eine den zukünftigen Leasingzahlungen entsprechende Verbindlichkeit zu erfassen sind. Angesetzt wird dabei der niedrigere Betrag aus Anschaffungs- bzw. Netto-Marktwert des Leasingguts und des Barwerts der zukünftigen Leasingzahlungen. Kosten, die bei Vertragsabschluss entstehen und durch die der Wert des Leasingguts nicht erhöht wird, dürfen nicht aktiviert werden (CONRAD MEYER/LAURA DÜNHAUPT, Leasinggeschäfte nach Swiss GAAP FER, ST 4/2009 S. 195; Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung (im Folgenden: HWP), Band "Buchführung und Rechnungslegung", 2014, S. 198).   2.3.3. Im vorliegenden Fall haben die Beschwerdeführer - wie die Vorinstanz verbindlich (vgl. E. 1.3.2 hiervor) festgestellt hat - nicht den Vertragswert des Traktors bzw. des Fahrzeugs aktiviert. Sie haben weiter nicht den Barwert ihrer Leasingverpflichtungen, sondern den gesamten Nominalbetrag ihrer Leasingraten passiviert, weshalb folgerichtig bei Zahlung der Leasingraten keine Zinskomponenten verbuchbar sind. Der Schluss der Vorinstanz, eine Verbuchung von Zinsaufwendungen bei einem Leasingverhältnis falle ausser Betracht, wenn fälschlicherweise der Bruttobetrag der gesamten Leasingzinsen in der Buchhaltung passiviert werde, ist damit nicht zu beanstanden.   2.3.4. Die Beschwerdeführer führen dazu im Wesentlichen bloss aus, ihre Verbuchungen seien "nach Gesetz, Praxis und den Vorgaben des kantonalen Steueramts erfolgt". Damit vermögen sie indes nicht rechtsgenüglich aufzuzeigen, inwiefern der angefochtene Entscheid gegen Bundesrecht verstossen soll (vgl. auch E. 1.2 und 1.3 hiervor).   2.4. Weiter umstritten ist ein von den Beschwerdeführern verbuchter Rechnungsabgrenzungsposten, nämlich die vorweggenommene Verbuchung eines Aufwands auf den Zukauf von Schweinen in der Höhe von Fr. 100'000.--.   2.4.1. Die Beschwerdeführer führen dazu aus, die Schweinekäufe hätten nicht aus dem Laufenden finanziert werden können und seien Ende 2010 noch schuldig gewesen. Der Zukauf sei 2010 als transitorische Passiven verbucht und bei der Auflösung 2011 abgebucht worden.   2.4.2. Dagegen hat die Vorinstanz überzeugend dargelegt, dass sich das von den Beschwerdeführern gebildete sog. antizipative Passivum (vorweggenommener Aufwand) als handelsrechtswidrig erweist, weshalb aufgrund des Massgeblichkeitsprinzips eine Anerkennung des entsprechenden Aufwands ausser Betracht fällt (vgl. angefochtener Entscheid E. 4.2). Mit einem antizipativen Passivum wird Aufwand des alten Jahres erfasst, der erst im neuen Jahr bezahlt wird (HWP, a.a.O., S. 171; HANDSCHIN, Rechnungslegung im Gesellschaftsrecht, 2. Aufl. 2016, Rz. 319). Hier haben die Vorinstanzen zu Recht festgestellt, es fehle der Nachweis, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2010 Schweine gekauft habe oder eine Kaufverpflichtung eingegangen sei, die erst im Folgejahr (2011) zu Zahlungsabgängen geführt habe. Daraus durfte die Vorinstanz den Schluss ziehen, die Voraussetzungen für die Verbuchung eines antizipativen Passivums seien nicht erfüllt.   2.4.3. Die Beschwerdeführer beschränken sich im Wesentlichen auf den Einwand, die Äusserungen der Vorinstanz seien eine "Fehlinterpretation" bzw. "tatsachenwidrig", ohne im Einzelnen konkret darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Bundesrecht verletzen soll (vgl. E. 1.2 hiervor).   2.4.4. Ebenso wenig zu beanstanden ist sodann der Schluss der Vorinstanz, wonach Rückstellungen handelsrechtlich nur im Hinblick auf die Folgen vergangener Ereignisse gebildet werden dürfen (HANDSCHIN, a.a.O., Rz. 789). Auch aus diesem Grund kann der Zweck, dem Schweinezyklus Rechnung zu tragen, nicht als Begründung für die Verbuchung eines antizipativen Passivums herangezogen werden.   2.5. Schliesslich ist noch die Aufrechnung eines weiteren transitorischen Passivums von Fr. 24'000.-- im Zusammenhang mit einem Pachtvertrag umstritten.   2.5.1. Dazu legen die Beschwerdeführer dar, das entgeltliche Nutzungsrecht aus dem Pachtvertrag habe bis Ende 2010 bestanden, was einen jährlichen Pachtzins von Fr. 24'000.-- ausgelöst habe. Die Auflösung der transitorischen Passiven sei im Jahr 2011 erfolgt.   2.5.2. Mit dieser Argumention verkennen die Beschwerdeführer, dass die Vorinstanz festgestellt hat, es sei kein Nachweis für das Vorliegen einer entsprechenden Verpflichtung zur Zahlung von Pachtzins erbracht worden (vgl. angefochtener Entscheid E. 5.2). Damit setzen sich die Beschwerdeführer indes nicht auseinander und reichen auch keine entsprechenden Belege ein, weshalb hier nicht ersichtlich ist, inwiefern der angefochtene Entscheid bundesrechtswidrig sein soll.   3.  Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist. Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 65 f. BGG). Es ist keine Parteientschädigung geschuldet (Art. 68 BGG).    Demnach erkennt das Bundesgericht:    1.  Die Beschwerde wird abgewiesen.   2.  Die Gerichtskosten von insgesamt Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.   3.  Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.   Lausanne, 27. März 2017  Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts  Der Präsident: Seiler  Der Gerichtsschreiber: Winiger