Bundesgericht Tribunal fédéral Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2C_1187/2016 / 2C_1188/2016 Urteil vom 2. Februar 2017 II. öffentlich-rechtliche Abteilung Besetzung Bundesrichter Seiler, Präsident, Bundesrichter Zünd, Bundesrichter Stadelmann, Gerichtsschreiber Kocher. Verfahrensbeteiligte A.________, Beschwerdeführerin, gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern. Gegenstand 2C_1187/2016 Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerjahr 2010, 2C_1188/2016 direkte Bundessteuer, Steuerjahr 2010, Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, Einzelrichter, vom 21. Oktober 2016. Erwägungen: 1. 1.1. A.________, geb. 1947, mussten aufgrund eines Unfalls beide Unterschenkel amputiert werden, weshalb sie in der Steuererklärung 2010 behinderungsbedingte Kosten von Fr. 36'253.-- geltend machte. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (KSTV/BE) anerkannte hiervon lediglich den Teilbetrag von Fr. 16'391.--. Auf Einsprache hin setzte die KSTV/BE mit Entscheiden vom 5. März 2013 das steuerbare Einkommen auf beiden Ebenen um Fr. 1'500.-- herab. Im Beschwerde- bzw. Rekursverfahren nahm die Steuerrekurskommission des Kantons Bern eine weitere Reduktion um je Fr. 100.-- vor (Entscheide vom 13. Februar 2015) und wies die Sache zur Neuveranlagung an die KSTV/BE zurück. Dagegen gelangte die Steuerpflichtige an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern. 1.2. Im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, waren verschiedenartige Mehrkosten umstritten (Mobiltelefonie, grösserer Wohnbedarf, Umbau des Badezimmers, Computer und Drucker, Zeitschriftenabonnemente, erhöhte Stromkosten, Fahrkosten, Kleider und Schuhe, Ersatzmöbel). Mit einzelrichterlichem Entscheid 100.2015.73/74 vom 21. Oktober 2016 wies das Verwaltungsgericht die Beschwerde ab und bestätigte es damit die Rückweisungsentscheide vom 13. Februar 2015. 1.3. Mit Eingabe vom 24. Januar 2017 erhebt die Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde. Sie beantragt sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Entscheids und die Zulassung der strittigen Positionen zum Abzug. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen abgesehen. Die Sache kann aufgrund offensichtlicher Unbegründetheit im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 Abs. 2 lit. a BGG entschieden werden. I. Prozessuales 2. 2.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind grundsätzlich gegeben (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 BGG; Art. 146 DBG (SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]). Die Beschwerde ist mit Blick auf das am 16. November 2016 gutgeheissene Gesuch um vorgezogene Wiederherstellung der Frist (Art. 50 Abs. 1 BGG) fristgerecht erfolgt. Der angefochtene Entscheid bestätigt einen unterinstanzlichen Rückweisungsentscheid. Da der KSTV/BE, an welche die Sache zurückgewiesen wurde, lediglich obliegt, die Veranlagung an die veränderten Umstände anzupassen (Herabsetzung des steuerbaren Einkommens um Fr. 100.--; vorne E. 1.1), stellt sich der Zwischenentscheid als (Quasi-) Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG dar. Er kann selbständig angefochten werden (BGE 142 II 20 E. 1.2 S. 24). Auf die Beschwerde ist einzutreten. Praxisgemäss eröffnet das Bundesgericht für die Bundessteuer und die Staats- und Gemeindesteuern zwei Dossiers und vereinigt die beiden Verfahren. 2.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.5 S. 157) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236). 2.3. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) und von kantonalem oder kommunalem und interkantonalem Recht prüft das Bundesgericht dagegen nur, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 142 I 99 E. 1.7.2 S. 106). 2.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.3 S. 156). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 142 I 135 E. 1.6 S. 144 f.). II. Direkte Bundessteuer 3. 3.1. Von den Einkünften einer natürlichen Person können die allgemeinen Abzüge vorgenommen werden. Darunter fallen auch die behinderungsbedingten Kosten der steuerpflichtigen Person oder der von ihr unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des BehiG (SR 151.3), soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt (Art. 33 Abs. 1 lit. h bis DBG). Das subjektive Tatbestandselement (behinderte Person) ergibt sich unmittelbar aus Art. 2 Abs. 1 BehiG, wogegen zum objektiven Element (behinderungsbedingte Kosten) das Gesetz keine nähere Umschreibung kennt. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) hat hierzu eine Verwaltungsverordnung erlassen. Das Kreisschreiben Nr. 11 vom 31. August 2005 betreffend Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten führt in Ziff. 4.2 folgendes aus: "Als behinderungsbedingt gelten die notwendigen Kosten, die als Folge einer Behinderung gemäss Ziff. 4.1 entstehen (kausaler Zusammenhang) und weder Lebenshaltungs- noch Luxusausgaben darstellen. Zu den Lebenshaltungskosten sind die Aufwendungen zu zählen, die zur Befriedigung der persönlichen Bedürfnisse dienen. Darunter fallen die üblichen Kosten für Nahrung, Kleidung, Unterkunft, Gesundheitspflege, Freizeit und Vergnügen. Aufwendungen, die den Rahmen üblicher und notwendiger Massnahmen übersteigen, nur aus Gründen der persönlichen Annehmlichkeit anfallen oder besonders kostspielig sind (Luxusausgaben wie die Anschaffung eines Renn-Rollstuhls oder der Einbau eines Schwimmbads), können nicht zum Abzug gebracht werden." 3.2. Das Bundesgericht weicht dem Grundsatze nach von einer Verwaltungsverordnung nicht ab, falls deren generell-abstrakter Gehalt eine dem individuell-konkreten Fall angepasste und gerecht werdende Auslegung der massgebenden Rechtssätze zulässt, welche diese überzeugend konkretisiert (BGE 142 II 182 E. 2.3.3 S. 191). Was das Kreisschreiben Nr. 11/2005 betrifft, hat das Bundesgericht sich diesem schon verschiedentlich angeschlossen (in der jüngeren Vergangenheit etwa im Urteil 2C_588/2011 vom 16. Dezember 2011 E. 3.4, in: StE 2012 B 27.5 Nr. 20). Es besteht kein Anlass, im vorliegenden Fall von dieser Praxis abzuweichen. 3.3. Die Steuerpflichtige legt ihre Lebenssituation ausführlich und an sich nachvollziehbar dar. Sie unterlässt es dabei allerdings, die vorinstanzlichen Feststellungen in einer Weise zu bestreiten, die den Anforderungen an die qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit genügt (Art. 106 Abs. 2 BGG). So unterbleiben jedwede Erörterungen unter dem Gesichtspunkt des Verfassungsrechts, weshalb der vorinstanzlich festgestellte Sachverhalt als unbestritten zu gelten hat und für das Bundesgericht daher verbindlich ist. Dies trifft namentlich auf die Höhe der Fahrkosten zu, mit welcher sich die Vorinstanz detailliert auseinandersetzt, ferner auf die nicht nachgewiesenen Mehrkosten für die Bekleidung, weiter auf die Kosten der Neumöblierung, die im vorangehenden Steuerjahr angefallen waren. Zu den geltend gemachten Umbaukosten (Badezimmer) erwägt die Vorinstanz, der zugelassene Abzug von Fr. 1'298.-- entspreche der Aktenlage, da der Mehrbetrag von der IV übernommen worden sei. Zudem hätte auch dieser Abzug nicht gewährt werden dürfen, da schon 2009 ein Badumbau anerkannt worden sei. Eine Korrektur zu Lasten der Beschwerdeführerin erfolgte jedoch nicht, so dass die Vorbringen der Beschwerdeführerin, das Bad habe behinderungsbedingt erneut umgebaut werden müssen, gegenstandslos sind. Was die Kosten des Mobiltelefons, jene für Computer und Drucker sowie für Zeitschriften betrifft, ist es bundesrechtlich nicht zu beanstanden, von Lebenshaltungskosten auszugehen. Auch nicht behinderte Personen vermögen diese nicht abzuziehen (Art. 34 lit. a DBG). Schliesslich trifft es zu, dass weniger die Grösse als vielmehr der Standard einer Wohnung darüber entscheidet, ob diese behindertengerecht ist. 3.4. Die Beschwerde erweist sich damit, was die direkte Bundessteuer betrifft, als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist. III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern 4. Art. 9 Abs. 2 lit. hbis StHG, den der Kanton Bern in Art. 38 Abs. 12 lit. i StG/BE überführt hat, stimmt in allen Teilen mit Art. 33 Abs. 1 lit. h bis DBG überein. Es darf auf das Gesagte verwiesen werden. IV. Kosten und Entschädigung 5. In Anbetracht der Umstände kann darauf verzichtet werden, der unterliegenden Steuerpflichtigen die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BGG). Dem Kanton Bern, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Entschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 3 BGG). Demnach erkennt das Bundesgericht: 1. Die Verfahren 2C_1187/2016 und 2C_1188/2016 werden vereinigt. 2. Die Beschwerde im Verfahren 2C_1188/2016 (direkte Bundessteuer, Steuerjahr 2010) wird abgewiesen. 3. Die Beschwerde im Verfahren 2C_1187/2016 (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerjahr 2010) wird abgewiesen. 4. Für das bundesgerichtliche Verfahren werden keine Kosten erhoben. 5. Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt. Lausanne, 2. Februar 2017 Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts Der Präsident: Seiler Der Gerichtsschreiber: Kocher