Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2P.319/2001/kil Urteil vom 15. März 2002 II. Öffentlichrechtliche Abteilung Bundesrichter Wurzburger, Präsident, Bundesrichter Müller, Bundesrichterin Yersin, Gerichtsschreiberin Müller. A.________, Beschwerdeführer, gegen Kantonale Steuerverwaltung Solothurn, Werkhofstrasse 29c, 4509 Solothurn, Kantonales Steuergericht Solothurn, Amthaus, 4500 Solothurn. Art. 9 BV (Staatssteuer 1998) (Staatsrechtliche Beschwerde gegen den Entscheid des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 22. Oktober 2001) Sachverhalt: A. Die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen erhöhte bei der Veranlagung für die Staatssteuer des Steuerjahres 1998 mit Verfügung vom 23. November 1998 den deklarierten Eigenmietwert für das Wohnhaus von A.________ von Fr. 23'4000.-- auf Fr. 33'042.--. Die dagegen erhobene Einsprache wies sie mit Entscheid vom 30. September 1999 ab. Gegen die Einspracheverfügung rekurrierte A.________ an das Kantonale Steuergericht Solothurn, wobei er erneut die Festlegung des Eigenmietwertes seines Hauses beanstandete. Mit Entscheid vom 22. Oktober 2001 wies das Steuergericht den Rekurs ab, erhöhte aber das steuerbare Einkommen im Steuerjahr 1998 von Amtes wegen um Fr. 17'233.--. B. Dagegen hat A.________ beim Bundesgericht staatsrechtliche Beschwerde erhoben. Er beantragt, den Entscheid des Steuergerichts aufzuheben (Ziff. 1), insbesondere den Mietwert des selbstbenützten Wohneigentums auf 70% des Jahresmietwertes, eventuell auf 90% festzusetzen (Ziff. 2) und das steuerbare Einkommen im Steuerjahr 1998 auf Fr. 100'801.--, abzüglich der Reduktion des Mietwertes, festzulegen (Ziff. 3). Mit letzterem Antrag wehrt sich der Beschwerdeführer dagegen, dass das Steuergericht sein steuerbares Einkommen um Fr. 17'233.-- höher festgesetzt hat als die Steuerverwaltung in ihrem Einspracheentscheid vom 30. September 1999, indem es die Rente des Beschwerdeführers aus beruflicher Vorsorge nicht zu 80%, sondern zu 100% der Besteuerung unterwarf. Das Steueramt des Kantons Solothurn und das Steuergericht beantragen, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das angefochtene Urteil des Steuergerichts ist ein kantonal letztinstanzlicher Endentscheid, der sich auf kantonales Recht stützt und gegen den auch im Bund kein anderes Rechtsmittel gegeben ist. Die staatsrechtliche Beschwerde ist daher zulässig (Art. 84 Abs. 2, Art. 86 Abs. 1 und Art. 87 OG). 1.2 Die staatsrechtliche Beschwerde ist, von hier nicht in Betracht fallenden Ausnahmen abgesehen, rein kassatorischer Natur (BGE 122 I 351 E. 1f S. 355, mit Hinweis). Soweit der Beschwerdeführer mehr beantragt als die Aufhebung des angefochtenen Entscheids, kann darauf nicht eingetreten werden. 1.3 Die Beschwerdeschrift muss gemäss Art. 90 Abs. 1 lit. b OG die wesentlichen Tatsachen und eine kurz gefasste Darlegung darüber enthalten, "welche verfassungsmässigen Rechte bzw. welche Rechtssätze und inwiefern sie durch den angefochtenen Erlass oder Entscheid verletzt worden sind". Das Bundesgericht prüft im Verfahren der staatsrechtlichen Beschwerde nur klar und detailliert erhobene und, soweit möglich, belegte Rügen. Der Beschwerdeführer hat zu erklären, welches geschriebene oder ungeschriebene verfassungsmässige Individualrecht seiner Ansicht nach verletzt worden sein soll. Wirft er der kantonalen Behörde vor, ihre Rechtsanwendung verletze Art. 9 BV, so genügt es nicht, wenn er einfach behauptet, der angefochtene Entscheid sei willkürlich; bei der Rechtsanwendungsrüge hat der Beschwerdeführer vielmehr die Rechtsnorm, die qualifiziert unrichtig angewandt bzw. nicht angewandt worden sein soll, zu bezeichnen und anhand der angefochtenen Subsumtion im Einzelnen zu zeigen, inwiefern der Entscheid offensichtlich unhaltbar ist, mit der tatsächlichen Situation in klarem und offensichtlichem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft (grundlegend: BGE 110 Ia 1 E. 2a S. 3f.; 117 Ia 10 E. 4b S. 11 f.; 125 I 492 E. 1b S. 495, je mit Hinweisen). Auf bloss allgemein gehaltene, appellatorische Kritik tritt das Bundesgericht nicht ein. Die vorliegende Beschwerdeschrift entspricht diesen Begründungsanforderungen nicht in allen Teilen. Es kann darauf nur eingetreten werden, soweit sich ihr fassbare Rügen entnehmen lassen. 1.4 Der Beschwerdeführer hat am 12. Februar 2002, nach Ablauf der Beschwerdefrist, eine weitere Eingabe an das Bundesgericht gerichtet. Diese kann nicht berücksichtigt werden, da kein zweiter Schriftenwechsel angeordnet worden ist und hiezu auch kein Anlass bestand. 2. 2.1 Nach § 27 des solothurnischen Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern vom 1. Dezember 1985 (StG) sind unter anderem die Erträge aus unbeweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (lit. b). Der Mietwert richtet sich gemäss § 28 Abs. 1 StG nach dem Wohnwert; dieser entspricht dem Betrag, den der Steuerpflichtige für die Benützung einer gleichartigen Wohnung aufwenden müsste; für die Schätzung des Wohnwertes sind Ausbau und Zustand des Gebäudes sowie die örtlichen Mietzinsverhältnisse angemessen zu berücksichtigen. Der Regierungsrat setzt die Eigenmietwerte im Verhältnis zum Wohnwert massvoll fest und passt sie nur in grösseren Zeitabständen an (§ 28 Abs. 2 StG). Der Regierungsrat hat am 28. Januar 1986 eine entsprechende Verordnung erlassen (Steuerverordnung Nr. 15). Gestützt darauf wurde der Eigenmietwert der Liegenschaft des Beschwerdeführers - ein allein stehendes Einfamilienhaus, Baujahr 1979 - aufgrund einer so genannten Einzelbewertung auf Fr. 33'042.-- festgesetzt. Inwiefern dadurch verfassungsmässige Rechte des Beschwerdeführers verletzt worden sein sollen, ist nicht erkennbar: 2.2 Der Beschwerdeführer macht nicht geltend, die kantonalen Behörden hätten bei der Festsetzung des Eigenmietwerts die Bestimmungen der Steuerverordnung Nr. 15 willkürlich angewendet. Er ist jedoch der Auffassung, dieses Verfahren führe zu rechtsungleichen Ergebnissen, da für wirtschaftlich sehr unterschiedlich starke Regionen die gleichen Annahmen getroffen worden seien. Abgesehen davon, dass die Rüge nicht hinreichend substantiiert ist, übersieht der Beschwerdeführer, dass die Steuerverordnung sehr wohl zwischen den verschiedenen Regionen unterscheidet, indem sie die solothurnischen Gemeinden in § 2 in verschiedene Gruppen aufteilt, für die jeweils unterschiedliche Ansätze gelten. Das gilt gerade auch für die so genannte Einzelbewertung, wie sie für Gebäude überdurchschnittlicher Bauart vorgesehen ist (vgl. § 5 Abs. 2 der Verordnung). 2.3 Im angefochtenen Entscheid wird ausgeführt, der von Art. 28 Abs. 2 StG geforderten "massvollen" Festsetzung des Eigenmietwerts werde in der Praxis mit der Unterschreitung des Wohn- und Marktwertes (Mietwertes) um mindestens 10% Rechnung getragen. Der Beschwerdeführer gehe selber von einem Marktmietwert seines Hauses von Fr. 36'000.-- bzw. 39'000.-- aus. Ein monatlicher Mietzins für das Haus mit Einschluss der Doppelgarage zwischen Fr. 3'000.-- und Fr. 3'250.-- erscheine keinesfalls übersetzt. Ausgehend von einem solchen Mietwert sei für eine massvolle Eigenmietwertbemessung ein oberer Wert von 90%, ausmachend somit Fr. 2'700.-- bis Fr. 2'925.--, zugrunde zu legen. Die Einzelbewertung der Veranlagungsbehörde mit einem Wert von Fr. 2'753.50 liege genau in dieser Bandbreite und sei deshalb nicht zu beanstanden. Diese Überlegung ist frei von Willkür. Der Beschwerdeführer verkennt insbesondere, dass es sich bei dem im Jahre 1993 festgesetzten und in den weiteren Steuerjahren übernommenen Betrag von Fr. 33'042.-- bereits um den für die Besteuerung massgebenden Eigenmietwert handelte und nicht um den dem Marktmietwert entsprechenden so genannten Wohnwert, so dass davon nicht noch ein zusätzlicher Abzug von 10% vorzunehmen war. Aus Art. 134 lit. c der solothurnischen Kantonsverfassung, wonach insbesondere für die Schaffung und Erhaltung von selbstgenutztem Wohnungseigentum Steuererleichterungen zu gewähren sind, lässt sich sodann kein bestimmter Prozentsatz ableiten, um den der Eigenmietwert den Marktmietwert unterschreiten muss. Auch kann darin, dass in anderen Kantonen ein höherer Einschlag gewährt wird, keine rechtsungleiche Behandlung erblickt werden; es verstösst nicht gegen das Rechtsgleichheitsgebot, wenn gleich oder ähnlich lautende kantonalrechtliche Bestimmungen in verschiedenen Kantonen verschieden gehandhabt werden. Schliesslich ist auch nicht ersichtlich, inwiefern sich das Steuergericht gesetzgeberische Befugnisse angemasst haben soll, wenn es den Eigenmietwert gemäss den Vorgaben der Steuerverordnung festsetzte. 3. Der Beschwerdeführer hatte Ende 1987 seine Arbeitsstelle aufgegeben und eine selbständige Erwerbstätigkeit begonnen. Bei seinem Austritt erhielt er vom Arbeitgeber eine Abgangsentschädigung von Fr. 400'000.--, welche zum Rentensatz besteuert wurde. Er verblieb aber als Einzelmitglied in der Pensionskasse des Arbeitgebers. Am 1. Juli 1992 liess er sich von seiner Pensionskasse einen Betrag von Fr. 350'000.-- als Teil seines BVG-Guthabens (Gesamtguthaben aus Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträgen: Fr. 926'808.--) auszahlen. In der Folge verlangte er, dass die von ihm in der Periode vom 1. November 1977 bis 31. Dezember 1985 nachgewiesenermassen an die Pensionskasse einbezahlten Beträge in der Höhe von Fr. 337'783.--, welche von den Steuern nicht hatten abgezogen werden können, von der Teilkapitalauszahlung von Fr. 350'000.-- steuerlich abzuziehen seien. Während die Veranlagungsbehörde nur einen Abzug von Fr. 157'500.-- gewähren wollte, gelangte das Steuergericht mit Urteil vom 25. September 2000 zum Ergebnis, der Beschwerdeführer könne nach § 30 Abs. 2 lit. b StG in der bis zum 31. Dezember 1994 geltenden Fassung von Kapitalleistungen, die vor dem 1. Januar 2002 fällig würden, sämtliche Beiträge, die er vor dem 31. Dezember 1985 geleistet habe, insgesamt Fr. 337'783.--, abziehen; der verbleibende Restbetrag der Kapitalauszahlung von Fr. 12'217.-- sei zum Rentensatz zu besteuern. Im vorliegenden Verfahren geht es um die Frage, ob die dem Beschwerdeführer ausbezahlte Rente aus der beruflichen Vorsorge zu 80% oder zu 100% zu besteuern ist. Gemäss § 29 Abs. 1 lit. c StG in der hier massgebenden früheren Fassung (vgl. heute § 30 Abs. 2 lit. b StG) sind Renten zu 80% steuerbar, wenn sie mindestens zu 20% auf Leistungen des Steuerpflichtigen selbst zurückzuführen sind. Im angefochtenen Urteil wird ausgeführt, bei der Kapitalauszahlung (im Jahre 1992) seien die gesamten vom Beschwerdeführer vor dem 31. Dezember 1985 geleisteten und damit steuerlich nicht abgezogenen Eigenleistungen berücksichtigt worden. Das Pensionskassenguthaben des Beschwerdeführers beinhalte damit keine Eigenleistungen mehr, die steuerlich nicht hätten abgezogen werden können. Die nach der Kapitalauszahlung noch verbliebenen Eigenleistungen hätten nur noch Fr. 77'936.-- betragen. Beim Vergleich mit dem nach der Auszahlung noch vorhandenen Pensionskassenguthaben von Fr. 576'808.-- ergebe sich ein Anteil der Eigenleistungen von noch 13,51%. Damit seien die Voraussetzungen für eine privilegierte Rentenbesteuerung (Eigenleistungen von mindestens 20%) nicht mehr erfüllt und die Rente des Beschwerdeführers sei zu 100% zu besteuern. Das steuerbare Einkommen des Beschwerdeführers erhöhe sich demzufolge um Fr. 17'233.--. Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, erschöpft sich weitgehend in rein appellatorischer Kritik, die nicht geeignet ist, die Argumentation des Steuergerichts als willkürlich erscheinen zu lassen. Zwar liesse sich auch der gegenteilige Standpunkt vertreten, nämlich dass bei der Beurteilung der Frage, ob die Rente zu 80% oder zu 100% zu besteuern sei, auf das Verhältnis der Eigenleistungen zum gesamten Altersguthaben vor dem Kapitalbezug abzustellen sei. Diese Auffassung hatte ursprünglich auch die Veranlagungsbehörde eingenommen. Nachdem der Beschwerdeführer bei der Besteuerung der Kapitalauszahlung aber die vollständige Berücksichtigung seiner Eigenleistungen verlangt hatte und er mit diesem Standpunkt beim Steuergericht durchgedrungen war, setzt er sich mit seinem früheren Verhalten in Widerspruch, wenn er heute die anteilsmässige Berücksichtigung der Eigenleistungen beansprucht. Von Willkür kann unter diesen Umständen jedenfalls nicht die Rede sein. 4. Die Beschwerde ist somit abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen. (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Demnach erkennt das Bundesgericht: 1. Die staatsrechtliche Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 2. Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt. 3. Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Kantonalen Steuerverwaltung Solothurn und dem Kantonalen Steuergericht Solothurn schriftlich mitgeteilt. Lausanne, 15. März 2002 Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin: