Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2P.320/2003 /zga Urteil vom 9. Juli 2004 II. Öffentlichrechtliche Abteilung Besetzung Bundesrichter Hungerbühler, präsidierendes Mitglied, Bundesrichter Müller, Bundesrichter Merkli, Gerichtsschreiber Matter. Parteien X.________, Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Konrad Jeker, gegen Steueramt des Kantons Solothurn, Werkhofstrasse 29c, 4509 Solothurn, Kantonales Steuergericht Solothurn, Centralhof, Bielstrasse 9, 4502 Solothurn. Gegenstand Art. 9 u. 29 BV (Nachsteuer für die Staatssteuer 1991), Staatsrechtliche Beschwerde gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 15. September 2003. Sachverhalt: A. X.________ erhielt für die Vermittlung eines Grundstückgeschäfts zwei Provisionen ausbezahlt: im Jahr 1990 eine erste von Fr. 80'000.-- und 1991 eine zweite von Fr. 120'000.--. Keine der beiden Zahlungen deklarierte er als Einkommen. Die kantonale Steuerverwaltung (jetzt: kantonales Steueramt) Solothurn erhob deshalb am 28. Mai 1996 sowohl für die kantonalen Steuern als auch für die direkte Bundessteuer Nach- und Strafsteuern. Das Bundesgericht hiess die hiergegen eingereichten Rechtsmittel in letzter Instanz wegen Verletzung des rechtlichen Gehörs gut (2P.267/1999 und 2A.461/1999). Darauf traf das Steuergericht des Kantons Solothurn am 22. Oktober 2001 einen neuen Entscheid, mit welchem es die Nach- und Strafsteuerpflicht bejahte und die Sache zur betragsmässigen Neufestsetzung an die Veranlagungsbehörde zurückwies. Auf die hiergegen erhobenen Rechtsmittel trat das Bundesgericht nicht ein, weil es sich beim angefochtenen Entscheid um einen Zwischenentscheid handelte, der keinen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirkte (2P.68/2002 und 2A.125/2002). Am 16. April 2002 verfügte das Steueramt für die Staatssteuer 1991 eine Nachsteuer von Fr. 9'361.15 und eine Strafsteuer von Fr. 826.95 sowie für die direkte Bundessteuer 1991/92 eine Nachsteuer von Fr. 211.20 und eine Busse in gleicher Höhe. Das Steuergericht schützte diesen Entscheid auf Beschwerde hin. B. Am 12. Dezember 2003 hat X.________ staatsrechtliche Beschwerde an das Bundesgericht erhoben. Er beantragt, den steuergerichtlichen Entscheid vom 15. September 2003 aufzuheben, soweit er sich auf die Nachsteuer für die Staatssteuer 1991 bezieht. Gerügt wird ein Verstoss gegen das Willkürverbot sowie eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Das Steueramt und das Steuergericht schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Mit Replik vom 15. April 2004 hält X.________ an seinen Begehren fest. Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Der Entscheid des Kantonalen Steuergerichts Solothurn bezüglich der Festsetzung der Nachsteuer zur Staatssteuer ist ein letztinstanzlicher kantonaler Endentscheid, gegen den auch auf Bundesebene kein ordentliches Rechtsmittel zur Verfügung steht. Die staatsrechtliche Beschwerde ist somit zulässig (Art. 84 Abs. 2, Art. 86 Abs. 1 und Art. 87 OG). Der Beschwerdeführer, der zur Bezahlung der Nachsteuer verpflichtet worden ist, ist zur staatsrechtlichen Beschwerde legitimiert (Art. 88 OG). 1.2 Auf eine staatsrechtliche Beschwerde kann nur eingetreten werden, wenn sie den Begründungsanforderungen von Art. 90 Abs. 1 lit. b OG genügt. Danach muss die Beschwerdeschrift die wesentlichen Tatsachen und eine kurz gefasste Darlegung darüber enthalten, welche verfassungsmässigen Rechte bzw. welche Rechtssätze und inwiefern sie durch den angefochtenen Erlass oder Entscheid verletzt worden sein sollen. Klar und detailliert ist insbesondere eine Verletzung des Willkürverbots (Art. 9 BV) geltend zu machen (vgl. BGE 127 III 279 E. 1c S. 282; 127 I 38 E. 3c und 4 S. 43; je mit weiteren Hinweisen). Es kann hier offen bleiben, inwiefern die Beschwerdeschrift diesen Anforderungen genügt, weil die Beschwerde auf jeden Fall unbegründet ist. 2. 2.1 Der Beschwerdeführer rügt einen Verstoss gegen Art. 9 BV. Willkürlich und aktenwidrig sei einerseits die Sachverhaltsfeststellung, aus der das Steuergericht auf das Bestehen eines Treuhandverhältnisses zwischen ihm und dem wahren Berechtigten an der Provision geschlossen habe. Unhaltbar sei andererseits die vom Steuergericht vorgenommene Rechtsanwendung, weil es bei der Nachsteuer nicht wie bei der Strafsteuer davon ausgegangen sei, der Beschwerdeführer habe von der erhaltenen Teilzahlung von Fr. 80'000.-- den Betrag von Fr. 70'000.-- an den wahren Berechtigten weitergeleitet. 2.2 Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts verfügt der Sachrichter im Bereich der Beweiswürdigung über einen weiten Ermessensspielraum. Das Bundesgericht greift auf staatsrechtliche Beschwerde wegen willkürlicher Beweiswürdigung hin nur ein, wenn die Beweiswürdigung offensichtlich unhaltbar ist, mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, auf einem offenkundigen Versehen beruht oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft (BGE 120 Ia 31 E. 4b S. 40). Willkür in der Rechtsanwendung liegt nach der Rechtsprechung nicht schon vor, wenn eine andere Lösung ebenfalls vertretbar erscheint oder sogar vorzuziehen wäre. Das Bundesgericht weicht vom Entscheid der kantonalen Behörde nur ab, wenn dieser offensichtlich unhaltbar ist, zur tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtssatz krass verletzt oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft. Vorausgesetzt ist sodann, dass nicht bloss die Begründung des Entscheides, sondern auch das Ergebnis unhaltbar ist (BGE 128 II 259 E. 5 S. 280 f., mit Hinweisen). 2.3 Die Ausführungen des Beschwerdeführers, er habe nie ein Treuhandverhältnis behauptet, sind aktenwidrig, wie das Steueramt in seiner Vernehmlassung (S. 3 Ziff. II/3-5) überzeugend darlegt. Von einer willkürlichen Sachverhaltsfeststellung in diesem Zusammenhang kann deshalb keine Rede sein. In der vorliegenden Beschwerde wird nun geltend gemacht, es habe kein Treuhand-, sondern ein Stellvertretungsverhältnis bestanden. Es kann offen bleiben, ob es sich dabei um ein unzulässiges Novum handelt (vgl. BGE 113 Ia 407 E. 1 S. 408; Walter Kälin, Das Verfahren der staatsrechtlichen Beschwerde, 2. Auflage, Bern 1994, S. 369 ff.). Denn im einen wie im anderen Fall wäre die (Nach-)Besteuerung des Beschwerdeführers nur dann nicht gerechtfertigt gewesen, wenn es ihm gelungen wäre, das behauptete Verhältnis einwandfrei zu belegen (vgl. StR 2003 368 E. 5.2; ASA 68, 746 E. 3a, 65 397 E. 2b; je mit weiteren Hinweisen). Das Steuergericht hat festgehalten, dass der erforderliche Nachweis vorliegend nicht erbracht worden sei. Dafür hat es sich insbesondere auf Folgendes gestützt: Es habe kein schriftlicher Beleg aus der Zeit der angeblichen Begründung des Verhältnisses bestanden. Es soll zwar "eine Art Vertrag" abgeschlossen worden sein, aber nur "auf einem Blatt", das nicht mehr auffindbar sei. Zudem seien die Aussagen des Beschwerdeführers teilweise widersprüchlich, teilweise stimmten sie nicht mit den vorgelegten Unterlagen überein. Die durch den angeblich Berechtigten eingereichten Angaben und Unterlagen hätten die Unklarheiten und Unstimmigkeiten nicht auszuräumen vermocht (vgl. E. 4d und 4e des angefochtenen Entscheids). Der Beschwerdeführer bringt nichts vor, was diese Feststellungen als falsch oder gar willkürlich erscheinen lassen könnte. Ist die Vereinnahmung der interessierenden Provision für einen Dritten aber nicht nachgewiesen worden, so ist sie dem Beschwerdeführer zuzurechnen und von diesem als Einkommen zu versteuern. Eine unzulässige Umkehr der Beweislast liegt darin nicht, weil die Beweislast für steuermindernde Tatsachen (hier: Vereinnahmung zugunsten eines Dritten) bei demjenigen liegt, der das Entgelt für eine auf Erwerb ausgerichtete Tätigkeit bezieht (hier: der Beschwerdeführer). Mithin hat der Beschwerdeführer die steuerlichen Folgen zu tragen, die daraus resultieren, dass die behauptete Entgegennahme der Provision für einen Dritten ohne Beweis geblieben ist. Unter diesen Umständen ist eine willkürliche Sachverhaltsfeststellung oder Rechtsanwendung bei der Erhebung der Nachsteuer ohne weiteres zu verneinen. 3. Der Beschwerdeführer rügt im Weiteren eine Verletzung des rechtlichen Gehörs, insbesondere weil das Steuergericht aufgrund der Akten entschieden habe, ohne eine öffentliche Hauptverhandlung durchzuführen und ohne ihm Gelegenheit zu geben, sich zum Beweisergebnis zu äussern. Zum vornherein unzutreffend ist diese Argumentation insoweit, als sich der Beschwerdeführer auf strafprozessuale Verfahrensgrundsätze und Beweisregeln beruft (Art. 6 Ziff. 1 EMRK bzw. Art. 30 Abs. 3 BV sowie Art. 32 Abs. 2 BV). Im Nachsteuerverfahren gelten diese nicht und scheidet insbesondere die Berufung auf Art. 6 Ziff. 1 EMRK aus (vgl. u.a. StE 1997 B 92.51 4 E. 2; ASA 65 386 E. 1b; je mit weiteren Hinweisen). Daran ändert auch nichts, dass Nachsteuer und Busse im gleichen Verfahren erhoben werden. Art. 30 Abs. 3 BV behält gesetzliche Ausnahmen vom Anspruch auf öffentliche Gerichtsverhandlung und Urteilsverkündung im Weiteren ausdrücklich vor (vgl. § 162 des Steuergesetzes des Kantons Solothurn vom 1. Dezember 1985). Nur die Regeln des Steuer(veranlagungs)verfahrens kommen bei der Erhebung der Nachsteuer zur Anwendung. In dieser Hinsicht ist eine Gehörsverletzung hier nicht ersichtlich. Das gilt umso mehr, als der Beschwerdeführer seit dem ersten Entscheid des Steuergerichts Gelegenheit hatte, sich (mündlich oder schriftlich) mehrmals eingehend zu äussern und Belege vorzulegen. Auch vom angeblichen Treu- bzw. Auftraggeber wurden Erklärungen und Dokumente eingereicht. Schriftliche Belege aus der Zeit der behaupteten Vertragsbegründung sind jedoch nicht (mehr) vorhanden. Zudem verbleiben Widersprüche, Unklarheiten und Unstimmigkeiten (vgl. dazu oben E. 2.3). Unter diesen Umständen konnte das Steuergericht in Bezug auf die Nachsteuer ohne Willkür bzw. Gehörsverletzung annehmen, die zusätzlich beantragten Beweismassnahmen seien nicht geeignet, den geforderten einwandfreien Nachweis des behaupteten Treuhand- oder Stellvertretungsverhältnisses zu erbringen. Weshalb es dazu verpflichtet gewesen sein sollte, vor dem Entscheid in der Sache förmlich über die beantragte Zeugenbefragung zu entscheiden, ist unerfindlich. Der Beschwerdeführer vermag keine Vorschrift zu nennen, die solches gebieten würde, und er hat auch nicht dargelegt, dass das Steuergericht ihm eine entsprechende Zusicherung abgegeben hätte. Der anwaltlich vertretene Beschwerdeführer musste wissen, dass der Entscheid über die Abnahme weiterer Beweise auch im Rahmen des Endentscheides ergehen konnte. 4. Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als unbegründet, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der unterliegende Beschwerdeführer kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 und 153a OG). Demnach erkennt das Bundesgericht: 1. Die staatsrechtliche Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 2. Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt. 3. Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem kantonalen Steueramt und dem kantonalen Steuergericht Solothurn schriftlich mitgeteilt. Lausanne, 9. Juli 2004 Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts Das präsidierende Mitglied: Der Gerichtsschreiber: