5 StR 347/06 BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL vom 31. Juli 2007 in der Strafsache gegen wegen Untreue - 2 - Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 31. Ju-li 2007, an der teilgenommen haben: Richter H344ger als Vorsitzender, Richter Dr. Raum, Richter Dr. Brause, Richter Schaal, Richter Prof. Dr. J344ger als beisitzende Richter, Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof , Richterin als Vertreter der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt als Verteidiger, Justizhauptsekret344rin als Urkundsbeamtin der Gesch344ftsstelle, - 3 - f374r Recht erkannt: Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landge-richts Berlin vom 24. Oktober 2005 wird verworfen. Der Beschwerdef374hrer hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen. 226 Von Rechts wegen 226 G r 374 n d e 1 Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Untreue zu einer Geld-strafe von 240 Tagess344tzen zu je 220 200 verurteilt. Die mit Verfahrensr374gen und der Sachr374ge gef374hrte Revision des Angeklagten ist aus den Gr374nden der Antragsschrift des Generalbundesanwalts unbegr374ndet. Der Er366rterung bedarf lediglich Folgendes: 1. Das Landgericht hat im Wesentlichen folgende Feststellungen ge-troffen: 2 Der Angeklagte war Mitglied des Vorstands der L. 226 Girozentrale 226 (im Folgenden: L ). In dieser Funktion war er mitverant-wortlich f374r die im Jahr 2000 erfolgte R374ckabwicklung eines notleidend ge-wordenen Immobilienfonds in der Rechtsform einer Gesellschaft b374rgerlichen Rechts. Es handelte sich dabei um einen im Dezember 1993 von der L. unter der Bezeichnung 204G. Fonds 223 plazierten geschlossenen Immo-bilienfonds. Die L. haftete den Fondszeichnern (Neugesellschaftern), zu 3 - 4 - denen auch der Angeklagte selbst und der gesondert Verfolgte B. geh366r-ten, sowohl wegen positiver Vertragsverletzung als auch aus Prospekthaf-tung, da die Fondszeichner im Dezember 1993 mangelhaft beraten worden waren. Dem Angeklagten war aus einem Gutachten der Wirtschaftspr374-fungsgesellschaft K. bekannt, dass die Schadensersatzanspr374che der H366he nach auf das negative Interesse gerichtet waren, die Fondszeichner also verlangen konnten, so gestellt zu werden, als h344tten sie sich nicht an diesem Fonds beteiligt. Die Gesch344digten waren f374r erlittene Nachteile zu entsch344digen, sollten aber aus dem sch344digenden Ereignis keinen Gewinn erzielen. Steuervorteile der Anleger waren bei der Schadensbemessung zu ber374cksichtigen. Gleichwohl schlug der Angeklagte im November 2000 im Rahmen der von ihm selbst mitentwickelten Gesamtr374ckabwicklungsl366sung vor, allen Fondszeichnern als Gegenleistung f374r die R374ck374bertragung ihrer Gesellschaftsanteile einen Betrag in H366he von 75 % des Nominalwertes der Anteile zu zahlen. Dabei verschleierte er gegen374ber den zur Entscheidung 374ber die Fondsabwicklung berufenen 374brigen Vorstandsmitgliedern den f374r die Bemessung des Kaufpreises wichtigen Umstand der unterlassenen Ge-genrechnung der Steuervorteile der Fondszeichner und erweckte zus344tzlich bewusst den falschen Eindruck, die Fondszeichner m374ssten mit der Aber-kennung der Steuervorteile rechnen oder tr374gen ein dementsprechendes erhebliches Risiko. In der Folgezeit erhielt der hierin eingeweihte gesondert Verfolgte B. , ein leitender Mitarbeiter der L. , f374r seinen Gesellschafts-anteil im Nominalwert von 130.000 DM einen Betrag von 97.500 DM (75 % des Nominalwertes), obwohl er allein f374r das Jahr 1993 aus den Verlustzu-weisungen seiner Beteiligung einen Vorteil in H366he von 374ber 154.000 DM erzielt hatte (UA S. 39, 182). 2. Das Landgericht hat die Nachteilszuf374gung im Sinne des 247 266 StGB darin gesehen, dass der Angeklagte bewirkt hat, dass bei der Festlegung der Bedingungen f374r den R374ckkauf der Fondsanteile die von B. erlangten Steuervorteile nicht ber374cksichtigt wurden. Dabei hat die Strafkammer bei ihrer Schadensberechnung die Rechtsprechung des Bun- 4 - 5 - desgerichtshofes in Zivilsachen zugrunde gelegt, nach der bei der Bemes-sung des Schadensersatzes bei einer steuerbeg374nstigten Verm366gensanlage unter Beachtung der Grunds344tze zur Vorteilsausgleichung f374r die Anrech-nung m366glicher Steuervorteile, die ein Fondszeichner bzw. Anleger durch den Kauf von Fonds- bzw. Kommanditanteilen erlangt hat, im Hinblick auf den h344ufig unverh344ltnism344337igen Aufwand einer exakten Errechnung der Steuervorteile (vgl. BGH NJW 2006, 499; NJW 1984, 2524; jeweils m.w.N.) regelm344337ig kein Raum ist (vgl. BGHZ 74, 103, 113 ff.). Das Landgericht hat aber die Voraussetzungen des allgemein anerkannten Ausnahmefalls bejaht, dass der Kapitalanleger durch seine Beteiligung ihm endg374ltig verbleibende so au337ergew366hnliche Steuervorteile erlangt hat, so dass ihm diese abwei-chend von der Regel billigerweise angerechnet werden m374ssen (vgl. BGH NJW-RR 1990, 229, 230; 1986, 1102, 1104; NJW 1984, 2524). Dagegen ist aus Rechtsgr374nden nichts einzuwenden. 5 a) Nach den getroffenen Feststellungen hat der gesondert Verfolgte B. f374r seinen Fondsanteil in H366he von 130.000 DM allein f374r das Jahr 1993 aus den Verlustzuweisungen seiner Beteiligung einen Vorteil in H366he von 374ber 154.000 DM erzielt und bereits damit einen au337ergew366hnlich hohen Steuervorteil im Sinne der genannten Rechtsprechung erlangt. b) Der Anrechnung der Steuervorteile steht auch kein Nachzahlungs-anspruch der Finanzbeh366rden gegen374ber, so dass die Steuervorteile dem gesondert Verfolgten B. endg374ltig verbleiben. 6 aa) Die R374ckabwicklung des Fonds stellte kein r374ckwirkendes Ereignis im Sinne von 247 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dar, das steuerliche Wirkung f374r die Vergangenheit hatte (vgl. R374sken in Klein, AO 9. Aufl. 247 175 Rdn. 54). Denn die M366glichkeit des Werbungskostenabzugs gem344337 247 2 Abs. 2 Nr. 2, 247 9 EStG im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung (247 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG) steht nicht unter dem materiellrechtlichen Vorbehalt (vgl. hierzu BFH/NV 2004, 154), dass der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut be- 7 - 6 - h344lt. Die Voraussetzungen des 247 175 Abs. 2 Satz 1 AO lagen ebenfalls nicht vor. bb) Die R374ckabwicklung des Fonds f374hrte auch nicht dazu, dass die Fondsbeteiligung nachtr344glich als gewerblicher Grundst374ckshandel umzu-qualifizieren war. Bei einer Beteiligungsquote von 226 wie hier 226 unter 10 % sieht die Finanzverwaltung die Ver344u337erung der Anteile an einer BGB-Gesellschaft nicht als gewerblichen Grundst374ckshandel an (UA S. 30 f., 182; BMF-Schreiben vom 24. Februar 2004 226 IV A 6 226 S 2240 226 26/03, BStBl I 2004, 434 Rdn. 14, 18). Demgem344337 haben die Finanz344mter auch keinem der von der Strafkammer geh366rten Fondszeichner nachtr344glich die Steuervorteile wieder aberkannt (UA S. 40). Vielmehr sind die betreffenden Steuerbescheide bestandskr344ftig geblieben (UA S. 183). 8 9 cc) Auch eine Steuerbarkeit der an die Fondszeichner geleisteten Zah-lungen als der Einkommensteuer unterliegende Eink374nfte besteht nicht. Eine solche ergibt sich hier auch nicht aus 247 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 247 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 247 23 Abs. 1 Satz 1 EStG oder 247 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG (vgl. BGH NJW 2006, 2042, 2043 f.; NJW 2006, 499; BFH BStBl II 2002, 796, 797 f. = BFHE 198, 425, 429 f.; BStBl II 1986, 747, 748 = BFHE 147, 176, 178; Drenseck in Schmidt, EStG 26. Aufl. 247 9 Rdn. 24 ff., 65, 67; 247 21 Rdn. 65 204Schadensersatz223; Loritz/Wagner, ZfIR 2003, 753, 760 f.; jeweils m.w.N.; vgl. auch BFH BStBl II 1993, 96, 97; 1993, 748, 749). Insbesondere handelte es sich bei den zugewendeten Betr344gen nicht um Eink374nfte aus Vermietung und Verpachtung (247 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Denn die Zah-lungen dienten nicht der Erstattung von Werbungskosten (vgl. BGH NJW 2006, 499, 500). Vielmehr handelte es sich bei den Betr344gen um das Entgelt f374r den R374ckerwerb der Fondsanteile zur Abwendung der Geltendmachung von Schadensersatzanspr374chen und damit im Ergebnis um die R374ckzahlung der Anschaffungskosten f374r den Anteilserwerb der Fondszeichner (vgl. BFH BStBl II 2002, 796, 797 m.w.N.). Die Zahlungen sind auch nicht als Entsch344-digungen im Sinne von 247 24 Abs. 1 Buchstabe a EStG im Rahmen der Ein- - 7 - kunftsart Vermietung und Verpachtung zu qualifizieren. Denn nach den Ur-teilsfeststellungen dienten sie nicht als Ausgleich f374r einen durch ein scha-denstiftendes Ereignis eingetretenen Verlust von Einnahmen, welche die Fondszeichner ohne das Ereignis bezogen h344tten (vgl. BFH BStBl II 1987, 386, 387; Stuhrmann in Bl374mich, EStG 75. Erg344nzungslieferung Juli 2002, 247 24 Rdn. 12; Seeger in Schmidt aaO 247 24 Rdn. 4 m.w.N.), sondern waren Gegenleistung f374r die R374ck374bertragung der Einnahmequelle Fondsanteil auf den urspr374nglichen Ver344u337erer (vgl. BGH NJW 2006, 499, 500 f.). dd) Die Freistellung der Fondszeichner von der anteiligen quotalen Haftung f374hrte bei diesen, die f374r die vor ihrem Eintritt in die Gesellschaft entstandenen Verbindlichkeiten ohnehin nicht hafteten (vgl. BGH NJW 2003, 1803, 1805), nicht zu steuerpflichtigen Eink374nften im Sinne von 247 8 Abs. 1, 247 21 EStG. Es fehlte am Zufluss von G374tern als steuerbegr374ndendem Erfor-dernis des Einnehmens (vgl. Kichhof in Kirchhof, EStG 5. Aufl. 247 8 Rdn. 22) im Rahmen der 334berschusseinkunftsart (247 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG) Vermietung und Verpachtung (247 21 EStG). 10 c) Schlie337lich ist auch kein Fall gegeben, bei dem nach der neueren Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes eine Anrechnung der Steuervor-teile dann ausscheidet, wenn der Gesch344digte sich an einem anderen steu-erbeg374nstigten Projekt beteiligt h344tte, falls er ordnungsgem344337 unterrichtet worden w344re (vgl. BGH NJW 2006, 2042; BGH, Urteil vom 24. April 2007 226 XI ZR 17/06, zur Ver366ffentlichung in BGHZ vorgesehen). Allein die generel-le Annahme, im Regelfall h344tte der Gesch344digte eine andere steuerbeg374ns-tigte Anlage get344tigt, kann die Nichtanrechnung der Vorteile nicht rechtferti-gen. Vielmehr kommt es auf die Pr374fung im Einzelfall an, wie sich die Ver-m366genslage des Gesch344digten bei Abstandnahme von der Verm366gensanla-ge entwickelt h344tte. Hier hat das Landgericht ausdr374cklich festgestellt, dass keiner der Fondszeichner behauptet hat, ihm h344tte eine andere konkrete Al-ternativanlage zur Verf374gung gestanden (UA S. 183). Auch sonst bestehen nach den Urteilsfeststellungen keine Anhaltspunkte f374r die Annahme, dass 11 - 8 - B. in eine vergleichbare Geldanlage investiert h344tte. Im Jahre 1993 be-standen erhebliche Schwierigkeiten, den Fonds zu plazieren. Er musste im Zeitraum vom 21. bis zum 31. Dezember 1993 vertrieben werden und wurde deshalb bekannten Pers366nlichkeiten aus dem Bankenbereich angeboten, die sich auf einer relativ schmalen Informationsbasis kurzfristig zu einer solchen Anlage entschlie337en konnten (UA S. 57). H344ger Raum Brause Schaal J344ger
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