5 StR 580/03 - 5. Strafsenat

5 StR 580/03 BUNDESGERICHTSHOFIM NAMEN DES VOLKESURTEILvom 5. Februar 2004in der Strafsachegegenwegen Steuerhinterziehung - 2 -Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom5. Februar 2004, an der teilgenommen haben:Vorsitzende Richterin Harms,Richter Häger,Richter Dr. Raum,Richter Dr. Brause,Richter Schaalals beisitzende Richter,Bundesanwaltals Vertreter der Bundesanwaltschaft,Justizangestellteals Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, - 3 -für Recht erkannt:Die Revision der Staatsanwaltschaft gegen das Urteil desLandgerichts Düsseldorf vom 31. Juli 2003 wird mit derMaßgabe verworfen, daß der Angeklagte wegen Steuer-hinterziehung in 19 Fällen zu einer zur Bewährung ausge-setzten Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteiltist. In den Fällen 8, 16 und 22 der Urteilsgründe wird derAngeklagte freigesprochen; insoweit hat die Staatskassedie Kosten des Verfahrens und die notwendigen Auslagendes Angeklagten zu tragen.Die Kosten des Revisionsverfahrens und die dadurch demAngeklagten entstandenen notwendigen Auslagen fallender Staatskasse zur Last.– Von Rechts wegen –G r ü n d e Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in22 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt, derenVollstreckung zur Bewährung ausgesetzt worden ist.Die Beschwerdeführerin wendet sich mit ihrer auf den Rechtsfolgen-ausspruch beschränkten Revision, die vom Generalbundesanwalt nicht ver-treten wird, sowohl gegen die im einzelnen verhängten Strafen als auch ge-gen die Strafaussetzung zur Bewährung. - 4 -I.1. Nach den Feststellungen betrieb der Angeklagte in den Jah-ren 1992 bis 1999 unter dem Namen eines Freundes, der als „Strohmann“fungierte, ein Küchenstudio mit mehreren Filialen in Düsseldorf. Eine ord-nungsgemäße Buchführung gab es von Anfang an nicht. Dementsprechendwurden in den betreffenden Jahren weder für den Betrieb noch für den ver-meintlichen oder gar den faktischen Inhaber zutreffende Steuererklärungenabgegeben. Vielmehr reichte der Strohmann – soweit er den steuerlichenPflichten überhaupt nachkam – jeweils in Abstimmung mit dem AngeklagtenUmsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteuererklärungen 1994 bis 1998,Gewerbesteuererklärungen 1996 und 1997 sowie – unter seinem Namen –Einkommensteuererklärungen 1992 bis 1998 beim Finanzamt ein, die auf freierfundenen Zahlen beruhten. Die nach Festsetzung der jeweiligen Steuernzu zahlenden Beträge entrichtete der Angeklagte an die Finanzkasse.Im Oktober 1999 wurde das Steuerstrafverfahren gegen den Ange-klagten eingeleitet. Aufgrund von Schätzungen wurden die verkürzten Steu-ern (Umsatzsteuer, Gewerbesteuer und Einkommensteuer 1992 bis 1999)mit insgesamt 5,4 Millionen DM ermittelt. Die nach Betriebsprüfung erlasse-nen Steuerbescheide sind bestandskräftig geworden. Der Angeklagte hatbislang auf die Steuerschuld 450.000 DM bezahlt; nach den Feststellungenbestehen zur Zeit noch offene Steuerforderungen in Höhe von insgesamt2,5 Millionen nrnn !nr"$#&%'%n)(%r-fahndung getroffenen Sachverhaltsfeststellungen hat der Angeklagte in derHauptverhandlung ein umfassendes Geständnis abgelegt und seine Verant-wortung für sämtliche steuerlichen Verpflichtungen in dem Unternehmen ein-geräumt.2. Das Landgericht hat sämtliche Einzelfälle rechtlich als vollendeteSteuerhinterziehungen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO gewertet, ungeachtet desUmstands, daß der Angeklagte nach Einleitung des Steuerstrafverfahrens im - 5 -Oktober 1999 nicht mehr verpflichtet war, Steuererklärungen abzugeben (vgl.BGHSt 47, 8; BGHR AO § 393 Abs. 1 Erklärungspflicht 2 und 3). Da dasJahr 1999 zu diesem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen war, bestand für diejeweiligen Jahressteuererklärungen 1999 ohnehin noch keine strafbewehrteVerpflichtung zur Abgabe (§ 149 Abs. 2 AO). Insoweit wäre allenfalls einSchuldspruch wegen der nicht erklärten Umsätze in den Monaten Januar bisAugust oder möglicherweise auch noch September 1999 in den jeweiligenUmsatzsteuervoranmeldungen in Betracht gekommen. Alle übrigen Maß-nahmen des Angeklagten, soweit sie die wahren steuerlichen Verhältnisseverschleiern sollten – etwa die unordentliche Buchführung –, warenim Hinblick auf die Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuerhinterzie-hung 1999 lediglich Vorbereitungshandlungen. Im übrigen hat das Landge-richt offenkundig nicht geprüft, ob die durch Unterlassen begangenen Ein-kommen- und Gewerbesteuerhinterziehungen der Vorjahre – insbesonderefür 1998 – überhaupt schon vollendet waren, als das Steuerstrafverfahrengegen den Angeklagten eingeleitet wurde. Dazu hätte es der Nachprüfungbedurft, ob die jeweiligen Veranlagungsarbeiten im Bezirk des zuständigenFinanzamts im großen und ganzen abgeschlossen waren, anderenfalls wärees insoweit beim Versuch der Steuerhinterziehung geblieben (vgl. BGHSt 47,138 m.w.N.).3. Bei der Strafzumessung ist das Landgericht vom Strafrahmen des§ 370 Abs. 3 Nr. 1 AO für jeden Einzelfall ausgegangen, ohne beim Tatbe-standsmerkmal des „großen Ausmaßes“ zwischen den einzelnen Fällen nachder Höhe der Steuerverkürzung (zwischen 47.357,-- DM Gewerbesteu-er 1998 und rund 860.000 DM Einkommensteuer 1995) zu differenzieren. Eshat sodann unter Bedacht auf die frühzeitige Kooperation des Angeklagtenim Ermittlungsverfahren und sein umfassendes Geständnis in der Hauptver-handlung 22 Einzelstrafen zwischen sechs und elf Monaten ausgeworfen unddaraus die zur Bewährung ausgesetzte Gesamtfreiheitsstrafe gebildet. - 6 -II.Die Beschwerdeführerin hält die „Einsatzstrafen sowie die Strafaus-setzung zur Bewährung“ für unvertretbar. Die erkannten Strafen lösten sichvon ihrer Bestimmung, einen gerechten Schuldausgleich zu schaffen; im üb-rigen greift sie einzelne Strafzumessungserwägungen des Tatrichters an undrügt, daß § 56 Abs. 3 StGB nicht erörtert worden sei.Das Rechtsmittel der Staatsanwaltschaft führt lediglich gemäߧ 301 StPO zum Freispruch in drei Fällen, bleibt im übrigen jedoch ohne Er-folg.1. Die Beschränkung der Revision auf den Rechtsfolgenausspruch istunwirksam, da Schuldspruch und Strafzumessung so eng miteinander ver-knüpft sind, daß eine getrennte Überprüfung hier nicht möglich ist (vgl.BGHSt 46, 257, 259).a) Die rechtliche Nachprüfung des Schuldspruchs deckt die oben be-zeichneten Fehler im Hinblick auf die Einkommen-, Gewerbe- und Umsatz-steuer 1999 auf. Bei Aufdeckung der vom Angeklagten begangenen Steuer-hinterziehungen bestanden für das Steuerjahr 1999 noch keine Erklärungs-pflichten (§ 149 Abs. 2 AO). Nach Einleitung des Steuerstrafverfahrens imOktober 1999 ergingen in der Folgezeit Schätzungsbescheide. Es ist nichtersichtlich, inwieweit der Angeklagte, der hinsichtlich der strafbefangenenSteuerjahre ohnehin nicht mehr mit Zwangsmitteln zur Mitwirkung veranlaßtwerden konnte (§ 393 Abs. 1 AO) und der andererseits im Ermittlungsverfah-ren gegenüber der Steuerfahndung kooperativ war, strafrechtlich relevanteSteuererklärungen zur Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer 1999 nochabgegeben haben sollte. Es ist zu besorgen, daß das Landgericht im Hinblickauf das Recht der Finanzverwaltung, die Besteuerungsgrundlagen auch nachEinleitung eines Steuerstrafverfahrens durch Schätzung zu ermitteln und dasBesteuerungsverfahren durchzuführen, nicht bedacht hat, daß Betriebs- und - 7 -Steuerfahndungsberichte, die anderen Grundsätzen verpflichtet sind, auchbei geständigen Angeklagten nicht unbesehen auf das Steuerstrafverfahrenübertragen werden dürfen (vgl. BGHR AO § 370 Abs. 1 Berechnungsdar-stellung 2, 3, 5, 9). Der aufgezeigte Rechtsfehler führt nach § 301 StPO zu-gunsten des Angeklagten zur Aufhebung des Schuldspruchs wegen Steuer-hinterziehung in drei Fällen; damit entfallen die insoweit ausgeworfenendrei Einzelstrafen von jeweils sechs Monaten.b) Im übrigen hat die Nachprüfung des Schuldspruchs keinendurchgreifenden Rechtsfehler ergeben. Zwar sind weder die Schätzungs-grundlagen noch die Schätzungsmethoden nachprüfbar dargestellt (vgl.BGH wistra 2001, 266 und 2001, 308; Harms in: Gedächtnisschrift für EllenSchlüchter, 2002, S. 451 ff. m.w.N.); der Angeklagte war indessen im we-sentlichen geständig und hat die verkürzten Steuern anerkannt, so daß derMangel in der Darstellung des angefochtenen Urteils hinzunehmen ist.2. Die Nachprüfung des Strafausspruchs hat letztlich keinen Rechts-fehler zum Vorteil oder zum Nachteil des Angeklagten ergeben.a) Zwar begegnet es rechtlichen Bedenken, daß das Landgericht je-weils den Strafrahmen des besonders schweren Falles nach § 370 Abs. 3Nr. 1 AO einheitlich auf alle Fälle angewandt hat, ohne die Regeltatbeständeim Einzelfall zu prüfen und auszufüllen. Der Blick nur auf den Gesamtscha-den einer Serie von Steuerhinterziehungen genügt nicht, auch für jeden Falldas „große Ausmaߓ zu bejahen ungeachtet des im einzelnen verursachtenSchadens. Indes ist auszuschließen, daß die Strafzumessung jeweils aufdiesem Rechtsfehler beruht. Dies gilt auch, soweit die Revision der Staats-anwaltschaft zugunsten des Angeklagten wirkt; denn die Einzelstrafen haltensich durchweg im unteren Bereich des Normalstrafrahmens.b) Dasselbe gilt für die Verkürzungsfälle, in denen möglicherweisekeine Vollendung eingetreten ist, falls die Veranlagungsarbeiten im zuständi- - 8 -gen Finanzamtsbezirk noch nicht abgeschlossen waren, als das Steuerstraf-verfahren eingeleitet wurde (insbesondere Einkommensteuer und Gewerbe-steuer 1998). Selbst wenn das Landgericht insoweit eine Strafrahmenver-schiebung vorgenommen hätte, ist auszuschließen, daß diese Fälle ange-sichts des Gesamtzusammenhangs, in dem die Taten begangen wurden,noch milder geahndet worden wären.c) Die Aufhebung des Schuldspruchs in den Fällen der Einkommen-,Gewerbe- und Umsatzsteuerverkürzung 1999 läßt zwar die drei Einzelstrafenvon je sechs Monaten entfallen. Indes führt dies nicht zur Aufhebungder Gesamtstrafe. Der Senat schließt aus, daß der Tatrichter bei zutreffenderrechtlicher Würdigung dieser Fälle auf der Grundlage der verbleibendenEinzelstrafen eine noch mildere Gesamtstrafe verhängt hätte. DerBeschluß des Bundesverfassungsgerichts – Kammer – vom 7. Januar 2004– 2 BvR 1704/01 nötigt nicht zur Aufhebung und Zurückverweisung der Sa-che. Die hier vom Landgericht festgesetzte Gesamtfreiheitsstrafe kann ausRechtsgründen nicht noch niedriger bemessen werden. Anderenfalls würdesie das Maß des noch Schuldangemessenen in nicht mehr hinnehmbarerWeise unterschreiten (vgl. BGHSt 34, 345, 349).d) Soweit die Revision zum Nachteil des Angeklagten geführt wird, istder Beschwerdeführerin einzuräumen, daß die vom Landgericht verhängtenEinzelstrafen und die Gesamtstrafe außerordentlich milde sind und an derGrenze zur Schuldangemessenheit stehen. Sie liegen aber noch innerhalbdes Beurteilungsrahmens, der dem Tatrichter nach § 46 StGB eingeräumt istund für den eine genaue Richtigkeitskontrolle ausgeschlossen ist. Wie derGeneralbundesanwalt schon in seiner Antragsschrift unter Hinweis auf dieständige Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ausgeführt hat, ist dieStrafzumessung grundsätzlich Sache des Tatrichters. Ihm obliegt es, auf derGrundlage des umfassenden Eindrucks, den er in der Hauptverhandlung vonder Tat und der Persönlichkeit des Täters gewonnen hat, die wesentlichenentlastenden und belastenden Umstände festzustellen, sie zu bewerten und - 9 -gegeneinander abzuwägen. Ein Eingriff des Revisionsgerichts ist in der Re-gel nur möglich, wenn die Zumessungserwägungen in sich fehlerhaft sind,wenn der Tatrichter gegen rechtlich anerkannte Strafzwecke verstößtoder wenn sich die verhängten Strafen nach oben oder unten von ihrer Be-stimmung lösen, gerechter Schuldausgleich zu sein (st. Rspr., vgl. nurBGHSt 34, 345, 349; BGH wistra 2002, 137).Solche Rechtsfehler zeigt die Beschwerdeführerin weder hinsichtlichder Einzelstrafen noch der Gesamtstrafe auf. Hier kommt hinzu, daßbei einer erneuten Hauptverhandlung der verringerte strafrechtlich rele-vante Gesamtschaden ebenso zu berücksichtigen wäre, wie die bisher nichtausdrücklich bedachte lange Zeit zwischen Anklageerhebung(4. Oktober 2001), Eröffnungsbeschluß (28. Januar 2002) und Hauptver-handlung (28./31. Juli 2003), obwohl der Angeklagte schon im Ermittlungs-verfahren, das seit Oktober 1999 lief, geständig war. Die damit insgesamt indie Gesamtabwägung einzustellenden Gründe lassen es im konkreten Fallauch nicht naheliegend erscheinen, sich mit § 56 Abs. 3 StGB ausdrücklichauseinanderzusetzen.Harms Häger RaumBrause Schaal

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