5 StR 58/07 BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS vom 24. Mai 2007 in der Strafsache gegen wegen Steuerhinterziehung - 2 - Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 24. Mai 2007 beschlossen: 1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Kaiserslautern vom 22. September 2006 nach 247 349 Abs. 4 StPO im Strafausspruch mit den zuge-h366rigen Feststellungen aufgehoben. 2. Die Sache wird zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch 374ber die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zur374ckverwie-sen. G r 374 n d e 1 Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in vier F344llen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Seine hiergegen gerichtete Revision, mit der er die Verletzung materiellen Rechts r374gt, hat zum Strafausspruch Erfolg. I. Der Beschwerdef374hrer hat die zun344chst unbeschr344nkt eingelegte Re-vision mit der Revisionsrechtfertigungsschrift nachtr344glich schl374ssig auf den Strafausspruch beschr344nkt. Darin wendet er sich allein gegen die H366he der festgestellten Hinterziehungsbetr344ge, ohne den Schuldspruch anzugreifen. Insoweit f374hrt die Revision aus, es sei 204rechtsfehlerfrei festgestellt223, dass sich der Angeklagte in den Jahren 1997 bis 2000 204der Hinterziehung von Um-satz-, Einkommen- und Gewerbesteuern schuldig gemacht223 habe. 2 - 3 - Die vorgenommene Rechtsmittelbeschr344nkung ist wirksam. Zwar k366n-nen Umst344nde, die f374r die H366he der hinterzogenen Steuern bedeutsam sind, auch den Schuldspruch tangieren und als doppelrelevante Tatsachen einer Beschr344nkung des Rechtsmittels entgegenstehen (vgl. BGHSt 29, 359, 366 f.; BGHR StPO 247 344 Abs. 1 Beschr344nkung 2). Vorliegend kann eine solche 204Doppelwirkung223 jedoch ausgeschlossen werden. Hierzu hat der Ge-neralbundesanwalt zutreffend ausgef374hrt: 204Das Landgericht hat festgestellt, dass das Finanzamt infolge der Abgabe von falschen Jahreserkl344rungen die Steuern zu niedrig festgesetzt hat (UA S. 8). Dies rechtfertigt f374r sich be-trachtet den Schuldspruch. Die dar374ber hinaus erforderlichen weiteren Fest-stellungen zur H366he der verk374rzten Steuern wirken sich nur noch auf den Strafausspruch aus.223 Die M366glichkeit, der Schuldumfang k366nnte sich in einer neuen Hauptverhandlung soweit reduzieren, dass eine Steuerverk374rzung vollst344ndig entfiele, besteht angesichts der vom Landgericht rechtsfehlerfrei festgestellten und auch vom Angeklagten einger344umten Art und Weise der Manipulation der Buchhaltung nicht. 3 II. Das Landgericht hat im Wesentlichen folgende Feststellungen und Wertungen getroffen: 4 1. Der Angeklagte betrieb von Februar 1997 bis Ende 2001 in Landau unter dem Namen 204C. 223 ein Schnellrestaurant mit asiatischen Gerich-ten. F374r die Jahre 1997 bis 2000 gab er jeweils unvollst344ndige Umsatzsteuer-jahreserkl344rungen sowie Einkommensteuer- und Gewerbesteuererkl344rungen ab, in denen er gegen374ber den Finanzbeh366rden Ums344tze, Betriebseinnah-men und Gewinne verschwieg. Hierzu ging er in der Weise vor, dass er mit der Gastronomiekasse mehrmals am Tag sogenannte 204Z-Ausdrucke223 erstell-te, aber nicht s344mtliche Ausdrucke in die Buchhaltung aufnahm. Damit wurde ein wesentlicher Teil der get344tigten Ums344tze nicht in der Buchhaltung erfasst. Zudem kaufte der Angeklagte im Zeitraum 1997 bis 1999 bei insgesamt drei 5 - 4 - Lieferanten Waren gegen Barzahlung ein und verbuchte diese Eink344ufe ebenfalls nicht. Da somit nicht s344mtliche Betriebseinnahmen in der Buchhal-tung erfasst wurden, waren die vom Angeklagten auf deren Grundlage abge-gebenen Umsatzsteuerjahreserkl344rungen sowie Einkommen- und Gewerbe-steuererkl344rungen f374r die Jahre 1997 bis 2000 unvollst344ndig. Infolge dieser unrichtigen Steuererkl344rungen wurden jeweils zu geringe Steuerbetr344ge fest-gesetzt. Nach den Berechnungen des Landgerichts f374hrte dies zu Steuerver-k374rzungen im Umfang von 295.876,81 DM (1997), 416.573,03 DM (1998), 255.677,08 DM (1999) und 344.554,90 DM (2000). Die Gastronomiekasse des Schnellrestaurants wurde bei einer Durchsuchung am 6. Januar 2002 vollst344ndig zerst366rt aufgefunden. 6 2. Der Angeklagte r344umte die ihm zur Last liegende Vorgehensweise ein und best344tigte im 334brigen, dass 204die Zahlen der Steuerfahndung dem Grunde nach richtig223 seien. Er wollte jedoch weiter ber374cksichtigt haben, dass ein erh366hter Warenverderb vorgelegen habe und auch seine Angestell-ten unentgeltlich verk366stigt worden seien. Zudem zweifelte er den von der Steuerfahndung angenommenen Rohgewinnaufschlag von 350 % an. 3. Da die Buchf374hrung des Angeklagten aufgrund nicht erfasster Be-triebseinnahmen sowie nicht erfasster Wareneink344ufe und Ums344tze formell und materiell nicht ordnungsgem344337 gewesen sei, hat das Landgericht die H366he der verschwiegenen Betriebseinnahmen durch Sch344tzung ermittelt. Es ist dabei im Wesentlichen wie folgt vorgegangen: 7 a) Zu dem vom Angeklagten erkl344rten Wareneinsatz hat es die festge-stellten, aber nicht erfassten Bareink344ufe hinzugerechnet. Die sich daraus ergebende Summe hat es um einen Rohgewinnaufschlag von 350 % erh366ht. Schlie337lich hat es einen Reingewinnsatz von 32 % (1997 und 1998) bzw. von 33 % (1999 und 2000) angewendet. 8 - 5 - b) Von der Richtigkeit des Rohgewinnaufschlagsatzes und des Rein-gewinnsatzes hat sich das Landgericht aufgrund der Ausf374hrungen des als sachverst344ndigen Zeugen geh366rten Steuerfahndungsbeamten S. 374ber-zeugt. Dieser habe vergleichbare chinesische Imbissbetriebe gepr374ft, insbe-sondere den an demselben Ort zuvor ans344ssigen Restaurantbetrieb des H. . Aus Vergleichsbetrieben ergebe sich f374r den Rohgewinn-aufschlagsatz eine Spanne von 320 % bis 418 %. Der letztendlich zugrunde gelegte Rohgewinnaufschlagsatz von 350 % ber374cksichtige bereits ausrei-chend Verderb und Diebstahl bei den eingekauften Waren. Hinsichtlich der Ermittlung des Reingewinnsatzes hat das Landgericht die amtliche Richt-satzsammlung der Gewerbeklasse 204Imbissbetriebe223 herangezogen. Die sich hieraus ergebenden Werte hat es nach den Angaben des Zeugen S. auf-grund des gegen374ber 204normalen223 Imbissbetrieben bei China-Imbissen gerin-geren Fleischeinsatzes auf 32 % (1997 und 1998) bzw. 33 % (1999 und 2000) abge344ndert. 9 10 c) Die Sch344tzungsergebnisse sah das Landgericht durch die Ergeb-nisse einer vom 16. Juli bis 16. August 2001 durchgef374hrten Observation des Restaurantbetriebs des Angeklagten best344tigt. Aus den hierbei gemachten Beobachtungen ergebe sich eine durchschnittliche Verkaufszahl von 370 bis 500 verkauften Essenportionen pro Tag mit einem Durchschnittspreis von 10 DM zuz374glich konsumierter Getr344nke. III. Der Strafausspruch hat keinen Bestand. Die Feststellungen zum Um-fang der verk374rzten Steuern, den das Landgericht ausdr374cklich strafsch344r-fend gewertet hat, beruhen nicht auf einer tragf344higen Beweisw374rdigung. 11 1. Allerdings bedarf es einer ins Einzelne gehenden Darstellung der Berechnung der verk374rzten Abgaben dann nicht, wenn der Angeklagte auf-grund eigener Sachkunde die ihm vorgeworfenen Steuerhinterziehungen 12 - 6 - auch der H366he nach einr344umt (vgl. BGH wistra 2005, 307, 308). So verh344lt es sich hier indes nicht. Der Angeklagte hat lediglich best344tigt, dass 204die Zah-len der Steuerfahndung dem Grunde nach richtig223 seien. Gegen die H366he der ihm zur Last liegenden Steuerverk374rzungen hat er jedoch Einwendungen erhoben. 2. Das Landgericht hat 226 im Ansatz zutreffend 226 die von dem Ange-klagten der H366he nach nicht einger344umten Besteuerungsgrundlagen durch Sch344tzung ermittelt. 13 Auch im Steuerstrafverfahren ist die Sch344tzung von Besteuerungs-grundlagen zul344ssig (st. Rspr.; vgl. nur BGH wistra 1992, 147; 1986, 65; BGHR AO 247 370 Abs. 1 Steuersch344tzung 1, 2), wenn zwar feststeht, dass der Steuerpflichtige einen Besteuerungstatbestand erf374llt hat, das Ausma337 der verwirklichten Besteuerungsgrundlagen aber ungewiss ist. Zur Durchf374h-rung der Sch344tzung kommen die auch im Besteuerungsverfahren anerkann-ten 226 und erforderlichenfalls kombiniert anzuwendenden 226 Sch344tzungsme-thoden in Betracht (vgl. J344ger StraFo 2006, 477, 480 f. und Joecks wistra 1990, 52, 54), einschlie337lich der Heranziehung der Richtsatzsamm-lung des Bundesministeriums der Finanzen (vgl. Kohlmann, Steuerstrafrecht 34. Lfg. Oktober 2005 247 370 AO Rdn. 493 und Seer in Tipke/Kruse, Abga-benordnung 110. Lfg. August 2006 247 162 Rdn. 56). Die Sch344tzung obliegt dem Tatrichter selbst. Er darf Sch344tzungen der Finanzbeh366rden nur dann 374bernehmen, wenn er von ihrer Richtigkeit unter Ber374cksichtigung der vom Besteuerungsverfahren abweichenden strafrechtlichen Verfahrensgrunds344t-ze (247 261 StPO) 374berzeugt ist (st. Rspr., vgl. nur BGH NStZ-RR 2005, 209, 211; wistra 2001, 308, 309). In jedem Fall hat der Tatrichter in den Urteils-gr374nden f374r das Revisionsgericht nachvollziehbar darzulegen, wie er zu den Sch344tzungsergebnissen gelangt ist (BGH aaO). 14 3. Daran fehlt es hier. Das Landgericht hat nicht nachvollziehbar be-gr374ndet, auf welcher Grundlage es sich von der Richtigkeit des den Berech- 15 - 7 - nungen des Zeugen S. zugrunde liegenden Rohgewinnaufschlagsatzes von 350 % 374berzeugt hat. Dessen h344tte es indes bedurft, weil die vom Land-gericht herangezogene Richtsatzsammlung des Bundesministeriums der Fi-nanzen f374r die Gewerbeklasse 204Imbissbetriebe223 226 freilich ohne Ber374cksichti-gung der Besonderheiten asiatischer Restaurants 226 lediglich Rohgewinnauf-schlags344tze von 117 % bis 213 % (1997/1998) bzw. von 117 % bis 270 % (1999/2000) enth344lt. Der Hinweis auf die von dem Steuerfahnder S. in 204Vergleichsbetrieben223 aus dem Bereich von China-Imbisslokalen ermittelten 204Vergleichszahlen223 kann hier ohne n344here Darlegung der 304hnlichkeit der ge-pr374ften Betriebe mit dem Schnellrestaurant des Angeklagten und der dabei ermittelten Rohgewinnaufschl344ge f374r sich allein schon deshalb nicht gen374-gen, weil das Landgericht nicht die Untergrenze der in den Vergleichsbetrie-ben festgestellten Aufschlags344tze, sondern einen um 30 Prozentpunkte er-h366hten Rohgewinnaufschlagsatz angesetzt hat. 16 4. Schlie337lich begegnet auch die Berechnungsdarstellung der verk374rz-ten Gewerbesteuern durchgreifenden rechtlichen Bedenken. Der Generalbundesanwalt hat die L374ckenhaftigkeit der Feststellungen zur Gewerbesteuer beanstandet und hierzu ausgef374hrt: 204Das Landgericht stellt in einer Tabelle lediglich die im Ausgangs- und ge344nderten Bescheid festgesetzten Gewerbesteuermessbetr344ge und die bei Anwendung des He-besatzes sich ergebende verk374rzte Gewerbesteuer dar. Die dem zugrunde liegende Berechnung legt das Urteil indes nicht offen.223 17 Dem schlie337t sich der Senat an. Dass der Angeklagte bei seinem Teil-gest344ndnis 226 jenseits der Feststellung der verschwiegenen Betriebseinnah-men 226 in Fragen der Steuerberechnung ausreichend sachkundig gewesen sein k366nnte (vgl. BGH wistra 2005, 307, 308), ist nicht mitgeteilt und liegt hier auch eher fern. 18 - 8 - IV. F374r die neue Hauptverhandlung bemerkt der Senat: 19 Im Hinblick darauf, dass Observation und Durchsuchung bereits im Sommer 2001 bzw. Januar 2002 stattfanden, Anklageschrift und Er366ffnungs-beschluss aber erst vom 21. November 2005 bzw. 24. Juli 2006 datieren, wird der neue Tatrichter auch das m366gliche Vorliegen einer rechtsstaatswid-rigen Verfahrensverz366gerung zu er366rtern haben. 20 Basdorf H344ger Gerhardt Schaal J344ger
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