Abtei lung I
A-1113/2009
{T 0/2}
U r t e i l v o m 2 3 . F e b r u a r 2 0 1 0
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Michael Beusch,
Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiber Johannes Schöpf.
X._______, ...,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern,
Vorinstanz.
Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003;
Vermittlungsprovisionen, Auslandumsatz).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1113/2009
Sachverhalt:
A.
Die X._______ mit Sitz in der Schweiz hat unter anderem den Zweck
der Vermögensverwaltung und Vermittlung von Anlagen. Die
Gesellschaft wurde durch die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) auf den 1. Januar 2001 aufgrund ihrer erzielten Umsätze als
Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen. Da die X._______ es unterliess,
Mehrwertsteuerabrechnungen einzureichen, machte die ESTV am
3. Mai 2004 mit der Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... für die Steuer-
perioden 1. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003 (1. Januar 2001 bis
30. September 2003) eine provisorische Steuerforderung von Fr. ...
zuzüglich 5 % Zins ab dem 31. Oktober 2002 (mittlerer Verfall) geltend
und bestätigte diese Forderung, nachdem die Gesellschaft ihre
Mehrwertsteuerpflicht bestritt, am 10. August 2004 mit einem formellen
Entscheid. Der Mehrwertsteuerforderung der ESTV lagen
ermessensweise geschätzte Vermittlungsprovisionen zugrunde, die die
X._______ von der Y._______ mit Sitz in der Schweiz,
Niederlassung ..., erhalten hatte.
B.
Die X._______ erhob am 7. September 2004 Einsprache mit dem Be-
gehren, lediglich Umsätze in der Höhe von Fr. ... (inklusive
Mehrwertsteuer) der Mehrwertsteuer zu unterstellen. Sie machte
geltend, der Rest ihrer Umsätze sei nicht steuerbar, da er von
Leistungsempfängern, die im Ausland ihren Sitz bzw. ihre wirtschaft-
liche Tätigkeit hätten, stamme.
C.
Mit Einspracheentscheid vom 20. Januar 2009 wies die ESTV die
Einsprache ab und stellte fest, die X._______ schulde ihr für die
Steuerperioden 1. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003 (1. Januar 2001
bis 30. September 2003) Fr. ... zuzüglich 5 % Zins ab dem 31. Oktober
2002. Sie machte geltend, es sei der X._______ nicht gelungen, die
Unrichtigkeit der Schätzung zu widerlegen.
D.
Die X._______ (Beschwerdeführerin) erhebt mit Eingabe vom
20. Februar 2009 beim Bundesverwaltungsgericht mit dem gleichen
Begehren und gleicher Begründung wie in der Einsprache vom
7. September 2004 Beschwerde gegen den Einspracheentscheid. Sie
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legt der Beschwerde ein Muster eines Portfolio Management-Auftrags
bei, den sie mit einem im Ausland ansässigen Investor abschliesse,
der damit gleichzeitig die Y._______ beauftrage, zu Lasten seines
Kontos ihr 5 % des Anlagevolumens zu überweisen. Da einzelne
Kommissionsabrechnungen nicht existierten, könne sie solche
logischerweise auch nicht einreichen. Sie sei auch nicht in der Lage,
dem Gericht die Namen der ausländischen Kunden im Detail zu
liefern, da ihre Akten von der ... beschlagnahmt worden seien. Einer
Gutschrift vom 6. Januar 2003 über Euro ... könnten die Namen der
Auftraggeber entnommen werden; es handle sich dabei um
nachweisbar im Ausland ansässige Finanzberater. Sie erachte die
Ausführung der ESTV, die Beschwerdeführerin habe einen etwaigen
sich aus der Ermessenseinschätzung ergebenden Nachteil selber
verursacht, als unfair, verfüge sie doch (durch die Beschlagnahme)
über keinerlei brauchbare Unterlagen, mit welchen sie ihre Argumente
hätte untermauern können.
E.
In ihrer Vernehmlassung vom 17. September 2009 beantragt die ESTV
die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und macht im
Wesentlichen geltend, die im Inland ansässige Y._______ sei
Leistungsempfängerin der von der Beschwerdeführerin erbrachten
Dienstleistungen, nämlich das Zuführen von Kunden.
F.
Auf die übrigen entscheidrelevanten Vorbringen der Verfahrensparteien
wird im Rahmen der Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG,
SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist.
Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinne von
Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Be-
urteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig.
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1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Ein-
spracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die
Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht
(Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Fest-
stellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG)
auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG;
ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149 ff.; ULRICH
HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3
1.3.1 Am 1. Januar 2010 ist das (neue) Bundesgesetz vom 12. Juni
2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz [MWSTG],
SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzlichen Be-
stimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben
grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer ein-
getretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwend-
bar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG).
1.3.2 Art. 113 Abs. 3 MWSTG bestimmt, dass unter Vorbehalt von
Art. 91 MWSTG das neue Verfahrensrecht auf sämtliche im Zeitpunkt
des Inkrafttretens des (neuen) Mehrwertsteuergesetzes hängigen Ver-
fahren anwendbar ist. Zur Auslegung dieser Bestimmung kann
Folgendes festgehalten werden:
1.3.2.1 Den Materialien kann diesbezüglich nichts entnommen
werden, da die Bestimmung im Entwurf des Bundesrats noch nicht
enthalten war, sondern von der ständerätlichen Kommission vor-
geschlagen und vom Parlament ohne Diskussion angenommen wurde.
1.3.2.2 Aufgrund der Gesetzessystematik ist vorab anzunehmen, dass
grundsätzlich der ganze 5. Titel ("Verfahrensrecht für die Inland- und
die Bezugssteuer") des (neuen) Mehrwertsteuergesetzes von Art. 113
Abs. 3 MWSTG erfasst sein soll (so auch PASCAL MOLLARD/XAVIER
OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, Basel 2009, S. 1235
Rz. 669). Getreu dem Wortlaut ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG jedoch so
zu interpretieren, dass er nur für eigentliches "Verfahrensrecht"
Geltung beansprucht. Die sofortige Anwendbarkeit ist damit aus-
geschlossen, wenn eine Norm des 5. Titels sich nicht unter den Begriff
"Verfahrensrecht" subsumieren lässt.
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1.3.3 In die Auslegung einzubeziehen ist auch Art. 112 MWSTG und
das Verbot der Rückwirkung von materiellem Recht:
1.3.3.1 Zur Bestimmung des anwendbaren materiellen Rechts ist,
auch wenn während einem hängigen Rechtsmittelverfahren das
Gesetz ändert, grundsätzlich auf den Zeitpunkt abzustellen, in
welchem die relevanten Tatsachen sich ereignet haben (statt vieler:
BGE 119 Ib 103 E. 5; BVGE 2007/25 E. 3.1). Das – aus der Bundes-
verfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April
1999 (BV, SR 101) abgeleitete – Rückwirkungsverbot wird verletzt,
wenn entgegen diesen Regeln bei der Anwendung des neuen
materiellen Rechts an einen Sachverhalt angeknüpft wird, der in der
Vergangenheit liegt und vor Erlass des Gesetzes abgeschlossen
wurde (BGE 122 II 113 E. 3b/dd; 107 Ib 196 E. 3b; hierzu und zu den
Ausnahmen vom Rückwirkungsverbot: BGE 122 V 408 E. 3b; 119 Ia
254 E. 3b; BVGE 2007/25 E. 3.1 mit weiteren Hinweisen). Art. 112
MWSTG gibt diese allgemeinen Grundsätze wieder, wobei unter
mehrwertsteuerlichen Gesichtspunkten der Zeitpunkt der Leistung den
massgeblichen, über das anwendbare Recht entscheidenden Sach-
verhalt darstellt (Art. 112 Abs. 2 und 3 MWSTG), wie dies bereits im
Übergangsrecht zum aMWSTG (Mehrwertsteuergesetz vom
2. September 1999 [aMWSTG, AS 2000 1300]) und zur MWSTV
(Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV, AS
1994 1464]) der Fall war (vgl. BGE 123 II 385 E. 9a; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1350/2006 vom 15. November 2007
E. 2.1; A-1395/2006 vom 31. August 2007 E. 2.2, je mit Hinweisen).
Eine Rückwirkung des materiellen Rechts ist (unter Vorbehalt der
Sonderregeln von Art. 113 Abs. 1 und 2 MWSTG) nicht vorgesehen.
Aus den allgemeinen Regeln und Art. 112 MWSTG ergibt sich
demnach, dass für die Anwendbarkeit des materiellen Rechts aus-
schliesslich auf die Verwirklichung des Sachverhalts, genauer auf den
Zeitpunkt der Leistung abzustellen ist, dies unabhängig vom Ver-
fahrensstand.
1.3.3.2 Diese das materielle Recht betreffenden Grundsätze darf
Art. 113 Abs. 3 MWSTG nicht vereiteln. Dass via Art. 113 Abs. 3
MWSTG die rückwirkende Anwendung von bisherigem materiellem
Recht ermöglicht werden sollte, kann nämlich Art. 113 Abs. 3 MWSTG
nicht entnommen werden und ist auch nicht anzunehmen. Hinzu
kommt, dass das Verfahrensrecht im Verhältnis zum materiellen Recht
eine bloss dienende Funktion hat; es dient primär der Durchsetzung
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des materiellen Rechts (vgl. ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungs-
verfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich
1998, S. 30 f.). Bei der Anwendung von Art. 113 Abs. 3 MWSTG ist
folglich darauf zu achten, dass es mit der Anwendung neuen Ver-
fahrensrechts nicht gleichzeitig zu einer Anwendung von neuem
materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte (Umsätze vor 2010),
und damit zu einer unzulässigen Rückwirkung, kommt. Im Einzelnen
ergeben sich folgende Konsequenzen: Art. 113 Abs. 3 MWSTG ist eher
restriktiv und – wie sich schon aus dem Wortlaut ergibt (oben E. 1.3.2)
– nur auf eigentliche Verfahrensbestimmungen anzuwenden. Soweit
eine "verfahrensrechtliche Norm" folglich einen Begriff des materiellen
Rechts verwendet, so wäre diesbezüglich das alte materielle Recht
massgeblich. Nur der verfahrensrechtliche Teil der neuen Norm dürfte
sofort angewendet werden. Sollte eine solche Differenzierung nicht
möglich sein, etwa wenn eine neue Verfahrensbestimmung die An-
wendung von neuem materiellem Recht geradezu bedinge, müsste –
trotz Art. 113 Abs. 3 MWSTG – auf die sofortige Anwendung der ver-
fahrensrechtlichen Norm verzichtet werden.
1.3.4 Weiter ist zu erwähnen, dass Art. 113 Abs. 3 MWSTG grund-
sätzlich dem allgemeinen prozessrechtlichen Grundsatz entspricht,
wonach neue Verfahrensvorschriften, soweit nicht anders lautende
Übergangsnormen existieren, auf hängige Verfahren in der Regel
sofort anwendbar sind, auch wenn sich der in Frage stehende Sach-
vorhalt vor Inkrafttreten des neuen Rechts ereignet hat (BGE 132 V
368 E. 2.1; 130 V 1 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen; 130 II 270 E. 1.2.1;
126 III 431 E. 2b; 113 Ia 412 E. 6; 111 V 46; ASA 67 409 E. 3; Urteile
des Bundesgerichts 2A.68/2003 vom 31. August 2004 E. 9;
2A.649/2006 vom 18. Januar 2007 E. 2; 2A.701/2005 vom 9. August
2006 E. 2; BVGE 2007/28 E. 1; ebenso die Lehre: ALFRED KÖLZ, Inter-
temporales Verwaltungsrecht, Zeitschrift für schweizerisches Recht
[ZSR] 1983 II S. 222; KÖLZ/HÄNER, a.a.O., S. 29 Rz. 79; PIERRE MOOR,
Droit administratif, Band I, 2. Aufl., Bern 1994, S. 171;
HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O. Rz. 327a mit Hinweisen; ANDRÉ
MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.203). Es ist davon aus-
zugehen, dass Art. 113 Abs. 3 MWSTG grundsätzlich lediglich dieses
prozessrechtliche Prinzip wiedergibt, und keinen darüber hinaus-
gehenden Gehalt aufweist. Auch insofern rechtfertigt sich eine Be-
grenzung von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf eigentliches Verfahrens-
recht.
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1.3.5 Insgesamt ergibt sich also eine eher restriktive Auslegung von
Art. 113 Abs. 3 MWSTG, indem strikte nur Verfahrensnormen sofort
anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem
materiellem Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf. Das
vorliegende Verfahren untersteht deshalb in materieller Hinsicht dem
aMWSTG.
2.
2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach
dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f. aMWSTG; vgl. ERNST
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts,
6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass der Steuer-
pflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und Vor-
steuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Ab-
rechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer
vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. Die
ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrages
nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten
nicht nachkommt (ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER,
Handbuch zum neuen Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern
2003, Rz. 1680 ff.). Der Steuerpflichtige hat seine Mehrwertsteuer-
forderung selbst festzustellen; er ist allein für die vollständige und
richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze und für die korrekte
Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (vgl. schon Kommentar des
Eidgenössischen Finanzdepartementes zur MWSTV [Kommentar
EFD], S. 38). Ein Verstoss des Mehrwertsteuerpflichtigen gegen
diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da er durch das
Missachten dieser Vorschrift die ordnungsgemässe Erhebung der ihn
betreffenden Mehrwertsteuer gefährdet (Urteile des Bundesver-
waltungsgerichts A-1634/2006 vom 31. März 2009 E. 3.4, A-1527/2006
vom 6. März 2008 E. 2.1, A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.1 mit
weiteren Hinweisen).
2.2 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder
stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachver-
halt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV nach Art. 60
aMWSTG (bzw. dem gleichlautenden Art. 79 MWSTG) eine Schätzung
nach pflichtgemässem Ermessen vor. Eine Ermessenstaxation ist
somit immer dann nötig, wenn eine steuerpflichtige Person ihren
Obliegenheiten zur Mitwirkung nicht ordnungsgemäss nachkommt und
entweder überhaupt keine oder aber unvollständige oder ungenügende
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Aufzeichnungen führt (DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehr-
wertsteuergesetz, Bern 2000, S. 190 Rz. 1). Die Ermessensein-
schätzung ist deshalb auch logische Folge von Art. 62 aMWSTG, der
die ESTV beauftragt, die Erfüllung der den Mehrwertsteuerpflichtigen
obliegenden Pflichten zu überprüfen (Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts A-1549/2006 vom 16. Mai 2008 E. 2.3; PASCAL MOLLARD, TVA et
taxation par estimation, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches
Abgaberecht [ASA] 69 S. 519).
2.3 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, ist
die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach
pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die Fälle, in denen die
Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen und
keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre
Umsätze führen, dürfen keine Steuerausfälle zur Folge haben (Urteil
des Bundesgerichts 2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.2: Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-1549/2006 vom 16. Mai 2008
E. 3.2).
Die ESTV hat diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den
individuellen Verhältnissen im Betrieb der Mehrwertsteuerpflichtigen
soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und
deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Urteile
des Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 3.2,
2A.253/2005 vom 3. Februar 2006 E. 4.1, vom 29. August 1991, ver-
öffentlicht in ASA 61 S. 819 E. 3a, vom 4. Mai 1983, veröffentlicht in
ASA 52 S. 238 E. 4). Die Ermessensveranlagung hat somit zum Ziel,
den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst gerecht zu werden. Es
haftet ihr deshalb eine gewisse Unsicherheit an, die der Mehrwert-
steuerpflichtige aufgrund seiner Pflichtverletzung jedoch selber zu
vertreten hat (Urteil des Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006
E. 3.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1523/2006 vom
10. Dezember 2008 E. 2.3.3, A-1526/2006 vom 28. Januar 2008 E. 3.3
und 3.4, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.5.1 mit Hinweisen).
Ein pflichtgemässes Ermessen schliesst auch ein, dass die ESTV in
zumutbarem Rahmen Auskünfte, Nachweise und Belege bei Dritten
einholt (METZGER, a.a.O., S. 190 Rz. 3). Im Weiteren ist dem Mehrwert-
steuerpflichtigen Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben und
Akteneinsicht zu gewähren (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1549/2006 vom 16. Mai 2008 E. 4.1).
Seite 8
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2.4 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt sich bei der Überprüfung
von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen eine gewisse
Zurückhaltung (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1596/2006
vom 2. April 2009 E. 2.5.3; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts
2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 4.3). Ob indessen die
Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensveranlagung ge-
geben sind, überprüft das Bundesverwaltungsgericht uneingeschränkt
(Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1523/2006 vom 10. Dezem-
ber 2008 E. 2.2, A-1475/2006 vom 20. November 2008 E. 2.1, A-
1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 1.3 mit weiteren Hinweisen).
2.5 Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt
es dem Mehrwertsteuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der
Schätzung zu erbringen (Urteile des Bundesgerichts 2C_582/2007
vom 1. September 2009, E. 3, 2C_171/2008 vom 30. Juli 2008 E. 4.3,
2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.3). Aufgrund der Zurückhaltung bei
der Überprüfung der zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagung
(E. 2.4) nimmt das Bundesverwaltungsgericht erst dann eine Korrektur
der erstinstanzlichen Schätzung vor, wenn der Mehrwertsteuer-
pflichtige den Nachweis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der
Schätzung erhebliche und offensichtliche Ermessensfehler unterlaufen
sind (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-140/2008 vom
30. Oktober 2009 E. 4.3, A-4360/2007 vom 3. Juli 2009 E. 5.2, A-
1425/2006 vom 6. November 2008 E. 2, A-1527/2006 vom 6. März
2008 E. 2.4 mit weiteren Hinweisen).
3.
3.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem im Inland gegen
Entgelt erbrachte Lieferungen und Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b
aMWSTG). Dabei gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegen-
stands ist, als Dienstleistung (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG). Ob eine Dienst-
leistung im Inland erbracht wird oder nicht, regeln die Vorschriften über
den Dienstleistungsort.
3.2 Gemäss Art. 14 Abs. 1 aMWSTG gilt als Ort einer Dienstleistung
unter dem Vorbehalt der Absätze 2 und 3 der Ort, an dem die dienst-
leistende Person den Sitz ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Be-
triebsstätte hat, von wo aus die Dienstleistung erbracht wird, oder in
Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte
ihr Wohnort oder der Ort, von dem aus sie tätig wird. In Art. 14 Abs. 2
aMWSTG werden Spezialfälle aufgelistet, bei denen für die Be-
Seite 9
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stimmung des Orts der Dienstleistungen unter anderem auf den Ort
der gelegenen Sache abgestellt wird oder der Tätigkeitsort mass-
gebend ist. Die in Art. 14 Abs. 3 aMWSTG unter den Bst. a bis h auf-
gezählten Dienstleistungen gelten hingegen als an dem Ort aus-
geführt, an dem der Empfänger den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätig-
keit oder eine Betriebsstätte hat, für welche die Dienstleistungen er-
bracht werden, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer
solchen Betriebsstätte am Wohnort oder am Ort, von dem aus er tätig
wird. Im Gegensatz zu Art. 14 Abs. 1 aMWSTG wird somit nicht auf
den Sitzort des Dienstleistungserbringers, sondern desjenigen des
Dienstleistungsempfängers abgestellt (Empfängerortsprinzip). Dies
deshalb, da bei den in diesem Absatz aufgeführten Dienstleistungen
der Ort des Verbrauchs im Normalfall mit dem Empfängerort zu-
sammenfällt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1418/2006
vom 14. Mai 2008 E. 4.3, A-1416/2006 vom 27. September 2007
E. 2.2.1; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 600; METZGER, a.a.O.,
S. 44 Rz. 10). Zu den Dienstleistungen, welche am Ort des
Empfängers als erbracht gelten, gehören insbesondere auch die
Leistungen von Beratern, Vermögensverwaltern, Treuhändern und An-
wälten, Managementdienstleistungen sowie sonstige ähnliche
Leistungen (Art. 14 Abs. 3 Bst. c aMWSTG).
3.3 Art. 14 Abs. 3 aMWSTG verwirklicht das im grenzüber-
schreitenden Waren- und Dienstleistungsverkehr geltende Be-
stimmungslandprinzip. Dieses Prinzip besagt, dass eine Leistung dort
besteuert wird, wo sie konsumiert und verbraucht wird (Urteil des Bun-
desverwaltungsgerichts A-1361/2006 vom 19. Februar 2007 E. 5.4;
Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom
31. Mai 2001, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
[VPB] 65.105 E. 3d/aa, vom 2. November 2004, veröffentlicht in VPB
69.64 E. 2b; JÖRG R. BÜHLMANN, in , Basel/Genf/München
2000, Vorbemerkung zu Art. 19 Rz. 1; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der
Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den ent-
sprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999,
S. 62). Das Bestimmungslandprinzip, das die Befreiung der Exporte
und die Belastung der Importe respektive die Verlagerung des Orts der
Leistung in das Bestimmungsland verlangt, kann als Ausfluss des
Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität bewertet werden (CAMENZIND/
HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 68; XAVIER OBERSON, Les principes
directeurs et constitutionnels régissant la taxe sur la valeur ajoutée,
Seite 10
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veröffentlicht in Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF]
1997 II S. 38).
3.4
3.4.1 Wenn ein Mehrwertsteuerpflichtiger geltend macht, es liege eine
Steuerbefreiung nach Art. 15 Abs. 2 Bst. l aMWSTG vor, oder der Ort
der Dienstleistung befinde sich gemäss Art. 14 Abs. 3 aMWSTG im
Ausland, trägt er hierfür die Beweislast. Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG
bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV konkretisieren diese allgemeine
Regel und verlangen einen buch- und belegmässigen Nachweis (zu
Art. 15 Abs. 2 Bst. l MWSTV: Urteil des Bundesgerichts 2A.534/2004
vom 18. Februar 2005 E. 4.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-
1367/2006 vom 2. Juni 2008 E. 4.2; zu Art. 14 Abs. 3 aMWSTG: Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1505/2006 vom 25. September
2008 E. 3.1.4.1; A-1418/2006 vom 14. Mai 2008 E. 5.2; zu MWSTV
sowie aMWSTG: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1416/2006
vom 27. September 2007 E. 3.2).
3.4.2 Die ESTV hat die Anforderungen an den Nachweis betreffend
Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV
festgelegt (Wegleitung 1997 Rz. 567 f., Wegleitungen 2001 und 2008
zur Mehrwertsteuer Rz. 388 f.). Danach werden verlangt: Faktura-
kopien, Zahlungsbelege und schriftliche Vollmachten (Treuhänder,
Rechtsanwälte, Notare etc.) sowie Verträge und Aufträge, sofern
solche erstellt oder abgeschlossen wurden. Aus diesen Unterlagen
muss Folgendes zweifelsfrei hervorgehen: Name/Firma, Adresse
sowie Wohnsitz/Sitz des Abnehmers oder Kunden (Klienten), ferner
detaillierte Angaben über die Art und Verwendung der erbrachten
Leistungen. Darüber hinaus kann die ESTV zusätzliche Belege wie
beispielsweise eine amtliche Bescheinigung des ausländischen An-
sässigkeitsstaats verlangen, wenn Zweifel daran bestehen, ob der
Leistungsempfänger tatsächlich einen ausländischen Geschäfts- oder
Wohnsitz hat (Wegleitung 2001 Rz. 389). Das Bundesgericht be-
stätigte mehrfach diese Verwaltungspraxis (BGE 133 II 153 E. 5.2;
Urteile des Bundesgerichts 2A.478/2005 vom 8. Mai 2006 E. 4.4,
2A.546/2003 vom 14. März 2005 E. 2.2, 2A.534/2004 vom 18. Februar
2005 E. 4.2, 2A.507/2002 vom 31. März 2004 E. 3.4; siehe auch Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-1418/2006 vom 14. Mai 2008 E. 5.3
mit Hinweisen).
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3.4.3 Am Gesagten ändert sich aufgrund von Art. 113 Abs. 3 und
Art. 81 MWSTG nichts.
3.4.3.1 Art. 113 Abs. 3 MWSTG bezieht sich einzig auf eigentliches
Verfahrensrecht und darf nicht zur rückwirkenden Anwendung von
materiellem Recht führen (vgl. oben E. 1.3.5). Art. 20 Abs. 1 Satz 3
aMWSTG bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV verlangen als Voraus-
setzung für eine bestimmte Rechtsfolge bestimmte Beweise, und sind
mit dem (alten) materiellen Recht eng verknüpft. Sie fallen deswegen
nicht unter den Anwendungsbereich von Art. 113 Abs. 3 MWSTG. Erst
recht vermag Art. 81 MWSTG, der keine intertemporalrechtliche Regel
enthält, an der Anwendbarkeit von Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG
bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV auf altrechtliche Sachverhalte
etwas zu ändern.
3.4.3.2 Hinzu kommt, dass es sich auch nach der Rechtsprechung
des Bundesverwaltungsgerichts bei Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG
bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV um Bestimmungen handelt, die
eine ausgesprochen enge Verknüpfung zum materiellen Recht auf-
weisen. Dies wurde im Zusammenhang mit der Anwendbarkeit von Art.
45a der (alten) Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz
über die Mehrwertsteuer (aMWSTGV, AS 2000 1347) festgehalten, der
einzig Formmängel, nicht aber materiellrechtliche Vorschriften und
materiellrechtliche Mängel betrifft (statt vieler: BVGE 2007/25 E. 6;
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6048/2008 vom 10. De-
zember 2009 E. 3.3; A-7522/2006 vom 15. Dezember 2009 E. 2.5.1, je
mit Hinweisen). Die Rechtsprechung hielt fest, da es sich bei Art. 20
Abs. 1 Satz 3 aMWSTG bzw. Art. 16 Abs. 1 Satz 2 MWSTV um
materiellrechtliche Bestimmungen handle, vermöge Art. 45a
aMWSTGV diese nicht zu tangieren (Urteile des Bundesverwaltungs-
gerichts A-1505/2006 vom 25. September 2008 E. 3.2.3; A-1344/2006
vom 11. September 2007 E. 3.3.4, 4.4; A-1416/2006 vom 27.
September 2007 E. 4.4; A-1367/2006 vom 2. Juni 2008 E. 5.3; A-
1418/2006 vom 14. Mai 2008 E. 7.3).
3.4.3.3 Zusammenfassend sind die gesetzlichen Beweisvorschriften
von Art. 20 Abs. 1 aMWSTG bzw. Art. 16 Abs. 1 MWSTV – und die
zugehörige Praxis, soweit sie von der Rechtsprechung bereits ge-
schützt wurde, oder sonst als richtige Auslegung der gesetzlichen
Vorgabe betrachtet werden kann – nach wie vor auf Sachverhalte, die
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dem alten Recht unterstehen, anwendbar. Dies gilt, da Art. 113 Abs. 3
MWSTG nicht zur Anwendung kommt, auch für noch hängige Fälle.
4.
Im vorliegenden Fall macht die Beschwerdeführerin geltend, sie habe
in der fraglichen Periode (1. Januar 2001 bis 30. September 2003)
lediglich einen Umsatz von Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer) in der Schweiz
erzielt; der übrige Umsatz sei mit Kunden mit Sitz im Ausland
erwirtschaftet worden und unterliege deshalb nicht der Mehrwert-
steuer. Sie stellt nicht grundsätzlich in Frage, dass die ESTV zum Er-
lass einer Ermessenstaxation (vgl. E. 2) berechtigt und verpflichtet
gewesen ist, und hat die von ihr geltend behaupteten mehrwert-
steuerbefreiten Leistungen in das Ausland nachzuweisen (E. 3.4 und
4.2).
4.1 Als Basis der Ermessenstaxation hat die ESTV eine Auskunft der
kantonalen Steuerverwaltung vom 14. April 2003 (amtliche Beilagen
Nr. 20) verwendet, wonach die Beschwerdeführerin im Jahr 2001 für
die Vermittlung von Finanzanlagen Provisionen von rund Fr. ... erhalten
habe. Diese Auskunft stimmt mit der Erfolgsrechnung der
Beschwerdeführerin über die Zeit vom 1. Januar bis 31. Dezember
2001 (amtliche Beilagen Nr. 11) überein, die einen
Dienstleistungsertrag von Fr. ... für Kommissionen und Retrozessionen
ausweist. Die Erfolgsrechnung vom 1. Januar bis 31. Dezember 2003
(amtliche Beilagen Nr. 1) weist einen Dienstleistungsertrag von Fr. ...
aus. Für das Jahr 2002 liegt keine entsprechende Erfolgsrechnung bei
den Akten. Die Beschwerdeführerin behauptet in ihrer Beschwerde
nicht – und noch viel weniger weist sie in irgendeiner Form nach –,
dass ihre Betriebserträge 2001 und 2003 nicht den erwähnten Zahlen
in den Akten der ESTV entsprächen und sie behauptet auch nicht, ihr
Dienstleistungsertrag im Jahr 2002 habe wesentlich davon
abgewichen. Die Voraussetzungen der Ermessenstaxation (E. 2.2)
waren erfüllt und die ESTV durfte ohne Weiteres zur Berechnung der
provisorischen Mehrwertsteuerforderung für den Zeitraum vom 1.
Januar 2001 bis zum 30. September 2003 von einem jährlichen
(durchschnittlichen) Dienstleistungsertrag von Fr. ... ausgehen.
4.2 Was die Behauptung der Beschwerdeführerin anbelangt, sie habe
einen grossen Teil ihres Umsatzes mit Kunden mit Sitz im Ausland
gemacht und sei dafür nicht mehrwertsteuerpflichtig, ist aufgrund der
bei den Akten liegenden Unterlagen das Folgende auszuführen. Das
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als Beilage zur Beschwerde eingereichte Muster des Auftrags
"Portfolio Management X._______" wurde möglicherweise in dieser
Form zwischen der Beschwerdeführerin und einem Investor ver-
wendet. Nicht nachgewiesen hat die Gesellschaft, mit welchen Kunden
konkret Verträge dieser Art abgeschlossen worden sind. Keinerlei
Nachweis wurde von ihr erbracht, ob solche Verträge nur oder vor-
wiegend mit Kunden mit Sitz im Ausland abgeschlossen wurden. Mit
diesem Blanko-Vertragsformular vermag die Beschwerdeführerin den
von ihr behaupteten Auslandumsatz nicht nachzuweisen (vgl. E. 3.4).
Überdies hätte es sich bei den Zahlungen der Y._______ aufgrund
eines solchen Vertrags auch nicht um Retro-Vergütungen gehandelt.
Die Y._______ leistete der Beschwerdeführerin jeweils und
regelmässig eine "Retro-Vergütung" mit dem Vermerk "Besten Dank
für die Vermittlung Ihrer Kunden". Die Vergütung verstand sich bei den
Rechnungsbeträgen in Schweizerfranken immer inklusive der
Mehrwertsteuer, wogegen die Courtage-Retro-Zessionen in Euro
jeweils ohne Mehrwertsteuer abgerechnet wurden (vgl. Beschwerde-
beilage und amtliche Akten Nr. 10 und 20). Daraus erhellt eindeutig,
dass die Beschwerdeführerin der in der Schweiz ansässigen
Y._______ durch die Vermittlung von Kunden mit Sitz im In- oder
Ausland für die Vermögensverwaltung eine entgeltliche Dienstleistung
erbracht hat und der daraus erzielte Umsatz der Mehrwertsteuer
unterliegt (E. 3.1).
An diesem Ergebnis vermag auch die Bestätigung der Y._______ vom
26. Januar 2006 (amtliche Beilagen Nr. 5) nichts zu ändern. Die
Beschwerdeführerin hat beispielsweise durch Fakturakopien,
Zahlungsbelege und schriftliche Vollmachten (Treuhänder,
Rechtsanwälte, Notare etc.) sowie Verträge und Aufträge, sofern
solche erstellt oder abgeschlossen wurden, oder andere geeignete
Mittel den Nachweis zu erbringen, dass der Ort der Dienstleistung im
Ausland war (E. 3.4.2). Aus diesen Unterlagen müssen Name/Firma,
Adresse sowie Wohnsitz/Sitz des Abnehmers oder Kunden (Klienten)
und ferner detaillierte Angaben über die Art und Verwendung der er-
brachten Leistungen zweifelsfrei hervorgehen. Die Beschwerdeführerin
hat keinerlei solche oder wenigstens andere relevante Nachweise er-
bracht. Dabei wäre es ihr auch möglich und zumutbar gewesen, allen-
falls bei Untersuchungsbehörden beschlagnahmte Akten zu kopieren
und der ESTV oder dem Bundesverwaltungsgericht einzureichen.
Schliesslich erbringt auch die von der Beschwerdeführerin ein-
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gereichte Gutschriftsanzeige der Y._______ vom 6. Januar 2003
keinerlei Beweis, dass die betreffenden Auftraggeber im Ausland
ansässig waren oder dort die Dienstleistungen der Be-
schwerdeführerin erhalten haben. Auch die Bestätigung der Y._______
vom 10. März 2009, die ebenfalls von der Beschwerdeführerin dem
Bundesverwaltungsgericht vorgelegt wurde, enthält zwar eine
Aufschlüsselung nach "Retro-Zahlungen" für Kunden aus
verschiedenen ausländischen Staaten, doch handelt es sich jeweilen
um Summen für einzelne Geschäftsjahre. Dazu kommt, dass diese
Information seitens der Y._______ unverbindlich und unter Ausschluss
jeglicher Haftung erteilt worden ist. Alle diese Unterlagen enthalten
nicht die geforderten detaillierten Informationen über die Kunden und
die erbrachten Leistungen. Es ist deshalb davon auszugehen, dass die
Beschwerdeführerin ihren gesamten Umsatz im Inland erbracht und
dafür Mehrwertsteuern abzuliefern hat.
5.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Die Ver-
fahrenskosten in Höhe von Fr. ... sind der Beschwerdeführerin
aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kosten-
vorschuss von Fr. ... zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die
Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw.
Art. 7 Abs. 1 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten
und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR
173.320.2] e contrario).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. ... werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. ...
verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht ausgerichtet.
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4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Markus Metz Johannes Schöpf
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-recht-
lichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Be-
gehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Be-
weismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen
hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
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