Abtei lung I
A-1356/2006
{T 0/3}
Urteil vom 21. Mai 2007
Mitwirkung: Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz);
Richter Thomas Stadelmann (Kammerpräsident);
Richter Pascal Mollard;
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.
F._______,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz,
betreffend
MWST (1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
2Sachverhalt:
A. Die F._______ ist seit dem 1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteu-
erpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetra-
gen. Ihr Zweck besteht insbesondere in der Herstellung und dem Vertrieb
von sowie Handel mit Primär- und Sekundärpackmitteln, besonders für die
chemische und pharmazeutische Industrie (Auszug aus dem Handelsregis-
ters des Kantons..... vom 26. Januar 2007).
B. Vom 10. bis am 13. März 2003 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen
eine Kontrolle durch. Anlässlich dieser stellte sie fest, dass die Mutterge-
sellschaft der Steuerpflichtigen, die F._______Holding, zwar über kein Per-
sonal verfügt, jedoch Lizenzerträge (Royalties) aus dem Transfer von
Know-how an ihre ausländischen Tochtergesellschaften erzielt hat. Da die-
ses technische Wissen von der Steuerpflichtigen als Produktionsbetrieb er-
arbeitet worden und dafür keine Rechnung gestellt worden sei, liege eine
geldwerte Leistung von dieser an ihre Muttergesellschaft vor. Diese Leis-
tung sei zu versteuern. Im Weiteren stellte die ESTV fest, dass auch die
inländische Schwestergesellschaft der Steuerpflichtigen, die J._______,
über kein Personal verfügt, obwohl diese sich vertraglich zur Erbringung
von verschiedenen Dienstleistungen (Handelsvertretung und Produktever-
trieb) für die Konzerngesellschaften im Ausland verpflichtet habe. Daraus
schloss die ESTV, dass die Steuerpflichtige diese Leistungen für ihre in-
ländische Schwestergesellschaft erbracht habe und folglich ein steuerba-
rer Leistungsaustausch zwischen diesen beiden Unternehmen vorliegen
müsse.
Mit Schreiben vom 27. März 2003 nahm die Steuerpflichtige zu den Vor-
bringen der ESTV Stellung. Darin bestritt sie, dass es zwischen ihr und der
Muttergesellschaft zu einem Leistungsaustausch gekommen sei, da diese
die Inhaberin des Know-how sei, welches an die ausländischen Konzern-
gesellschaften lizenziert worden sei. In ihrem Eventualstandpunkt führte
die Steuerpflichtige aus, es sei zwar richtig, dass sie Leistungen für die
J._______ erbracht habe, jedoch nur im Umfange einer Mitarbeiterstelle.
C. Die ESTV hielt an ihrer Ansicht fest und forderte in der Folge mit Ergän-
zungsabrechnung (EA) Nr. ... vom 28. März 2003 von der Steuerpflichtigen
hinsichtlich der in Frage stehenden Royalties und der Leistungen an die
J._______ für das 1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000 Fr. 359'840.-- Mehr-
wertsteuern zuzüglich Verzugszins von 5% nach.
Auf Verlangen der Steuerpflichtigen erliess die ESTV am 18. August 2003
einen anfechtbaren Entscheid, worin sie ihre Nachforderung in der Höhe
von Fr. 359'840.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins zu 5% bestätig-
te. Zur Begründung des Entscheides verwies sie ESTV auf die EA Nr. ...
vom 28. März 2003.
3D. Am 15. September 2003 erhob die Steuerpflichtige gegen den Entscheid
der ESTV vom 18. August 2003 Einsprache und beantragte, die Mehrwert-
steuerforderung über Fr. 359'840.-- zuzüglich Verzugszinsen sei vollum-
fänglich aufzuheben. Eventualiter sei die Mehrwertsteuerforderung auf den
Betrag von Fr. 39'500.-- herabzusetzen. Sie begründete ihre Einsprache
im Wesentlichen damit, dass die Muttergesellschaft seit mindestens 10
Jahren Lizenzerträge von den ausländischen Konzerngesellschaften ver-
einnahme. Die Lizenzrechte, welche auf einem Technologiestand von
1985 - 1990 basierten, würden dabei von der Muttergesellschaft gehalten.
Die entsprechenden Unterlagen über die Lizenzrechte seien jedoch nicht
mehr lückenlos vorhanden. Im Weiteren könne die Muttergesellschaft ge-
genüber den ausländischen Konzerngesellschaften den technischen Sup-
port erbringen, da sie eine allfällige technische Unterstützung im Auftrags-
verhältnis durch eine Drittpartei ausführen lasse. Die Einsprecherin habe
somit keine geldwerte Leistung an ihre Muttergesellschaft erbracht. Hin-
sichtlich der Aufrechnung im Zusammenhang mit der J._______ beruft sie
sich auf kantonale Privilegien für Holding- und Domizilgesellschaften. Die
vorliegenden steuerliche Nachbelastung mache die Vorteile aus diesen
Privilegien zunichte. Es sei deshalb auf die Nachforderung zu verzichten
bzw. eine solche höchstens im tatsächlichen Ausmass zuzulassen. Auf-
grund firmeninternen Abklärungen dürfte die Arbeitsbelastung für die
J._______ durch ein 100% Arbeitspensum abgedeckt sein. Da die verrech-
neten Kosten dem Drittvergleich standhalten müssten, sei von einer jährli-
che Entschädigung von Fr. 184'000.-- auszugehen.
E. Mit Einspracheentscheid vom 29. März 2004 wies die ESTV die Einspra-
che ab und erkannte, dass die Einsprecherin für die Steuerperioden
1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000 Fr. 359'840.-- Mehrwertsteuer zuzüg-
lich 5% Verzugszins seit 31. Dezember 1999 schulde. Zur Begründung
brachte die ESTV im Wesentlichen vor, es sei unbestritten, dass die Mut-
tergesellschaft über kein eigenes Personal verfüge. Die entscheidrelevan-
ten Leistungen, nämlich diejenigen, welche bei der Muttergesellschaft zu
Lizenzeinnahmen führten, seien ausschliesslich von der Einsprecherin als
Produktionsbetrieb erbracht worden. Es sei offensichtlich, dass folglich
zwischen ihr und der Muttergesellschaft ein Leistungsaustausch stattge-
funden habe. Die Konzerngesellschaften in Ungarn und Mexiko erhielten
technologische Kenntnisse, welche sie vorher nicht besassen. Im Lichte
dieser Tatsache spiele das Alter des zur Verfügung gestellten Know-how
keine Rolle. Entscheidend sei allein, dass ein Technologietransfer statt-
fand, wofür die Muttergesellschaft der effektiven Leistungserbringerin, d.h.
der Einsprecherin, im Normalfall ein Entgelt zu zahlen hätte. Hinsichtlich
der Nachbelastung im Zusammenhang mit der J._______ führte die ESTV
aus, dass kantonale Privilegien für Holding- und Domizilgesellschaften für
die Mehrwertsteuer nicht relevant seien. Die Beurteilung der Sachlage
habe sich allein nach den bundesrechtlichen Vorgaben der MWSTV zur
richten. Entgegen der Ansicht der Einsprecherin habe sie im Übrigen für
die entsprechende Aufrechnung nicht die "Cost-Plus"-Methode angewandt,
4sondern sich auf den ihr ausgehändigten Vertrag zwischen der J._______
und der ungarischen Tochtergesellschaft (Vertretungsvertrag vom 1. Janu-
ar 2002) abgestützt.
F. Die F._______ (Beschwerdeführerin) führt mit Eingabe vom 10. Mai 2004
gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 29. März 2004 Beschwer-
de an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) mit den folgen-
den Anträgen: "Der Entscheid der Vorinstanz vom 29. März 2004 sei auf-
zuheben und auf eine Mehrwertsteuernachforderung zu verzichten. Unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz. Eventualiter
soll der Entscheid der Vorinstanz vom 29. März 2004 angepasst und die
Mehrwertsteuernachforderung auf Fr. 39'500.-- reduziert werden. Ebenfalls
unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz". Zur
Begründung bringt sie vor, dass der Sachverhalt im Einspracheentscheid
zum Teil nicht richtig dargestellt worden sei. Sie wiederholt, dass die Mut-
tergesellschaft die Besitzerin des Know-how sei, welches an die Konzern-
gesellschaften in Ungarn und Mexiko lizenziert wurde. Zudem verfüge die
Muttergesellschaft über eigenes Personal, das auch die Lizenzverwaltung
erbringen könne. Im Weiteren bringt die Beschwerdeführerin vor, dass sie
die Assistenz-/Supportleistungen aufgrund eines Mandatsvertrages mit der
Muttergesellschaft übernommen habe und jeweils direkt mit den ausländi-
schen Schwestergesellschaften abgerechnet habe. Ein Leistungsaus-
tausch zwischen ihr und der Muttergesellschaft liege deshalb nicht vor.
Hinsichtlich der Aufrechnung im Zusammenhang mit der J._______ macht
die Beschwerdeführerin geltend, dass die im Bundesgesetz über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden veranker-
ten Privilegien für Holding- und Domizilgesellschaften sehr wohl für die
Mehrwertsteuer massgebend seien.
G. Mit Vernehmlassung vom 23. Juni 2004 beantragt die ESTV die vollum-
fängliche Abweisung der Verwaltungsbeschwerde, unter Kostenfolge zu
Lasten der Beschwerdeführerin. Sie verweist in erster Linie auf die Erwä-
gungen ihres Einspracheentscheides vom 29. März 2004. Die ESTV geht
im Übrigen weiterhin davon aus, dass die Beschwerdeführerin und nicht
die Muttergesellschaft über die Lizenzrechte verfügt. Die Beschwerdefüh-
rerin habe ihrer Muttergesellschaft das Know-how bloss zur Verfügung ge-
stellt, damit eine Lizenzierung auf der Ebene "Muttergesellschaft – auslän-
dische Konzerngesellschaften" erfolgen könne. Das dafür geleistete Ent-
gelt (Zahlungen der ausländischen Konzerngesellschaften an die Mutter-
gesellschaft, welche es weiterzuleiten gelte) sei folglich auch bei der Be-
schwerdeführerin zu erfassen und von dieser zu versteuern.
H. Mit Schreiben vom 15. November 2006 teilt die SRK den Parteien mit,
dass das Bundesverwaltungsgericht das hängige Beschwerdeverfahren
gemäss Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes über das Bundesverwaltungs-
gericht vom 17. Juni 2005 (Verwaltungsgerichtsgesetz [VGG], SR 173.32)
übernimmt.
5Auf die Begründung der Beschwerde wird – soweit entscheidwesentlich –
im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwer-
den gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezem-
ber 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern kei-
ne Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor
und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bun-
desverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Be-
schwerde zuständig. Es übernimmt die Beurteilung der am 1. Januar 2007
bei der SRK hängigen Beschwerden und wendet das neue Verfahrens-
recht an (Art. 53 Abs. 2 VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheent-
scheid grundsätzlich in vollem Umfange überprüfen. Die Beschwerdeführe-
rin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 lit. a VwVG) und
der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhaltes (Art. 49 lit. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit
erheben (Art. 49 lit. c VwVG; ANDRÉ MOSER, in ANDRÉ MOSER/PETER UEBERSAX,
Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frank-
furt am Main 1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, All-
gemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3 Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über
die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die zugehörige Verord-
nung (MWSTGV, SR 641.201) in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sach-
verhalt hat sich indessen in den Jahren 1998 bis 2000 zugetragen. Auf die
vorliegende Beschwerde ist damit grundsätzlich noch altes Recht anwend-
bar (Art. 93 und 94 MWSTG).
2.
2.1 Nach Art. 4 MWSTV unterliegen Lieferungen und Dienstleistungen der
Mehrwertsteuer nur, wenn sie gegen Entgelt erbracht werden. Die Entgelt-
lichkeit erfordert einen Leistungsaustausch zwischen dem steuerpflichtigen
Leistungserbringer und dem Empfänger. Das Bundesgericht hat zum Be-
griff des Leistungsaustausches in grundsätzlicher Hinsicht Stellung ge-
nommen (BGE 126 II 451 f. E. 6; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts vom
25. August 2000, veröffentlicht in Steuer-Revue [StR] 1/2001 S. 55 ff.
E. 6). Danach findet erst mit dem Austausch von Leistungen ein steuerba-
rer Umsatz statt. Die Leistung besteht entweder in einer Lieferung oder
Dienstleistung, die Gegenleistung des Empfängers im Entgelt. Zusätzlich
ist eine wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung
erforderlich. Es muss ein ursächlicher Zusammenhang zwischen Leistung
6und Gegenleistung bestehen (DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteu-
er als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkun-
gen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 223 ff.). Dies ist insbe-
sondere dann der Fall, wenn der Leistungsaustausch auf einem Vertrag
beruht (BGE 126 II 249 E. 4a, 443 E. 6a). Ein Leistungsaustausch kann
aber unter Umständen auch gegeben sein, ohne dass ein Vertrag vorliegt
(Urteil des Bundesgerichts vom 8. Juni 2000, veröffentlicht in MWST-Jour-
nal 2/200 S. 151 f. E. 4a).
2.2 Die Mehrwertsteuer stellt auf wirtschaftliche Vorgänge ab und sie besteu-
ert den wirtschaftlichen Konsum. Bestand und Umfang einer der Mehrwert-
steuer unterstehenden Leistung wird aufgrund der wirtschaftlichen Be-
trachtungsweise bestimmt. Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vor-
gängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich vertragsrechtlichen
Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen
(Urteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1
mit Hinweisen; Entscheide der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Ver-
waltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.7 E. 2a mit Hinweisen; vom
18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49 E. 3c/aa mit Hinweisen;
ausführlich: DANIEL RIEDO, a.a.O., S. 112 Fn. 125; JEAN-MARC RIVIER/ANNIE
ROCHAT, La taxe sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, S. 24). Der wirtschaft-
lichen Betrachtungsweise kommt im Bereich der Mehrwertsteuer einerseits
bei der Auslegung von zivilrechtlichen und von steuerrechtlichen Begriffen
sowie andererseits bei der rechtlichen Qualifikation von Sachverhalten Be-
deutung zu (Urteil des Bundesgerichts vom 8. Januar 2003, publiziert in
Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 73 S. 569 E. 3.2; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1341/2006 vom 7. März 2007 E. 2.4).
2.3 Die Steuer wird gemäss Art. 26 Abs. 1 MWSTV vom Entgelt berechnet.
Zum Entgelt gehört nach Art. 26 Abs. 2 MWSTV alles, was der Empfänger
oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder
Dienstleistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz al-
ler Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden. Im
Falle einer Lieferung oder Dienstleistung an eine nahestehende Person gilt
als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde.
Als nahestehende Personen werden an einer Firma beteiligte Personen
bezeichnet (z.B. Aktionäre usw.) sowie liierte Unternehmen (z.B. aufgrund
enger Verbindung wie Konzernzugehörigkeit oder aufgrund vertraglicher,
wirtschaftlicher oder personeller Beziehung) (Entscheide der SRK vom
16. Februar 2000, veröffentlicht in VPB 64.81 E. 5e; vom 4. Juli 2005 [SRK
2004-065] E. 3b/bb, cc).
2.4 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach dem
Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f. MWSTV; vgl. ERNST BLUMENSTEIN/PETER
LOCHER, System des Steuerrechts, 6. Auflage, Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies
bedeutet, dass der Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine
7Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach
Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag
an die ESTV abzuliefern hat. Die ESTV ermittelt die Höhe des geschulde-
ten Mehrwertsteuerbetrages nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen,
wenn dieser seinen Pflichten nicht nachkommt. Der Steuerpflichtige hat
seine Mehrwertsteuerforderung selbst festzustellen; er ist allein für die
vollständige und richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze und
für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (ISABELLE HOMBERGER
GUT, in , Basel/ Genf/ München 2000, Art. 46, N 1 ff.; CAMENZIND/
HONAUER/ VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern
2003, Rz. 1579 ff.).
2.5 Gemäss Art. 47 Abs. 1 MWSTV hat der Steuerpflichtige seine Geschäfts-
bücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich aus ih-
nen die für die Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht sowie für die Be-
rechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tat-
sachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen. Die ESTV kann hierüber
nähere Bestimmungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Er-
lass der Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige (in erster Auflage erschie-
nen im Herbst 1994; im Frühling 1997 als Wegleitung 1997 für Mehrwert-
steuerpflichtige neu herausgegeben) Gebrauch gemacht. In der Weglei-
tung sind genauere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung
auszugestalten ist. Insbesondere müssen alle Geschäftsfälle fortlaufend,
chronologisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Rz. 874 der Weglei-
tung 1997).
2.6 Nach Art. 48 MWSTV nimmt die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemä-
ssem Ermessen vor, wenn keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen
vorliegen oder die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachver-
halt offensichtlich nicht übereinstimmen. Eine Schätzung muss insbeson-
dere auch dann erfolgen, wenn die Verstösse gegen die formellen Buch-
haltungsregeln derart gravierend sind, dass sie die materielle Richtigkeit
der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (BGE 105 Ib 182 ff.; ASA 61
S. 819 E. 3a; Urteil des Bundesgerichtes vom 10. März 2006
[2A.109/2005] E. 2.2). Selbst eine formell einwandfreie Buchführung kann
die Durchführung einer Schätzung erfordern, wenn die in den Büchern ent-
haltenen Geschäftsergebnisse von den Erfahrungszahlen wesentlich ab-
weichen (ASA 58 S. 383 E. 2b; 42 S. 407 E. 2c; 35 S. 479 E. 2). Dabei hat
die Verwaltung diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individu-
ellen Verhältnissen im Betrieb des Steuerpflichtigen soweit als möglich
Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der
wirklichen Situation möglichst nahe kommt (ASA 61 S. 819 E. 3a; Urteil
des Bundesgerichtes vom 3. Februar 2006 [2A.253/2005] E. 4.1). In Be-
tracht fallen einerseits Methoden, die auf eine Ergänzung oder Rekonst-
ruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, andererseits Um-
satzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in
Verbindung mit Erfahrungssätzen (ASA 73 S. 233 f. E. 2c/aa; Entscheid
8der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d.aa.).
Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es dem
Mehrwertsteuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung
zu erbringen (vgl. Entscheide der SRK vom 15. Oktober 1999, veröffent-
licht in VPB 64.47 E. 5b; vom 29. Oktober 1999 [SRK 1998-102 und SRK
1998-103] E. 5, bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts vom 21. Juni
2000 [2A.580/1999]). Erst wenn der Mehrwertsteuerpflichtige den Nach-
weis dafür erbringt, dass die Verwaltung mit der Ermessensveranlagung
Bundesrecht verletzt bzw. dass ihr dabei erhebliche Ermessensfehler un-
terlaufen sind, nimmt die Rekurskommission eine Korrektur der Schätzung
vor (vgl. Entscheide der SRK vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB
64.83 E. 2; vom 25. August 1998, veröffentlicht in VPB 63.27 E. 5c; vom
24. Oktober 2005 [SRK 2003-105] E. 2d/bb). Für das Bundesverwaltungs-
gericht besteht kein Anlass von diesem Vorgehen abzuweichen.
3. Was die Leistungen anbelangt, welche die Gesellschaften in Ungarn und
Mexiko erhalten haben, sind zwei Problemkreise strittig. Zum einen liegt im
Streit, ob die Beschwerdeführerin durch die Übernahme der technische As-
sistenz bei der Produktion in Ungarn und Mexiko, welche ihre Muttergesell-
schaft zu erbringen hatte, einen mehrwertsteuerrechtlich relevanten Leis-
tungsaustausch zwischen ihr und der Muttergesellschaft bewirkt hat (E.
3.2). Andererseits ist strittig, ob die Beschwerdeführerin für ihre Mutterge-
sellschaft den Konzerngesellschaften in Ungarn und Mexiko Know-how zur
Verfügung stellte und somit ihrer Muttergesellschaft eine Dienstleistung mit
allfälliger mehrwertsteuerrechtlicher Konsequenz erbrachte (vgl. E. 3.3).
3.1 Gemäss Vertrag vom 2. Januar 1996 zwischen der Muttergesellschaft der
Beschwerdeführerin und der Konzerngesellschaft in Ungarn (nachfolgend
"der Vertrag") hatte die Muttergesellschaft, soweit hier interessiert, folgen-
de Leistungen zu erbringen: Sie stellt ihr technologisches Wissen ("Know-
how") zur Verfügung. Darunter fallen u.a. die Zeichnungen, Produktions-
methoden, Qualitätskontrolle, Literatur bezüglich Applikationen sowie Han-
delsgeheimnisse (Art. 2 Ziff. 2 des Vertrages). Sie leistet zudem "techni-
sche Assistenz/Unterstützung". Sie bietet Beratung betreffend allen auftau-
chenden Problemen hinsichtlich der Produktion an. Sie ist bereit, techni-
sches Personal nach Ungarn zu schicken. Dieses Personal steht für die
technische Assistenz, Herstellung und Benutzung der Produkte zur Verfü-
gung. Sie verpflichtet sich, den Angestellten der Konzerngesellschaft in
Ungarn oder deren Kunden Ausbildung, Assistenz und Beratung zukom-
men zu lassen (Art. 3). Jede Partei hat im Übrigen die andere sofort über
alle Verbesserungen der Technologie zu informieren und es wurde ein ge-
genseitiges "Erstkopie-Recht" vereinbart für den Fall, dass eine Partei ein
neues Produkt oder eine Prozessverbesserung patentieren lässt (Art. 8).
Als Entgelt für diese Leistungen hatte die Konzerngesellschaft in Ungarn
der Muttergesellschaft Lizenzzahlungen ("Royalties") zu entrichten. Diese
9beliefen sich auf 5% des Nettoverkaufpreises jedes hergestellten Produk-
tes (Art. 5). Die Definition in Art. 2 Ziff. 10 des Vertrags hält fest, dass die
"Royalties" die Honorare sind, die durch die technische Assistenz/Unter-
stützung und die technologischen Kenntnisse/Know-how anfallen.
Dass eine analoge Vereinbarung über einen Know-how-Transfer sowie
technologische Assistenz zwischen der Muttergesellschaft und der Kon-
zerngesellschaft in Mexiko vorlag, ist unbestritten. Es bestehen im Weite-
ren keine Anhaltspunkte dafür, dass der entsprechende Vertrag mit der
Konzerngesellschaft in Mexiko nicht gleich ausgestaltet war wie derjenige
mit der Konzerngesellschaft in Ungarn.
3.2
3.2.1 Betreffend die Verpflichtung der Muttergesellschaft zur Leistung der tech-
nischen Assistenz bzw. Unterstützung bei der Produktion legt die Be-
schwerdeführerin in ihrer Beschwerde vom 10. Mai 2004 dar, dass zwi-
schen ihr und der Muttergesellschaft ein Mandatsverhältnis bestanden
habe. Der Mandatsvertrag habe vorgesehen, dass sie für ihre Mutterge-
sellschaft die technische Assistenz bzw. Unterstützung bei den Konzern-
gesellschaften in Ungarn und Mexiko übernehme. Einer ihrer Mitarbeiter
sei dabei vor Ort tätig gewesen. Sie habe jedoch diese Leistungen direkt
mit der Konzernunternehmung in Ungarn respektive Mexiko abgerechnet.
Zwischen ihr und der Muttergesellschaft habe deshalb kein Leistungsaus-
tausch vorgelegen.
3.2.2 Die ESTV wendet dazu in ihrer Vernehmlassung vom 23. Juni 2004 ein,
dass die Beschwerdeführerin Aufgaben bzw. Verpflichtungen erfüllte, wel-
che vertraglich der Muttergesellschaft oblagen. Solche Auslagerungen von
vertraglich geschuldeten Leistungen führten zwangsläufig zur Annahme ei-
nes Leistungsaustauschverhältnisses auf der Ebene Muttergesellschaft-
Beschwerdeführerin. Darüber hinaus erwähne die Beschwerdeführerin ja
selber mehrmals, dass der Support im Rahmen eines Auftrags- bzw. Man-
datsverhältnisses erledigt worden sei. Einen Auftrag ohne Leistungsaus-
tausch gäbe es jedoch nicht.
3.2.3 Unbestritten ist zudem, dass die technische Assistenz/Unterstützung, wel-
che die Beschwerdeführerin gegenüber den Schwestergesellschaften in
Ungarn und Mexiko erbracht hat, für die Muttergesellschaft erbracht wur-
de. Jene war nämlich aufgrund des Vertrags gegenüber den ausländi-
schen Konzerngesellschaften selber verpflichtet, solche Leistungen zu er-
bringen, und sie wurde dafür auch gemäss Art. 2 Ziff. 10 entschädigt (vgl.
E. 3.1). Die Muttergesellschaft hat somit die Leistungen, die sie selbst zu
erbringen gehabt hätte, an die Beschwerdeführerin zur Ausführung über-
geben. Davon gehen auch die Parteien übereinstimmend aus, wenn sie
ausführen, dass die Beschwerdeführerin aufgrund eines zwischen ihr und
der Muttergesellschaft bestehenden Mandatsverhältnisses gehandelt
habe. Mehrwertsteuerrechtlich wäre das Vorliegen eines Vertrages aber
nicht einmal erforderlich, denn massgebend ist die wirtschaftliche Betrach-
tungsweise und der erforderliche wirtschaftliche Zusammenhang kann
10
auch gegeben sein, wenn kein Vertrag vorliegt (vgl. E. 2.1). Was fehlt, ist
somit nicht das Vorliegen einer entgeltliche Leistung der Tochtergesell-
schaft an die Muttergesellschaft im Sinne von Art. 4 MWSTV, sondern le-
diglich die Rechnungstellung an diese (zur Höhe des steuerbaren Entgelts
vgl. E. 3.4).
3.2.4 Die Beschwerdeführerin hat keinerlei Nachweise für die von ihr behaupte-
ten direkten Zahlungen durch die ausländischen Konzerngesellschaften an
sie geliefert. Auch hat die ESTV im Rahmen ihrer Kontrolle keine Anhalts-
punkte für erfolgte Direktzahlungen festgestellt. Zudem stehen solche Zah-
lungen in klarem Widerspruch zum Vertrag. In diesem wird festgehalten,
dass die von der ausländischen Konzerngesellschaft an die Muttergesell-
schaft zu bezahlenden Royalties sowohl die Vergütung für den Know-how-
Transfer als auch für die technische Assistenz/Unterstützung umfassen
(vgl. Art. 2 Ziff. 10). Damit stellt sich auch die Frage nach einer allfälligen
Steuerbefreiung aufgrund des Dienstleistungsexportes nicht.
3.2.5 Zusammenfassend kann somit festgehalten werden, dass die Beschwerde-
führerin die für die Muttergesellschaft erbrachten Assistenzleistungen nach
Art. 4 lit. b MWSTV zu versteuern hat (zur Höhe des steuerbaren Entgelts
vgl. E. 3.4).
3.3
3.3.1 Hinsichtlich der Verpflichtung der Muttergesellschaft zur Zurverfügungstel-
lung der technologischen Kenntnisse macht die Beschwerdeführerin gel-
tend, dass ihre Muttergesellschaft den Konzerngesellschaften in Ungarn
und Mexiko bloss Know-how überliess, welches sie in den Jahren 1985 bis
1990 entwickelt habe. Dieses Know-how habe sie noch unter dem WUST-
Regime, d.h. vor 1995, auf ihre Muttergesellschaft übertragen. Folglich sei
ihre Muttergesellschaft alleinige Eigentümerin dieses Know-how bzw. der
entsprechenden Lizenzrechte. Indem die Muttergesellschaft den Konzern-
gesellschaften in Ungarn und Mexiko dieses Wissen zur Verfügung stellte,
sei es folglich nur zwischen dieser und jenen, nicht aber zwischen ihr und
der Muttergesellschaft zu einem Leistungsaustausch gekommen.
3.3.2 Demgegenüber geht die ESTV davon aus, dass keine Übertragung des
Know-how von der Beschwerdeführerin auf die Muttergesellschaft statt-
fand. Die Beschwerdeführerin habe der Muttergeselleschaft das von ihr er-
arbeitete Know-how lediglich zur Verfügung gestellt. Für diese Annahme
sprächen verschiedene Anhaltspunkte. So habe die Beschwerdeführerin
weder den genauen Zeitpunkt der angeblichen Übertragung noch die dafür
normalerweise in Rechnung gestellte Entschädigung nachweisen können.
Zudem seien die technologischen Kenntnisse nicht als geschütztes Imma-
terialgüterrecht (z.B. als Patent) ausgestaltet worden. Im Weiteren stelle
sich die Frage, aufgrund welcher vertraglichen Basis die Beschwerdefüh-
rerin ihre weitere Entwicklungsarbeit leiste, sofern die Muttergesellschaft
alleinige Inhaberin der Lizenzrechte sein sollte.
3.3.3 Es ist vorliegend fraglich, ob die Muttergesellschaft Inhaberin des betref-
fenden von der Beschwerdeführerin in den Jahren 1985 bis 1990 entwi-
11
ckelten Wissens ist respektive ob die behauptete Übertragung stattfand.
Für die Berechtigung der Muttergesellschaft sprechen die Tatsache, dass
diese das Know-how den Konzerngesellschaften im Ausland entgeltlich zur
Verfügung stellt sowie die Verbuchung der Royalties. Dagegen spricht je-
doch, dass die Muttergesellschaft das Know-how in der Bilanz nicht akti-
viert hat, dass Belege zur behaupteten Übertragung fehlen und – wie die
ESTV zu Recht ausführt – dass nicht dargelegt wurde, auf welcher vertrag-
lichen Basis die Beschwerdeführerin berechtigt ist, das Know-how weiter
zu entwickeln. Gegen die erfolgte Übertragung an die Muttergesellschaft
spricht auch der Zweck der Muttergesellschaft, der laut Handelsregister-
eintrag wie folgt lautet: "Erwerb von Beteiligungen an Unternehmen im In-
und Ausland; die Gesellschaft kann Gesellschaften gründen, sich an sol-
chen beteiligen, mit anderen Gesellschaften fusionieren oder Kooperatio-
nen eingehen sowie Liegenschaften im In- und Ausland erwerben, belas-
ten und verkaufen" (Auszug des Handelsregisters des Kantons ... vom
26. Januar 2007). Der Zweck der Muttergesellschaft enthält demnach kei-
nen Hinweis auf ein Halten bzw. Verwalten von Immaterialgüterrechten.
Damit ist davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin Berechtigte
des Know-hows ist und die Muttergesellschaft zu dessen Nutzung einer
entsprechenden Übertragung der Nutzungsbefugnis durch die Beschwer-
deführerin bedarf.
3.3.4 Auch das weitere Argument der Beschwerdeführerin, sie sei gar nicht ver-
pflichtet, aktuelles Know-how an die Gesellschaften in Ungarn und Mexiko
weiter zu geben, geht fehl. Eine solche Pflicht ist zum Mindesten Voraus-
setzung von vertraglichen Pflichten. So wurde im Vertrag explizit festge-
halten, dass jede Partei die andere sofort über alle Verbesserungen der
Technologie informieren müsse (Art. 8 Ziff. 1). Auch aus der Tatsache,
dass der Know-how-Transfer an die Konzerngesellschaften in Ungarn und
Mexiko mit einer technischen Assistenz bzw. Unterstützung inklusive Bera-
tung und Ausbildung verknüpft war (vgl. Art. 3 des Vertrags) - welche un-
bestrittenermassen die Beschwerdeführerin als Produktionsbetrieb er-
brachte – kann geschlossen werden, dass auch aktuelles Know-how an
die Konzerngesellschaften im Ausland weitergegeben wurde. Unbestritten
ist im Übrigen, dass die Beschwerdeführerin neues technologisches Know-
how entwickelte (vgl. Einsprache der Beschwerdeführerin vom 15. Sep-
tember 2003, Seite 3). Das Argument der Beschwerdeführerin, dass für die
Konzerngesellschaften in den Schwellenländern Ungarn und Mexiko das
Know-how aus der Zeit von 1985 bis 1990 ausreichend war, ist im Weite-
ren wenig glaubhaft. Dies nicht zuletzt auch deshalb, da zumindest die
Konzerngesellschaft in Ungarn eine breit gestreute internationale Kund-
schaft aufweist, darunter auch namhafte multinationale Konzerne, die sich
wohl nicht mit mehr als zehnjährigem Know-how zufrieden gaben (vgl. Ver-
tretungsvertrag der Konzerngesellschaft in Ungarn mit der J._______ vom
1. Januar 2002, Beilage 1).
3.3.5 Die Royalties wurden vorliegend somit (zumindest) auch für das Zurverfü-
gungstellen von aktuellem Know-how bzw. von solchem, welches nach
1990 entwickelt wurde und demnach nur der Beschwerdeführerin zugeord-
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net werden kann, bezahlt. Die Beschwerdeführerin gab somit aktuelles
Know-how im Sinne von Technologieverbesserungen (Art. 8 Ziff. 1 des
Vertrages) oder im Rahmen der Beratung und Ausbildung (Art. 3 des Ver-
trages) für die Muttergesellschaft – welche gemäss Vertrag verpflichtet
war, diese Leistungen zu erbringen – an die Konzerngesellschaften in Un-
garn und Mexiko weiter. Die Beschwerdeführerin erbrachte der Mutterge-
sellschaft somit zwangsläufig eine Leistung, welche unter unabhängigen
Dritten nur gegen Entgelt getätigt würde. Ein Leistungsaustausch zwischen
der Beschwerdeführerin und der Muttergesellschaft liegt demnach auch
bezüglich den Know-hows vor.
3.3.6 Weiter ist der Einwand der Beschwerdeführerin nicht zu hören, dass die
Muttergesellschaft über genügend Personal verfügte, um die Lizenzrechte
zu verwalten. Die von der Beschwerdeführerin hier diskutierte der Mutter-
gesellschaft erbrachte Dienstleistung bestand nicht in der Lizenzverwal-
tung, sondern im Weiterentwickeln von Know-how. Mit dem Know-how-
Transfer erbrachte die Beschwerdeführerin der Muttergesellschaft somit
eine Dienstleistung, welche sie gemäss Art. 4 lit. b MWSTV zu versteuern
hat (zur Höhe des steuerbaren Entgelts vgl. E. 3.4).
3.4 Nachdem feststeht, dass die Beschwerdeführerin gegenüber der Mutterge-
sellschaft sowohl mittels der Assistenz/Unterstützung der Schwestergesell-
schaften als auch bezüglich des Know-how-Transfers entgeltliche Leistun-
gen erbracht hat, gilt es, die Höhe des steuerlich relevanten Entgelts zu
bestimmen; die Beschwerdeführerin hat diese bekanntlich gar nicht dekla-
riert. Zu beachten ist, dass es sich bei der Muttergesellschaft um eine na-
hestehende Person im Sinne von Art. 26 Abs. 2 MWSTV handelt. Als Ent-
gelt gilt somit der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde.
Mangels Aufzeichnungen nahm die ESTV eine annäherungsweise Ermitt-
lung des Wertes der Leistungen im Sinne von Art. 48 MWSTV vor. Die
ESTV hat dabei das steuerbare Entgelt auf der Basis der von der Mutter-
gesellschaft verbuchten Royalties geschätzt. Sie nahm folgende Berech-
nung vor:
Einnahmen bei der Muttergesellschaft (Royalties): 105%
abzüglich Wertschöpfung der Muttergesellschaft: 5%
ergibt eine erbrachte Leistung der Beschwerdeführerin von: 100%
Es handelt sich dabei um eine sachgerechte Schätzung im Rahmen von
konzerninternen Leistungen (vgl. zum MWSTG: Spezialbroschüre Nr. 6 der
ESTV, Kürzung des Vorsteuerabzuges bei gemischter Verwendung, Sep-
tember 2000, Ziff. 7.6.3). Da die Voraussetzungen für die Ermessenstaxa-
tion erfüllt sind, obliegt es der Beschwerdeführerin den Beweis für die Un-
richtigkeit der Schätzung zu erbringen (vgl. E. 2.6). Einen solchen Nach-
weis hat sie indessen nicht erbracht. Insbesondere konnte sie nicht nach-
weisen, dass – wie von ihr behauptet – die Muttergesellschaft Inhaberin
der Lizenzrechte hinsichtlich des Know-how aus der Zeit von 1985 bis
1990 ist und welcher Anteil der erhaltenen Royalties diesem (alten) Know-
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how zuzurechnen wäre. Wie die ESTV zu Recht darauf hinweist, ist diese
Berechnungsmethode an sich von der Beschwerdeführerin nicht in Frage
gestellt worden.
4. Im Weiteren sind die Steuerbarkeit und der Umfang der von der Beschwer-
deführerin an die J._______ erbrachten Leistungen umstritten.
Die J._______ ist eine Schwestergesellschaft der Beschwerdeführerin. Sie
erbringt für die Konzerngesellschaften in Ungarn und Mexiko die exklusive
Handelsvertretung und den Vertrieb ihrer Produkte in verschiedenen Län-
dern. Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin für die J._______
vorliegend die entsprechenden Leistungen erbrachte, da die letztere weder
über Personal verfügt noch Leistungen bei Dritten einkaufte. Die Be-
schwerdeführerin hatte diese an die J._______ erbrachten Leistungen je-
doch nicht deklariert, weshalb die ESTV eine Nachbelastung vornahm.
4.1 Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass Lehre und Praxis betreffend den
Domizil- und Verwaltungsgesellschaften klar die Meinung vertreten wür-
den, für die privilegierten Gesellschaften sei keine Infrastruktur notwendig.
Die durch das Steuerharmonisierungsgesetz geschaffenen Privilegien zur
Attraktivitätssteigerung des Steuerstandortes Schweiz dürften durch die
Mehrwertsteuer nicht zunichte gemacht werden.
Die Beschwerdeführerin verkennt, dass die von ihr ins Feld geführten Privi-
legien für Holding- und Domizilgesellschaften für die Mehrwertsteuer keine
Relevanz aufweisen. Für die mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation eines
Sachverhaltes sind die Bestimmungen des Steuerharmonisierungsgeset-
zes grundsätzlich nicht massgebend.
4.2 Die Beschwerdeführerin begründet ihren Eventualantrag damit, dass die
Leistung, welche sie an die J._______ erbracht hat, auf den tatsächlich
Umfang zu beschränken sei. Sie macht geltend, nur einer ihrer Angestell-
ten sei für die J._______ tätig gewesen. Die Bewertung der Dienstleistung
zu Drittpreisen würde zu einer jährlichen Aufrechnung von ungefähr
Fr. 184'000.-- führen, was einer Mehrwertsteuernachbelastung von
Fr. 39'500.-- entspräche.
Zutreffend ist, dass für die Bewertung der Leistungen der Beschwerdefüh-
rerin gemäss Art. 26 Abs. 2 MWSTV der Drittpreis massgebend ist, da es
sich bei der Leistungsempfängerin um die Schwestergesellschaft und so-
mit um eine nahestehende Person im Sinn des genannten Artikel handelt.
Da keine detaillierten Aufzeichnungen vorlagen, musste die ESTV für die
vorliegend relevante Zeit eine annäherungsweise Ermittlung des Wertes
der Leistung vornehmen (Art. 48 MWSTV). Die ESTV stützte sich bei der
Schätzung des Umfanges der Leistung auf den Vertrag vom 1. Januar
2002 zwischen der J._______ und der Konzerngesellschaft in Ungarn. Die-
ser sieht für die J._______ eine Provision von 5% für die Zeit bis zum
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30. September 2002 und ab dem Jahr 2003 eine solche von 10% des Ver-
kaufpreises der Produkte vor. Die ESTV schätzte in der Folge die von der
Beschwerdeführerin an die J._______ erbrachte Leistung auf 5% des von
dieser in der vorliegend relevanten Zeit erzielten Verkaufsumsatzes. Die
Höhe des Verkaufsumsatzes ist dabei nicht strittig. Die ESTV ging somit
davon aus, die J._______ habe auch vor dem Vertrag vom 1. Januar 2002
eine Provision in entsprechender Höhe erhalten bzw. vor dem schriftlichen
Vertrag habe zumindest eine mündliche Vereinbarung zu den gleichen
Mindestbedingungen existiert. Diese Annahme ist gerechtfertigt, da keine
gegenteiligen Anhaltspunkte vorliegen. Die annäherungsweise Ermittlung
der ESTV ist demnach sachgerecht. Da die Voraussetzungen der Ermes-
senstaxation gegeben sind, obliegt der Nachweis für die Unrichtigkeit der
Schätzung der Beschwerdeführerin (E. 2.6). Einen solchen Nachweis hat
sie indessen nicht erbracht. Insbesondere konnte sie ihre Behauptung,
dass nur ein Angestellter für die J._______ tätig war, nicht belegen, noch
sonst eine vertragliche Abmachung zwischen ihr und der J._______ bei-
bringen.
5. Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Ver-
fahrensausgang sind der Beschwerdeführerin als unterliegender Partei
sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwal-
tungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskos-
ten werden mit Fr. 3'500.-- festgesetzt und der Beschwerdeführerin zur
Zahlung auferlegt. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen
(Art. 64 Abs. 1 VwVG).
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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Verfahrenskosten im Betrag von Fr. 3'500.-- werden der
Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr geleisteten
Kostenvorschuss von Fr. 3'500.-- verrechnet.
3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4. Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (mit Gerichtsurkunde)
- der Vorinstanz (mit Gerichtsurkunde)
Der Kammerpräsident: Der Gerichtsschreiber:
Thomas Stadelmann Jürg Steiger
Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit der
Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten
werden. Die Beschwerde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung
oder den Erlass von Abgaben. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache
abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der
Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten
Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der
Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder
konsularischen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42, 48, 54, 83 Bst. l und
100 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht [BGG]; SR 173.110).
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