B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-1463/2016
Ur t e i l vom 2 2 . Sep t embe r 2 0 1 6
Besetzung
Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richterin Marie-Chantal May Canellas, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiberin Anna Strässle.
Parteien
A._______, (…),
vertreten durch (…),
(…),
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz,
Gegenstand
Amtshilfe (DBA-US).
A-1463/2016
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Sachverhalt:
A.
A.a Am 16. Juli 2008 richtete die Steuerbehörde der USA, der Internal Re-
venue Service (nachfolgend: IRS), ein Amtshilfeersuchen an die Schweiz,
in dem sie um Herausgabe der Namen von Kunden einer schweizerischen
Bank ersuchte, welche verdächtigt wurden, «Betrugsdelikte und derglei-
chen» begangen zu haben. In der Folge gerieten immer mehr Banken in
den Verdacht, ihren Kunden bei der Umgehung US-amerikanischer Steu-
ervorschriften geholfen zu haben. Seither versuchen die Schweiz und die
USA einen Weg zu finden, der unter Wahrung der rechtlichen Vorschriften
sowohl der Schweiz als auch der USA den betroffenen Banken eine Mög-
lichkeit gibt, diese Vergangenheit zu bereinigen. Die betroffenen Banken
können sich nämlich in den USA grundsätzlich nur dann einer Strafklage
entziehen, wenn sie mit den Strafbehörden kooperieren und Daten ihrer
Kunden herausgeben, während das schweizerische Recht diese Heraus-
gabe von Kundendaten gerade untersagt.
A.b Am 29. August 2013 unterzeichneten das Eidgenössische Finanzde-
partement (EFD) und das amerikanische Justizdepartement (Department
of Justice, DoJ) eine gemeinsame Erklärung («Joint Statement») (die deut-
sche Version findet sich im Internet unter: .
ch/NSBSubscriber/message/attachments/31813.pdf; die englische unter:
beide letztmals besucht am 22. September 2016). In dieser Erklärung wei-
sen die beiden Länder auf das Programm für schweizerische Banken
(nachfolgend: Bankenprogramm) hin, welches die USA den Banken, die
unversteuerte Konten von in den USA steuerpflichtigen Personen führten,
zur Regulierung dieses Verhaltens zur Verfügung stellten.
A.c Die Bank B._______ (nachfolgend: Bank B._______) nimmt an diesem
Programm teil und hat der Steuerbehörde der USA, dem IRS entspre-
chende Informationen übermittelt.
B.
B.a Am 3. Juni 2015 stellte der IRS ein Amtshilfeersuchen bei der Eidge-
nössischen Steuerverwaltung (ESTV). Dieses stützte sich auf Art. 26 des
Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidge-
nossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung
der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen
(SR 0.672.933.61, DBA-USA 96) und das dazugehörige Protokoll (eben-
falls unter SR 0.672.933.61) ab. Das Ersuchen betraf ein Konto, das als
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«Konto***1» (Kontonummer […]; nachfolgend: «Konto***1») bezeichnet
war und welches sich bei der Bank B._______ befinde. Der IRS ersuchte
darum, ihm die US-steuerpflichtigen Personen zu nennen, die in der Steu-
erperiode vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2009 eine Zeichnungs-
oder ähnliche Berechtigung an diesem Konto hatten oder daran wirtschaft-
lich berechtigt gewesen seien.
B.b Im Amtshilfeersuchen beschrieb der IRS den Sachverhalt wie folgt:
Die Bank B._______ nehme als Bank der Kategorie 2 beim «Program for
Non-Prosecution Agreements or Non-Target Letters for Swiss Banks»
(dem Bankenprogramm) teil, habe eine Bewilligung gemäss Musterverfü-
gung vom 3. Juli 2013 erhalten und dürfe somit Informationen an das DoJ
preisgeben. Voraussetzung für ein «Non-Prosecution Agreement» sei,
dass die Bank den Vereinigten Staaten von Amerika alle notwendigen In-
formationen zukommen lasse, um Amtshilfeersuchen betreffend Kontoin-
formationen formulieren zu können.
In diesem Zusammenhang habe sich ergeben, dass die Bank B._______
gegen das am 1. Januar 2001 in Kraft getretene «Qualified Intermediary
Withholding Agreement» (nachfolgend: QI-Agreement) verstossen habe.
Danach hätten Einkünfte aus US-Quellen sowie gewisse andere Beträge,
die an Kontoinhaber bezahlt werden, von denen bekannt oder zu vermuten
ist, dass es sich dabei um US-Personen handelt, mittels Formular 1099
dem IRS zu melden und/oder von diesen Einkünften die «backup withhol-
ding tax» einzubehalten. Die Bank B._______ hätte die Identität, die Nati-
onalität sowie den Wohnsitz seiner Kontoinhaber verifizieren müssen (mit-
tels eines IRS Formulars W-8BEN bzw. eines zugelassenen Ersatzformu-
lars, mittels eines IRS Formulars W-9 oder mittels der in den Anhängen
zum QI-Agreement umschriebenen Dokumentation). Ungeachtet der aus
diesem Abkommen fliessenden Verpflichtungen habe die Bank B._______
dem IRS für das vorliegende «Konto***1» keine steuerpflichtigen Einkünfte
mittels IRS Formular gemeldet.
Konkret zeichne sich das «Konto***1» durch die folgenden Charakteristika
aus:
– Es sei am (…) eröffnet und am (…) saldiert worden.
– Es sei von einer privaten Investmentgesellschaft mit Sitz (…) ge-
halten worden.
– Das in den Kontounterlagen enthaltene Formular A hätte einen US-
Bürger als wirtschaftlich Berechtigten ausgewiesen. Der US-ame-
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rikanische wirtschaftlich Berechtigte hatte keine Handlungsvoll-
macht über das Konto. Zwei nicht US-amerikanische Personen
hatten die Handlungsvollmacht über das Konto.
– In einem auf den (…) datierten Brief bestätige einer der Handlungs-
bevollmächtigten, dass der Ehemann der US-amerikanischen wirt-
schaftlich Berechtigten, welcher US-Bürger mit US-Adresse war,
«is authorized to receive information about the account […] and
discuss the investments to be made». Weil der Ehemann durch das
Konto begünstigt werde, habe die Bank den Ehemann als einen
versteckten US-amerikanischen wirtschaftlich Berechtigten identi-
fiziert.
– In dem Konto seien US-Wertschriften gehalten worden.
– Auf Konto seien in der relevanten Zeitperiode maximal USD (…)
gelegen.
– Es habe kein Formular W-9 bei der Bank für dieses Konto gegeben
und die Bank habe die Formulare 1099 nicht eingereicht.
– Es habe kein Formular W-8BEN bei der Bank für dieses Konto ge-
geben.
– Im (…) habe die US-amerikanische wirtschaftlich Berechtigte die
Bank instruiert, vier (4) Checks von je USD (…) auszustellen. Zwei
(2) dieser Checks seien für den Ehemann der US-amerikanischen
wirtschaftlich Berechtigten ausgestellt worden und zwei andere
Verwandte hätten jeweils je einen Check von USD (…) erhalten.
– Im (…) habe der nicht US-amerikanische Handlungsbevollmäch-
tigte die Bank instruiert, vier (4) Checks von Total USD (…) für den
Ehemann der US-amerikanischen wirtschaftlich Berechtigten aus-
zustellen.
– Bei der Schliessung des Kontos stellte die Bank zehn (10) Checks
von Total USD (…) zugunsten des Ehemanns der US-amerikani-
schen wirtschaftlich Berechtigten aus und zahlte ca. USD (…) in
Vermögenswerte auf ein Konto («entity account») einer ausländi-
schen Drittbank.
Gestützt auf diese Charakteristika hege der IRS den Verdacht, dass die am
Konto wirtschaftlich berechtigten US-Personen unter Mithilfe der Bank
B._______ auf betrügerische Weise eine Domizilgesellschaft benutzt ha-
ben und, als Teil eines Lügengebäudes und um die US-Steuerbehörde zu
täuschen, Dokumente erstellt haben, die den Inhaber des Kontos auf arg-
listige Weise unwahr wiedergeben würden; dies in der Absicht US-Gesetze
zu verletzen. Der IRS nennt im Amtshilfeersuchen zudem die anwendbaren
Gesetzesbestimmungen. Diese betrügerische Konstellation habe eine ille-
gale und substantielle Verkürzung des Steuerbetrags für erzielte Einkünfte
oder Gewinne im Zusammenhang mit US- oder anderen Investitionen zur
Folge gehabt. Zusammengefasst gehe der IRS davon aus, dass die Sub-
jekte des Amtshilfeersuchens Verhaltensweisen an den Tag gelegt hätten,
die als «Betrugsdelikte und dergleichen» zu werten seien.
Für die Zwecke des Amtshilfeersuchens sei jedes Rechtssubjekt oder je-
des Gebilde, das nach dem Recht irgendeiner Jurisdiktion (einschliesslich
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den USA) organisiert sei und gemäss der schweizerischen Geldwäscherei-
gesetzgebung als Domizilgesellschaft behandelt werde, als solche zu er-
achten. Dazu würden auch Personengesellschaften und jedes andere
Rechtssubjekt gehören, für die oder für das die Bank ein Formular A (oder
eine gleichwertige Dokumentation) erhalten habe. Es sei dann von einem
Konto einer Domizilgesellschaft mit einer wirtschaftlich berechtigten US-
Person auszugehen, wenn ein Formular A (oder eine gleichwertige Doku-
mentation) angebe, dass das Konto eine wirtschaftlich berechtigte US-Per-
son aufweise.
Dieser Verdacht stütze sich auf die Qualifikation des Kontos durch die Bank
B._______ im Rahmen des Programms, auf unter dem Programm erhal-
tene Informationen, insbesondere zu anderen Konten und dem grenzüber-
schreitenden Geschäft der Bank, sowie auf öffentlich zugängliche Informa-
tionen betreffend die Bank B._______.
B.c Der IRS ersucht für die Steuerperioden vom 1. Januar 2008 bis zum
31. Dezember 2009 um diverse Bankunterlagen.
B.d Der IRS erklärt, dass das Amtshilfeersuchen den gesetzlichen und reg-
lementarischen Vorgaben sowie der Verwaltungspraxis der USA entspre-
che, so dass er diese Informationen, wenn sie sich in seiner Zuständigkeit
befinden würden, in Anwendung seines Rechts oder im ordentlichen Rah-
men seiner Verwaltungspraxis erhalten könnte. Der IRS erklärt weiter aus-
drücklich, dass die USA die nach ihrem innerstaatlichen Steuerverfahren
üblichen Auskunftsquellen ausgeschöpft hätten.
C.
In der Folge forderte die ESTV die Bank B._______ gestützt auf Art. 10 des
Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amts-
hilfe in Steuersachen (StAhiG, SR 651.1) am 8. Juni 2015 dazu auf, ihr die
ersuchten Informationen zuzustellen und die im Ausland ansässigen be-
troffenen Personen sowie die beschwerdeberechtigte Person über das lau-
fende Amtshilfeverfahren zu informieren und aufzufordern, in der Schweiz
eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen.
D.
Die Bank B._______ kam der Aufforderung der ESTV in Bezug auf die Zu-
stellung der ersuchten Bankunterlagen nach und konnte die beschwerde-
berechtigte Person am 19. Juni 2015 sowie die betroffenen Personen am
30. Juni 2015 über das Amtshilfeverfahren informieren.
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Seite 6
E.
Nachdem der in den USA tätige Rechtsvertreter der betroffenen Personen
der ESTV mitteilte, dass er von diesen mit der Wahrung der Interessen
beauftragt worden sei, forderte ihn die ESTV auf, eine zustellungsbevoll-
mächtigte Person in der Schweiz zu bestimmen. Am 10. Juli 2015 teilte
sodann der in der Schweiz ansässige Rechtsvertreter unter Vorweis einer
gültigen Vollmacht der ESTV mit, dass seine Kanzlei fortan als Zustellungs-
bevollmächtigte zu betrachten und mit der Interessenwahrung der betroffe-
nen Personen beauftragt worden sei und ersuchte gleichentags um Akten-
einsicht. Diese wurde am 21. Juli 2015 gewährt, indem man ihm eine Zu-
sammenfassung des Ersuchens in Form eines Auszugs und die zur Über-
mittlung an den IRS beabsichtigten Bankunterlagen als Beilage zukommen
liess. Zudem setzte man eine Frist von zehn Tagen zur Einreichung einer
Stellungnahme, welche innert erstreckter Frist am 24. August 2015 ein-
ging. In dieser sowie der Stellungnahme vom 26. November 2015 bean-
tragte die beauftragte Rechtsanwältin, die Amtshilfe sei zu verweigern.
F.
In ihrer Schlussverfügung vom 2. Februar 2016 kam die ESTV zum
Schluss, dem IRS sei die Amtshilfe betreffend A._______ zu gewähren, für
ihren Ehemann jedoch zu verweigern, da sich keine wirtschaftliche Berech-
tigung des letzteren an den Vermögenswerten ausmachen lasse.
G.
Mit Beschwerde ans Bundesverwaltungsgericht vom 4. März 2016 bean-
tragt A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin), die Dispositiv-Ziff. 1,
3 und 4 der Schlussverfügung der ESTV vom 2. Februar 2016 seien auf-
zuheben und die Amtshilfe zu verweigern. Eventualiter sei die amtshilfe-
weise Übermittlung der freigegebenen Aktenstücke davon abhängig zu
machen, dass der IRS vorab eine schriftliche und rechtlich bindende Zusi-
cherung abgebe, die übermittelten Unterlagen und Informationen aus-
schliesslich im Verfahren die Beschwerdeführerin im Sinne des Tatbe-
stands gemäss Amtshilfegesuch zu verwenden – alles unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz.
H.
In ihrer Vernehmlassung vom 18. April 2016 beantragt die ESTV (nachfol-
gend: Vorinstanz oder ESTV) die kostenpflichtige Abweisung der Be-
schwerde.
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Seite 7
I.
Auf die weiteren Vorbringen in den Eingaben der Parteien wird – soweit sie
entscheidwesentlich sind – im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen
eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des IRS ge-
stützt auf Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 zugrunde. Die Durchführung der mit
diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem
StAhiG (Art. 1 Abs. 1 Bst. a und Art. 24 StAhiG e contrario).
1.2 Das StAhiG hält fest, dass die Schlussverfügung der ESTV betreffend
die Übermittlung von Informationen der Beschwerde den allgemeinen
Bestimmungen über die Bundesrechtspflege unterliegt. Jede der Schluss-
verfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über
Zwangsmassnahmen, ist sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit
der Schlussverfügung angefochten werden (Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG).
Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwer-
den gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Zu den beim Bundesverwal-
tungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört damit auch die Schlussver-
fügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art. 32 VGG e
contrario und Art. 19 Abs. 5 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwal-
tungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben. Die Be-
schwerdeführerin erfüllt die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis
nach Art. 48 Abs. 1 VwVG und Art. 19 Abs. 2 StAhiG (vgl. in diesem Sinn
letztlich auch BGE 139 II 404 E. 2.1 und 2.3 sowie die in BGE 139 II 451
nicht publizierte E. 1.4 des Urteils des BGer 2C_511/2013 vom 27. August
2013). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutre-
ten.
1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der
Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: ULRICH
HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, Rz. 1146 ff.;
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PIERRE TSCHANNEN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014,
§ 30 Rz. 23), und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen
(Art. 62 Abs. 4 VwVG).
2.
2.1 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich aus Art. 29 Abs. 2 BV.
Er umfasst eine Anzahl verschiedener verfassungsrechtlicher Verfahrens-
garantien (vgl. HÄFELIN et al., a.a.O., Rz. 1002 ff.). Dazu zählt auch die
Pflicht der Behörde, alle vorgebrachten rechtserheblichen Anträge zu prü-
fen und ihren Entscheid ausreichend zu begründen (vgl. auch Art. 35
Abs. 1 VwVG; statt vieler: BGE 126 I 97 E. 2; Urteil des BVGer
A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 2.1, mit weiteren Hinweisen).
2.2 Die Begründung eines Entscheids muss so abgefasst sein, dass die
betroffene Person ihn sachgerecht anfechten und auch die Rechtsmittel-
behörde sich mit dem Entscheid auseinandersetzen kann. Dies ist nur
möglich, wenn sich beide über die Tragweite des Entscheids ein Bild ma-
chen können. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen
genannt werden, von denen sich die Behörde leiten liess und auf welche
sie ihren Entscheid stützt. Sie kann sich dabei auf die für den Entscheid
wesentlichen Gesichtspunkte beschränken. Die Gerichtspraxis verlangt
nicht, dass sich eine verfügende Behörde ausdrücklich mit jeder tatbe-
ständlichen Behauptung und jedem rechtlichen Einwand auseinandersetzt
(BGE 141 III 28 E. 3.2.4). So kann auch der Verweis auf Aktenstücke ge-
nügen (BGE 140 II 262 E. 6.2). Erforderlich ist aber stets eine Auseinan-
dersetzung mit dem konkret zu beurteilenden Sachverhalt. Erwägungen
allgemeiner Art ohne Bezugnahme auf den Einzelfall genügen nicht (BGE
136 I 229 E. 5.2; BVGE 2010/35 E. 4.1.2; vgl. auch HÄFELIN et al., a.a.O.,
Rz. 1070 ff.; LORENZ KNEUBÜHLER, Die Begründungspflicht, 1998, S. 22
ff.). Der Gehörsanspruch ist nach feststehender Rechtsprechung formeller
Natur, mit der Folge, dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussich-
ten der Beschwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrens-
mangel behafteten Entscheids führt (vgl. statt vieler: BGE 135 I 187 E. 2.2;
zum Ganzen Abschnitt: Urteil des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016
E. 2.2).
2.3 Die Beschwerdeführerin rügt, die Vorinstanz habe ihre eidesstattliche
Erklärung ohne Angabe eines einzigen Grundes als widersprüchlich, nicht
glaubhaft und als Schutzbehauptung qualifiziert und sei so ihrer Begrün-
dungspflicht nicht nachgekommen und verfalle in reine Willkür. Überdies
sei die Begründungspflicht auch dadurch verletzt worden, dass durch die
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Vorinstanz nicht dargelegt worden sei, inwiefern die genannten Bezüge
mittels der referenzierten Checks «offensichtlich nicht im Zweck/Interesse
der Gesellschaft» gelegen haben sollen bzw. nicht «im Rahmen gesell-
schaftlicher Gepflogenheiten erfolgt» sein sollen. Durch dieses Vorgehen
verunmögliche die Vorinstanz der Beschwerdeführerin, fundierte Entgeg-
nungen anzubringen.
2.4 Dadurch dass die Vorinstanz die Rechtsauffassung der Beschwerde-
führerin nicht teilt, liegt keine Gehörsverletzung vor. Die Vorinstanz hat in
ihrer Schlussverfügung und hernach in ihrer Vernehmlassung dargelegt,
weshalb sie die eidesstattliche Erklärung der Beschwerdeführerin als wi-
dersprüchlich bzw. nicht glaubhaft erachte. Dies insbesondere daher, weil
der Vater der Beschwerdeführerin diese einerseits gelegentlich mit der Un-
terstützung bei finanziellen Angelegenheiten betraut haben soll (und er ihr
diese [bei Unvermögen] als erfolgreicher Geschäftsmann wohl kaum an-
vertraut hätte), sie aber andererseits aus Respekt vor dem Vater jedes ihr
vorgelegte Dokument unterschrieben hätte, ohne Fragen zu stellen. Weiter
würden sich aus den Akten keine Hinweise entnehmen lassen, dass den
Anweisungen der Beschwerdeführerin zur Ausstellung der Checks eine In-
struktion des Vaters vorangegangen wäre. Überdies sei kein Grund ersicht-
lich, weshalb der Vater der Beschwerdeführerin auf seine nicht zeichnungs-
berechtigte Tochter zurückgreifen und nicht die ordentlich bevollmächtigten
bzw. organschaftlich eingesetzten Vertreter damit hätte betrauen sollen. In
ihrer Schlussverfügung bzw. Vernehmlassung schildert die Vorinstanz zu-
dem, weshalb sie der Ansicht ist, dass das «Spiel der Gesellschaft» nicht
gespielt wurde. Einerseits seien die Checks zumindest teilweise mutmass-
lich auf Familienangehörige ausgestellt worden, wobei aus den Bankunter-
lagen kein rechtsgeschäftlicher Grund für diese Geldflüsse hervorgehe
bzw. keine Gegenleistung ersichtlich sei. Hieraus ergebe sich ohne weite-
res der begründete Verdacht, dass diese Bezüge privaten Bedürfnissen
dienen sollten. Die Vorinstanz hat somit rechtsgenügend dargelegt, wes-
halb sie zu den von ihr gezogenen Schlüssen gelangt ist und hat damit ihre
Begründungspflicht nicht verletzt.
3.
3.1 Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuersachen gegenüber
den USA ist Art. 26 DBA-USA 96. Demnach tauschen die zuständigen Be-
hörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen (gemäss den
Steuergesetzgebungen der beiden Vertragsstaaten erhältlichen) Auskünfte
aus, die notwendig sind für die Durchführung der Bestimmungen des Ab-
kommens oder «für die Verhütung von Betrugsdelikten und dergleichen,
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Seite 10
die eine unter das Abkommen fallende Steuer zum Gegenstand haben»
(Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96). Da das US-Steuerrecht den für die Anwen-
dung von Art. 26 DBA-USA 96 massgebenden Unterschied zwischen Steu-
erhinterziehung und Steuerbetrug nicht kennt, wird in Ziff. 10 des gleich-
zeitig mit dem DBA-USA 96 vereinbarten Protokolls 96 zum Abkommen
der Begriff des Steuerbetrugs im Sinn der bundesgerichtlichen Rechtspre-
chung zur internationalen Rechtshilfe in Strafsachen umschrieben (vgl.
dazu E. 5.2; BGE 139 II 404 E. 9.3 mit Hinweis auf die Botschaft des Bun-
desrates vom 10. März 1997, BBl 1997 II 1099; Urteile des BVGer
A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 4.1, A-737/2012 vom 5. April 2012
E. 3.1.1, A-2866/2011 vom 12. Dezember 2011 E. 3.1.1, A-5529/2008 vom
26. Januar 2009 E. 3).
3.2 Bei den gemäss Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 unter das Abkommen fal-
lenden Steuern handelt es sich um Einkommenssteuern (Art. 2 Ziff. 1 DBA-
USA 96), wobei in den USA insbesondere die Bundeseinkommensteuern
in Betracht kommen (Art. 2 Ziff. 2 Bst. b DBA-USA 96). Ebenfalls dazu ge-
hört die sog. «backup withholding tax», eine Sicherungssteuer, die auf Di-
videnden, Zinsen und dem Verkaufs- bzw. Rückzahlungserlös erhoben
wird. Die zuständige Behörde eines Vertragsstaates erteilt auf ausdrückli-
ches Ersuchen der zuständigen Behörde des anderen Vertragsstaates die
Auskünfte durch Übermittlung beglaubigter Kopien von unveränderten Ori-
ginalunterlagen und -dokumenten (Art. 26 Ziff. 1 Bst. a und b DBA-
USA 96; ausführlich dazu: Urteile des BGer 2A.551/2001 vom 12. April
2002 E. 3 und 2A.250/2001 vom 6. Februar 2002 E. 5a).
4.
4.1 Die ESTV nimmt bei Ersuchen der zuständigen US-Behörden um In-
formationsaustausch zur Verhütung von Betrugsdelikten nach Art. 26 DBA-
USA 96 eine Vorprüfung i.S.v. Art. 6 StAhiG vor. Diese beschränkt sich auf
die Frage, ob die Voraussetzungen nach Art. 26 DBA-USA 96 i.V.m. Ziff. 10
des Protokolls 96 bzw. Art. 6 StAhiG glaubhaft gemacht worden sind. In
diesem Verfahrensstadium der prima-facie-Vorprüfung hat die ESTV be-
züglich Anfragen aus den USA noch nicht zu prüfen, ob die Voraussetzun-
gen des Informationsaustausches erfüllt sind oder nicht (Urteil des BVGer
A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 4.1).
4.2 Die ESTV hat sich erst in der Schlussverfügung im Sinn von Art. 17
StAhiG zur Frage zu äussern, ob ein begründeter Verdacht auf ein Betrugs-
delikt im Sinn von Art. 26 DBA-USA 96 vorliegt und ob die von den
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Seite 11
US-Steuerbehörden genannten Sachverhaltselemente und Daten tatsäch-
lich hinreichend bestimmt sind, um nach schweizerischem Recht als Recht
des ersuchten Vertragsstaates die angeforderten Daten zu beschaffen und
letztlich zu einem Informationsaustausch zu schreiten. Nicht abzuklären
hat sie, ob die vorgeworfenen Taten tatsächlich begangen wurden.
Schliesslich hat sie mit der Schlussverfügung zu entscheiden, welche In-
formationen an die zuständige US-Behörde übermittelt werden dürfen (vgl.
Urteil des BVGer A-7789/2009 vom 21. Januar 2010 [auszugsweise publi-
ziert in: BVGE 2010/7] E. 2.2). Haben sich hinreichende Anhaltspunkte da-
für ergeben, dass der inkriminierte Sachverhalt erfüllt sein könnte, ist der
Tatverdacht zu bejahen; die Amtshilfe ist nur dann zu verweigern, wenn es
dem vom Amtshilfeverfahren Betroffenen gelingt, den begründeten Tatver-
dacht mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu entkräften (BGE
139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016
E. 4.2, A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 4 und A-6011/2012 vom
13. März 2013 E. 5, mit weiteren Hinweisen).
4.3 Auf das Ersuchen wird gemäss Art. 7 StAhiG nicht eingetreten, wenn
(1) es zum Zweck der Beweisausforschung gestellt worden ist (Bst. a), (2)
Informationen verlangt werden, die von den Amtshilfebestimmungen des
anwendbaren Abkommens nicht erfasst sind (Bst. b), oder (3) das Ersu-
chen den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt, insbesondere wenn
es auf Informationen beruht, die durch nach schweizerischem Recht straf-
bare Handlungen erlangt worden sind (Bst. c).
4.3.1 Bei letzterem hatte der Gesetzgeber vor allem den Fall vor Augen,
dass ein Ersuchen auf Informationen beruhte, die zuvor «gestohlen» wor-
den waren, insbesondere den so bezeichneten «Datendiebstahl» bei Ban-
ken oder aber auch beispielsweise Fälle von Wirtschaftsspionage (ausführ-
lich: Urteil des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 4.3.1 f., mit wei-
teren Hinweisen insbesondere auch zum sog. Estoppel).
4.3.2 Zur Beweisausforschung («fishing expedition») ist hier festzuhalten,
dass die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den mass-
geblichen Sachverhalt darzulegen. Allerdings kann von ihnen nicht erwar-
tet werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun.
Dies wäre mit Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der Rechtshilfe)
nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen,
die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte
erst noch geklärt werden (Urteil des BGer 2A.154/2003 vom 26. August
2003 E. 4.1; Urteil des BVGer B-2700/2013 vom 2. Juli 2013 E. 2; ROBERT
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Seite 12
ZIMMERMANN, La coopération judiciaire internationale en matière pénale,
4. Aufl. 2014, Rz. 293). Daher verlangt die Rechtsprechung von der ersu-
chenden Behörde nicht den strikten Beweis des Sachverhalts, doch muss
sie hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun. Aller-
dings werden an Amtshilfeersuchen betreffend Abgabebetrug gegenüber
Amtshilfeersuchen in anderen Fällen erhöhte Anforderungen an die Be-
gründung gestellt. So wurde ein begründeter Verdacht auf Steuer- bzw.
Abgabebetrug seit jeher auch im Falle der Auskunftserteilung nach den
Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und den USA ver-
langt (zum Ganzen: BGE 139 II 404 E. 7.2.2 und BGE 139 II 451 E. 2.1
und 2.2.1; statt vieler: Urteile des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016
E. 4.3.3 und A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 5.1.3).
5.
Nun ist auf die tatsächlichen Voraussetzungen einzugehen, die in Bezug
auf ein Amtshilfeersuchen aus den USA erfüllt sein müssen. Zunächst wird
kurz der Begriff der «US-Person» dargestellt (E. 5.1), bevor die «Betrugs-
delikte und dergleichen» näher beleuchtet werden (E. 5.2 f.). Schliesslich
wird auf die wirtschaftliche Berechtigung (E. 5.4) und den persönlichen
Geltungsbereich von Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 (E. 5.5) eingegangen.
5.1 Der Begriff der US-Person (d.h. einer in den USA steuerpflichtige Per-
son) wird in Art. 2 Abs. 1 Ziff. 26 des Abkommens vom 14. Februar 2013
zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika über die
Zusammenarbeit für eine erleichterte Umsetzung von FATCA [Foreign Ac-
count Tax Compliance Act] (SR 0.672.933.63; FATCA-Abkommen) folgen-
dermassen definiert: «Der Ausdruck ‹US-Person› bedeutet eine natürliche
Person, die Staatsbürger oder Staatsbürgerin der Vereinigten Staaten oder
dort ansässig ist, eine in den Vereinigten Staaten oder nach dem Recht der
Vereinigten Staaten oder eines ihrer Bundesstaaten errichtete Personen-
gesellschaft oder Gesellschaft, einen Trust, wenn (i) ein Gericht in den Ver-
einigten Staaten nach dem anwendbaren Recht die Befugnis hat, in Bezug
auf im Wesentlichen alle Fragen im Zusammenhang mit der Verwaltung
des Trusts Verfügungen zu erlassen oder Urteile zu fällen, und (ii) einer
oder mehreren US-Personen die Befugnis zusteht, alle wesentlichen Ent-
scheide betreffend den Trust zu treffen, oder einen Nachlass eines Erblas-
sers, der US-Staatsbürger oder in den Vereinigten Staaten ansässig war.
Dieser Unterabsatz ist im Sinne des U.S. Internal Revenue Code auszule-
gen». Gemäss dessen Ziff. I.B.7. ist dieser Begriff für die Bedeutung von
«U.S. person» im Bankenprogramm massgebend. Insbesondere fallen da-
runter Personen mit Sitz, Wohnsitz oder Aufenthaltsrecht in den USA oder
A-1463/2016
Seite 13
US-amerikanischer Staatsbürgerschaft (insoweit deckt sich dieser Begriff
mit demjenigen vor Bestehen des FATCA-Abkommens; dazu ausführlich
BVGE 2011/6 E. 7.1.1).
5.2 Weitere Voraussetzung zur Gewährung der Amtshilfe ist ein begründe-
ter Verdacht auf «Betrugsdelikte und dergleichen» im Sinn von Art. 26
DBA-USA 96. Dieser Begriff ist nach ständiger Rechtsprechung vertrags-
autonom auszulegen. Er umfasst im Amtshilfebereich den Steuerbetrug
(Art. 186 DBG [SR 642.11] bzw. Art. 59 des Bundesgesetzes vom 14. De-
zember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone
und Gemeinden [StHG, SR 642.14]) sowie den Abgabebetrug gemäss
Art. 14 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwal-
tungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0). Letzterer gilt eigentlich im Bereich der
vom Bund erhobenen Steuern, wird aber im Bereich der Amtshilfe auf die
direkten Steuern übertragen. Die blosse Steuerhinterziehung ist hingegen
vom Begriff der «Betrugsdelikte und dergleichen» nicht erfasst (Art. 175
DBG bzw. Art. 56 StHG; BGE 139 II 404 E. 9.4; statt vieler: Urteile des
BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 5.2 und A-5390/2013 vom 6. Ja-
nuar 2014 E. 6.1, mit Hinweisen; zu den Tatbeständen von Steuerhinter-
ziehung, Steuerbetrug und Abgabebetrug in diesem Zusammenhang: Ur-
teil des BVGer A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 6.2 ff.).
5.3
5.3.1 Im von den USA per 1. Januar 2001 eingeführten sogenannten QI-
System (dazu ausführlich Entscheid des BVGer A-737/2012 vom 5. April
2012 E. 7.5) werden verschiedene Formulare verwendet, die es ermögli-
chen sollen, dass einerseits US-Personen korrekt besteuert werden und
andererseits die Identität von Bankkunden geheim bleiben kann. Mit dem
Formular W-8BEN oder einem diesem gleichwertigen – von der Bank kre-
ierten – Formular bestätigt der Kunde gegenüber der Bank, dass er keine
US-Person ist und einen allfälligen Anspruch auf eine reduzierte Quellen-
steuer auf den aus den USA stammenden Einkünften hat. Dagegen muss
die Bank von einem US-Steuerzahler grundsätzlich ein Formular W-9 ver-
langen. Wird dieses nicht eingereicht, ist die sogenannte «backup with-
holding tax», eine Sicherungssteuer, zu erheben (BGE 139 II 404 E. 9.7.1;
Urteile des BVGer A-1915/2016 vom 3. August 2016 E. 4.1.2 und
A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 5.3.1).
5.3.2 Das Bundesgericht hat festgestellt, dass das falsche Ausfüllen von
Formularen, welche im QI-System benötigt werden, einen Steuer- oder Ab-
A-1463/2016
Seite 14
gabebetrug darstellen kann. Bei diesen Formularen handelt es sich näm-
lich um Urkunden im Sinn von Art. 110 Ziff. 5 Abs. 1 StGB (BGE 139 II 404
E. 9.9.2). Gemäss Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts be-
ruht das QI-System auf einem besonderen Vertrauensverhältnis zwischen
dem IRS und dem QI, so dass auch das Ausnutzen dieses Vertrauens bei
einer einfachen Lüge einen Abgabebetrug darstellen kann (statt vieler: Ur-
teil des BVGer A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 6.5.4).
5.3.3 Im Weiteren haben das Bundesverwaltungsgericht und in der Folge
das Bundesgericht bereits in früheren Entscheiden darauf hingewiesen,
dass sich aus dem Vorschieben einer reinen Tarngesellschaft in Verbin-
dung mit der Angabe, diese Gesellschaft sei gemäss QI-System Nutzungs-
berechtigte an in Wirklichkeit direkt durch US-Personen verwalteten Ver-
mögenswerten, ein begründeter Verdacht auf Abgabebetrug im Sinn von
Art. 26 DBA-USA 96 zu ergeben vermag (Urteile des BVGer A-2866/2011
vom 12. Dezember 2011 E. 7.5.5, A-7342/2008 und A-7426/2008 vom
5. März 2009 E. 5.5.2.4; vgl. auch BGE 139 II 404 E. 9.8). Zu beachten ist
in diesem Zusammenhang, dass im Rahmen des Amtshilfeverfahrens das
Bestehen eines Betrugsdelikts oder dergleichen nicht nachgewiesen sein
muss, sondern dass es genügt, wenn die feststehenden Tatsachen eine
gewisse Wahrscheinlichkeit dafür begründen (Urteile des BVGer
A-1915/2016 vom 3. August 2016 E. 4.1.4 und A-5390/2013 vom 6. Januar
2014 E. 5.1.6 und 6.5.5).
5.3.4 Für eine korrekt errichtete selbstständige juristische Person, deren
rechtliche Organisation beachtet wird und welche die notwendigen For-
malakte einhält, ist die dogmatische Trennung zwischen der juristischen
Person einerseits und dem oder den an ihr Berechtigten andererseits
grundsätzlich auch steuerlich zu akzeptieren. Von dieser Trennung kann
allenfalls dann abgesehen werden, wenn das anwendbare Steuerrecht
trotz (zivilrechtlicher) Selbstständigkeit festlegt, es sei von einer transpa-
renten Struktur auszugehen und es sei steuerlich nicht die juristische Per-
son, sondern jemand Dritter als «Beneficial Owner» zu qualifizieren. Soweit
nicht derartige steuerrechtliche Spezialbestimmungen bestehen, ist auch
steuerrechtlich von zwei getrennten Steuersubjekten auszugehen (Urteile
des BVGer A-1915/2016 vom 3. August 2016 E. 4.1.5 und A-737/2012 vom
5. April 2012 E. 7.5.5, mit weiteren Hinweisen).
Umgekehrt ergibt sich aus dem Grundsatz, wonach bei Gründung und Zwi-
schenschaltung einer juristischen Person deren eigenständige Struktur zu
beachten ist, dass bei Negierung der unterschiedlichen Rechtssphären
A-1463/2016
Seite 15
durch den wirtschaftlich Berechtigten im Ergebnis nicht von getrennten, un-
abhängigen Rechtssubjekten auszugehen ist. Vielmehr erscheint in die-
sem Fall eine Berufung auf die rechtliche Selbstständigkeit als rechtsmiss-
bräuchlich, als entgegen Treu und Glauben geltend gemacht (vgl. BGE 108
II 213 E. 6, mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-7342/2008 und A-7426/2008
vom 5. März 2009 E. 5.5.2.5). Dass Gesellschaften aus QI-Sicht grund-
sätzlich als wirtschaftlich Berechtigte gelten, ändert nach dem Gesagten
nichts daran, dass Amtshilfe geleistet werden kann, wenn die eigenstän-
dige Struktur der Gesellschaft missachtet wurde (Urteile des BVGer
A-2866/2011 vom 12. Dezember 2011 E. 7.5.6 sowie A-737/2012 vom
5. April 2012 E. 7.5.5, mit weiteren Hinweisen; zum Ganzen: Urteil des
BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 5.3.4).
5.3.5 Im schweizerischen Bankverkehr wird das sogenannte «Formular A»
zur Feststellung der an einem Konto wirtschaftlich berechtigten bzw. letzt-
begünstigten Person verwendet. Dieses dient nicht steuerlichen, sondern
anderen Zwecken (wirtschaftliche Hintergründe, Hinweise bei Strafunter-
suchungen, Geldwäscherei etc.; Urteil des BVGer A-7342/2008 und
A-7426/2008 vom 5. März 2009 E. 5.5.2.4). Damit ist es grundsätzlich
möglich, dass auf dem «Formular A» eine andere Person als wirtschaftlich
berechtigte angegeben wird als auf dem Formular «W-8BEN» und den-
noch beide Formulare korrekt ausgefüllt wurden. Allein der Umstand, dass
jeweils andere Personen als wirtschaftlich Berechtigte auf den beiden For-
mularen angegeben werden, führt noch nicht zum begründeten Verdacht,
dass falsche Angaben gemacht wurden. Jedoch genügt die Tatsache, dass
bezüglich identischer Vermögenswerte einmal eine, ein anderes Mal eine
andere Person als wirtschaftlich Berechtigte aufgeführt wird, um weitere
amtshilferelevante Abklärungen auszulösen. Treten alsdann weitere ein-
schlägige Hinweise hinzu, kann sich ein begründeter Verdacht ergeben
(Urteile des BVGer A-1915/2016 vom 3. August 2016 E. 4.1.6 und
A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 6.5.6).
5.4 Zur Beurteilung, ob ein auf eine Gesellschaft lautendendes Konto wirt-
schaftlich durch eine US-Person gehalten wird («beneficially owned»), ist
entscheidend, inwiefern die US-Person das sich auf dem Konto der Gesell-
schaft befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte durch den
formellen Rahmen der Gesellschaft hindurch wirtschaftlich kontrollieren
und darüber verfügen kann. Hat die fragliche US-Person die Entschei-
dungsbefugnis darüber, wie das Vermögen auf dem Konto verwaltet wird
und/oder, ob und bejahendenfalls wie dieses oder die daraus erzielten Ein-
künfte verwendet werden, hat sich diese aus wirtschaftlicher Sicht nicht
A-1463/2016
Seite 16
von diesem Vermögen und den damit erwirtschafteten Einkünften getrennt
(KLAUS VOGEL On Double Taxation Conventions, 3. Aufl., London/The Ha-
gue/Boston 1997, Preface to Arts. 10-12, Rz. 8 f.; teilweise wiedergegeben
in: ERIC KEMMEREN, in: Reimer/Rust [Hrsg.], Klaus Vogel On Double Taxa-
tion Conventions, Bd. 1, 4. Aufl., Alphen aan den Rijn/New York 2015, Pre-
face to Arts. 10-12, Rz. 41 mit weiterführenden Hinweisen in Rz. 42 ff. und
Rz. 129 ff.). Ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die wirtschaftliche
Verfügungsmacht und Kontrolle über das sich auf dem Konto befindliche
Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte tatsächlich in der relevanten
Zeitperiode vorgelegen haben, ist im Einzelfall anhand des rein Faktischen
zu beurteilen. Insbesondere sind die heranzuziehenden Kriterien bzw. In-
dizien auch davon abhängig, welche (Rechts-)form für die Gesellschaft ge-
wählt wurde (BVGE 2011/6 E. 7.3.2; statt vieler: Urteil des BVGer
A-1915/2016 vom 3. August 2016 E. 4.2, mit weiteren Hinweisen).
5.5 Nach Art. 26 Ziff. 1 DBA-USA 96 ist «in Fällen von Steuerbetrug» der
Informationsaustausch nicht durch Art. 1 des Abkommens (persönlicher
Geltungsbereich) eingeschränkt. D.h., es spielt keine Rolle, wem gegen-
über die «backup withholding tax» zur Anwendung kommt und ob vom
Amtshilfeersuchen auch Offshore-Gesellschaften betroffen sind. Massge-
bend ist einzig, dass in einem der Vertragsstaaten Informationen zur Ver-
hütung von «Betrugsdelikten und dergleichen» benötigt werden und dass
der andere Vertragsstaat über solche Informationen verfügt bzw. diese be-
schaffen kann (Urteile des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 5.5,
A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 3.2, A-2866/2011 vom 12. Dezember
2011 E. 7.5.2, A-7342/2008 und A-7426/2008 vom 5. März 2009
E. 5.5.2.2).
6.
6.1 Das vorliegend zu beurteilende Amtshilfeersuchen erfüllt die formellen
Voraussetzungen (vgl. E. 4.1); dies ergibt sich aus den Akten. Zwar bringt
die Beschwerdeführerin vor, «das Amtshilfegesuch […] nennt aber keine
Namen» oder das «Ersuchen müsste mindestens das erwähnte cross-bor-
der business der B._______ beschreiben […]», zielt dabei aber auf eine
Prüfung ab, ob sich genügend Hinweise für einen begründeten Verdacht
ergeben. Auf die formellen Voraussetzungen muss somit nicht weiter ein-
gegangen werden.
6.2 Zu prüfen ist, ob eine der in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen
vorliegt. Denn, wäre dies der Fall, dürfte auf das Amtshilfeersuchen nicht
A-1463/2016
Seite 17
eingetreten werden (E. 4.3). Nicht in Frage kommt dabei Art. 7 Bst. b StA-
hiG, denn die vom IRS erbetenen Informationen werden von den Amtshil-
febestimmungen klarerweise umfasst. Unbestritten ist, dass die Informati-
onen, auf denen das Ersuchen beruht, nicht unter Verletzung schweizeri-
schen Rechts erlangt wurden. Letzteres wurde im Übrigen vom Bundes-
verwaltungsgericht in Bezug auf einen ähnlichen Fall bestätigt (Urteil des
BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 6.4 ff.). Damit bleibt darauf ein-
zugehen, ob es sich beim Amtshilfeersuchen des IRS um eine sogenannte
«fishing expedition» handeln könnte (nachfolgend: E. 6.3).
6.3
6.3.1 Die Beschwerdeführerin rügt, beim Amtshilfeersuchen vom 3. Juni
2015 handle es sich um eine unzulässige Beweisausforschung. Der Name
der betroffenen Person werde nicht genannt, weshalb gemäss bundesge-
richtlicher Rechtsprechung die übrigen Umstände umso detaillierter zu be-
schreiben seien. Vorliegend werde lediglich auf ein von der Bank
B._______ mit «Konto***1» bezeichnetes Konto verwiesen; diese Bezeich-
nung reiche grundsätzlich nicht aus, um den Kontoinhaber zu identifizieren.
Der IRS hätte möglichst genaue und vollständige Angaben über den Kon-
toinhaber sowie den wirtschaftlich Berechtigten machen müssen. Das
«simple Abschreiben» der von der Bank B._______ im Eigeninteresse
übermittelten Charakteristika reiche nicht aus, einen begründeten Verdacht
darzutun bzw. lasse sich so die voraussichtliche Erheblichkeit nicht beur-
teilen. Zudem fehlten Angaben darüber, inwieweit das «Spiel der Gesell-
schaft» nicht gespielt worden sei. Es werde auch nicht dargelegt, dass und
weshalb Bankformulare falsch ausgefüllt worden sein sollen. Überdies
seien die Ausführungen darüber, dass Mitarbeiter der Bank B._______ in
verschiedenen Fällen gewusst haben sollen, dass Konten in den USA nicht
deklariert worden seien, sehr generell gehalten. Ob dies auch beim
«Konto***1» der Fall gewesen sein soll, werde nicht gesagt. Es handle sich
somit bloss um einen Vorwurf an die Bank B._______, nicht um einen sol-
chen an den Kontoinhaber oder den wirtschaftlich Berechtigten.
6.3.2 Ähnlich wie im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4695/2015
vom 2. März 2016 haben die USA vorliegend von der Bank B._______
recht detaillierte Informationen über das streitbetroffene Konto erhalten.
Auch hier wurde die Kontonummer selbst offenbar nicht übermittelt, son-
dern durch die Fallnummer «Konto***1» ersetzt. Ebenfalls handelt es sich
im konkreten Fall daher nicht um ein Gruppenersuchen, sondern um ein
Ersuchen, das eine einzelne Person betrifft, auch wenn diese Person, die
hinter der Fallnummer steht, den USA (noch) nicht namentlich bekannt ist.
A-1463/2016
Seite 18
Im Amtshilfeersuchen wird nachvollziehbar dargelegt, weshalb die USA da-
von ausgehen, dass die (ihr noch nicht namentlich bekannte) vom Amtshil-
feersuchen betroffene Person verdächtigt wird, «Betrugsdelikte und der-
gleichen» begangen zu haben (dazu E. 4.3.2). Neben allgemeinen Ausfüh-
rungen enthält das Amtshilfeersuchen auch detaillierte Informationen, die
– einzig – das konkrete Konto betreffen.
Wie im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4695/2015 vom 2. März
2016 in Erwägung 6.3.1 dargelegt, ist eine allfällige (Mit-)Schuld der Bank
nicht zu prüfen ist, da ein Ersuchen im Einzelfall und nicht ein Gruppener-
suchen vorliegt (vgl. Art. 2 Abs. 1 Bst. i der Verordnung vom 20. August
2014 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen [StAhiV, SR 651.11]
e contrario i.V.m. Art. 6 Abs. 2bis StAhiG).
6.3.3 Auch vorliegend konnte die Bank der Fallnummer «Konto***1» zwei-
felsfrei ein Konto und damit unmittelbar auch die daran berechtigte Person
zuordnen. Wiederum hatte die Bank selbst nämlich die Kontonummer
durch die Fallnummer ersetzt. Auch wenn das Amtshilfeersuchen weder
Namen noch Adresse nennt, genügt diese Umschreibung, da gemäss
Art. 6 Abs. 2 Bst. a StAhiG die Identifikation der betroffenen Person auch
auf andere Weise als durch Namen und Adresse erfolgen kann. In der Li-
teratur wird als solche «andere Weise» insbesondere die Bankkontonum-
mer erwähnt (ANDREAS DONATSCH et al., Internationale Rechtshilfe unter
Einbezug der Amtshilfe im Steuerrecht, 2. Aufl. 2015, S. 238; Kommentar
zum TIEA-Model, Rz. 58 zu Art. 5 Abs. 5 lit. a [die englische Version findet
sich im Internet unter:
tion/2082215.pdf; die französische unter:
lite/echange-de-renseignements-fiscaux/33977677.pdf; beide letztmals
besucht am 22. September 2016]), wobei im vorliegenden Verfahren die
Fallnummer, welcher, wie erwähnt, von der Bank die Kontonummer zuge-
ordnet werden kann, mit der Kontonummer selbst in Bezug auf die Identi-
fikationsmöglichkeit gleichzusetzen ist. Entgegen den Protokollen zu eini-
gen anderen DBA enthält das Protokoll zum DBA-USA 96 keine nähere
Umschreibung, wie die betroffene Person zu identifizieren ist und verlangt
insbesondere nicht, dass sie mit ihrem Namen zu nennen ist (zur Kontro-
verse bezüglich anderer DBA vgl. DONATSCH et al., a.a.O., S. 38 f.). Dem-
nach genügt die Angabe einer Fallnummer, die letztlich die eindeutige Iden-
tifikation der betroffenen Person(en) zulässt (zum Ganzen: Urteil des
BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 6.3.2).
A-1463/2016
Seite 19
Mit der Frage, ob in Bezug auf die Identifizierung der betroffenen Personen
erhöhte Anforderungen an die im Ersuchen aufgezählten Umstände, ins-
besondere die Verhaltensweisen, zu stellen seien, hat sich das Bundesver-
waltungsgericht bereits im Urteil A-4695/2015 vom 2. März 2016 Erwä-
gung 6.3.2 auseinandergesetzt und diese verneint (im Gegensatz zur Situ-
ation bei Gruppenersuchen). Es sei gerade nicht notwendig, Personen an-
hand konkreter Verhaltensmuster zu identifizieren. Das im Amtshilfeersu-
chen beschriebene Verhalten diene damit nur, aber immerhin, der Darle-
gung von Verdachtsgründen für das Vorliegen von «Betrugsdelikten und
dergleichen». In Bezug auf diesen Umstand – also die Verdachtsgründe –
bleibt es bei den erhöhten Anforderungen an die Begründung (E. 4.3.2).
6.3.4 Im Amtshilfeersuchen werden vorliegend weitere Elemente genannt,
aufgrund welcher ein begründeter Verdacht auf die genannten Delikte be-
steht. Einerseits ist weder ein IRS Formulars W-8BEN, noch ein IRS For-
mular W-9 vorhanden. Fehlt letzteres, wird das durch das QI-System er-
weckte Vertrauen missbraucht (Urteil des BVGer A-6011/2012 vom
13. März 2013 E. 11.2). Zudem besteht ein Widerspruch zwischen dem
Formular A – welches die Beschwerdeführerin als US-Person als wirt-
schaftlich Berechtigte ausweist – und einem dem IRS Formulars W-8BEN
gleichwertigen Dokument – nämlich eine «Déclaration de statut Non-US»,
welche eine private Investmentgesellschaft mit Sitz (…) als Berechtigte
aufführt. Das Bundesverwaltungsgericht hat diesen Widerspruch bereits
mehrfach als Indiz für das Vorliegen eines amtshilfefähigen Delikts ange-
führt, zu dem dann weitere Kriterien hinzutreten müssen (insbesondere Ur-
teil des BVGer A-2866/2011 vom 12. Dezember 2011 E. 7.5.7). Anderer-
seits werden Transaktionen genannt, welche die Beschwerdeführerin unter
Missachtung der Gesellschaftsstruktur angeordnet haben soll. Diese habe
beispielsweise «persönliche Investmententscheide» bzw. Anweisungen
zur Ausstellung von Checks erteilt, ohne bevollmächtigt gewesen zu sein.
Auch im vorliegenden weiteren Verfahren ist dann nur noch zu klären, ob
die im Amtshilfeersuchen geltend gemachten Umstände aus der Luft ge-
griffen sind, oder ob sich tatsächlich Anhaltspunkte dafür in den Akten fin-
den. Dabei können – da das Amtshilfeersuchen ja erst dazu dient, offene
Punkte zu klären – gemäss dem Urteil des Bundesverwaltungsgericht
A-4695/2015 vom 2. März 2016 Erwägung 6.3.3 durchaus Lücken oder
kleinere Widersprüche zwischen dem Ersuchen und den Akten vorliegen,
ohne dass dies zur Verweigerung der Amtshilfe führen würde (dazu auch
E. 4.3.2). Würden die Vorwürfe nicht als grundlos erhoben erscheinen und
ergebe sich aus ihnen der Verdacht auf das Vorliegen von «Betrugsdelikten
A-1463/2016
Seite 20
und dergleichen», sei es alsdann Sache der beschwerdeführenden Per-
son, diesen Verdacht mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu
entkräften (E. 4.2). Ob im vorliegenden Verfahren tatsächlich der Verdacht
auf «Betrugsdelikte und dergleichen» besteht, wird auch vorliegend weiter
unten beurteilt (E. 7.1 ff.). Auch hier ist einzig festzuhalten, dass sich aus
den im Amtshilfeersuchen geschilderten Umständen ein solcher Verdacht
ergibt.
6.3.5 Die Beschwerdeführerin bringt vor, der IRS habe die von der Bank
übermittelten Charakteristika einfach abgeschrieben, wodurch sich die vo-
raussichtliche Erheblichkeit nicht beurteilen lasse. Hier muss der Be-
schwerdeführerin entgegengehalten werden, dass – wie bereits in E. 4.3.2
erwähnt – von der Behörde des ersuchenden Staates nicht erwartet wer-
den kann, dass sie den massgeblichen Sachverhalt bereits lückenlos und
völlig widerspruchsfrei wiedergeben können muss. Bisher im Dunkeln ge-
bliebene Punkte sollen erst noch geklärt werden; der strikte Beweis des
Sachverhalts ist nicht erforderlich, hinreichende Verdachtsmomente sind
ausreichend. Aus dieser Warte betrachtet, hatte der IRS nicht viel Spiel-
raum und musste sich auf die Angaben der Bank verlassen. Sodann ist in
Erinnerung zu rufen, dass sich aus dem Vorschieben einer reinen Tarnge-
sellschaft in Verbindung mit der Angabe, diese Gesellschaft sei gemäss
QI-System Nutzungsberechtigte an in Wirklichkeit direkt durch US-Perso-
nen verwalteten Vermögenswerten, ein begründeter Verdacht auf Abgabe-
betrug im Sinn von Art. 26 DBA-USA 96 zu ergeben vermag (dazu
E. 5.3.3).
6.3.6 Wie im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4695/2015 vom
2. März 2016 Erwägung 6.3.4 dargelegt, ist auch vorliegend in diesem Zu-
sammenhang der Umstand nicht zu vernachlässigen, dass die Bank selber
den Verdacht hegte, die Beschwerdeführerin habe «Betrugsdelikte und
dergleichen» begangen, und sie deshalb im Rahmen des Bankenpro-
gramms dem DoJ nähere Informationen zum streitbetroffenen Konto über-
mittelte. Selbstredend vertritt die Bank dabei durchaus eigene Interessen,
ist sie doch innerhalb gewisser Grenzen zur Zusammenarbeit mit den US-
amerikanischen Behörden verpflichtet, wenn sie am Bankenprogramm teil-
nimmt. Da der Bank aber auch hier das grundlose Übermitteln von Unter-
lagen nichts nützt, darf das Verhalten der Bank zur Beurteilung, ob ein An-
fangsverdacht vorliegt, beigezogen werden.
6.3.7 Beim vorliegenden Amtshilfeersuchen des IRS handelt es sich somit
um eine zulässige gezielte Anfrage, aus der klar hervorgeht, warum der
A-1463/2016
Seite 21
IRS eine Person, die aufgrund der Angaben im Ersuchen zweifelsfrei iden-
tifiziert werden kann, verdächtigt, «Betrugsdelikte und dergleichen» began-
gen zu haben. Eine «fishing expedition» liegt nicht vor.
6.4 Die Vorinstanz ist somit zu Recht auf das Amtshilfeersuchen eingetre-
ten. Nachfolgend gilt es, die materiellen Voraussetzungen der Amtshilfe-
leistung (vgl. dazu E. 5) zu prüfen.
7.
Unbestritten ist vorliegend, dass die Beschwerdeführerin eine US-Person
und damit grundsätzlich in den USA steuerpflichtig ist. Die Beschwerdefüh-
rerin als natürliche Person ist zwar keine Staatsbürgerin der USA, sondern
(…) Staatsangehörige, hat aber in den USA ihren Wohnsitz (vgl. Sachver-
halt Bst. B.b und E. 5.1). Nicht im Streit und ebenfalls den Akten zu ent-
nehmen ist, dass im Konto US-Wertschriften gehalten wurden.
7.1 Damit ist zunächst zu prüfen, ob hinreichende Anhaltspunkte für die
Annahme vorliegen, dass die Beschwerdeführerin am von der C._______
(nachfolgend: C._______) gehaltenen «Konto***1» wirtschaftlich berech-
tigt ist (dazu E. 5.4) und somit das IRS Formular W-8BEN bzw. das zuge-
lassene Ersatzformular «Déclaration de statut Non-US» (vgl. E. 6.3.4), in
welchem die C._______ als (…) domizilierte Gesellschaft bestätigt, dass
sie keine US-Person sei, falsch ausgefüllt wurde (vgl. E. 5.3.2). Sofern dies
der Fall ist, liegt ein Verdacht auf «Betrugsdelikte und dergleichen» vor. Ist
ein solcher Verdacht gegeben, ist weiter festzustellen, ob es der Beschwer-
deführerin allenfalls gelingt, diesen Verdacht mittels Urkunden klarerweise
und entscheidend zu entkräften (vgl. dazu E. 4.2). Nachfolgend wird daher
auf die Vorbringen der Beschwerdeführerin einzelnen einzugehen sein.
Auch hier sei erwähnt, dass diese Vorgehensweise aber nicht darüber hin-
wegtäuschen darf, dass letztlich der Gesamteindruck, wie er sich aufgrund
der Akten ergibt, für die Frage entscheidend ist, ob vorliegend dem IRS
Amtshilfe zu leisten ist oder nicht (vgl. Urteil des BVGer A-4695/2015 vom
2. März 2016 E. 7.1).
7.2
7.2.1 Auf dem am (…) unterschriebenen Formular A, welches in den von
der Bank übermittelten Akten liegt, wird die Beschwerdeführerin als am
«Konto***1» wirtschaftlich berechtigte Person genannt (Bankakten Pagini-
ernummer [nachfolgend: PN] […]). Ausserdem ist eine Kopie des Passes
der Beschwerdeführerin beigelegt (PN […] f.). Auch im internen Dokument
über die juristische Person wird die Beschwerdeführerin als wirtschaftlich
A-1463/2016
Seite 22
berechtigte Person geführt (PN […] f.). Im Äquivalent zum Formular
W-8BEN, nämlich dem Formular mit der Überschrift «Déclaration de statut
Non-US» wird hingegen die C._______ als wirtschaftlich berechtigte Per-
son genannt (PN […] ff.). Damit besteht eine Diskrepanz zwischen diesen
beiden Dokumenten. Es ist also zu prüfen, ob sich – ausser dem Formu-
lar A – weitere Anhaltspunkte dafür finden, dass tatsächlich nicht die
C._______, sondern die Beschwerdeführerin am «Konto***1» wirtschaft-
lich berechtigt war.
7.2.2 Die Vorinstanz nennt in diesem Zusammenhang einerseits die an-
geblichen (indirekten) Anweisungen der Beschwerdeführerin zur Ausstel-
lung von diversen [vier] Checks in Höhe von je USD (…) (im Ersuchen auch
als persönliche Investmententscheide bezeichnet). Andererseits seien
[diese] diversen Checks auf den Ehemann der Beschwerdeführerin bzw.
weitere Familienangehörige [auch tatsächlich] ausgestellt worden (im Er-
suchen als Transfer von Vermögenswerten auf ein persönliches Konto be-
zeichnet). Es seien also Bezüge getätigt worden, die offensichtlich nicht im
Zweck und Interesse der Gesellschaft gelegen hätten bzw. seien diese
nicht im Rahmen gesellschaftlicher Gepflogenheiten erfolgt. Die Vor-
instanz erblickt darin eine Verletzung der «Corporate Governance»; die Be-
schwerdeführerin habe, obwohl sie gemäss Bankunterlagen über keine
durch eine gesellschaftsrechtliche Stellung gerechtfertigte Zeichnungsbe-
rechtigung verfügt habe, die selbstständige Existenz der Gesellschaft
missachtet und das «Spiel der Gesellschaft» sei nicht gespielt worden.
7.2.3 In den Akten findet sich ein Schreiben vom (…) (in der anonymisier-
ten Urteilsfassung als Schreiben 1 bezeichnet), in welchem die Beschwer-
deführerin handschriftlich (und mit Unterschrift versehen) Anweisung zur
Ausstellung von vier Checks von je USD (…) erteilt (PN […] = Beschwer-
debeilage [nachfolgend: BB] 51); einer soll dabei an D._______, einer an
E._______ und zwei an F._______ gehen.
Weiter findet sich in den Akten ein Bankauszug des «Konto***1» vom (…),
auf welchem ersichtlich ist, dass am (…) vier Checks (Nr. W, Nr. X, Nr. Y,
Nr. Z) in der Höhe von jeweils je USD (…) ausbezahlt wurden (PN […]) so-
wie vier Zahlungsanweisungen vom (…) über die Checks Nr. W, Nr. X,
Nr. Y, Nr. Z in Höhe von je USD (…) an D._______, an E._______ und zwei
an F._______ (PN […]-[…]). Zudem sind in den Akten Kopien des jeweili-
gen Checks und ein Einzelauszug der Bank B._______ auffindbar, datiert
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Seite 23
jeweils auf den (…) (PN […]-[…] = BB 52, wobei die Kopie von Nr. Y dop-
pelt vorhanden ist und jene von Nr. Z fehlt); je ein Check wurde an
E._______ und D._______ und zwei an F._______ ausgestellt.
Es ist der Vorinstanz zuzustimmen, dass auch durch die Anweisungen des
bevollmächtigten Rechtsanwalts zur Ausstellung von weiteren Checks in
Höhe von insgesamt USD (…) an F._______ (PN […] und PN […] = BB 45;
hierzu nachfolgend E. 7.3.3), die offensichtlich auch nicht im Interesse der
Gesellschaft lagen bzw. im Rahmen gesellschaftlicher Gepflogenheiten er-
folgt sind, und in seiner Ermächtigung an die Bank, F._______ Auskünfte
zum «Konto***1» zu erteilen und Investments zu besprechen (PN […]), ob-
wohl letzterer über keine Auskunftsberechtigung verfügt hat, die selbst-
ständige Existenz der Gesellschaft missachtet wurde.
7.2.4 Damit kann festgehalten werden, dass sich aus den Akten weitere
Hinweise auf das Bestehen eines «Betrugsdelikts und dergleichen» erge-
ben als nur eine Diskrepanz zwischen dem Formular A und dem Formular
mit der Überschrift «Déclaration de statut Non-US». Diese Umstände ge-
nügen, den Verdacht zu begründen, auf dem Formular «Déclaration de sta-
tut Non-US» sei nicht die tatsächlich wirtschaftlich Berechtigte angegeben
und der IRS sei so über die wahren Besitzverhältnisse am Konto getäuscht
worden (E. 5.3.5). Es liegt somit der begründete Verdacht vor, dass die Be-
schwerdeführerin «Betrugsdelikte und dergleichen» begangen hat.
7.3 Damit ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin diesen Verdacht mittels
Urkunden klarerweise und entscheidend entkräften kann (E. 4.2).
7.3.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, sie habe zu keiner Zeit ver-
sucht, ihren US-Wohnsitz zu verschleiern. Die Bank B._______ habe ge-
wusst, dass sie ihren Wohnsitz in den USA hatte und die Beschwerdefüh-
rerin trotzdem nicht aufgefordert, die richtigen Dokumente zu unterzeich-
nen. Hierbei handle es sich aber um ein Vergehen der Bank, welches we-
der ihr noch dem Kontoinhaber angelastet werden könne. Letztlich habe
sie einfach auch nicht gewusst, dass sie als wirtschaftlich Berechtigte des
«Konto***1» registriert gewesen sei.
Es mag sein, dass die Beschwerdeführerin ihren US-Wohnsitz vor der
Bank nicht verborgen gehalten hat und dass die Bank grundsätzlich ver-
pflichtet gewesen wäre, von einem US-Steuerzahler ein Formular W-9 zu
verlangen oder eine Sicherungssteuer zu erheben (E. 5.3.1). Wie jedoch
bereits festgestellt, wird vorliegend eine allfällige (Mit-)Schuld der Bank
A-1463/2016
Seite 24
nicht geprüft (E. 6.3.2), wobei die Beschwerdeführerin mit diesem Vorbrin-
gen den begründeten Verdacht, sie habe «Betrugsdelikte und dergleichen»
begangen, nicht klarerweise und entscheidend entkräften kann. Dass die
Vorinstanz die angebliche Unkenntnis der Beschwerdeführerin um ihre
wirtschaftliche Berechtigung als reine Schutzbehauptung qualifiziert, er-
scheint im Übrigen nachvollziehbar (vgl. nachfolgend E. 7.3.2 zur eides-
stattlichen Erklärung).
7.3.2 Die Beschwerdeführerin hält fest, sie sei am verfahrensgegenständ-
lichen Konto nicht wirtschaftlich berechtigt gewesen. Vielmehr hätte ihr –
am (…) verstorbener – Vater als wirtschaftlich Berechtigter identifiziert wer-
den müssen. Das Vermögen auf dem Konto stamme ursprünglich vom Va-
ter und sei von ihm für Investitionen verwendet worden. (…) Der Vater habe
aus Sicherheitsgründen keine Konten unter eigenem Namen gehalten,
sondern Offshore-Gesellschaften gegründet, die er selbst kontrolliert habe.
Der Vater habe den bevollmächtigten Rechtsanwalt beauftragt, die
C._______ zu gründen. Hierbei bestätigt die Beschwerdeführerin in einer
eidesstattlichen Erklärung, sich nicht daran erinnern zu können, den Anwalt
je gesprochen zu haben. Die C._______ sei mit Vermögen (…) alimentiert
worden. (…)
Unbestritten ist, dass der Vater der Beschwerdeführerin am (…) verstorben
ist (BB 43) (…). Sodann liegt nicht im Streit, dass es zumindest nicht un-
wahrscheinlich ist, dass die Vermögenswerte (…) teilweise aus dem Ver-
mögen des Vaters der Beschwerdeführerin stammten. Richtigerweise hält
die Vorinstanz hierzu aber fest, dass sich dieser Umstand nicht eindeutig
aus den durch die Beschwerdeführerin eingereichten Bankunterlagen
ergibt (…). Zuzustimmen ist der Vorinstanz auch dahingehend, dass aus
dem Umstand, dass Vermögenswerte ursprünglich von jemand anderem
stammen, nicht darauf schliessen lässt, dass auch das Geld auf dem
Konto, auf das die «fremden Gelder» einbezahlt werden, dem anderen ge-
höre. Selbst wenn also ein Teil des Vermögens vom Vater der Beschwer-
deführerin rührt, ist aber auch hier – wie bereits in E. 5.4 erwähnt – zu be-
achten, dass sich das Konzept des «beneficial owner» anhand der soge-
nannten «substance over form»-Betrachtung auf die wirtschaftliche Reali-
tät bezieht, und nicht auf die (zivilrechtliche) Form abstellt (BVGE 2011/6
E. 7.3.2). Mit den nicht belegten Behauptungen der Beschwerdeführerin
gelingt es ihr jedenfalls nicht, den gegen sie vorliegenden Verdacht klarer-
weise und entscheidend zu entkräften.
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Seite 25
Im Übrigen gelingt ihr dies auch nicht mit ihrer eidesstattlichen Erklärung
vom (…) (BB 33 = Vernehmlassungsbeilage [nachfolgend: VB] 23, Beilage
4). Zwar geniessen öffentliche Urkunden von Gesetzes wegen erhöhte Be-
weiskraft, d.h. sie erbringen für die durch sie bezeugten Tatsachen vollen
Beweis, solange nicht die Unrichtigkeit ihres Inhalts nachgewiesen ist
(Art. 9 Abs. 1 ZGB; was überdies auch im Verwaltungsverfahren zum Tra-
gen kommt). Mit Bezug auf den Urkundeninhalt umfasst die verstärkte Be-
weiskraft jedoch nur das, was die Urkundsperson nach Mass-
gabe der Sachlage kraft eigener Prüfung als richtig bescheinigen kann. Ir-
gendwelche (rechtsgeschäftliche und andere) Erklärungen erhalten hinge-
gen keine verstärkte Beweiskraft für ihre inhaltliche Richtigkeit, nur weil sie
öffentlich beurkundet worden sind (Urteil des BVGer A-6385/2012 vom
6. Juni 2013 E. 4.3). Ausserdem zählt für die Beurteilung der wirtschaftli-
chen Verfügungsmacht und Kontrolle über das Konto lediglich die wirt-
schaftliche Realität bzw. ist dies anhand des rein Faktischen zu beurteilen.
Ob die Beschwerdeführerin das Vermögen niemals als das ihrige betrach-
tet hat, ist nicht relevant. Es erscheint im Übrigen nachvollziehbar, dass die
Vorinstanz davon ausgeht, dass der Vater der Beschwerdeführerin als er-
folgreicher Geschäftsmann dieser wohl kaum finanzielle Angelegenheiten
anvertraut hätte, wenn sie keine Ahnung davon gehabt hätte bzw. statt des-
sen nicht doch die gehörig bevollmächtigten oder organschaftlichen Ver-
treter damit betraut hätte. Dass er die Beschwerdeführerin also gelegent-
lich mit der Unterstützung bei finanziellen Angelegenheiten betraut habe
(Ziff. 4 der Erklärung), sie aber aus Respekt vor dem Vater jedes ihr vorge-
legte Dokument ohne Fragen zu stellen unterschrieben hätte (Ziff. 5 der
Erklärung), erscheint nicht glaubhaft oder zumindest widersprüchlich und
genügt jedenfalls nicht, den vorliegenden Verdacht klarerweise und ent-
scheidend zu entkräften.
7.3.3 Die Beschwerdeführerin führt weiter aus, ihr Ehemann F._______
habe zwar weitere – auf F._______ ausgestellte – Checks (vgl. oben
E. 7.2.3) von der Bank entgegengenommen, diese seien jedoch von des-
sen Namensvetter und Anwalt des Vaters der Beschwerdeführerin, (…),
eingelöst und auf ein «H._______» der Anwaltskanzlei I._______ einbe-
zahlt worden. Diese einbezahlten Vermögenswerte seien wiederum für ein
Immobilienprojekt des Vaters in (…) verwendet worden, wobei der Willens-
vollstrecker des Vaters bestätige, dass sich dieses Projekt tatsächlich im
Nachlass befände. Die Bank B._______ sei schliesslich durch den bevoll-
mächtigten Rechtsanwalt instruiert worden, die Bankverbindungen zu
schliessen und die nicht liquiden Aktiven an die J._______, eine Gesell-
schaft des Vaters der Beschwerdeführerin, zu überweisen. Der Vater der
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Seite 26
Beschwerdeführerin sei folglich an den Vermögenswerten wirtschaftlich
berechtigt gewesen.
Es mag sein, dass tatsächlich der Ehemann der Beschwerdeführerin die
für den Anwalt (…) ausgestellten Checks entgegennahm und letzterer
diese einlöste. Ob die Bezüge tatsächlich auf dem «H._______» eingetrof-
fen sind, ist allerdings nicht erstellt. Einerseits stimmt die Kontonummer der
Anwaltskanzlei I._______ (BB 38) nicht mit der abgedruckten Kontonum-
mer auf den Checks überein. Andererseits kann dem Kontoauszug der An-
waltskanzlei (BB 38) nicht entnommen werden, ob die Beträge der einge-
lösten Checks einbezahlt wurden und die Gelder somit dem Immobilien-
projekt des Vaters zugeflossen sind. Zwar bestätigt der Anwalt (…) diesen
Umstand in einer eidesstattlichen Erklärung (BB 41 = VB 23, Beilage 1),
hierzu kann aber auf das bereits in E. 7.3.2 Ausgeführte verwiesen werden.
Dass der gehörig bevollmächtigte Rechtsanwalt der C._______ deren nicht
liquiden Aktiven an die J._______ – gemäss Formular A wird der Vater der
Beschwerdeführerin als wirtschaftlich Berechtigter des Kontos der
J._______ genannt (BB 46) – übertragen liess (PN […] = BB 45), vermag
nicht aufzuzeigen, dass die Beschwerdeführerin am Vermögen des verfah-
rensgegenständlichen Kontos nicht (auch) wirtschaftlich berechtigt gewe-
sen war (vgl. zur wirtschaftlichen Berechtigung mehrerer Personen: BGE
139 II 404 E. 2.1 f.; Urteil des BVGer A-6662/2010 vom 27. Juni 2011
E. 6.3) bzw. dass der Vater der Beschwerdeführerin als wirtschaftlich Be-
rechtigter des Kontos der J._______ auch am «Konto***1» wirtschaftlich
berechtigt gewesen sein soll. (…) Mit den vorliegenden Urkunden gelingt
es der Beschwerdeführerin jedenfalls – und nur darauf kommt es an –
nicht, den Verdacht auf «Betrugsdelikte und dergleichen» klarerweise und
entscheidend zu entkräften.
7.3.4 Auch eine handschriftliche Notiz vom (…) des Vater zeige auf – so
die Beschwerdeführerin –, dass der Vater an der C._______ (…) wirtschaft-
lich berechtigt gewesen sei.
Es ist mit der Vorinstanz einig zu gehen, dass diese Notiz des Vaters
(BB 47 = VB 23, Beilage 6), in welcher er seinen letzten Willen kundgibt,
nicht klarerweise und entscheidend zu entkräften vermag, dass die Be-
schwerdeführerin die wirtschaftlich Berechtigte am streitbetroffenen Konto
war. Vielmehr ist dort davon die Rede, dass «all my assets in this corp
[K._______ ] do even way to my two daughters […]», wobei die Beschwer-
deführerin selber einwirft, dass es wohl keine Gesellschaft mit dem Namen
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K._______ gegeben habe und der Vater im Zeitpunkt des Verfassens be-
reits gesundheitlich sehr angeschlagen gewesen sei und daher die Firma
versehentlich falsch wiedergegeben habe. Ob es sich in der Notiz folglich
tatsächlich um ein Versehen des Vaters – und somit um Gelder der
C._______ ging – oder vielmehr doch um Vermögenswerte der K._______
handelte, bleibt offen. Zumindest kann auch hier erwähnt werden, dass die
wirtschaftliche Verfügungsmacht und Kontrolle über das sich auf dem
Konto befindliche Vermögen anhand des rein Faktischen zu beurteilen ist
und nicht allfällige zivilrechtliche Eigentumsverhältnisse zählen (vgl.
E. 5.4).
7.3.5 Die Beschwerdeführerin gibt an, sie sei lediglich Bevollmächtigte des
Vaters in Gesundheitsangelegenheiten gewesen und das Schreiben 1 an
die Bank stünde in diesem Zusammenhang; sie habe als Bevollmächtigte
des Vaters gehandelt, das Schreiben sei im Auftrag des Vaters erstellt wor-
den. Da der Vater zwischenzeitlich verstorben sei, fehle es an einem Sub-
jekt des mit Gesuch vom 3. Juni 2015 eingeleiteten Verfahrens.
Es ist der Vorinstanz beizupflichten, dass sich die Behauptung der Be-
schwerdeführerin, sie habe ihre Instruktion mit Schreiben 1 in der Rolle als
Bevollmächtigte wahrgenommen, nicht durch (das Formular zur Vertretung
in Sachen der Gesundheitsfürsorge) (BB 50) legitimieren lässt, da diese
lediglich auf «health care decisions» beschränkt ist.
7.3.6 Die Beschwerdeführerin erklärt, sie sei für das «Konto***1» nicht
zeichnungsberechtigt gewesen, habe keine Organstellung in der
C._______ besessen und auch nicht über eine separate Vollmacht verfügt.
Die Vorinstanz stütze sich bei ihrer angeblichen wirtschaftlichen Verfü-
gungsmacht und Kontrolle allein auf das Schreiben 1, welches aber im Auf-
trag ihres Vaters erstellt worden sei. Sie stellt die Vermutung auf, dass,
wenn sie tatsächlich die wirtschaftlich Berechtigte gewesen wäre, den Un-
terlagen wohl mehr als nur eine einzige Unterschrift zu entnehmen wäre
und sie zudem Vermögenswerte zu ihren eigenen Gunsten bezogen hätte.
Es gebe keinen einzigen Hinweis in den Bankunterlagen, dass sie instruk-
tionsberechtigt gewesen wäre; das Schreiben 1 hätte dazu nicht ausge-
reicht.
Mit diesen Vorbringen vermag die Beschwerdeführerin nicht, den Verdacht
auf «Betrugsdelikte und dergleichen» klarerweise und entscheidend zu
entkräften. Es ist gerichtsnotorisch, dass wirtschaftlich Berechtigte einer
Bank Aufträge erteilen können, ohne dass sie Organstellung haben oder
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Seite 28
ohne dass sich in den Akten eine schriftliche Vollmacht befindet. Dass die
Bank B._______ gerade die von der Beschwerdeführerin mit Schreiben 1
in Auftrag gegebenen Checks auch tatsächlich ausgestellt hat, spricht auch
im vorliegenden Verfahren zumindest dafür. Zudem beschreibt der IRS
auch im vorliegenden Verfahren den Sachverhalt gerade so, dass die Be-
schwerdeführerin die Kontrolle über das «Konto***1» ausgeübt habe, ohne
eine Handlungsvollmacht über das Konto gehabt zu haben (Sachverhalt
Bst. B.b; vgl. Urteil des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 7.4.2).
Überdies ist auch hier der Vorinstanz beizupflichten, dass nur ein einziges
Schreiben der Beschwerdeführerin mit der Anweisung, vier Checks von je
USD (…) auszustellen, ausreicht, da sich die faktische Ausübung von Ver-
fügungsmacht und Kontrolle nicht aus einer Vielzahl von Dokumenten er-
geben muss. Immerhin verfügte die Beschwerdeführerin mit diesem einen
Schreiben über eine Summe von (…) USD.
7.4 Schliesslich fordert die Beschwerdeführerin, der IRS müsse eine ent-
sprechende schriftliche und rechtlich bindende Bestätigung abgeben, be-
vor allfällige Unterlagen und Informationen herausgegeben würden. Die
Wahrung des Spezialitätsgrundsatzes, des Prinzips der langen Hand und
der Vertraulichkeit im Verhältnis zum IRS seien nicht sichergestellt. Der IRS
gehe nämlich davon aus, dass die aus der Schweiz übermittelten Unterla-
gen für alle Abklärungen und Verfolgungen von strafrechtlich relevantem
Steuerbetrug verwenden werden könnten, sofern der Abgabebetrug – wie
im Gesuch umschrieben – begangen worden sei. Der IRS könnte die Infor-
mationen auch gegen den Ehemann der Beschwerdeführerin verwenden,
obschon dieser nicht wirtschaftlich Berechtigter sei.
Das Prinzip der Spezialität besagt, dass der ersuchende Staat die vom er-
suchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder
Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte
Staat sie gewährt hat. Beruht die internationale Hilfe auf Vertrag, ist der
ersuchende Staat durch die Abkommensbestimmungen gebunden. Soweit
der Vertrag die Tragweite der Bindung für den ersuchenden Staat nur in
den Grundzügen umschreibt, gelangen subsidiär die allgemeinen Grund-
sätze für Rechtshilfeverfahren zur Anwendung (vgl. Urteil des BGer
2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 6a). Im Bereich der Amtshilfe nach dem
Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA statuiert Art. 26 DBA-USA 96
selbst, für wen und zu welchem Gebrauch die übermittelten Informationen
ausschliesslich bestimmt sind: Sie dürfen
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«[...] nur Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwal-
tungsbehörden) zugänglich gemacht werden […], die mit der Veranlagung, Er-
hebung oder Verwaltung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der
Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der unter das schweizerisch-ame-
rikanische Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 fallenden
Steuern befasst sind» (vgl. Dispositiv der Schlussverfügung der ESTV vom
2. Februar 2016 Ziff. 4 Bst. b).
Zudem präzisiert die Schlussverfügung der ESTV vom 2. Februar 2016
(Dispositiv Ziff. 4 Bst. a), dass
«die [...] Informationen im ersuchenden Staat nur im Verfahren gegen
A._______, geboren am (…), (…) Staatsangehörige, letzte bekannte Adresse:
(…), USA, für die im Amtshilfeersuchen vom 3. Juni 2015 genannten Tatbe-
stände verwertet werden dürfen».
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung wird die Einhaltung des
Spezialitätsgrundsatzes durch Staaten, die mit der Schweiz durch einen
Rechtshilfevertrag verbunden sind, nach völkerrechtlichem Vertrauensprin-
zip als selbstverständlich vorausgesetzt, ohne dass die Einholung einer
ausdrücklichen Zusicherung notwendig wäre (BGE 107 Ib 264 E. 4b; zum
Ganzen: Urteile des BVGer A-6505/2012 vom 29. Mai 2013 E. 9.4 f. und
A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 13.3.2, je mit weiteren Hinweisen). Die
ESTV wird den IRS darauf hinzuweisen haben, dass die übermittelten Un-
terlagen nur in Verfahren gegen die Beschwerdeführerin verwendet wer-
den dürfen. In Anbetracht dessen besteht – entgegen den Vorbringen der
Beschwerdeführerin – kein Anlass, von der bisherigen Praxis abzuweichen
und vom IRS eine schriftliche und rechtlich bindende Bestätigung einzufor-
dern, bevor allfällige Unterlagen und Informationen herausgegeben wür-
den.
7.5 Da der begründete Verdacht besteht, die Beschwerdeführerin habe
sich der Begehung von «Betrugsdelikten und dergleichen» schuldig ge-
macht, und es der Beschwerdeführerin auch nicht gelungen ist, diesen Ver-
dacht klarerweise und entscheidend zu entkräften, ist die Vorinstanz zu
Recht zum Schluss gelangt, dem IRS sei die Amtshilfe zu gewähren. Eine
vorgängige schriftliche und rechtlich bindende Zusicherung des IRS ist
nicht erforderlich.
8.
In der gebotenen Kürze ist festzuhalten, dass die verlangten Unterlagen
A-1463/2016
Seite 30
nach schweizerischem Recht erhältlich sind. Vorliegend geht es um die
Bekämpfung von Betrugsdelikten und nicht um die Veranlagung der Steu-
ern. In diesen Fällen richtet sich das Verfahren gemäss Art. 188 Abs. 2
DBG bzw. Art. 61 StHG nach der Schweizerischen Strafprozessordnung
vom 5. Oktober 2007 (StPO, SR 312.0), die kein Zeugnisverweigerungs-
recht für Bankangestellte kennt (vgl. ausführlich: Urteil des BVGer
A-7342/2008 und A-7426/2008 vom 5. März 2009 E. 4.3.2).
9.
Damit bleibt, über den Umfang der Amtshilfe zu befinden.
9.1 Zu übermitteln sind alle Unterlagen, die zur Bekämpfung von «Betrugs-
delikten und dergleichen» voraussichtlich erheblich sind. In Art. 26 Ziff. 1
DBA-USA 96 ist zwar von «notwendig» und nicht von «voraussichtlich er-
heblich» die Rede, doch kommt diesem Unterschied im Wortlaut keine wei-
tere Bedeutung zu. Es sind in jedem Fall nur solche Unterlagen zu über-
mitteln, die der Klärung der Sachlage dienen können. Der ersuchte Staat
darf allerdings nur Unterlagen von der Amtshilfe ausschliessen, die mit Si-
cherheit nicht erheblich sind, denn in der Regel kann nur der ersuchende
Staat abschliessend feststellen, ob eine Information erheblich ist (BGE 128
II 407 E. 6.3.1; vgl. auch Urteil des BGer 2A.352/2005 vom 6. Januar 2006
E. 3; Urteil des BVGer A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 9.1).
9.2 Die Vorinstanz führt in der angefochtenen Verfügung aus, sie habe
keine Schwärzungen vorgenommen, weil die Bankunterlagen keine Na-
men von Personen enthielten, die offensichtlich nicht in die dem Amtshil-
feersuchen zugrundeliegende Angelegenheit verwickelt seien. Ungeachtet
dessen, dass für den Ehemann der Beschwerdeführerin keine Amtshilfe
geleistet werde, sei auch sein Name nicht zu schwärzen. Dies insbeson-
dere daher, weil seine Person im Zusammenhang mit Verletzungen der
Grundsätze der Unternehmensführung der C._______ erscheine, wobei es
sich um Informationen handle, die voraussichtlich erheblich für den IRS
seien. Sie werde jedoch darauf hinweisen, dass die übermittelten Bankin-
formationen nur im Verfahren gegen die Beschwerdeführerin verwendet
werden dürften.
Die Beschwerdeführerin äussert sich diesbezüglich wie in E. 7.4 erwähnt;
demnach kann auf das bereits Ausgeführte verwiesen werden.
10.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.
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Seite 31
11.
11.1 Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die auf Fr. 5'000.-- fest-
gesetzt werden, der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1
VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten
und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur
Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.
11.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1
VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3
VGKE).
12.
Gemäss Art. 83 Bst. h BGG kann dieser Entscheid auf dem Gebiet der in-
ternationalen Amtshilfe in Steuersachen innerhalb von 10 Tagen nur dann
mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundes-
gericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätz-
licher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet
das Bundesgericht.
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 5'000.-- festgesetzt und der Be-
schwerdeführerin auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher
Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)
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Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Michael Beusch Anna Strässle
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-
legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-
cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG).
In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung
erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen
und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und
die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis-
mittel sind, soweit sie die Beschwerdeführerin in Händen hat, beizulegen
(Art. 42 BGG).
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