A-1474/2006 - Abteilung I - Mehrwertsteuer - MWSt; Steuerpflicht; Einheit des Unternehmens

Abtei lung I
A-1474/2006
{T 0/2}
U r t e i l v o m 2 8 . J a n u a r 2 0 0 8
Richter Pascal Mollard (Vorsitz), Richter Markus Metz,
Richter André Moser,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.
A._______,
B._______,
C._______,
Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern,
Vorinstanz.
MWSt; Steuerpflicht; Einheit des Unternehmens.
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1474/2006
Sachverhalt:
A.
Die Kollektivgesellschaft A._______ bezweckt gemäss
Handelsregistereintrag Beratungen im kaufmännischen und
technischen Bereich. Gesellschafter sind X._______ und Y._______.
Die Gesellschaft ist seit dem 1. Januar 1995 unter der MWST-Nr. (...)
im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.
B.
Am 30. Juni 1999 reichte die einfache Gesellschaft B._______ den
Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtige ein. Die Art
der Geschäftstätigkeit umschrieb sie mit "Vermietung eines Mode- und
Versandhauses". Ebenfalls stellte sie ein Optionsgesuch für die
Versteuerung von Immobilien betreffend das Geschäftshaus (...). Die
ESTV bewilligte das Gesuch und trug die einfache Gesellschaft ab
dem 1. Juli 1999 als freiwillige Steuerpflichtige für die
Immobilienvermietung ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
unter der MWST-Nr. (...) ein.
C.
Die Gebrüder X._______ und Y._______ gründeten am 3. Dezember
2004 eine weitere einfache Gesellschaft, die C._______, zwecks
Erwerb, Entwicklung und Vermietung des Gewerbeobjektes (...). Sie
verlangten deshalb am 21. Januar 2005 bei der ESTV einen
Fragebogen zur Anmeldung als Mehrwertsteuerpflichtige. Darauf teilte
die ESTV ihnen jedoch telefonisch unter Hinweis auf den Grundsatz
der Einheit des Unternehmens mit, dass keine separate Eintragung
der einfachen Gesellschaft möglich sei. Diese Auskunft bestätigte die
ESTV in ihrem Schreiben vom 28. Januar 2005.
D.
Auf Aufforderung der ESTV zur Einreichung der beiden
Gesellschaftsverträge der einfachen Gesellschaften übermittelten die
Gebrüder X._______ und Y._______ der ESTV am 2. März 2005 per
E-Mail den Gesellschaftsvertrag der einfachen Gesellschaft
C._______.
E.
In ihrem Schreiben vom 7. April 2005 hielt die ESTV fest, dass
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vorliegend die Gebrüder X._______ und Y._______ unter der Firma
A._______ als Kollektivgesellschaft im Handelsregister eingetragen
seien. Aus diesem Grund sei es nicht möglich, dass die beiden Brüder
weitere Kollektivgesellschaften und/oder einfache Gesellschaften in
der gleichen personellen Zusammensetzung gründeten. Sämtliche
Umsätze, die die Gebrüder unter gemeinsamer Firma tätigen, seien
demnach ihrer Kollektivgesellschaft A._______ zuzurechnen.
F.
Mit Schreiben vom 13. April 2005 verlangte die einfache Gesellschaft
C._______ einen anfechtbaren Entscheid. In der Folge erliess die
ESTV am 22. April 2005 einen Entscheid gemäss Art. 63 des
Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer
(MWSTG, SR 641.20). Sie hielt darin fest, dass die einfache
Gesellschaft C._______ sowie die einfache Gesellschaft B._______
zusammen mit der Kollektivgesellschaft A._______ eine Einheit
bildeten. Die drei Gesellschaften seien deshalb unter der bestehenden
MWST-Nr. (...) zusammenzufassen und müssten ihre Ergebnisse
gesamthaft über diese MWST-Nummer deklarieren. Eine separate
Eintragung im Mehrwertsteuerregister sei aufgrund der identischen
personellen Zusammensetzung aller drei Gesellschaften nicht möglich.
G.
Am 25. April 2005 erhoben die Kollektivgesellschaft A._______ sowie
die beiden einfachen Gesellschaften der Gebrüder X._______ und
Y._______ Einsprache gegen den Entscheid der ESTV vom 22. April
2005. Sie begründeten ihre Einsprache im Wesentlichen damit, dass
einfache Gesellschaften gemäss Art. 21 Abs. 2 MWSTG eigenständige
Steuersubjekte darstellten. Die Eintragung könne bei Erfüllung der
notwendigen Voraussetzungen nur bei Vorliegen einer
Steuerumgehung oder eines Missbrauchs verweigert werden, was
vorliegend auch gemäss der ESTV nicht der Fall sei.
H.
Mit Einspracheentscheid vom 11. Juli 2005 wies die ESTV die
Einsprache ab und bestätigte, dass die einfache Gesellschaft
C._______ sowie die einfache Gesellschaft B._______ zusammen mit
der Kollektivgesellschaft A._______ eine Einheit bildeten. Die drei
Gesellschaften seien deshalb unter der bestehenden MWST-Nr. (...)
zusammenzufassen und müssten ihre Ergebnisse gesamthaft über
diese MWST-Nummer deklarieren. Eine separate Eintragung im
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Mehrwertsteuerregister sei aufgrund der identischen personellen
Zusammensetzung aller drei Gesellschaften nicht möglich. Zur
Begründung führte die ESTV im Wesentlichen aus, dass als zentraler
Grundsatz im Mehrwertsteuerrecht das Prinzip der Einheit des
Unternehmens gelte. Danach beziehe sich die Steuerpflicht jeweils auf
sämtliche Umsätze und Betriebszweige eines Unternehmens. Der
Grundsatz der Einheit des Unternehmens habe im Ergebnis zur Folge,
dass die mehrwertsteuerrechtliche Registrierung mehrerer Personen-
gesellschaften in gleicher personeller Zusammensetzung nicht möglich
sei.
I.
Am 4. August 2005 reichten die A._______, die einfache Gesellschaft
B._______ sowie die einfache Gesellschaft C._______
(Beschwerdeführer) bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
(SRK) Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom
11. Juli 2005 ein. Sie stellten folgende Anträge: "(1) der
Einspracheentscheid vom 11. Juli 2005 sei aufzuheben, (2) es sei
festzustellen, dass die A._______ und die einfache Gesellschaft
B._______ weiterhin je als Mehrwertsteuersubjekt im Mehrwert-
steuerregister eingetragen bleiben und die einfache Gesellschaft
C._______ als eigenes Mehrwertsteuersubjekt im Mehrwertsteuer-
register einzutragen ist, (3) unter Kosten- und Entschädigungsfolgen".
Zur Begründung legten die Beschwerdeführer im Wesentlichen dar,
dass es sich bei Kollektivgesellschaften bzw. einfachen Gesellschaften
gemäss Art. 21 Abs. 2 MWSTG um eigene Mehrwertsteuersubjekte
handle. Das Mehrwertsteuergesetz definiere demzufolge unmittelbar
die Unternehmensträgerin als Mehrwertsteuersubjekt und greife nicht
auf die Gesellschafter der Unternehmensträgerin durch. Somit sei
auch die mehrwertsteuerrechtliche Registrierung von mehreren
Personengesellschaften oder anderen Personengesamtheiten ohne
Rechtspersönlichkeit mit gleicher personeller Zusammensetzung
möglich. Entsprechend kenne die Praxis auch die mehrwertsteuer-
rechtliche Erfassung von einzelnen Konsortien, Arbeits-, Büro- und
Unkostengemeinschaften, welche als Personengesamtheiten ohne
Rechtspersönlichkeit unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen. Dies
unabhängig von deren eventuell gleicher personeller Zusammen-
setzung. Selbst die ESTV empfehle im Bereich der Anwaltskanzleien
die Bildung einer oder mehrerer Vorgesellschaften mit identischer
personeller Zusammensetzung, die auch im Mehrwertsteuerregister
aufgenommen würden. Vorliegend bestünden drei rechtlich
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eigenständige Unternehmensträger, folglich drei verschiedene
Mehrwertsteuersubjekte, die unterschiedliche Zwecke verfolgten,
unterschiedliche gesellschaftsrechtliche Regelungen kennten und
nach aussen im eigenen Namen auftreten würden. Die vorliegende
Struktur sei aus rechtlichen, organisatorischen, betriebswirt-
schaftlichen und aus Gründen der Transparenz gewählt worden. Ein
Missbrauch irgendwelcher Art liege nicht vor.
Mit Vernehmlassung vom 15. September 2005 schloss die ESTV auf
vollumfängliche Abweisung der Beschwerde, unter Kostenfolge zu
Lasten der Beschwerdeführer.
J.
Am 14. Februar 2007 teilte das Bundesverwaltungsgericht den
Parteien mit, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber
übernommen.
Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – im
Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG,
SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist.
Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinn
von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die
Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt
die Beurteilung des Ende 2006 bei der SRK hängigen Rechtsmittels
und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen
Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfange überprüfen. Die
Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht
(Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b
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VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c
VwVG; ANDRÉ MOSER, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor
eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main
1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3 Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die zugehörige
Verordnung (Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über
die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten.
Vorliegend im Streit steht die Richtigkeit der Zusammenfassung von
drei Gesellschaften unter einer MWST-Nummer durch die ESTV.
Soweit sich die Prüfung der Zusammenlegung auf die Zeit vor dem
1. Januar 2001 bezieht, ist demnach die Verordnung vom 22. Juni
1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) anwendbar.
Für die Zeit danach kommt das MWSTG zur Anwendung.
2.
2.1 Steuerpflichtig ist gemäss Art. 17 Abs. 1 MWSTV bzw. Art. 21
Abs. 1 MWSTG, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen
verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt,
selbst wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine
Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich
gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen. Gemäss h.L. und konstanter
Rechtsprechung wird diese Bestimmung so ausgelegt, dass die
subjektive Steuerpflicht gegeben ist, falls eine gewerbliche oder
berufliche Tätigkeit vorliegt, welche selbständig ausgeübt wird, mit der
Einnahmen erzielt werden und die auf eine gewisse Dauer
ausgerichtet ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom
29. Juni 2004 E. 2.1; PETER SPINNLER, Die subjektive Steuerpflicht im
neuen schweizerischen Mehrwertsteuerrecht, in: Archiv für Schwei-
zerisches Abgaberecht [ASA] 63 S. 395 ff.; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS
HONAUER/KLAUS VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz,
2. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 995 und Rzn. 1001 ff.).
2.2
2.2.1 Auf der Basis der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur
Warenumsatzsteuer (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 11. Sep-
tember 1991, veröffentlicht in ASA 61 S. 809 ff.) erarbeitete die
Rechtsprechung die Kriterien zur Abgrenzung der selbständigen von
der unselbständigen Erwerbstätigkeit bei der Mehrwertsteuer. Es sind
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dies insbesondere die Verantwortung für die Erfüllung der über-
nommenen Arbeit, das Handeln im eigenen Namen, die Beteiligung an
Gewinn und Verlust, die Freiheit, eine Arbeit zu übernehmen oder
abzulehnen und die eigene Arbeit selbständig zu organisieren (Urteile
des Bundesgerichts 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2, 2A.520/2003
vom 29. Juni 2004, veröffentlicht in Praxis [Pra] 2005 Nr. 26 S. 187
E. 5, 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.3 und 2A.468/1999
vom 27. Oktober 2000, veröffentlicht in ASA 71 S. 651; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1392/2006 vom 29. Oktober 2007
E. 3.2, A-1428/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2). Die Lehre erwähnt
noch andere Kriterien, wie die Vornahme erheblicher Investitionen, die
Verwendung eigener Geschäftsräumlichkeiten, die Beschäftigung von
eigenem Personal, die Übernahme des Unternehmerrisikos und die
Übernahme der direkten Steuern sowie der Sozialversicherungs-
abgaben (GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, in: , Basel
2000, Rz. 29 zu Art. 21 MWSTG; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O.,
Rz. 1009 f.; SCHALLER/SUDAN/SCHEUNER/HUGUENOT [Hrsg.], TVA annotée,
Zürich 2005, S. 134 f. zu Art. 21 MWSTG). Die Rechtsprechung
beurteilt die Übernahme der Sozialversicherungsabgaben als
wichtiges Indiz, das aber allein nicht entscheidend ist (Urteil des
Bundesgerichts vom 11. September 1991, veröffentlicht in ASA 61
S. 809 ff., 813). Ob der Leistungserbringer selbständig im
mehrwertsteuerlichen Sinn handelt, ist aufgrund der Gesamtheit der
wirtschaftlichen Verhältnisse zu beurteilen. Angesichts des Wesens
der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer ist der
Selbständigkeitsbegriff eher weit auszulegen (Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1516/2006 vom 5. Dezember 2007 E. 2.1,
A-1520/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2, A-1580/2006 vom 16. Mai
2007 E. 2.2; vgl. DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als
allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen
auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 115, 175).
2.2.2 Beim Kriterium der selbständigen Ausübung einer (beruflichen
oder gewerblichen) Tätigkeit geht es somit einerseits darum, die
Steuerpflicht derjenigen Personen auszuschliessen, welche in einem
Anstellungsverhältnis bzw. allenfalls in einem vergleichbaren
Abhängigkeitsverhältnis zu einem Unternehmer stehen (vgl. DIETER
METZGER, Handbuch der Warenumsatzsteuer, Muri/Bern 1983, Rz. 153,
betreffend die frühere Warenumsatzsteuer). Andererseits kann aber
generell nur derjenige als selbständig im Sinn des Umsatzsteuerrechts
gelten, der nach aussen, insbesondere gegenüber den Personen,
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denen er Leistungen erbringt, im eigenen Namen auftritt. Wer nach
aussen in fremdem Namen auftritt, ist als unselbständig zu betrachten
(PETER SPINNLER, Die subjektive Steuerpflicht im neuen schweizerischen
Mehrwertsteuerrecht, in ASA 63 S. 402; Entscheid der SRK vom
3. Februar 2000 [SRK 1999-072] E. 3a, bestätigt durch Entscheid des
Bundesgerichts vom 21. Juni 2000, publiziert in ASA 70 S. 92 ff.). Wie
ein Wirtschaftssubjekt nach aussen auftritt, ist somit entscheidend für
die Zuordnung der Umsätze und damit für die Selbständigkeit (Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1413/2006 vom 16. November 2007
E. 2.1, A-1520/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2.3, A-1383/2006 vom
19. Juli 2007 E. 2.2 mit Hinweisen; Entscheide der SRK vom
15. November 2002, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundes-
behörden [VPB] 67.50 E. 2a, b, vom 21. Januar 1997, veröffentlicht in
VPB 64.46 E. 3a, vom 21. Mai 2003 [SRK 2002-039] E. 2b, 3b/bb, 4;
METZGER, a.a.O., Rz. 151).
2.3
2.3.1 Als Steuersubjekt in Frage kommen folgende Rechtsformen von
Unternehmen: natürliche Personen, Personengesellschaften, juris-
tische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige
öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechts-
fähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 17
Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 21 Abs. 2 MWSTG). Mithin bildet die
Rechtsfähigkeit keine Voraussetzung für die subjektive Steuerpflicht;
vielmehr kommen unter dem Begriff der "Personengesamtheit ohne
Rechtsfähigkeit" praktisch alle am Wirtschaftsverkehr teilnehmenden,
aus mehreren Personen bestehenden Gebilde als Steuersubjekt in
Betracht, falls sie nach aussen hin auftreten und unter gemeinsamer
Firma Umsätze tätigen (vgl. SCHAFROTH/ROMANG, a.a.O., Rz. 16 zu
Art. 21). Zu den Personengesamtheiten ohne Rechtspersönlichkeit im
Sinne von Art. 17 Abs. 2 MWSTV bzw. Art. 21 Abs. 2 MWSTG zählen
demnach als einfache Gesellschaften unter anderem auch Arbeits-
gemeinschaften und Konsortien im Baugewerbe. Die sog. stillen
Gesellschaften, welche nicht nach aussen hin auftreten, unterliegen
demgegenüber nicht der subjektiven Steuerpflicht (Urteile des
Bundesgerichts 2A.369/2005 vom 24. August 2007 E. 4.2,
2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 2.2; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER,
a.a.O., Rz. 1027). Eine gemeinsame Besteuerung von selbständigen
Steuersubjekten kann nur – auf Antrag der Steuerpflichtigen – im
Rahmen der Gruppenbesteuerung erfolgen, soweit die MWSTV bzw.
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das MWSTG dies vorsehen (vgl. zur Gruppenbesteuerung Art. 17
Abs. 3 MWSTV bzw. Art. 22 MWSTG).
2.3.2 Das Kriterium der Selbständigkeit ist folglich massgebend zur
Beantwortung der Frage, ob ein oder zwei Steuersubjekte vorliegen.
Zwar ist vorab von der zivilrechtlichen Gestaltung auszugehen, zu
klären ist aber in einem zweiten Schritt, ob das zivilrechtliche
Erscheinungsbild dem wirtschaftlichen Vorgang entspricht (BLUMENSTEIN/
LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich
2002, S. 30 f.). Wo die zivilrechtliche Ausgestaltung eines Sachverhalts
nicht mit den wirtschaftlichen Verhältnissen übereinstimmt, ist auf das
tatsächliche wirtschaftliche Ergebnis abzustellen (vgl. Urteil des
Bundesgerichts 2A.61/2006 vom 29. November 2006 E. 3.1, CAMENZIND/
HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 173). Um mehrwertsteuerrechtlich als
selbständiges Steuersubjekt qualifiziert werden zu können, müssen
rechtlich verselbständigte Unternehmen deshalb auch wirtschaftlich
selbständig sein, d.h. über eigene Anlagen verfügen, selber Buch
führen, ihre Preise so kalkulieren, dass sich der bestmögliche Gewinn
erzielen lässt, gegenüber Dritten deutlich voneinander unterscheidbar
auftreten, und zwar sowohl in den Geschäftspapieren als auch in den
Lokalitäten (Entscheide der SRK vom 14. Dezember 2005
[SRK 2003-150] E. 3b/cc, vom 27. März 2002 [SRK 2000-109]
E. 2e/bb, bestätigt durch das Urteil des Bundesgerichts 2A.222/2002
vom 4. September 2002, vom 7. Januar 2002 [SRK 2000-066]
E. 2d/cc, bestätigt durch das Urteil des Bundesgerichts 2A.75/2002
vom 9. August 2002).
2.4
2.4.1 Der für das Warenumsatzsteuerrecht entwickelte Grundsatz der
Einheit der Unternehmung gilt nach konstanter Rechtsprechung auch
im Mehrwertsteuerrecht. Er leitet sich hier aus dem Tatbestands-
merkmal der Selbständigkeit gemäss Art. 17 Abs. 1 MWSTV bzw.
Art. 21 Abs. 1 MWSTG ab. Nach dem Grundsatz der Einheit des
Unternehmens bezieht sich die Steuerpflicht auf sämtliche Umsätze
und Betriebszweige des Unternehmens, gleichgültig, ob die Betriebe
eigene Firmennamen tragen, für sich allein Buch führen, einander
Rechnung stellen etc. Nach diesem Grundsatz sind die Umsätze des
gesamten Unternehmens zusammenzurechnen; ausgenommen sind
nur diejenigen aus Tätigkeiten, die der privaten (oder hoheitlichen)
Sphäre des Unternehmers zugehören. Besteht ein Unternehmen aus
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zwei oder mehreren Einzelbetrieben, sind die Einnahmen (nach Höhe
und Zusammensetzung) aus allen diesen Betrieben insgesamt zu
berücksichtigen (Urteile des Bundesverwaltungsgericht A-1351/2006
vom 29. Oktober 2007 E. 3.2, A-1428/2006 vom 29. August 2007
E. 2.5, A-1382/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.3 und E. 3.4.1; Entscheide
der SRK vom 5. September 2005, veröffentlicht in VPB 70.8 E. 2c, 4a,
vom 10. August 2005 [SRK 2004-033] E. 2c/aa, vom 23. April 2003,
veröffentlicht in VPB 67.123 E. 3b).
2.4.2 Der Grundsatz der Einheit des Unternehmens ist auch
anwendbar auf Gesellschaften, die zwar zivilrechtlich selbständig sind,
wirtschaftlich jedoch eine Unternehmenseinheit bilden (vgl. E. 2.3.2).
Er führt hier dazu, dass die betreffenden Gesellschaften ihre Umsätze
gesamthaft als ein Steuersubjekt und folglich unter einer MWST-
Nummer zu versteuern haben (Urteile des Bundesgerichts 2A.75/2002
vom 9. August 2002 E. 3.1, 2A.222/2002 vom 4. September 2002
E. 3.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1520/2006 vom
29. August 2007 E. 4.2.2). Ob zivilrechtlich selbständige Gesell-
schaften wirtschaftlich eine Unternehmenseinheit bilden, muss
aufgrund der Gesamtheit der Umstände anhand von Indizien beurteilt
werden. Für eine wirtschaftliche Unternehmenseinheit der Gesell-
schaften sprechen insbesondere die fehlende räumliche und
organisatorische sowie führungsmässige Trennung der Betriebe,
gemeinsame Ladenkassen, Telefon- bzw. Faxnummern oder
Geschäftspapiere (Urteile des Bundesgerichts 2A.75/2002 vom
9. August 2002 E. 3.2, 2A.222/2002 vom 4. September 2002 E. 3.2).
2.5 Rechtsgeschäfte, die dazu bestimmt sind, die Steuerpflicht oder
die Steuerleistung im Einzelfall zu umgehen, üben keine steuer-
rechtlichen Wirkungen aus. Die Steuerbehörde muss eine
steuersparende Gestaltung von Rechtsgeschäften dann nicht mehr
hinnehmen, wenn die Voraussetzungen der Steuerumgehung gegeben
sind, die das Bundesgericht in seiner Rechtsprechung aufgestellt hat.
Danach liegt eine Steuerumgehung vor:
– wenn die von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als
ungewöhnlich, sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den
wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint;
– wenn ferner anzunehmen ist, dass diese Wahl missbräuchlich
lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, welche
bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären;
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– wenn das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen
Steuerersparnis führen würde, sofern die Steuerbehörde es
hinnähme.
Sofern diese Voraussetzungen (vgl. auch Urteil des Bundesgerichts
2A.123/2006 vom 10. Juli 2006 E. 2.2; Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1375/2006 vom 27. September 2007 E. 8,
A-1521/2006 vom 5. Juni 2007 E. 6) kumulativ erfüllt sind, wird der
Besteuerung auch dann, wenn die gewählte Rechtsform unter
zivilrechtlichen Gesichtspunkten als gültig und wirksam erscheint,
nicht die tatsächlich erfolgte Gestaltung zu Grunde gelegt, sondern die
Ordnung, die der sachgemässe Ausdruck des von den Beteiligten
erstrebten wirtschaftlichen Zwecks gewesen wäre. Dabei ist zu
beachten, dass die beiden erstgenannten Bedingungen nicht
unabhängig nebeneinander stehen, sondern miteinander verbunden
sind und sich teilweise überschneiden, wobei im Vordergrund die
Frage steht, ob die Rechtsgestaltung missbräuchlich erscheine (DIETER
METZGER, a.a.O., Rz. 248 f., mit Hinweis). Das objektive Merkmal (die
Ungewöhnlichkeit des Vorgehens) hat somit indizielle Bedeutung für
den Nachweis der Steuerumgehungsabsicht. Dieser Indizienbeweis
kann dadurch entkräftet werden, dass der Steuerpflichtige die
besonderen Umstände glaubhaft macht, die ihn – ohne Steuereinspa-
rungsabsicht – zu seinem ungewöhnlichen Vorgehen veranlassten
(ERNST BLUMENSTEIN, Das subjektive Moment der Steuerumgehung, in
ASA 18 S. 201). Ob das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer
erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von der ESTV
hingenommen würde, ist auf Grund der entsprechenden, strittigen
Steuernachforderung der ESTV zu beurteilen (vgl. Entscheid der SRK
vom 30. August 2000 [SRK 1999-067] E. 4b; ASA 46 S. 199 E. 3b).
Die Besteuerung setzt indessen nur dann voraus, dass eine
Steuerumgehung gegeben ist, wenn die in Betracht fallende
Steuernorm – nach deren richtig verstandenem, mittels der aner-
kannten Auslegungsgrundsätze ermittelten Sinn – nicht auf den zu
beurteilenden Sachverhalt angewendet werden kann (vgl. ASA 64
S. 496 f. E. 2c sowie die Entscheide der SRK vom 14. Dezember 2005
[SRK 2003-150] E. 3a, bestätigt durch das Urteil des Bundesgerichts
2A.61/2006 vom 29. November 2006, vom 27. März 2002
[SRK 2000-109] E. 2d, vom 7. Januar 2002 [SRK 2000-066] E. 2c, vom
27. Oktober 1997 [SRK 1996-017] E. 4c und vom 27. September 1995
[SRK 1994-013] E. 3).
Seite 11
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3.
3.1 Im vorliegenden Fall sind die Gebrüder X._______ und Y._______
die einzigen Gesellschafter der Kollektivgesellschaft A._______ sowie
der einfachen Gesellschaften B._______ und C._______. Unbestritten
ist, dass diese Gesellschaften je einen eigenen, unterschiedlichen
Zweck, aber alle am gleichen Ort ihren Sitz haben. Im Weiteren wird
von der ESTV nicht bestritten, dass die Gesellschaften unter den
genannten Firmennamen auftraten. Im Streit liegt, ob die drei
Gesellschaften mehrwertsteuerrechtlich zusammen als ein
Steuersubjekt zu gelten haben und entsprechend die Umsätze
gemeinsam zu versteuern haben bzw. ob die ESTV zu Recht die drei
Gesellschaften unter einer MWST-Nummer zusammenfasste.
3.2 Die vorliegend in Frage stehende Kollektivgesellschaft und die
einfachen Gesellschaften stellen zivilrechtlich eigenständige
Gesellschaften dar. Um sie mehrwertsteuerrechtlich als selbständige
Steuersubjekte zu qualifizieren, müssen sie aber auch wirtschaftlich
selbständig sein (vgl. E. 2.3.2). Kollektivgesellschaften und einfache
Gesellschaften sind personenbezogene Gesellschaften (ARTHUR MEIER-
HAYOZ/PETER FORSTMOSER, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 9. Aufl.,
Zürich 2004, S. 81). Die Person der Gesellschafter steht im
Vordergrund. Massgebend ist vorliegend, dass bei allen drei
Gesellschaften jeweils die gleichen beiden Personen (X._______ und
Y._______) zu jeweils gleichen Anteilen beteiligt sind. Im Weiteren
treten alle Gesellschaften unter derselben Adresse (...) nach aussen
hin auf und auch im offiziellen Telefonbuch sind sie nur unter einer
Telefon- und Fax-Nummer aufgeführt. Wirtschaftlich handelt es sich
deshalb bei den Gesellschaften B._______ und C._______ sowie
A._______ um das gleiche Unternehmen. Gemäss dem Grundsatz der
Einheit des Unternehmens haben die drei Gesellschaften folglich ihre
Umsätze als ein Steuersubjekt unter einer Mehrwertsteuer-Nummer
gesamthaft zu versteuern (E. 2.4.2). Der Umstand, dass die drei
Gesellschaften unter unterschiedlichen Firmennamen auftreten,
vermag an diesem Resultat nichts zu ändern. Die ESTV hat demnach
die drei in Frage stehenden Gesellschaften zu Recht als
wirtschaftliche Einheit und somit als ein Steuersubjekt
zusammengefasst. Die Prüfung, ob allenfalls auch eine
Steuerumgehung gegeben ist (E. 2.5), die eine gemeinsame
Besteuerung rechtfertigen würde, erübrigt sich vorliegend, da bereits
die Auslegung von Art. 17 Abs. 1 MWSTV bzw. Art. 21 Abs. 1 MWSTG
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resp. der deraus abgeleitete Grundsatz der Einheit des Unternehmens
zu diesem Ergebnis führt (vgl. E. 2.5 in fine mit der dort zitierten
Rechtsprechung).
3.3 Die Beschwerdeführer wenden ein, die ESTV trage auch Bau-
konsortien, die gleichzeitig mit identischer personeller Zusammen-
setzung tätig seien, separat in das Register der Mehrwertsteuer-
pflichtigen ein. In der Praxis komme dies bei zeitlich parallel laufenden
Baukonsortien mit unterschiedlichen Bauprojekten häufig vor. Die
ESTV bestreitet diese Behauptung in ihrer Vernehmlassung vom
15. September 2005. Unbestritten ist, dass Baukonsortien als
"Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit" subjektiv steuerpflichtig
werden können, wenn sie unter gemeinsamer Firma gegen aussen
auftreten und die Voraussetzungen von Art. 17 Abs. 1 MWSTV bzw.
Art. 21 Abs. 1 MWSTG erfüllen (E. 2.3.1). Wie die ESTV darlegt, sind
zeitlich parallel bestehende Baukonsortien für unterschiedliche
Bauprojekte jedoch nie völlig identisch zusammengesetzt. Die
Beschwerdeführer konnten (deshalb) auch kein konkretes Beispiel für
ihre Behauptung anführen. Der Einwand ist somit nicht stichhaltig.
Sollten dennoch einmal zeitlich parallel bestehende Baukonsortien
identisch zusammengesetzt sein, wäre im Übrigen zu prüfen, ob sie
wirtschaftlich eine Einheit bilden. Wäre dies der Fall, geht das
Bundesverwaltungsgericht davon aus, dass die ESTV in Anwendung
des Grundsatzes der Einheit des Unternehmens die betreffenden
Baukonsortien als ein Steuersubjekt behandelt, d.h. unter einer
MWST-Nummer zusammenfasst (E. 2.4.2). Dies folgt insbesondere
auch aus dem Gebot der Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen.
3.4
3.4.1 Die Beschwerdeführer bringen zudem vor, selbst die ESTV
empfehle im Bereich der Anwaltskanzleien die Bildung einer oder
mehrerer Vorgesellschaften mit identischer personeller Zusammen-
setzung. Sie verweisen in diesem Zusammenhang auf das Schreiben
der ESTV an den Schweizerischen Anwaltsverband (SAV) vom
14. Juni 1995. Zutreffend ist, dass die ESTV in diesem Schreiben die
Bildung von zwei steuerpflichtigen Vorgesellschaften (Unkosten-
gemeinschaften) zum gemeinsamen Einkauf des Materials sowie zur
Anstellung des Sekretariatspersonals und anschliessender Weiter-
fakturierung an die einzelnen Anwälte anerkannt hat. Die betreffenden
Vorgesellschaften, die rechtlich einfache Gesellschaften darstellen,
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weisen folglich dieselben Gesellschafter (Anwälte) auf. Den
Beschwerdeführern ist somit insoweit zuzustimmen, dass hier die
ESTV die separate Eintragung von zwei einfachen Gesellschaften mit
identischer personeller Zusammensetzung zulässt, was dem
Grundsatz der Einheit des Unternehmens grundsätzlich widerspricht.
Wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung vom 15. September 2005
ausführt, verzichtet sie nach der seit dem 1. Juli 2005 geltenden
Verwaltungspraxis (vgl. Broschüre Praxisänderung ab 1. Juli 2005, Ziff.
2.11) unter gewissen Umständen auf die Eintragung der
Vorgesellschaften als Steuerpflichtige. Dies heisst jedoch nicht, dass
nach der genannten Praxisänderung eine separate Eintragung der
Vorgesellschaften nicht mehr möglich sein soll. Zu prüfen ist demnach,
ob sich die Beschwerdeführer auf eine Gleichbehandlung im Unrecht
berufen können.
3.4.2 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird ein An-
spruch auf "Gleichbehandlung im Unrecht" nur ausnahmsweise
anerkannt (BGE 132 II 485 E. 8.6, mit Hinweis); dann nämlich wenn
eine rechtsanwendende Behörde eine gesetzwidrige Praxis pflegt und
überdies zu erkennen gibt, dass sie davon auch in Zukunft nicht
abweichen werde. Grundbedingung für eine ausnahmsweise
"Gleichbehandlung im Unrecht" ist in jedem Fall, dass sich der
Betroffene in einer gleichen oder vergleichbaren Lage befindet wie der
Dritte, dem der rechtswidrige Vorteil gewährt wurde. In aller Regel geht
jedoch der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung der
Rücksicht auf die gleichmässige Rechtsanwendung vor (vgl. BGE 112
Ib 381 E. 6; 122 II 446 E. 4a, mit Hinweisen; vgl. Urteil des
Bundesgerichts 2A.047/2005 vom 7. Juni 2007 E. 4; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1493/2006 vom 30. August 2007 E. 3.3,
A-1383/2006 vom 19. Juli 2007 E. 3.4.5).
3.4.3 Die ESTV weist in ihrer Vernehmlassung vom 15. September
2005 zu Recht darauf hin, dass es bei den betreffenden Vorgesell-
schaften um die interne Weiterverrechnung von gemeinsamen Kosten
an die einzelnen Gesellschafter geht, was vorliegend offensichtlich
nicht der Fall ist. Es ist damit festzuhalten, dass sich die Beschwerde-
führer nicht in gleicher oder vergleichbarer Lage befinden wie die
genannten Vorgesellschaften, auf deren mehrwertsteuerrechtliche
Behandlung sie ihren Antrag auf "Gleichbehandlung im Unrecht"
abstützen. Die Rüge geht somit bereits deshalb fehl.
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4.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem
Verfahrensausgang sind den Beschwerdeführern als unterliegender
Partei sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem
Bundesverwaltungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG).
Die Verfahrenskosten werden mit Fr. 500.-- festgesetzt und den
Beschwerdeführern zur Zahlung auferlegt. Eine Parteientschädigung
ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 500.-- werden den Beschwerdeführern
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 500.-- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Pascal Mollard Jürg Steiger
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Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).
Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die
Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die
Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat,
beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:
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