Abtei lung I
A-1503/2006
{T 0/2}
U r t e i l v o m 5 . D e z e m b e r 2 0 0 7
Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richterin Salome Zimmermann, Richter Markus Metz,
Gerichtsschreiber Keita Mutombo.
X._______ AG, ...,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern,
Vorinstanz.
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1996 bis 4. Quartal 2000;
Exportlieferung; Exportnachweise; Steuerbefreiung).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1503/2006
Sachverhalt:
A.
Die X._______ AG mit Sitz in ... ist unter anderem in der Herstellung
sowie im Vertrieb von Musikalien/Noten im In- und Ausland tätig. Sie
ist dafür seit dem 1. Januar 1995 gestützt auf Art. 17 der Verordnung
vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464)
im Register der Steuerpflichtigen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Neben der Eintragung
bewilligte die ESTV der Gesellschaft am 20. April 1995 rückwirkend
auf den Beginn der Steuerpflicht auch die Abrechnung der Mehrwert-
steuer nach vereinnahmten Entgelten. An diversen Tagen im März
2001 führte die ESTV bei der X._______ AG eine Kontrolle der
Steuerperioden 1. Quartal 1996 bis 4. Quartal 2000 durch. Anlässlich
dieser Überprüfung bemängelte die ESTV neben verschiedenen, hier
nicht weiter interessierenden Punkten namentlich den fehlenden Nach-
weis von gewissen Exportlieferungen. Gestützt auf diese Feststellun-
gen belastete die ESTV der X._______ AG für die Zeit vom 1. Januar
1996 bis 31. Dezember 2000 mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ...
vom ... einen Betrag von insgesamt Fr. 60'733.-- zuzüglich Verzugszins
von 5% ab 30. April 1999 (mittlerer Verfall) nach. Den Anteil nicht
nachgewiesener Exporte schätzte sie dabei auf Fr. 16'731.70.
B.
Nachdem sich die X._______ AG offenbar mit Schreiben vom 30. April
2001 mit der Nachbelastung in der Höhe von Fr. 16'731.70 nicht
einverstanden erklärte hatte, erliess die ESTV am 11. Februar 2002
einen formellen Entscheid, worin sie an ihrer Steuernachforderung von
Fr. 60'733.-- (gemäss EA Nr. ...) zuzüglich Verzugszins festhielt.
C.
Gegen diesen Entscheid erhob der Vertreter der X._______ AG mit
Eingabe vom 6. März 2002 frist- und formgerecht Einsprache und
beantragte, der förmliche Entscheid sei aufzuheben und der Nach-
forderungsbetrag neu auf Fr. 44'001.30 festzusetzen. Mit Einsprache-
entscheid vom 6. September 2005 stellte die ESTV die Teilrechtskraft
ihres Entscheids vom 11. Februar 2002 im Betrag von Fr. 44'001.30
zuzüglich Verzugszins fest. Im Übrigen wies die ESTV die Einsprache
ab und machte die Mehrwertsteuerforderung infolge nicht nachgewie-
sener Exporte in der Höhe von insgesamt Fr. 16'731.70 zuzüglich
Verzugszins ab 30. April 1999 erneut geltend.
Seite 2
A-1503/2006
Die ESTV begründete ihren Entscheid im Wesentlichen damit, dass
anlässlich der Kontrolle für das Basisjahr 2000 vereinzelte Geschäfts-
fälle hätten eruiert werden können, bei welchen die von ihr fest-
gelegten Beweisanforderungen (für die steuerbefreite Ausfuhr von
Gegenständen) eingehalten worden seien. Daraus lasse sich ableiten,
dass der X._______ AG durchaus bekannt gewesen sei, wie sie an
rechtsgenügliche Ausfuhrdokumente kommen könne. In der Mehrheit
der Fälle habe die X._______ AG der Nachweisproblematik indes zu
wenig Beachtung geschenkt, weshalb die von ihr geltend gemachte
Nachbelastung zu Recht erfolgt sei.
D.
Mit Eingabe vom 5. Oktober 2005 liess die X._______ AG
(Beschwerdeführerin) gegen den erwähnten Einspracheentscheid
Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK)
erheben mit dem Antrag, diesen aufzuheben und den Nachforde-
rungsbetrag neu auf Fr. 44'001.30 festzusetzen; alles unter Kosten-
und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV.
Zur Begründung wies die Beschwerdeführerin zunächst auf die ihres
Erachtens zwei einzigen Möglichkeiten zum Versand ihrer Musikalien/
Noten mit Wert unter Fr. 700.-- hin. Es seien dies zum einen der
Versand mit aufgeklebtem grünen Zollzettel (ohne Versandnachweis)
und zum anderen der Versand mit Frachtbrief (mit Versandnachweis).
Angesichts des von der ESTV geforderten Export-Nachweises würde
ihr lediglich der (teurere) Versand mit Frachtbrief bleiben, was schon
aus Kostengründen nicht praktikabel und zudem unverhältnismässig
sei. Ferner komme einem Merkblatt nicht die normative Kraft eines
formellen Gesetzes zu, weshalb die allgemeinen Verwaltungsgrund-
sätze zur Anwendung kämen. Durch Vorlage von entsprechenden
Belegen zur Rechnungsstellung ins Ausland und dem zugehörigen
Zahlungseingang aus dem Ausland erbringe sie als buchführungs-
pflichtige juristische Person den genüglichen Nachweis zur steuer-
befreiten Auslandlieferung.
E.
In ihrer Vernehmlassung vom 16. November 2005 beantragte die
ESTV die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und hielt in der
Begründung vollumfänglich an ihren Erwägungen insbesondere im
Einspracheentscheid vom 6. September 2005 fest. Namentlich wies sie
darauf hin, "dass [...] die Genüglichkeit des Exportnachweises
Seite 3
A-1503/2006
entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin nicht nach allge-
meinen Verfahrensgrundsätzen, sondern nach den eindeutigen Vor-
gaben in der Wegleitung" zu beurteilen sei.
F.
Mit Zwischenverfügung vom 23. Januar 2007 teilte das Bundesverwal-
tungsgericht den Parteien mit, dass es das hängige Beschwerdever-
fahren übernommen habe.
Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien wird
soweit entscheidwesentlich im Rahmen der nachfolgenden Erwägun-
gen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der
ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht
übernimmt, sofern es zuständig ist, die Ende 2006 bei der SRK
hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem
Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni
2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz,
VGG, SR 173.32]). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet
sich gemäss Art. 37 VGG das Verfahren nach dem Bundesgesetz
vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Behandlung der
Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 und 33 Bst. d
VGG).
1.2 Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. Septem-
ber 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die
zugehörige Verordnung (MWSTGV, SR 641.201) in Kraft getreten. Der
zu beurteilende Sachverhalt hat sich indessen in den Jahren 1996 bis
2000 zugetragen. Auf die vorliegende Beschwerde ist damit grundsätz-
lich noch bisheriges Recht anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).
1.3 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darü-
ber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder
nicht. Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie
Seite 4
A-1503/2006
Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechts-
erhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht auf-
grund der Beweiswürdigung nicht zur Überzeugung, die feststellungs-
bedürftige Tatsache habe sich verwirklicht, so fragt es sich, ob zum
Nachteil der Abgabebehörde oder des Abgabepflichtigen zu entschei-
den ist, wer also die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat. Nach
der objektiven Beweislastregel ist bei Beweislosigkeit zu Ungunsten
desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt (FRITZ GYGI, Bundes-
verwaltungsrechtspflege, Bern 1983, S. 279 f.; MARTIN ZWEIFEL, Die
Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989,
S. 109 f.). Die Abgabebehörde trägt die Beweislast für Tatsachen,
welche die Abgabepflicht als solche begründen oder die Abgabe-
forderung erhöhen, d.h. für die abgabebegründenden und -mehrenden
Tatsachen. Demgegenüber ist der Abgabepflichtige für die abgabeauf-
hebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet, d.h. für solche
Tatsachen, welche Abgabebefreiung oder Abgabebegünstigung bewir-
ken (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1379/2006
vom 10. September 2007 E. 1.4 und A-1687/2006 vom 18. Juni 2007
E. 2.4; Entscheide der Eidgenössischen Zollrekurskommission [ZRK]
vom 6. Juli 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehör-
den [VPB] 68.166 E. 2d, vom 2. Oktober 1995, veröffentlicht in Archiv
für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 65 413; ERNST BLUMENSTEIN/
PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl.,
Zürich 2002, S. 454; ZWEIFEL, a.a.O., S. 48).
1.4 Streitgegenstand bildet das in der angefochtenen Verfügung
geregelte Rechtsverhältnis, soweit es im Beschwerdeverfahren noch
streitig ist (Urteil des Bundesgerichts 2A.121/2004 vom 16. März 2005
E. 2.1). In der vorliegenden Beschwerde beantragt die Beschwerde-
führerin, der Nachforderungsbetrag sei neu auf Fr. 44'001.30 fest-
zusetzen. Für das vorliegende Verfahren bedeutet dies, dass sie die
von der ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1996 bis 4. Quartal
2000 geltend gemachte Steuernachforderung im Gesamtbetrag von
Fr. 60'733.-- im Umfang von Fr. 16'731.70 bestreitet. Bestritten wird je-
doch nicht die konkrete Berechnungsweise des letztgenannten Be-
trages, sondern die Beschwerdeführerin verlangt aus verschiedenen
Gründen eine Steuerbefreiung für die diesbezüglich erzielten Um-
sätze, da es sich um rechtsgenüglich erwiesene Exportlieferungen
handle.
2.
Seite 5
A-1503/2006
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die von Steuer-
pflichtigen getätigten Umsätze für im Inland gegen Entgelt erbrachte
Lieferungen von Gegenständen (Art. 4 Bst. a MWSTV). Demgegen-
über sind Lieferungen von Gegenständen, die direkt ins Ausland
befördert oder versendet werden, von der Steuer befreit (Art. 15 Abs. 2
Bst. a MWSTV)
2.1.1 Eine direkte Ausfuhr liegt vor, wenn der Gegenstand der
Lieferung entweder vom Steuerpflichtigen selbst oder von seinem
nicht steuerpflichtigen Abnehmer ins Ausland befördert oder versandt
wird, ohne dass dieser Gegenstand vorher im Inland in Gebrauch
genommen, oder im Inland im Rahmen eines Liefergeschäfts einem
Dritten übergeben wurde (Art. 15 Abs. 3 MWSTV; Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1480/2006 vom 11. Juli 2007 E. 2.1, A-1455/
2006 vom 25. April 2007 E. 3.1.3, 3.2).
Lieferungen werden nach Art. 11 Bst. b MWSTV am Ort erbracht, wo
die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Damit
gelten auch Lieferungen von Gegenständen, die aus dem Inland direkt
ins Ausland versandt werden, grundsätzlich als im Inland erbracht
(Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1379/2006 vom 10. Sep-
tember 2007 E. 2.2.1, A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 3.1.2; vgl.
auch Ziffer 529 ff. der "Wegleitung 1994 für Mehrwertsteuerpflichtige",
herausgegeben von der ESTV [Wegleitung 1994] bzw. Ziffer 528 ff. der
im Frühling 1997 herausgegebenen Fassung [Wegleitung 1997]).
2.1.2 Die Ausfuhr von Gegenständen hat nur dann steuerbefreiende
Wirkung, wenn sie zollamtlich nachgewiesen ist (Art. 16 Abs. 1 und 2
MWSTV; Urteil des Bundesgerichts 2A.546/2003 vom 14. März 2005
E. 2.2; ausführlich: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1455/2006
vom 25. April 2007 E. 4.1; Entscheide der SRK vom 20. Februar 2006,
veröffentlicht in VPB 70.76 E. 4b, vom 2. November 2004, veröffentlicht
in VPB 69.64 E. 2b; vgl. auch Ziffer 532 f. der Wegleitungen 1994 und
1997; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, Handbuch zur neuen Mehrwert-
steuer, Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz. 582 ff.).
Das Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) bestimmt dabei, wie
der Steuerpflichtige den Nachweis zu führen hat (Art. 16 Abs. 2
MWSTV). In seinem Kommentar zur Verordnung über die Mehrwert-
steuer hat das EFD bereits im Jahre 1994 festgehalten, dass als
"rechtsgenügender Nachweis für die Ausfuhr von Gegenständen
grundsätzlich nur das zollamtlich gestempelte Exemplar Nr. 3 des
Seite 6
A-1503/2006
Einheitsdokuments und bei Ausfuhr im Postversand die zollamtlich
gestempelte Kopie der Deklaration für die Ausfuhr im Postverkehr in
Betracht kommen" (Kommentar zu Art. 16 Abs. 1).
Die ESTV ihrerseits hat in Ziffer 533 der Wegleitungen 1994 und 1997
ausführlich festgelegt, welche zollamtlichen Dokumente sie zum
Nachweis der Ausfuhr akzeptiert. Es sind dies grundsätzlich (nur)
namentlich folgende Urkunden:
– das zollamtlich gestempelte Exemplar Nr. 3 des Einheitsdoku-
ments (z.B. Form. Nr. 11.030);
– das zollamtlich gestempelte Doppel der Ausfuhrdeklaration im
(Brief-) Postverkehr (Form. Nr. 11.39; neu: 318.18).
In bestimmten Fällen wird neben dem zollamtlichen auch ein "anderer
Nachweis" für die steuerbefreite Ausfuhr zugelassen. Diese Fälle
werden in den Rz. 538 bis und mit 542a der Wegleitung 1994 bzw.
1997 abschliessend aufgezählt. Namentlich bei Ausfuhrsendungen im
Briefpost- und Paketpostverkehr für Gegenstände im Wert bis
Fr. 700.-- gilt im Sinne einer Erleichterung ausnahmsweise eben-
falls als Nachweis (vgl. Rz. 538 Wegleitung 1994 bzw. 1997):
– der Postempfangsschein (Form. Nr. 446.06), dem die von der
Post abgestempelten Formulare Aufgabenverzeichnis (Form.
Nr. 219.16) und Barfrankierung (Form. Nr. 219.03) gleichgestellt
sind, in Verbindung mit den übrigen Geschäftsbelegen (z.B.
Bestellung, Rechnungskopie, Liefervertrag, Zahlungsbeleg).
In allen anderen Fällen ist gemäss Rz. 543 die Zulassung anderer
Beweismittel ausgeschlossen und damit die Möglichkeit der Steuer-
befreiung von vornherein verwehrt.
2.1.3 Gemäss Ziffer 2.3.2 der Praxismitteilung der ESTV vom
26. Oktober 2006 über die "Behandlung von Formmängeln" (Praxismit-
teilung), die als Ausfluss des Art. 45a MWSTGV auch rückwirkende
Geltung hat (vgl. dazu etwa Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 4.3, A-1365/2006 vom 19. März
2007 E. 2.3), wird die Steuerbefreiung überdies auch dann gewährt,
wenn in Einzelfällen ein falsches Formular verwendet wurde oder
wenn die Ausfuhr anhand anderer zollamtlicher Dokumente (z.B. des
Bestimmungslandes) einwandfrei nachgewiesen werden kann (Urteil
Seite 7
A-1503/2006
des Bundesverwaltungsgerichts A-1480/2006 vom 11. Juli 2007
E. 2.2). Für den von Steuerpflichtigen zu erbringenden Nachweis der
direkten Ausfuhr bildet das Vorhandensein eines zollamtlichen Doku-
ments jedoch unabdingbare materielle Voraussetzung. An dieser
zwingenden Vorgabe von Art. 16 Abs. 1 MWSTV vermag auch
Art. 45a MWSTGV nichts zu ändern (vgl. Urteile des Bundesverwal-
tungsgerichts A-1379/2006 vom 10. September 2007 E. 2.2.1,
A-1480/2006 vom 11. Juli 2007 E. 2.4, A-1455/2006 vom 25. April
2007 E. 5.4).
2.2 Gestützt auf Art. 47 Abs. 1 MWSTV hat der Mehrwertsteuer-
pflichtige seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so
einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Mehr-
wertsteuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abzieh-
baren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig
ermitteln lassen. Der Steuerpflichtige hat dabei zu beachten, dass das
Verfolgen der Geschäftsvorfälle auch stichprobenweise sowohl
vom Einzelbeleg über die Buchhaltung bis zur MWST-Abrechnung als
auch in umgekehrter Richtung, ungeachtet der Art der eingesetzten
technischen Hilfsmittel, ohne Zeitverlust gewährleistet sein muss
("Prüfspur"; Rz. 882 der Wegleitung 1997; vgl. Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 5.4 mit
Hinweisen).
2.3 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt
nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f. MWSTV; vgl. ERNST
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, a.a.O., S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass die
Mehrwertsteuerpflichtige selbst und unaufgefordert über ihre Umsätze
und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf
der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag
(Steuer vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern
hat. Sie hat ihre Mehrwertsteuerforderung selbst festzustellen und sie
ist allein für die vollständige und richtige Versteuerung ihrer
steuerbaren Umsätze sowie für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer
verantwortlich. Die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten
Mehrwertsteuerbetrages nur dann an Stelle der Steuerpflichtigen,
wenn diese ihren Pflichten nicht nachkommt (Urteile des Bundesver-
waltungsgerichts A-1371/2006 vom 26. Juli 2007 E. 2.4, A-1398/2006
vom 19. Juli 2007 E. 2.2; Entscheide der SRK vom 18. September
1998, veröffentlicht in VPB 63.80 E. 2a, vom 25. August 1998,
veröffentlicht in VPB 63.27 E. 3a; vgl. auch den Entscheid der SRK
Seite 8
A-1503/2006
[zum MWSTG] vom 19. Mai 2004, veröffentlicht in VPB 68.131 E. 2b;
ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum
Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003,
Rz. 1680 ff.; ISABELLE HOMBERGER GUT, in: , Kommentar zum
Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000,
N 1 ff. zu Art. 46).
3.
Im vorliegenden Fall ist zunächst darüber zu befinden, nach welchen
gesetzlichen Grundlagen die Erfordernisse für steuerbefreite Ausland-
lieferungen zu beurteilen sind. Anschliessend wird zu prüfen sein, ob
die Beschwerdeführerin den ihr obliegenden Export-Nachweis zu
erbringen vermag. Von der Beurteilung dieser Fragen wird schliesslich
abhängen, ob die ESTV die ihrer Ansicht nach nicht nachgewiesenen
Exporte zu Recht für die gesamte kontrollierte Zeit nach pflicht-
gemässem Ermessen hochgerechnet hat.
3.1 Die Beschwerdeführerin bringt betreffend den Voraussetzungen
für steuerbefreite Auslandlieferungen vor, die Mehrwertsteuergesetz-
gebung verlange diesbezüglich (lediglich) einen "genüglichen" Nach-
weis, ansonsten sie von einer besteuerbaren Inlandlieferung ausgehe.
Genüglich sei ein Nachweis folgedessen, "solange er anhand von
Urkunden, Belegen und aus einer gemäss OR ordnungsgemäss
geführten Buchhaltung ersichtlich" sei. Dies sei vorliegend gegeben.
Ferner könne "einem Merkblatt als richtungsweisendes Handbuch für
Steuerpflichtige und Behördenmitglieder" nicht die normative Kraft
eines formellen Gesetzes zugeordnet werden. Folglich sei die
Genüglichkeit des Nachweises im Einzelfall nach allgemeinen Ver-
fahrensgrundsätzen zu beurteilen.
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin verlangt die Mehrwert-
steuergesetzgebung nicht einfach nur einen "genüglichen", sondern
ausdrücklich einen "zollamtlichen" Nachweis für die steuerbefreite
Auslandlieferung, (vgl. oben E. 2.1.2). An dieser unabdingbaren
materiellen Voraussetzung vermag grundsätzlich weder eine
gelockerte Praxis der ESTV noch die neue Pragmatismusbestimmung
in Art. 45a MWSTGV etwas zu ändern (vgl. oben E. 2.1.3). Hinzu
kommt, dass die ESTV gestützt auf die MWSTV in ihren Wegleitungen
1994 bzw. 1997 stellvertretend für das EFD abschliessend festgelegt
hat, wie der Steuerpflichtige diesen Nachweis zu führen hat (vgl.
E. 2.1.2). An dieser Stelle sei darauf hingewiesen, dass Weisungen
Seite 9
A-1503/2006
und Richtlinien in Form von Wegleitungen, Branchenbrochüren,
Merkblättern usw. von der ESTV nicht ohne Grund herausgegeben
werden. Vielmehr dienen sie der einheitlichen, rechtsgleichen Anwen-
dung des Rechts. Aufgrund ihrer im Mehrwertsteuerrecht zukommen-
den Aussenwirkung kann sich ein Steuerpflichtiger zudem nicht darauf
berufen, er habe die Richtlinie nicht gekannt (vgl. Urteil des Bundesge-
richts 2A.321/2002 vom 2. Juni 2003 E. 3.2.2). Aus vorgenannten
Gründen erweisen sich die diesbezüglichen Vorbringen der Beschwer-
deführerin als haltlos und es erübrigt sich demnach insbesondere, die
Frage des rechtsgenüglichen Nachweises für die steuerbefreite Aus-
landlieferung nach allgemeinen Verfahrensgrundsätzen zu beurteilen.
3.2 Des Weiteren hält die Beschwerdeführerin dafür, der von der
ESTV verlangte Nachweis mittels zollamtlich gestempeltem Doppel
der Ausfuhrdeklaration [recte wohl: mittels Frachtbrief] sei aus Kosten-
gründen weder praktikabel noch verhältnismässig. Aber auch ein
Nachweis mittels den Formularen "Aufgabenverzeichnis" oder
"Barfrankierung" sei seitens der Post für Sendungen unter 50 Stück
nicht machbar. Sie erfülle "durch Anbringen des grünen Zollzettels bei
Warensendungen mit einem Wert von unter Fr. 700.--" den zoll-
amtlichen Versandnachweis. Durch die (zusätzliche) Inrechnung-
stellung an den ausländischen Besteller und durch den hiefür nach-
weisbaren Zahlungseingang aus dem Ausland sei der Verkauf jeder
Musikalie ins Ausland nachvollziehbar nachgewiesen, was Missbrauch
ausschliesse.
Dieser Auffassung der Beschwerdeführerin kann sich das Bundes-
verwaltungsgericht nicht anschliessen.
3.2.1 Zunächst ist nochmals darauf hinzuweisen, dass eine steuer-
befreite Ausfuhr von Gegenständen (grundsätzlich) zwingend nur
mittels zollamtlichem Nachweis in Frage kommt. Wie die Beschwerde-
führerin einen solchen Nachweis zu erbringen hat, wird unter anderem
in den besagten Wegleitungen 1994 bzw. 1997 klar und für sämtliche,
im Exportgeschäft tätige Steuerpflichtige einheitlich festgelegt (vgl.
oben E. 2.1.2). Wenn nun die ESTV namentlich für den Briefpost- und
Paketpostverkehr im Wert bis Fr. 700.-- neben dem zollamtlichen auch
"andere Nachweise" zulässt (z.B. Postempfangsschein, zusammen mit
den übrigen Geschäftsbelegen), ist das im Sinne einer "erleichterten"
Verwaltungspraxis zu verstehen (vgl. oben E. 2.1.2).
Seite 10
A-1503/2006
3.2.2 Gemäss der SwissPost kann der "grüne Zollzettel" (CN 22;
Form. Nr. 237.01.1) generell nur für Briefsendungen bis max. 2 kg mit
Waren oder Warenmustern (bzw. bis max. 5 kg mit Druckerzeugnissen)
verwendet werden, deren Wert Fr. 700.-- nicht übersteigt. Allerdings
darf auch bei Beträgen unter Fr. 700.-- jederzeit eine Zolldeklaration
(CN 23; siehe sogleich) benutzt werden. Dies namentlich, falls der
Wert der Sendung nicht angegeben werden soll (wie z.B. bei einem
Geschenk). In diesem Sinne stellt der Versand mit "grünem Zollzettel"
eine Erleichterung für die Warenverzollung dar. Korrekt ausgefüllt dient
er der raschen Weiterverarbeitung der Sendung mit oder ohne Zollab-
fertigung.
Bei Sendungen mit Handelswaren (auch unter Fr. 700.--) ist zusätzlich
eine Rechnung beizulegen, um eine problemlose Importverzollung im
Empfangsland zu gewährleisten (vgl. Broschüre "Exportformalitäten"
der SwissPost, Ausgabe November 2000 [SwissPost Broschüre 2000],
S. 7). Bedarf die Sendung einer Ausfuhrbewilligung oder wünscht der
Absender einen Ausfuhrnachweis für die Mehrwertsteuer-Abrechnung
zuhanden der ESTV, ist neben dem entsprechenden Zollformular
unabhängig vom Wert der Sendung eine Ausfuhrdeklaration auszu-
füllen. Diese ist im Doppel samt einem vorfrankierten Rücksendungs-
umschlag in einen gelben Umschlag (Form. 129.04) zu legen und an
der Sendung zu befestigen. In der Folge stempelt der Schweizer Zoll
das Doppel der Ausfuhrdeklaration und sendet es dem Absender als
Nachweis für die Mehrwertsteuer-Abrechnung (unentgeltlich) zurück
(SwissPost-Broschüre 2000, S. 9).
Liegt der Warenwert jedoch über Fr. 700.-- muss zwingend auf ein
anderes Zollformular zurückgegriffen werden. In Frage kommen
namentlich a) der Frachtbrief und b) die Zolldeklaration (letztere
allenfalls in Begleitung einer Handelsrechnung und/oder einer
Ausfuhrdeklaration). Die Ausfuhrdeklaration muss nach dem Gesagten
nicht absolut zwingend an einer Briefsendung angebracht werden.
Vielmehr ist diese wie erwähnt nur bei bewilligungsbedürftigen
Sendungen anzubringen bzw. dann, wenn der Absender einen
Mehrwertsteuer-Nachweis wünscht. Dabei spielt es vordergründig
keine Rolle, ob die Sendung mit "grünem Zollzettel" oder mit
Zolldeklaration ausgeführt wird, zumal es dabei lediglich um den
(nachträglichen) Erhalt eines zollamtlichen Ausfuhrnachweises geht
(vgl. SwissPost-Broschüre 2000, S. 21 bzw. Ausgabe 2005, S. 24).
Seite 11
A-1503/2006
Der Frachtbrief (Form. Nr. 318.70) wird zur Auslieferung insbesondere
von Paketsendungen sowie von sog. "Urgent-Dokumenten" verwendet.
Der zollamtliche Nachweis für die Ausfuhr erfolgt hier mit der Aufgabe-
quittung des Frachtbriefs (Teil "Quittung für den Absender"). Dabei
bietet die SwissPost folgende vier Sendungsarten an:
– "URGENT" (sehr schnell)
– "PRIORITY" (schnell)
– "ECONOMY" (preiswert)
– "COLIS VALEUR" (mit wertvollem Inhalt)
Die Zolldeklaration (CN 23; Form. Nr. 318.18) wird im Unterschied
zum "grünen Zollzettel" grundsätzlich für Briefpostsendungen bis zu
2 kg verwendet, wenn der deklarierte Warenwert des Inhalts Fr. 700.--
übersteigt. Versendet werden können Briefsendungen im Allgemeinen
(d.h. mit Ausnahme der oben erwähnten "URGENT-Dokumente") nur
mit dem Zusatz:
– "PRIORITY" (schnell)
– "ECONOMY" (preiswert)
3.2.3 Die Behauptung der Beschwerdeführerin, ihr stehe nur der
Versand mittels "grünem Zollzettel" oder "Frachtbrief" zur Verfügung,
trifft in Anbetracht der vorerwähnten Ausführungen nicht zu. Ebenso
wenig trifft es zu, dass die ESTV für den genüglichen Nachweis der
Auslandlieferung im Wert bis Fr. 700.-- neben dem zollamtlich gestem-
pelten Doppel der Ausfuhrdeklaration [recte: Frachtbrief] lediglich die
Formulare "Aufgabenverzicht" oder "Barfrankierung" zulässt. Vielmehr
hatte die Beschwerdeführerin wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung
grundsätzlich richtig erläuterte mindestens zwei verschiedene Ver-
sandmöglichkeiten zur Auswahl, womit sie entsprechende "zollamtliche
Ausfuhrnachweise" hätte erlangen können. Zum einen ist dies der von
der Beschwerdeführerin erwähnte Versand per Frachtbrief und zum
anderen auch der Versand in Begleitung einer Zoll- und Ausfuhr-
deklaration. Gleichermassen wäre es der Beschwerdeführerin zu-
sätzlich sogar offen gestanden, der Briefsendung mit aufgeklebtem
"grünem Zollzettel" eine Ausfuhrdeklaration (im Doppel) beizulegen.
Auch in diesem Fall wäre ihr der damit gewünschte zollamtliche Aus-
fuhrnachweis in der Folge vom Schweizer Zoll (kostenlos) zurück-
gesandt worden. Hingegen stellt der grüne Zollzettel weder für sich
allein noch zusammen mit allfälligen weiteren Geschäftsbelegen einen
Seite 12
A-1503/2006
rechtsgenügenden Ausfuhrnachweis dar. Daran ändert auch die
Behauptung der Beschwerdeführerin betreffend angeblicher Inrech-
nungstellungen an den ausländischen Besteller sowie der entspre-
chenden Zahlungseingänge aus dem Ausland nichts, zumal diese vor-
liegend nicht einmal im Ansatz nachgewiesen wurden.
3.2.4 Vor diesem Hintergrund und in Anwendung der Beweislastregeln
(vgl. oben E. 1.3) ist es der Beschwerdeführerin somit nicht gelungen,
den rechtsgenügenden (zwingenden) Nachweis für die Ausfuhr ihrer
Musikalien/Noten im Zeitraum vom 1. Januar 1996 bis 31. Dezember
2000 zu erbringen. Ebensowenig war die Beschwerdeführerin im
Stand, ihre fraglichen Exportlieferungen gestützt auf die erleichterte
Verwaltungspraxis der ESTV entweder mittels eines zollamtlichen
Dokuments des Bestimmungslandes oder eines (inländischen) Post-
empfangsscheins in Verbindung z.B. einer entsprechenden Rech-
nungskopie und dem zugehörigen Zahlungsbeleg einwandfrei nachzu-
weisen. Als Beweispflichtige für abgabeaufhebende und -mindernde
Tatsachen hat sie demnach die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen.
Damit ist gleichzeitig gesagt, dass die ESTV den geschuldeten Betrag
infolge nicht nachgewiesener Exporte aufgrund des im Mehrwert-
steuerrecht geltenden Selbstveranlagungsprinzips zu Recht schät-
zungsweise ermittelt hat (vgl. oben E. 2.3).
3.2.5 Was die von der Beschwerdeführerin geltend gemachten
unverhältnismässigen Versandkosten (insbesondere im Zusammen-
hang mit dem Frachtbrief) anbelangt, gilt es nur der Vollständigkeit
halber darauf hinzuweisen, dass diese nicht primär vom gewählten
Zollformular ("grüner Zollzettel" oder "Zolldeklaration"), sondern eher
von der gewählten Versandart ("URGENT", "PRIORITY", "ECONOMY"
oder "COLIS VALEUR") abhängen. Zudem macht es einen wesent-
lichen Unterschied, ob die Sendung per Brief- oder Paketpost
versendet wird, zumal Letztere nur in Begleitung des (deutlich
teureren) Frachtbriefs möglich ist.
Im Licht der vorgenannten Erläuterungen ist sodann betreffend die
angeblichen zwei einzigen Möglichkeiten der Beschwerdeführerin zum
Versand ihrer Musikalien/Noten (vgl. oben Bst. D) nicht weiter erstaun-
lich, wenn die mit aufgeklebtem grünem Zollzettel exportierte Brief-
sendung Fr. 9.20 (B-Post) bzw. Fr. 14.45 (A-Post) kostet, während die
Beschwerdeführerin für genau dieselbe Sendung (gleiches Gewicht,
gleicher Wert in derselben Verpackung) per Frachtbrief weil als Paket
Seite 13
A-1503/2006
behandelt Fr. 34.-- (B-Post) bzw. Fr. 38.-- (A-Post) bezahlen muss,
da Briefsendungen per Frachtbrief grundsätzlich nur bei "URGENT-
Dokumenten" möglich sind (vgl. oben E. 3.2.2, 4. Absatz). Auch unter
dem wirtschaftlichen Aspekt muss der Beschwerdeführerin daher
entgegengehalten werden, dass ihre Postsendungen nicht notwen-
digerweise per Frachtbrief, sondern ohne weiteres sowohl mit auf-
geklebtem grünem Zettel als auch mit Zolldeklaration, jeweils in
Begleitung einer Ausfuhrdeklaration, hätten versendet werden können.
Die Versandkosten wären unter Vorbehalt der gleichen Versandart
in beiden Fällen gleich hoch und vor allem geringer gewesen als beim
Versand per Frachtbrief.
3.3 Sind die Voraussetzungen einer Ermessentaxation erfüllt, obliegt
es der Mehrwertsteuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der
Schätzung zu erbringen. Sie hat sich mit den Elementen der
vorgenommenen Ermessenstaxation im Einzelnen zu befassen und
aufzuzeigen, dass und inwiefern die Schätzung nicht auf haltbaren
Grundlagen beruht (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-1379/2006 vom 10. September 2007 E. 3.2, A-1398/2006 vom
19. Juli 2007 E. 3.3, je mit weiteren Hinweisen). Vorliegend hat sich die
Beschwerdeführerin indes mit der von der ESTV schätzungsweise
ermittelten Nachforderung betreffend nicht nachgewiesenen Export-
lieferungen wie erwähnt betragsmässig überhaupt nicht aus-
einandergesetzt (vgl. oben E. 1.4). Es besteht daher für das Bundes-
verwaltungsgericht kein Anlass, die Schätzung der ESTV einer neuer-
lichen, wenn auch nur zurückhaltenden Überprüfung zu unterziehen.
3.4 Zusammenfassend steht fest, dass es der Beschwerdeführerin
nicht gelungen ist, den ihr obliegenden (zwingenden) Nachweis für
steuerbefreite Exportlieferungen entweder zollamtlich oder aber
gemäss Verwaltungspraxis der ESTV "anders" zu erbringen. Sie hat
deshalb den daraus resultierenden Nachteil zu tragen (E. 3.2.3 und
E. 3.2.4). Gegen die zu Recht vorgenommene Ermessenseinschät-
zung der ESTV betreffend nicht nachgewiesenen Exporte (E. 3.2.4 in
fine) vermochte die Beschwerdeführerin nichts vorzubringen. Deshalb
ist an der von der ESTV angewandten Umsatzkalkulation festzuhalten
und die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen (vgl. oben E. 3.3).
4.
Bei diesem Ausgang des Beschwerdeverfahrens hat die Beschwerde-
führerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie
Seite 14
A-1503/2006
werden nach Art. 4 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die
Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
[VGKE, SR 173.320.2]) auf Fr. 2'000.-- festgesetzt und mit dem
geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Der Be-
schwerdeführerin als Unterliegender steht keine Parteientschädigung
zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt und mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss in gleicher
Höhe verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)
Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Michael Beusch Keita Mutombo
Seite 15
A-1503/2006
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).
Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die
Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die
Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat,
beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:
Seite 16