A-1538/2018 - Abteilung I - Assistance administrative - Assistance administrative (CDI CH-BG)

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Cour I
A-1538/2018



Ar r ê t d u 11 s e p t emb r e 2 0 1 9
Composition
Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),
Michael Beusch, Daniel Riedo, juges,
Maeva Martinez, greffière.



Parties
1. A._______,
2. B._______,
les deux représentés par
Maître Nicolas Candaux,
recourants,



contre

Administration fédérale des contributions AFC,
autorité inférieure.




Objet
Assistance administrative (CDI CH-BG).



A-1538/2018

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Faits :
A.
En date des ***, *** et ***, la National Revenue Agency (ci-après : l’autorité
requérante ou l’autorité bulgare) adressa à l’Administration fédérale des
contributions (ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure) trois demandes d’as-
sistance administrative en matière fiscale basées sur l’art. 26 de la Con-
vention du 29 septembre 2012 entre la Confédération suisse et la Répu-
blique de Bulgarie en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’im-
pôts sur le revenu et sur la fortune (ci-après : CDI CH-BG, RS
0.672.921.41).
Face à trois demandes d’assistance au contenu et aux participants pour
l’essentiel identiques – certes déposées à des dates différentes – la Cour
de céans présentera les faits en exposant, séparément et successivement,
les éléments en lien avec chacune desdites demandes.
B.
B.a La première demande, déposée le ***, concernait Monsieur A._______
et son épouse Madame B._______ et se rapportait à la période du 1er jan-
vier 2013 au 31 décembre 2014. Dans sa requête, l’autorité bulgare indi-
qua procéder au contrôle de leur situation fiscale. Dans ce contexte, elle
mentionna soupçonner que lesdits époux n’aient pas déclaré des comptes
bancaires détenus au sein des banques C._______, D._______ ainsi que
E._______. Afin de vérifier l’imposition sur le revenu de Monsieur
A._______ et Madame B._______, l’autorité bulgare requit que lui fussent
transmis, pour la période concernée, les références des comptes bancaires
détenus directement ou indirectement par les époux A._______ et
B._______ au sein des banques susmentionnées, les documents d’ouver-
ture de ces comptes, les états de fortune ainsi que le détail des relevés
bancaires.

B.b Au moyen de deux ordonnances de production distinctes du 12 oc-
tobre 2015, l’AFC requit les banques C._______ et D._______ de fournir
les documents et renseignements demandés. Elles furent également
priées d’informer Monsieur A._______ et Madame B._______ de l’ouver-
ture de la procédure d’assistance administrative et de les inviter à désigner,
dans un délai de 10 jours, un représentant en Suisse autorisé à recevoir
des notifications.
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B.c Par courrier du 21 octobre 2015, Maître Nicolas Candaux indiqua avoir
été mandaté pour représenter Madame B._______ et sollicita la consulta-
tion des pièces du dossier. La procuration justifiant de ses pouvoirs fut
transmise à l’AFC par courriel du 22 octobre 2015.
B.d Par courrier du 22 octobre 2015, la banque C._______ transmit les
informations demandées à l’autorité inférieure. La banque D._______
communiqua quant à elle les informations requises courant octobre et no-
vembre 2015.
B.e Le 20 mai 2016, l’AFC accorda à Madame A._______, par l’intermé-
diaire de son représentant, l’accès au dossier.
B.f Par courriel du 9 juin 2016, Maître Nicolas Candaux indiqua avoir été
mandaté pour représenter Monsieur B._______ et transmit la procuration
justifiant de ses pouvoirs.
B.g Le 1er novembre 2016, l’AFC notifia à Monsieur B._______ et Madame
A._______, par l’intermédiaire de leur représentant, les informations telles
qu’elle envisageait de les transmettre aux autorités bulgares. Elle leur im-
partit un délai de 10 jours pour prendre position par écrit et remit l’intégralité
des pièces du dossier.
B.h En date du 9 décembre 2016, Maître Nicolas Candaux transmit ses
observations en s’opposant à tout envoi d’informations aux autorités re-
quérantes.
B.i Par ordonnance de production du 12 avril 2017, l’AFC requit la banque
E._______ de fournir les documents et renseignements demandés. Cette
dernière transmit ces informations en date des 13 avril 2017 et 11 mai
2017.
C.
C.a La seconde demande, déposée le ***, concernait Madame A._______
et se rapportait à la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014.
L’autorité requérante indiqua avoir découvert que Madame A._______ au-
rait effectué un virement bancaire à l’Etude *** sise à Genève depuis un
compte bancaire non déclaré qu’elle détiendrait au sein de la banque
C._______. Afin d’analyser les transactions financières effectuées par Ma-
dame A._______ et évaluer ses actifs et avoirs détenus à l’étranger, l’auto-
rité bulgare adressa à l’AFC des questions portant sur les contrats signés
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entre l’Etude *** et Madame A._______ ainsi que sur les paiements effec-
tués par cette dernière à ladite Etude.
C.b Par ordonnance de production du 4 mai 2016, l’AFC requit l’Etude ***
de fournir les informations requises. Celle-ci transmit ces informations par
courrier du 31 mai 2016.

C.c Le 20 mai 2016, l’AFC fournit à Madame A._______, par l’intermé-
diaire de son représentant, l’accès au dossier.
C.d Le 1er novembre 2016, l’AFC notifia à Madame A._______, ainsi qu’à
son époux, par l’intermédiaire de leur représentant, les informations telles
qu’elle envisageait de les transmettre aux autorités bulgares. Elle leur im-
partit un délai de 10 jours pour prendre position par écrit et remit l’intégralité
des pièces du dossier.
C.e En date du 9 décembre 2016, Maître Candaux transmit ses observa-
tions en s’opposant à tout envoi d’informations aux autorités requérantes.
D.
D.a La troisième demande, déposée quant à elle le ***, concernait Mon-
sieur B._______ et se rapportait à la période du 1er janvier 2013 au 31 dé-
cembre 2014. Dans cette requête, l’autorité bulgare mentionna suspecter
ledit contribuable d’avoir dissimulé une partie de ses revenus par le biais
de sociétés offshores gérées par les sociétés suisses G._______,
H._______, I._______, J._______ (ci-après : les sociétés détentrices d’in-
formations). Dans ce contexte, elle adressa à l’AFC différentes questions
portant notamment sur les contrats conclus entre les sociétés détentrices
d’informations et Monsieur B._______ concernant la gestion des sociétés
offshores, sur les créations, les structures et les activités de ces dernières,
sur les revenus ou paiements touchés par Monsieur B._______ en lien
avec les sociétés offshores, sur les gains en capitaux réalisés par Monsieur
B._______ en lien avec la vente des titres des sociétés offshores ainsi que
sur la rémunération payée par Monsieur B._______ pour l’administration
des sociétés offshores aux sociétés détentrices d’informations.

D.b Par ordonnances de production du 12 avril 2017, l’AFC requit les so-
ciétés détentrices d’informations de fournir les documents et renseigne-
ments souhaités. Courant avril et mai 2017, les sociétés susmentionnées
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transmirent les documents et renseignements demandés à l’autorité infé-
rieure.

E.
E.a Par courrier du 12 juillet 2017, l’AFC notifia à Monsieur B._______ et
Madame A._______, par l’intermédiaire de leur représentant, les informa-
tions telles qu’elle envisageait de les transmettre aux autorités requérantes
et leur impartit un délai de 10 jours pour prendre position par écrit. Ce cour-
rier regroupa les informations requises dans les trois demandes d’assis-
tance administrative. Dans ce contexte, l’AFC remit l’intégralité des pièces
du dossier.

E.b Le 25 août 2017, Maître Nicolas Candaux transmit ses observations
en s’opposant à tout envoi d’informations aux autorités requérantes.
E.c Par décision finale du 6 février 2018, notifiée à Monsieur B._______ et
Madame A._______ par l’intermédiaire de leur représentant, l’AFC accorda
l’assistance administrative aux autorités bulgares.
F.
F.a Monsieur B._______ et Madame A._______ (ci-après : les recourants)
ont déféré cette décision finale au Tribunal administratif fédéral le 9 mars
2018. Ils concluent, principalement, à la déclaration de la nullité de la déci-
sion finale du 6 février 2018. Subsidiairement, ils concluent à l’annulation
de ladite décision sous suite de frais et dépens. Plus subsidiairement en-
core, ils concluent à l’annulation du ch. 2 du dispositif de la décision finale
attaquée et au renvoi de la cause pour nouvelle décision afin que les infor-
mations et documents se rapportant aux éléments de fortune ou à des dé-
penses des recourants ou encore à des tiers non concernés soient écartés
et caviardés.
F.b Les recourants se plaignent d’une violation de leur droit d’être entendu.
Ils invoquent également, en substance, que l’art. 33a de la loi fédérale du
20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) ainsi
que les principes de spécialité et de la pertinence vraisemblable auraient
été violés. De plus, selon eux, la requête constituerait une pêche aux ren-
seignements et contiendrait des informations relatives à des tiers dont la
transmission violerait la CDI CH-BG ainsi que la loi fédérale du 28 sep-
tembre 2012 sur l’assistance administrative internationale en matière fis-
cale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, RS 651.1).
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F.c Dans sa réponse du 7 mai 2018, l’AFC conclut au rejet du recours. Elle
soutient en particulier que le droit d’être entendu des recourants est res-
pecté, que la demande ne viole ni l’art. 33a PA ni les principes de spécialité
et de la pertinence vraisemblable. De plus, la requête ne constituerait pas
une fishing expedition et ne contiendrait pas d’informations relatives à des
tiers dont la transmission violerait la CDI CH-BG ainsi que la LAAF.
G.
G.a Intervenant de manière spontanée dans la procédure par courrier du
29 mai 2018, les recourants ont fait parvenir de nouvelles observations re-
prenant pour l’essentiel les griefs déjà développés dans leur recours du
9 mars 2018.

G.b Par courrier du 6 juin 2018, les recourants ont indiqué que par décision
du ***, le Ministère de l’Intérieur de la République *** leur avait accordé le
statut de réfugié politique et le droit d’asile en *** en raison de leur persé-
cution en Bulgarie du fait de *** du recourant. Les recourants ont précisé
que le Ministère de l’Intérieur de *** avait ainsi considéré qu’il existait des
raisons fondées de penser que leur renvoi forcé en Bulgarie les exposerait
potentiellement à la torture ainsi qu’à des traitements inhumains et dégra-
dants.

G.c Le 18 juillet 2018, l’AFC a répondu aux observations formulées par les
recourants en rejetant l’ensemble de leurs griefs.

G.d Intervenant une nouvelle fois spontanément dans la procédure, les re-
courants ont transmis des observations en date du 16 août 2018 en déve-
loppant une nouvelle fois les griefs contenus dans leur recours du 9 mars
2018 ainsi que dans leur réplique du 29 mai 2018.

G.e Par courrier du 24 août 2018, le représentant des recourants a trans-
mis au Tribunal de céans une copie de sa note d’honoraires.

G.f Par courrier du 30 août 2018, l’AFC a répondu aux observations des
recourants du 16 août 2018.

G.g Le 17 septembre 2018, les recourants ont fait parvenir des ultimes ob-
servations.

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Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties
seront repris dans les considérants en droit ci-après.

Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du
17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non
réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des re-
cours contre les décisions au sens de l'art. 5 PA prises par l'AFC (cf. art. 33
let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 LAAF).

Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative
internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée
en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions
dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont
réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposées les 20 août 2015, 22 février 2016
et 10 octobre 2016, les demandes d’assistance litigieuses entrent dans le
champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a contrario). La procédure
de recours est au demeurant soumise aux règles générales de la
procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF
(art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF).
1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la
procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), les recourants disposant
en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).
1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle
transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu'une
fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241,
248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3).
Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours.
1.4
1.4.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y
compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation
inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une
autorité cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; ANDRÉ
MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n° 2.149 ; ULRICH
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HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
7e éd., 2016, n° 1146 ss).
1.4.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de
cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62
al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et
n’examine les autres points que dans la mesure où les arguments des
parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a et ATF 121 V
204 consid. 6c).
2.
De prime abord, les recourants font valoir plusieurs violations du droit d’être
entendu qui seraient suffisamment graves pour entraîner la nullité de la
décision entreprise, empêchant ainsi la transmission de tout document
requis par l’autorité bulgare. De jurisprudence constante, il y a lieu
d’examiner en priorité ces griefs de nature formelle (sur le principe de
l’examen prioritaire du droit d’être entendu, cf. ATF 135 I 279 consid. 2.6.1 ;
arrêt du TAF A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5).

2.1
Les recourants soutiennent en premier lieu que l’autorité inférieure aurait
violé leur droit d’être entendu en ne joignant pas à la décision finale du
6 février 2018 les annexes auxquelles il est fait référence dans le dispositif
de ladite décision. Partant, ils n’auraient pas eu connaissance du contenu
de la documentation que l’AFC entend transmettre aux autorités bulgares.
Les recourants font également valoir qu’en l’absence des annexes à la dé-
cision finale du 6 février 2018, ils n’auraient pas été en mesure d’identifier
si l’AFC a opéré des caviardages supplémentaires sur la documentation
qu’elle entend transmettre par rapport à ceux figurant dans le courrier du
12 juillet 2017.
2.1.1 La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu (art. 29 al. 2 de la
Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst.,
RS 101]), en particulier, le droit pour le justiciable de s'expliquer avant
qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves
quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d'avoir
accès au dossier, celui de participer à l'administration des preuves, d'en
prendre connaissance et de se déterminer à leur propos (ATF 142 II 218
consid. 2.3, ATF 142 III 48 consid. 4.1.1, ATF 141 V 557 consid. 3 et
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ATF 135 I 279 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A-5647/2017 du 2 août 2018 con-
sid. 1.5.1.1 et A-2523/2015 du 9 avril 2018 consid. 3.1).
2.1.2 Pour ce qui a trait à l'assistance administrative internationale en ma-
tière fiscale, ce droit est également garanti par l'art. 15 al. 1 LAAF. La dis-
position prévoit que les personnes habilitées à recourir peuvent prendre
part à la procédure et consulter les pièces. De manière générale, la per-
sonne doit être informée de la demande d'assistance administrative après
son dépôt, mais en tout cas avant que la décision finale ne soit prise par
l'AFC (arrêts du TAF A-6314/2017 du 17 avril 2019 consid. 3.1.2 et A-
6918/2017 du 26 septembre 2018 consid. 1.5.1 ; CHARLOTTE SCHODER,
Praxiskommentar StAhiG, Zurich/Bâle/Genève 2014, n° 159 ad
art. 14 LAAF). La procédure doit certes être conduite avec diligence (art. 4
al. 2 LAAF), ce qui ne signifie cependant pas encore qu'elle doive systé-
matiquement être menée comme s'il s'agissait d'une situation urgente (ATF
142 II 218 consid. 2.6 [du point de vue de l'octroi de très brefs délais] ; arrêt
du TAF A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.1.1).
2.1.3 Le droit d'être entendu est une garantie de nature formelle, dont la
violation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée, indépen-
damment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 143 IV 380
consid. 1.4.1, ATF 142 II 218 consid. 2.8.1). Selon la jurisprudence, sa vio-
lation peut cependant être réparée lorsque la partie lésée a la possibilité
de s'exprimer devant une autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir
d'examen (ATF 142 II 218 consid. 2.8.1 ; arrêts du TAF A-769/2017 du
23 avril 2019 consid. 1.5.3, A-5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.2,
A-4572/2015 du 9 mars 2017 consid. 4.1).
2.1.4 Toutefois, une telle réparation doit rester l'exception et n'est admis-
sible, en principe, que dans l'hypothèse d'une atteinte qui n'est pas parti-
culièrement grave aux droits procéduraux de la partie lésée ; cela étant,
une réparation de la violation du droit d'être entendu peut également se
justifier, même en présence d'un vice grave, lorsque le renvoi constituerait
une vaine formalité et aboutirait à un allongement inutile de la procédure,
ce qui serait incompatible avec l'intérêt de la partie concernée à ce que sa
cause soit tranchée dans un délai raisonnable (ATF 142 II 218 con-
sid. 2.8.1 s. ; arrêts du TF 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 3.1 et
2C_32/2017 du 22 décembre 2017 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A-
5647/2017 du 2 août 2018 consid. 1.5.3, A-2523/2015 du 9 avril 2018 con-
sid. 3.3).
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2.1.5 En l’espèce, le Tribunal de céans constate qu’il ressort de l’examen
des pièces du dossier que, par courrier du 12 juillet 2017, l’AFC a notifié
aux recourants les informations et documents qu’elle entend transmettre
aux autorités bulgares (cf. consid. E.a ci-avant). Conformément à la juris-
prudence applicable en matière du droit d’être entendu, les recourants ont
ainsi eu l’opportunité de s’expliquer avant qu’une décision ne soit prise à
leur détriment, de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer
sur le sort de la décision, d’avoir accès au dossier, de participer à l’admi-
nistration des preuves, d’en prendre connaissance et de se déterminer à
leur propos (cf. consid. 2.1.1 ci-avant). Le Tribunal de céans relève d’ail-
leurs que ces derniers ont exercé leur droit d’être entendu en faisant par-
venir une prise de position en date du 25 août 2017 (cf. consid. E.b ci-
avant). Au vu de ce qui précède, il y a lieu de retenir que le droit d’être
entendu des recourants a été respecté par le biais du courrier de l’AFC du
12 juillet 2017. Dans ces circonstances, le fait que l’autorité inférieure n’ait
pas joint une nouvelle fois les annexes auxquelles il est fait référence dans
le dispositif de sa décision du 6 février 2018 n’emporte pas violation du
droit d’être entendu des recourants.
Bien qu’au vu de ce qui précède, l’examen des autres arguments des re-
courants à l’appui de leur grief paraît superflu, la Cour de céans souhaite
tout de même relever qu’elle ne saurait retenir l’argument selon lequel les
recourants n’ont pas été en mesure de saisir le renvoi effectué par l’AFC,
dans sa décision finale, à son courrier du 12 juillet 2017. En effet, contrai-
rement à ce qu’invoque les recourants, l’autorité inférieure s’est référée de
manière explicite à son courrier du 12 juillet 2017 dans sa décision finale
(« l’AFC considère dès lors que doivent être transmis aux autorités com-
pétentes bulgares les renseignements requis, tels que présentés dans le
courrier d’information du 12 juillet 2017 adressé à Maître Nicolas Can-
daux » [Décision finale de l’AFC du 6 février 2018, 5. Considérations fi-
nales, p. 20]). De plus, le fait que le dispositif de la décision finale reprenne
mot pour mot les réponses que l’AFC envisage de transmettre aux autori-
tés bulgares telles qu’exposées dans le courrier du 12 juillet 2017 permet-
tait aux recourants, de l’avis de la Cour, de comprendre le renvoi effectué
par l’AFC. Quand bien même il serait admis que les recourants n’étaient
pas en mesure de saisir ce renvoi, cela serait sans influence dans le cadre
de la présente cause. En effet, comme mentionné ci-avant, l’autorité infé-
rieure a informé les recourants des informations et documents qu’elle en-
tend transmettre aux autorités bulgares par courrier du 12 juillet 2017 et
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ces derniers ont exercé leur droit d’être entendu en faisant parvenir une
prise de position.

Par surabondance de moyens, la Cour de céans relève encore que si l’ab-
sence d’annexes à la décision avait véritablement empêché les recourants
de se déterminer de manière appropriée dans le cadre du présent recours
– comme ils le prétendent – ceux-ci auraient pu saisir l’AFC immédiatement
après la notification de la décision du 6 février 2018 afin qu’elle les leur
fournisse. Partant, le comportement passif des recourants laisse penser
que l’absence d’annexes à la décision ne les a pas empêchés de saisir la
portée de ladite décision et de l’attaquer en toute connaissance de cause,
ce qu’ils ont du reste fait. Cet élément est d’ailleurs démontré par l’indica-
tion très précise, faite par les recourants, des données dont ils requièrent
le caviardage (cf. consid. 4.5 ci-après).

Compte tenu de tout ce qui précède, il y a lieu de considérer que l’autorité
inférieure n’a pas violé sur ce point le droit d’être entendu des recourants.

2.2 Dans un deuxième volet ayant trait au grief de la violation du droit d’être
entendu, les recourants allèguent que certaines sociétés disposant de la
qualité pour recourir n’auraient pas été informées de la procédure
d’assistance administrative. Il s’agirait des sociétés listées ci-dessous : (…)
(ci-après : les sociétés offshores).

2.2.1 L'information des personnes habilitées à recourir prévue par la LAAF
(art. 14 LAAF) ainsi que le droit de participation et de consultation des
pièces (art. 15 LAAF) concrétisent le droit d'être entendu (arrêts du TAF A-
3764/2015 du 15 septembre 2015 consid. 3.2, A-3765/2015 du 15 sep-
tembre 2015 consid. 3.2).
L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale
dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise
l'étendue des renseignements à transmettre (art. 17 al. 1 LAAF). La notifi-
cation présuppose une information tant de la ou des personnes concernées
que des personnes dont l'AFC peut supposer qu'elles sont habilitées à re-
courir conformément à l'art. 14 LAAF et 19 al. 2 LAAF, afin qu'elles aient la
possibilité de s'exprimer avant le prononcé de la décision. La personne
habilitée à recourir doit être informée de la demande d'assistance après
son dépôt, mais en tout cas avant que la décision finale ne soit prise par
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l'AFC (art. 48 PA ; arrêts du TAF A-5715/2018 du 3 septembre 2019 con-
sid. 5.5, A-3951/2015 du 26 avril 2016 consid. 3.1 et A-7076/2014 du 1er
avril 2015 consid. 2.1).
La preuve de cette notification incombe à l'AFC (arrêts du TAF A-
3951/2015 du 26 avril 2016 consid. 3.1, A-7401/2014 du 24 mars 2015
consid. 3.1 ; MICHAEL BEUSCH/URSULA SPÖRRI, in : Zweifel/Beusch/Matte-
otti [éd.], Kommentar zum Internationalen Steuerrecht, 2015, n. 376 ad
art. 14 LAAF).
2.2.2 En matière d'assistance administrative internationale, des violations
graves du droit d'être entendu comme la privation de la possibilité de con-
naître les questions posées par l'autorité requérante et les réponses envi-
sagées par l'AFC à ces questions ainsi que l'absence de notification de la
décision relative à ces points entraînent la nullité intégrale de la décision
en tant qu'elles équivalent à l'absence de connaissance de la procédure
d'assistance administrative (arrêts du TAF A-3764/2015 du 15 septembre
2015 consid. 4.2.3, A-3765/2015 du 15 septembre 2015 consid. 4.2.3).
2.2.3 Quoi qu'il en soit, l'existence de vices dans la notification n'emporte
pas encore nécessairement nullité de la décision contestée ; dans tous les
cas, la protection des parties doit ainsi être considérée comme
suffisamment réalisée lorsque la notification irrégulière atteint son but
malgré cette irrégularité. Il y a donc lieu d'examiner, d'après les
circonstances du cas concret, si la partie intéressée a réellement été
induite en erreur par l'irrégularité de la notification et a, de ce fait, subi un
préjudice. Il s’impose de s’en tenir aux règles de la bonne foi, qui imposent
une limite à l’invocation d’un vice de forme (cf. ATF 122 I 97 consid 3a/aa ;
arrêts du TAF A-4588/2018 du 22 juillet 2019 consid. 4.3.7.5 et A-
5540/2013 du 6 janvier 2014 consid. 2.2.2).

2.2.4 En outre, selon la jurisprudence, la personne à qui un acte n'a pas
été notifié doit s'en prévaloir en temps utile dès lors que, d'une manière ou
d'une autre, elle est au courant de la situation. Attendre passivement est
contraire au principe de la bonne foi (arrêts du TF 2C_954/2015 du 13
février 2017 consid. 8.3, 8C_130/2014 du 22 janvier 2015 consid. 2.3.2 et
9C_202/2014 du 11 juillet 2014 consid. 4.2).

2.2.5 En l’occurrence, certes, il est vrai que les sociétés mentionnées ci-
avant ne se sont pas vu notifier l’ouverture de la procédure d’assistance
A-1538/2018

Page 13

administrative. Cet élément n’est pas contesté par l’autorité inférieure qui
ne nie d’ailleurs pas non plus que lesdites sociétés ne pouvaient être
tenues dans l’ignorance de cette procédure et auraient ainsi dû être
informées. Partant, il y a donc lieu de préciser que le litige ne porte pas sur
le fait de savoir si lesdites sociétés auraient dû être informées de par leur
qualité de personne habilitée à recourir (art. 19 al. 2 LAAF) mais bien sur
le fait de savoir si elles l’ont été de fait de par les potentiels liens étroits
qu’elles entretiennent avec le recourant.

En l’espèce, l’examen des pièces du dossier, plus spécifiquement le
« *** », le « *** » et le « *** » (ci-après : les contrats ; cf. bordereau de
pièces de l’AFC, Annexes au courrier de l’AFC à Me Nicolas Candaux du
12 juillet 2017, pièces 49, 74 et 78) démontre que les sociétés non
informées entretiennent des liens étroits avec le recourant. En effet, il
ressort notamment de ces contrats que le recourant a fait appel à certaines
sociétés suisses détentrices d’informations, à savoir les sociétés
I._______, J._______ et F._______ pour assurer la gestion des sociétés
offshores dont il est l’ayant droit économique. De plus, dans leur troisième
requête déposée le ***, les autorités bulgares spécifient expressément qu’il
s’agit des sociétés offshores du recourant (« […] Mr. B._______ might have
gained/concealed income through his offshore companies managed by
[…]). Dans ces circonstances, quand bien même les sociétés offshores ne
se sont pas vu notifier l’ouverture de la procédure d’assistance
administrative en bonne et due forme, il faut néanmoins admettre qu’elles
ont été au courant de la procédure du fait des liens étroits qu’elles
possèdent avec le recourant qui a été quant à lui informé de la présente
procédure. Le Tribunal de céans relève que les allégations et les pièces
apportées par les recourants n’emportent pas sa conviction quant à
l’absence de liens étroits entre les sociétés offshores et le recourant.
Partant, il ne saurait retenir la décision attaquée pour nulle, pas plus qu’il
ne saurait prononcer son annulation. En effet, les conditions strictes à la
base de la nullité ne sont pas remplies faute d’un vice grave de procédure.
Les sociétés offshores auraient en effet pu agir pour leur compte devant
l’AFC et s’opposer à la transmission des informations requises à leur
égard, en signalant toute irrégularité de la procédure d’assistance
administrative.

Compte tenu de tout ce qui précède, le grief des recourants est rejeté.

A-1538/2018

Page 14

2.3 Dans un troisième et dernier volet ayant trait au grief de la violation du
droit d’être entendu, les recourants invoquent que l’AFC n’aurait pas
respecté l’art. 33a PA. Plus particulièrement, ils critiquent l’usage de
l’anglais dans le dispositif de la décision attaquée, à savoir le libellé de la
communication que l’AFC entend faire aux autorités bulgares. Selon eux,
l’usage de l’anglais serait source d’incertitude sur le contenu et le sens
exact des termes du dispositif voulu par l’autorité inférieure, ce qui porterait
atteinte à leur faculté de se déterminer adéquatement sur la décision.
Partant, leur droit d’être entendu serait violé.

2.3.1 En vertu de l'art. 33a al. 1 PA, la procédure est conduite dans l’une
des quatre langues officielles définies à l'art. 70 Cst. ; en règle générale, il
s’agit de la langue dans laquelle les parties ont déposé ou déposeraient
leurs conclusions. Dans la procédure de recours, la langue est celle de la
décision attaquée ; si les parties utilisent une autre langue officielle, celle-
ci peut être adoptée (art. 33a al. 2 PA). L'art. 33a al. 3 PA dispose que
lorsqu'une partie produit des pièces qui ne sont pas rédigées dans une
langue officielle, l'autorité peut, avec l'accord des autres parties, renoncer
à en exiger la traduction. Si nécessaire, l'autorité ordonne une traduction
(art. 33a al. 4 PA). Ces dispositions laissent à l'autorité chargée de les
appliquer une marge d'appréciation importante (cf. EGLI in :
Waldmann/Weissenberger [éd.], Praxiskommentar Verwaltungsver-
fahrensgesetz, 2e éd., 2016, n 11 ss et 25 ad art. 33a et les réf. cit.).
2.3.2 En l’espèce, le Tribunal de céans constate que ni la CDI CH-BG ni la
LAAF n’obligent l’AFC à utiliser une langue officielle suisse dans ses
échanges avec les autorités requérantes. L’autorité inférieure se trouvait
donc libre d’opter pour l’anglais, pratique courante dans le domaine de
l’assistance administrative en matière fiscale. La Cour de céans précise du
reste que l’anglais constitue une langue authentique – et prévalant en cas
de divergences interprétatives – de la CDI CH-BG. De plus,
l’art. 6 al. 1 LAAF prévoit explicitement que la demande d’un Etat étranger
doit être adressée par écrit, dans l’une des langues officielles suisses ou
en anglais. Dans la mesure où l’AFC a choisi l’anglais dans sa
communication avec l’autorité bulgare, il est logique que la teneur du texte
qu’elle entend communiquer à celle-ci figure dans cette langue également
dans le dispositif de la décision. De plus, les recourants se sont vu notifier,
à deux reprises, le texte en question – tant dans le courrier du 12 juillet
2017 que dans la décision finale du 6 février 2019 – et se sont déterminés
A-1538/2018

Page 15

à ce sujet sans faire valoir qu’ils ne comprenaient pas l’anglais et sans
manifestement subir de désavantage.
Par ailleurs, les recourants ne peuvent être suivis lorsqu’ils prétendent que
l’emploi de la langue anglaise dans le dispositif de la décision attaquée
serait source d’incertitude quant à leur compréhension. En effet, le Tribunal
de céans constate que les recourants n’ont à aucun moment allégué
qu’eux ou leur mandataire ne maîtrisaient pas cette langue, ce dernier a
d’ailleurs délibérément invoqué le contraire (« la langue anglaise est bien
comprise des Recourants », cf. recours du 9 mars, p. 51). De plus, il appa-
raît que les recourants ont eux-mêmes versé au dossier divers documents
rédigés en anglais, dont les procurations établies par leur propre manda-
taire, ce qui laisse penser qu’ils communiquent entre eux en anglais. De
surcroît, les documents que l’AFC entend transmettre, notamment certains
contrats signés par les recourants, sont rédigés majoritairement en anglais.
Or, l'art. 33a PA vise à l'évidence à donner à toutes les parties les moyens
de saisir parfaitement la portée et la teneur de la décision entreprise. In
casu, aucun élément ne laisse penser que les personnes précitées n’ont
pas été à même de le faire. Pour ces raisons, le grief des recourants est
rejeté.
2.4 Les griefs au sujet du droit d’être entendu ayant été écartés, il convient
dès à présent d’examiner si les conditions formelles et matérielles de
l’assistance ont été respectées dans la présente procédure.

3.
3.1
L'assistance administrative avec la Bulgarie est régie par l’art. 26 CDI CH-
BG, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE
concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE qui est assorti d'un
commentaire issu de cette organisation : OCDE, Modèle de Convention
fiscale concernant le revenu et la fortune, version abrégée [avec un
commentaire article par article], Paris 2014, différentes versions de ce
document sont disponibles sur le site internet : > thèmes >
fiscalité > conventions fiscales ; ATF 142 II 69 consid. 2) et par le ch. 10 du
Protocole de cette même convention (ci-après : le Protocole ; publié
également au RS 0.672.921.41). Ces dispositions sont applicables au plus
tôt aux renseignements qui se rapportent à la période fiscale ayant débuté
le 1er janvier 2014 (cf. art. 28 par. 2 let. c CDI CH-BG).
A-1538/2018

Page 16

3.2 Sur le plan formel, la requête doit indiquer les éléments qui figurent au
ch. 10 du Protocole, à savoir (i) l’identité de la personne faisant l’objet d’un
contrôle ou d’une enquête ; (ii) la période visée ; (iii) une description des
renseignements demandés ; (iv) l’objectif fiscal qui fonde la demande et,
(v) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse du détenteur
présumé des renseignements demandés (le détenteur d’informations ;
arrêts du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2, A-5066/2016 du
17 mai 2018 consid. 2.2, A-4977/2016 du 13 février 2018 consid. 3.2 et A-
4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.2).
En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à fournir
par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comp. art. 6 al. 2 LAAF qui
est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est conçue
de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleusement, il
est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire à
démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161
consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2).
3.3
3.3.1 Aux termes de l’art. 26 par. 1 CDI CH-BG, l’assistance doit être
accordée à condition qu’elle porte sur des renseignements
vraisemblablement pertinents pour l’application de la CDI ou la législation
fiscale des Etats contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017
consid. 12.3 non publié in : ATF 143 II 202 ; arrêts du TAF A-4977/2016 du
13 février 2018 consid. 3.6.1 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017
consid. 3.6.1 avec les réf. citées). La condition de la pertinence
vraisemblable des renseignements requis exprimée dans cette disposition
a pour but d'assurer un échange de renseignements le plus large possible,
mais ne permet pas aux Etats d'aller à la pêche aux renseignements ou de
demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils soient
pertinents pour élucider les affaires d'un contribuable déterminé. Cette
condition est réputée réalisée si, au moment où la demande d'assistance
administrative est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les
renseignements demandés se révéleront pertinents. En revanche, peu
importe qu'une fois fournis, il s'avère que l'information demandée soit
finalement non pertinente (arrêt du TF 2C_764/2018 du 7 juin 2019
consid. 5.1).
3.3.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit
se contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et
A-1538/2018

Page 17

les documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir
de bonne foi (arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; sur
la condition de la bonne foi, consid. 3.4 ci-après). L’appréciation de la
pertinence vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier
lieu du ressort de l’Etat requérant ; il n’incombe pas à l’Etat requis de
refuser une demande ou la transmission des informations parce que cet
Etat serait d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le
contrôle sous-jacents (voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4 [qui
évoque en particulier une « répartition des rôles » entre l’Etat requérant et
l’Etat requis] ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2,
A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 et A-4434/2016 du 18 janvier
2018 consid. 3.6.2).
L'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas un
obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ATF 143
II 185 consid. 3.3.2, ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, ATF 139 II 404
consid. 7.2.2). Une fois que l’AFC a obtenu les documents qu'elle a
sollicités auprès des détenteurs de renseignements, elle doit vérifier que
les renseignements qu'ils contiennent remplissent la condition de la
pertinence vraisemblable (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2). C'est du reste ce
qu'exprime aussi l'art. 17 al. 2 LAAF, qui prévoit que l’AFC ne transmet pas
les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents, mais
qu'elle les extrait ou les rend anonymes.
3.3.3 L'échange spontané de renseignements consiste à transmettre à un
Etat des renseignements vraisemblablement pertinents, mais qui n'ont pas
été demandés. En présence d'une base légale en droit interne, et malgré
le ch. 10 let. d du Protocole, il n'est pas exclu qu'un Etat contractant
procède à un tel échange de renseignements (voir arrêt du
TF 2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 6.3.1). La question de
l'applicabilité des règles prévues à ce titre depuis le 1er janvier 2017
notamment aux art. 22a ss LAAF (RO 2016 5059) et à l'art. 7 de la
Convention du 25 janvier 1988 concernant l'assistance administrative
mutuelle en matière fiscale, amendée par un Protocole du 27 mai 2010
(RS 0.652.1, abrégé MAC [Convention on Mutual Administrative
Assistance in Tax Matters], en vigueur en Bulgarie depuis le 1er juillet 2016)
sera laissée ouverte dans la présente affaire (consid. 4.4 ci-dessous).

A-1538/2018

Page 18

3.4
3.4.1 En droit interne, l’art. 4 al. 3 LAAF dispose que la transmission de
renseignements relatifs à des personnes n’étant pas des personnes
concernées est exclue. Cette phrase a été complétée, au 1er janvier 2017,
par l’ajout suivant : « lorsque ces renseignements ne sont pas
vraisemblablement pertinents pour l’évaluation de la situation fiscale de la
personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne
sont pas des personnes concernées prévalent sur l’intérêt de la partie
requérante à la transmission de renseignements » (RO 2016 5059 ;
ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 et 143 II 506 consid. 5.2.1 ; voir arrêts du TAF
A-6871/2018 du 8 avril 2019 consid. 6 et A-6306/2015 du 15 mai 2017
consid. 6.4.3).

Cet ajout ne fait que préciser le sens de l’ancien art. 4 al. 3 LAAF tel qu’il
ressortait déjà du message relatif à la version initiale de cette disposition
(cf. Message du 5 juin 2015 relatif à l’approbation de la Convention du
Conseil de l’Europe et de l’OCDE concernant l’assistance administrative
mutuelle en matière fiscale et à sa mise en œuvre [modification de la loi
sur l’assistance administrative], FF 2015 5134 ainsi que le Message du
6 juillet 2011 concernant l’adoption d’une loi sur l’assistance administrative,
FF 2011 5783) et tel qu’il a été interprété par la jurisprudence
(ATF 144 II 29 consid. 4.2.3, ATF 143 II 506 consid. 5.2.1 ; arrêts du
TF 2C_616/2018 du 9 juillet 2019 consid. 3.1, 2C_387/2016 du
5 mars 2018 consid. 5.1), ainsi qu’appliqué par l’AFC dans sa pratique (ar-
rêt du TAF A-3791/2017 du 5 janvier 2018 consid. 5.2.2).
3.4.2 Lorsque les renseignements demandés portent non seulement sur
des personnes concernées (art. 3 let. a LAAF), mais aussi sur des tiers non
impliqués au sens de l’art. 4 al. 3 LAAF, il appartient à l’autorité saisie de
procéder à une pesée des intérêts (ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 ; critique
ANDREA OPEL, Schutz von Dritten im internationalen Amtshilfeverfahren,
in : Revue fiscale 71/2016 928, p. 942). La jurisprudence n’admet la
transmission de noms de tiers non impliqués que si elle est
vraisemblablement pertinente par rapport à l’objectif fiscal visé par l’Etat
requérant et que leur remise est partant proportionnée, de sorte que leur
caviardage rendrait vide de sens la demande d’assistance administrative.
Le nom d’un tiers peut donc figurer dans la documentation à transmettre
s’il est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du contribuable
visé (ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 avec les réf. citées ; arrêts du
A-1538/2018

Page 19

TF 2C_616/2018 du 9 juillet 2019 consid. 3.1, 2C_387/2016 du 5 mars
2018 consid. 5.1).

L’ATF 142 II 161 se prononce également sur les indications relatives à des
tiers non concernés (ou non impliqués). Ainsi, de l’avis de la Haute Cour,
l’Etat requis doit supprimer les indications relatives auxdits tiers lorsqu’elles
sont sans incidence sur la demande (par exemple le nom des employés de
banque qui n’ont rien à voir avec la question fiscale motivant la demande).
En revanche, l’art. 4 al. 3 LAAF ne saurait être compris comme imposant à
l’autorité suisse de supprimer des indications qui concernent des tiers non
concernés (qui figurent par exemple sur la liste de transactions relatives à
un compte bancaire) lorsque leur suppression rendrait vide de sens la
demande d’assistance administrative. Le Tribunal fédéral ajoute que, dans
ce cas, les tiers dont les noms apparaissent sur de tels documents sont
protégés ; à la clôture de la procédure, l’autorité requise doit en effet
rappeler à l’autorité requérante les restrictions à l’utilisation des
renseignements transmis et l’obligation de maintenir le secret (cf. art. 20
al. 2 LAAF ; ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 ; voir encore arrêt du
TAF A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 3.4 en lien avec les
art. 2 al. 2 let. c et 6 al. 2 let. a de la loi fédérale du 19 juin 1992 sur la
protection des données [LPD, RS 235.1]).

3.5
3.5.1 Le principe de la bonne foi s’applique (cf. art. 7 al. 1 let. c LAAF) en
tant que principe d'interprétation et d'exécution des traités dans le domaine
de l'échange de renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ;
arrêts du TAF A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.1,
A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-4025/2016 du 2 mai
2017 consid. 3.2.3.1). L'Etat requis est ainsi lié par l'état de fait et les
déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne
peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de
fautes, lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF
A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.1, A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 2.4.1, A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.4.2 et
A-6391/2016 du 17 janvier 2018 consid. 4.3.4.1 avec les réf. citées
[décision confirmée par arrêt du TF 2C_88/2018 du 7 décembre 2018]).
3.5.2 La bonne foi d'un Etat est toujours présumée dans les relations
internationales, ce qui implique, dans le présent contexte, que l'Etat requis
ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant
A-1538/2018

Page 20

(ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier
2018 consid. 3.4.2, A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.4.2,
A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et A-6306/2015 du 15 mai
2017 consid. 4.2.2.4), sauf s'il existe un doute sérieux, cas dans lequel le
principe de la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement
soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de
bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et
concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 avec les réf. citées ; arrêts du TAF
A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.4.2, A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 2.4.2, A-4669/2016 du 8 décembre 2017 consid. 2.3 et
A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 3.2.3).
3.6 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de
recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux
renseignements [« fishing expedition »] ; ATF 143 II 136 consid. 6,
ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017
consid. 9.1 ; arrêt du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2).
L’interdiction des « fishing expeditions » correspond au principe de
proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.), auquel doit se conformer chaque
demande d'assistance administrative (arrêts du TAF A-3320/2017 du
15 août 2018 consid. 3.3.2, A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.4
[décision attaquée devant le TF], A-7561/2016 du 25 août 2017
consid. 2.3, A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.2 et A-4157/2016
du 15 mars 2017 consid. 3.3). Il n’est, cela dit, pas attendu de l'Etat
requérant que chacune de ses questions conduise nécessairement à une
recherche fructueuse correspondante (arrêts du TAF A-6266/2017 du
24 août 2018 consid. 2.5, A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.5, A-
525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.4 [décision attaquée devant le TF]
et A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3).
3.7
3.7.1 La règle de la spécialité est un principe général du droit extraditionnel
au caractère de droit international coutumier. Dit principe tend d'une part à
la protection de la souveraineté de l'Etat requis, en permettant à ce dernier
de définir précisément le cadre de sa collaboration et en maintenant un
certain degré de contrôle sur l'utilisation des informations transmises, en
tenant compte des spécificités de son propre droit. Il constitue d'autre part
une garantie en faveur de la personne concernée (ATF 135 IV 212
consid. 2 ; arrêts du TAF A-1560/2018 du 8 août 2019 consid. 6.2 et A-
5046/2018 du 22 mai 2019 consid. 2.5). Dans le cadre de l'assistance
A-1538/2018

Page 21

administrative en matière fiscale, le principe de spécialité veut que l'Etat
requérant n'utilise les informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des
personnes et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour
lesquels elles lui ont été transmises (cf. art. 26 par. 2 CDI CH-BG ; arrêt du
TAF A-769/2017 du 23 avril 2019 consid. 2.6 et les références citées]). En
d’autres termes, il implique que les informations transmises ne pourront
être utilisées qu’en lien avec les impôts dus par la personne concernée par
la demande d’assistance. En vertu du principe de la confiance, la Suisse
peut à cet égard considérer que l'Etat requérant, avec lequel elle est liée
par un accord d'assistance administrative, respectera le principe de
spécialité, sans qu’il soit nécessaire que l’Etat requérant fournisse une
assurance explicite (arrêts du TAF A-5046/2018 du 22 mai 2019
consid. 2.5 et A-7022/2017 du 30 juillet 2019 consid. 3.8 et les références
citées). Pour le surplus, il est rappelé que la conclusion d’une CDI constitue
une décision politique et que les obligations découlant du droit international
sont contraignantes pour les tribunaux en vertu de l’art. 190 Cst. (cf. arrêt
du TF 2C_619/2018 du 21 décembre 2018 consid. 4.2).

3.7.2 Selon l’art. 26 par. 2 CDI CH-BG, les renseignements reçus dans le
cadre de l'assistance peuvent être entre autres utilisés, sans le
consentement de l'autorité compétente de l'Etat requis, pour
l'établissement et le recouvrement des impôts mentionnés au par. 1 et
aussi pour les procédures et poursuites concernant ces impôts. En
revanche, en vertu de l’art. 26 par. 2 seconde phrase CDI CH-BG,
l'utilisation des informations reçues par l'Etat requérant à d'autres fins que
celles mentionnées à l’art. 26 par. 2 première phrase CDI CH-BG suppose
que cette possibilité résulte des lois suisses et bulgares et,
cumulativement, l'accord de l'autorité compétente de l'Etat requis. En
Suisse, l'AFC est à ce titre compétente, avec l'accord de l'Office fédéral de
la justice (art. 20 al. 3 LAAF ; arrêt du TAF A-837/2019 du 10 juillet 2019
consid. 5.3.3.2).

A-1538/2018

Page 22


3.8
3.8.1 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité (arrêts du
TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.5 et A-2321/2017 du
20 décembre 2017 consid. 3.5). A défaut d'élément concret,
respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison de remettre en
cause la réalisation du principe de la subsidiarité lorsqu'un Etat forme une
demande d'assistance administrative, en tous les cas lorsque celui-ci
déclare avoir épuisé les sources habituelles de renseignements ou
procédé de manière conforme à la convention (ATF 144 II 206
consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ;
arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7, A-5066/2016 du
17 mai 2018 consid. 2.7 et A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.5.1
[décision attaquée devant le TF]).

3.8.2 Le principe de subsidiarité n’implique pas pour l’autorité requérante
d’épuiser l’intégralité des sources de renseignement. Une source de
renseignement ne peut plus être considérée comme habituelle lorsque cela
impliquerait – en comparaison à une procédure d’assistance
administrative – un effort excessif ou que ses chances de succès seraient
faibles (arrêts du TAF A-6589/2016 du 6 mars 2018 consid. 4.5,
A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4). Il n’est, cela dit, pas exclu
qu’un Etat puisse avoir besoin de renseignements au sujet d’une procédure
qui est déjà close, par exemple s’il a des motifs de penser que la décision
prise doit être révisée. Dans un tel cas, la Suisse est cependant en droit
d’attendre quelque explication à ce sujet, afin qu’il soit possible de
comprendre ce qui motive la demande d’assistance (arrêts du TAF A-
525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.5.2 [décision attaquée devant le TF]
et A-6600/2014 du 24 mars 2015 consid. 8). Le critère décisif pour l’octroi
de l’assistance administrative demeure la vraisemblable pertinence des
informations requises (consid. 3.3 ci-avant ; arrêt du TF 2C_1162/2016 du
4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A-525/2017 du 29 janvier 2018
consid. 2.5.2 [décision attaquée devant le TF]).
3.9 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat
requis doivent également être respectées. L'AFC dispose toutefois des
pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la
transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la
condition (cf. consid. 3.3 ci-avant) de la pertinence vraisemblable (ATF 142
II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018
A-1538/2018

Page 23

consid. 2.8, A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.8 et A-4434/2016 du
18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les réf. citées).

4.
En l’espèce, la Cour examinera la forme des demandes
(consid. 4.1 ci-après), avant de traiter successivement les autres
conditions de l’assistance administrative au regard des griefs matériels
invoqués par les recourants (consid. 4.2 ss ci-après).

4.1 Sur le plan formel, le Tribunal constate que les demandes d’assistance
contiennent la liste des informations nécessaires à leur recevabilité. Elles
mentionnent en effet le nom des personnes visées par le contrôle mené
par les autorités requérantes, à savoir les recourants ; le nom et l’adresse
des détenteurs d’informations ; la période visée par les demandes, soit les
années 2013 et 2014 ; l’objectif fiscal fondant les demandes ainsi que la
description des renseignements demandés.

S’agissant de la période visée, l’autorité inférieure a d’emblée exclu – à
juste titre (cf. supra consid. 3.1) – l’échange d’informations antérieures au
1er janvier 2014. L’assistance a été restreinte à l’année fiscale 2014. Dès
lors, les renseignements que l'autorité inférieure entend transmettre aux
autorités bulgares portent sur une période qui entre dans le champ d'appli-
cation temporel de l'art. 26 CDI CH-BG et du ch. 10 du Protocole. Demeure
ainsi litigieuse la transmission d'informations pour cette période.
4.2
4.2.1 Au moyen d’un premier grief, les recourants invoquent qu’il existe un
fort risque que les autorités requérantes utilisent – en violation du principe
de spécialité – les informations obtenues par le biais de la procédure
d’assistance administrative à d’autres fins que fiscales, spécialement dans
le cadre de procédures à caractère pénal menées à l’encontre des
recourants. A l’appui de leur grief, ils précisent qu’ils font l’objet d’une
procédure d’entraide en matière pénale ainsi que de plusieurs procédures
initiées par la Commission *** soit une autorité pénale. Selon eux, la nature
des informations requises – spécifiquement celles relatives à leurs
dépenses et à leur patrimoine – démontre qu’elles ne revêtiraient aucune
pertinence fiscale mais seraient d’une grande importance dans le cadre
des procédures pénales pendantes, spécialement dans la perspective
d’une confiscation de leurs biens. De plus, selon les recourants leur statut
de réfugiés politiques démontrerait que les différentes demandes
A-1538/2018

Page 24

d’assistance s’inscrivent dans le cadre de nombreuses persécutions
d’ordre politique et judiciaire sans lien avec la fiscalité des recourants.

4.2.2 A titre liminaire, la Cour de céans relève que les autorités bulgares
se sont expressément engagées, dans leurs requêtes, à traiter les
informations obtenues de manière confidentielle conformément à la CDI
CH-BG (« You have my assurance that the provided information will be
treated confidentially in accordance with the provisions of the Double
Taxation Convention between our two countries »). Or, en vertu du principe
de la bonne foi qui commande, en d’autres termes, une confiance mutuelle
entre Etats contractants quant à la destination des informations transmises
et quant au respect du principe de spécialité par les autorités de l’Etat
requérant (cf. arrêt du TAF A-907/2017 du 14 novembre 2017
consid. 3.2.4.3), il n’y a ici aucune raison de discuter l’engagement exprès
de l’Etat requérant quant au respect du principe de spécialité. Il convient
pour le surplus de rappeler que la conclusion d’une CDI constitue une
décision politique et que les obligations découlant du droit international
sont contraignantes pour les tribunaux en vertu de l’art. 190 Cst.
(cf. consid. 3.7.1 ci-avant).

En l’occurrence, les affirmations des recourants formulées de manière
hypothétique ne sont pas de nature à remettre concrètement en cause
l’engagement des autorités bulgares quant au respect du principe de la
spécialité ni leur bonne foi. Nonobstant ce qui précède, la Cour de céans
admet cependant que les explications apportées par les recourants
laissent apparaître que l’hypothétique violation du principe de spécialité par
l’autorité bulgare aurait des répercussions hautement néfastes pour les
recourants, eu égard notamment à leur statut de réfugiés politiques. Dans
cette mesure, la Cour de céans observe qu’au ch. 4 du dispositif de la
décision litigieuse, l’autorité inférieure appelle spécifiquement l’autorité
fiscale bulgare au respect dudit principe (« d’informer les autorités
compétentes bulgares que les informations citées au chiffre 2 sont
soumises dans l’Etat requérant aux restrictions d’utilisation et obligations
de confidentialité prévues par la Convention [art. 26 par. 2 CDI CH-BG] »).
Il est toutefois relevé qu’auparavant l’AFC spécifiait dans le dispositif de
ses décisions finales que les informations transmises ne pouvaient être
utilisées dans l’Etat requérant que dans le cadre de la procédure relative à
la personne concernée pour l’état de fait décrit dans la demande. De plus,
elle précisait que les informations obtenues et collectées sur la base du
droit interne de l’Etat requérant devaient être tenues secrètes (cf. arrêt du
A-1538/2018

Page 25

TAF du 22 mai 2019 A-5046/2019 consid. 4). Compte tenu de la sensibilité
de l’affaire en cause telle qu’exposée ci-avant, l’AFC devra procéder à la
modification du dispositif de la décision litigieuse comme exposé ci-
dessous, à savoir en reprenant l’ancienne formulation prévue dans ses
décisions qui ne laisse place à aucune interprétation quant au respect dudit
principe par l’autorité requérante. L’admission très partielle du recours sur
ce point particulier devra être prise en compte dans le calcul des frais et
dépens (cf. consid. 6 ci-après).

Sur la base de ce qui précède, le ch. 4 du dispositif de la décision finale
doit être modifié comme suit :

4. d’informer les autorités compétentes bulgares que les informations citées au
chiffre 2 sont soumises dans l’Etat requérant aux restrictions d’utilisation et
obligations de confidentialité prévues par la Convention (art. 26 par. 2 CDI CH-
BG)
4.
a. les informations sous chiffre 2 ne peuvent être utilisées dans l’Etat requérant
que dans le cadre de la procédure relative à Monsieur B._______ et Madame
A._______, pour l’état de fait décrit dans les demandes d’assistance
administratives des ***, *** et *** ;

b. les informations obtenues ainsi que les informations collectées sur la base du
droit interne de Bulgarie doivent être tenues secrètes. Elles ne peuvent être
rendues accessibles qu’à des personnes ou autorités (comprenant les autorités
judiciaires et administratives) concernées par l’établissement, le recouvrement ou
l’administration des procédures ou poursuites, ou par les décisions sur les voies
de recours relatives aux impôts visés par la Convention du 29 septembre 2012
entre la Confédération suisse et la République de Bulgarie en vue d’éviter les
doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune ou qui
exercent la surveillance sur ces fonctions. Ces personnes et autorités ne peuvent
utiliser les informations que dans ces buts.
La Cour de céans précise qu’il conviendra pour l’AFC de traduire le texte
précité en anglais – à savoir la langue de communication avec les autorités
bulgares (cf. consid. 2.3.2) – et de le faire figurer expressément dans le
courrier de transmission des informations qui sera adressé aux autorités
requérantes.
A-1538/2018

Page 26

4.3
4.3.1 Dans un deuxième grief, les recourants invoquent que les
informations requises ne rempliraient pas la condition de la pertinence
vraisemblable et que la demande constituerait une fishing expedition. A
l’appui de leur grief, les recourants allèguent en particulier que les autorités
bulgares chercheraient à obtenir des informations relatives à la
composition de leur patrimoine afin de procéder à la confiscation de leurs
biens. Ces renseignements ne seraient vraisemblablement pas pertinents
dès lors que la Bulgarie ne prélève pas d’impôt sur la fortune.

4.3.2 En l’espèce, les autorités requérantes mentionnent dans leurs
requêtes que les recourants font l’objet d’une enquête fiscale en Bulgarie.
Elles expliquent du reste qu’elles les soupçonnent de ne pas avoir déclaré
la totalité de leurs actifs à l’étranger, plus particulièrement leurs avoirs
bancaires dont notamment un compte détenu par la recourante au travers
duquel elle aurait effectué des paiements à l’attention de l’Etude *** ainsi
que les revenus touchés par le recourant aux travers des sociétés
offshores dont il serait le bénéficiaire. Dans ce contexte, les autorités
bulgares précisent qu’elles souhaitent vérifier les informations en leur
possession, analyser les transactions financières effectuées par les
recourants et évaluer leurs actifs et biens sis à l’étranger, le tout dans le
but de procéder à leur correcte taxation sur le revenu (« The purpose of
our request is to verify the information we have established so far, to
analyze the financial transactions made by Mr. B._______ and Mrs.
A._______ and to evaluate their assets and property abroad » et « This
information is of high importance to the assessment of his tax liabilities »).
Au vu des états de fait des requêtes, le Tribunal de céans constate que les
informations que l’autorité inférieure entend transmettre – portant
notamment sur les avoirs bancaires des recourants, sur les relations
commerciales entretenues par la recourante avec l’Etude *** ainsi que sur
les sociétés offshores dont le recourant est bénéficiaire – satisfont à la
condition de la vraisemblable pertinence dans la mesure où elles sont dans
un rapport tangible avec les états de fait décrits ainsi que le but visé par
les requêtes. Quand bien même certains renseignements dont la
transmission est prévue donneraient des informations relatives à la fortune
des recourants, la Cour de céans relève qu’il ne peut être exclu qu’ils
puissent être utilisés afin de vérifier les revenus déclarés par les
recourants. En effet, en matière fiscale, l’examen de l’évolution de la
fortune des contribuables est un moyen permettant au fisc d’examiner la
plausibilité des revenus déclarés par ces derniers. Pour le surplus, le
A-1538/2018

Page 27

Tribunal de céans rappelle que l’appréciation de la pertinence
vraisemblable des informations demandées est en premier lieu du ressort
de l’Etat requérant. L’Etat requis se limitant à vérifier l’existence d’un
rapport entre l’état de fait décrit et les documents requis (cf. consid. 3.3.2
ci-avant).

Au vu de ces différents éléments, force est de constater que le principe de
la pertinence vraisemblable n’est pas violé et que la demande d’assistance
administrative ne constitue dès lors pas une pêche aux renseignements.
4.4
4.4.1 Les recourants prétendent que l’autorité inférieure se livre à un
échange spontané de renseignements prohibé dans la mesure où elle
envisagerait de transmettre des documents non requis par l’autorité
bulgare. Il s’agirait en particulier des annexes 76 et 77 contenues dans le
courrier de l’AFC du 12 juillet 2017 (cf. Bordereau de pièces de l’AFC,
Documents destinés à être transmis aux autorités bulgares, annexes 76 et
77) – correspondant aux annexes 6 et 7 de la décision de l’AFC du 6 février
2018.

4.4.2 A titre liminaire, le Tribunal de céans relève que la formulation de
l’argument des recourants ne permet pas de déterminer quel document
serait concerné par l’échange spontané. Alors que dans leur recours du
9 mars 2018, ils invoquent que l’AFC entend transmettre « les factures du
détenteur d’informations J._______ » (cf. recours du 9 mars 2018, p. 64),
dans leur réplique du 29 mai 2018, ils avancent que l’autorité inférieure
entend transmettre « des factures payées à des tiers non concernés par le
détenteur d’informations lui-même, soit notamment J._______ »
(cf. réplique du 29 mai 2018, p. 11 s.). Partant, il ne peut être déterminé si
les recourants font allusion à des factures émises par la société
J._______ ou alors des factures payées par cette dernière. Quoiqu’il en
soit, l’examen des annexes 76 et 77 ne laissent pas apparaître que
l’autorité inférieure entend transmettre aux autorités bulgares des factures
payées par la société susmentionnée à des tiers. Seule l’annexe 76
contient des factures émises par la société J._______ à l’attention des
sociétés offshores dont le recourant est le bénéficiaire. Partant, la Cour de
céans part du principe que les recourants – qui ne mentionnent du reste
pas parmi les milliers de pages contenues dans lesdits annexes lesquelles
seraient concernées par un échange spontané – font allusion à ces
factures-là.
A-1538/2018

Page 28


4.4.3 Le grief invoqué par les recourants s’examine sous l’angle de la
pertinence vraisemblable, l’échange spontané de renseignements
consistant à transmettre à un Etat des renseignements vraisemblablement
pertinents, mais qui n’ont pas été demandés (cf. consid. 3.3.3 ci-avant).
Avant toute autre considération, le Tribunal de céans relève que
l’argumentation des recourants est contradictoire. En effet, ceux-ci
allèguent que « les annexes 76 et 77 […] ne présentent aucune pertinence
eu égard au but fiscal poursuivi par la demande et n’ont pas même été
sollicités par l’Etat requérant » (recours du 9 mars 2018, p. 64). Partant, si
ces documents étaient effectivement vraisemblablement non pertinents
pour résoudre la problématique fiscale en question, alors l’une des
conditions à l’échange spontané – à savoir justement la pertinence
vraisemblable – ferait défaut. Nonobstant l’incohérence dans l’argument
des recourants, le Tribunal de céans a procédé à l’examen de l’annexe 76
afin d’identifier si l’AFC procédait à un échange spontané d’informations. Il
ressort de cet examen que l’autorité inférieure entend transmettre des
factures émises par la société J._______ à l’attention des sociétés
offshores dont le recourant est le bénéficiaire. Le détenteur d’informations,
à savoir la société J._______ elle-même, a répertorié ces factures sous un
chapitre dénommé « Remuneration paid by Mr B._______ to J._______ for
their services – invoices/supporting documents ». Ces informations
permettent sans conteste de répondre à la question suivante requise par
les autorités bulgares « Please specify the remuneration paid by
Mr. B._______ to J._______ and F._______ for their services. Any
supporting documentation such as invoices or bank documents will be
highly appreciated ». Ce qui précède démontre que la société J._______ a
facturé les services rendus au recourant pour l’administration des sociétés
offshores directement à ces dernières. Ce fait renforce la position de la
Cour de céans consistant à considérer que des liens étroits lient le
recourant et les sociétés offshores (cf. consid. 2.2.5 ci-avant). Au vu de ce
qui précède, il faut considérer que la transmission de ces informations ne
va pas au-delà de ce qui est requis par l’autorité bulgare. Partant, le
Tribunal de céans ne saurait retenir que l’autorité inférieure procède à un
échange spontané d’informations. Ainsi le grief des recourants est rejeté.

A-1538/2018

Page 29


4.5
4.5.1 Dans leur dernier grief, les recourants font valoir que des données
relatives à des tiers non concernés apparaissent sur les documents que
l’AFC entend transmettre aux autorités requérantes. Selon eux, ces
données devraient être caviardées étant donné que ces informations ne
seraient vraisemblablement pas pertinentes pour l’évaluation de la
situation fiscale des recourants.

4.5.2 Dans un premier temps, Tribunal de céans rappelle que les
recourants doivent désigner chaque donnée à caviarder relative à un tiers
non concerné, de sorte qu’ils ne sauraient se contenter de solliciter un
caviardage de manière toute générale (arrêts du TAF A-4218/2017 du
28 mai 2018 consid. 3.2, A-525/2018 du 29 janvier 2018 consid. 4.2 s., A-
4353/216 du 27 février 2017 consid. 5.2). La Cour de céans note que les
recourants ont, dans un premier temps, formulé leur requête de manière
générale dans leur recours du 9 mars 2018 en indiquant simplement que
des noms de tiers, à savoir des noms de directeurs, d’agents, d’avocats,
d’intermédiaires et de trustees apparaissaient sur la documentation à
transmettre. Toutefois, dans leur réplique du 29 mai 2018, les recourants
ont fourni une liste détaillée contenant les noms des personnes à caviarder
ainsi que de la référence au document et au n° de page (cf. réplique du
29 mai 2018, pages 13 à 25). Le Tribunal de céans relève que l’AFC ne
s’est pas déterminée sur la liste en question. Compte tenu de la précision
de la requête des recourants relative aux caviardages, il y a lieu pour le
Tribunal de l’examiner.

4.5.3 D’après l’analyse des documents que l’AFC entend transmettre aux
autorités requérantes, le Tribunal de céans constate que les données
permettant d’identifier les tiers mentionnés par les recourants ne paraissent
vraisemblablement pas pertinentes pour l’évaluation de la situation fiscale
des recourants. Au contraire, leur situation fiscale ne ressort pas de ces
données mais de la documentation que l’autorité inférieure entend
transmettre aux autorités bulgares. Par conséquent, la Cour de céans ne
voit pas en quoi le caviardage de ces données les rendrait inintelligibles ou
leur ôterait une quelconque force probante. L’AFC est d’ailleurs restée
muette sur cette question n’apportant ainsi aucun argument démontrant
que ces données ont un lien avec la question fiscale motivant la demande.
De surcroît, le Tribunal de céans relève que l’AFC n’a pas informé ces tiers
de l’ouverture de la procédure d’assistance administrative, élément qui
A-1538/2018

Page 30

démontre qu’elle les a considérés comme étant des tiers non concernés
au sens de l’art. 4 al. 3 LAAF (cf. arrêt du TAF A-5715/2018 du 3 septembre
2019 consid. 5.5). Il s’ensuit que ces données figurant dans la
documentation à transmettre ne constituent pas des renseignements
nécessaires au sens de l’art. 26 CDI CH-BG, ce qui exclut la transmission
d’informations les concernant. Il conviendra par conséquent à l’AFC de
procéder au caviardage de ces données avant l’envoi des informations aux
autorités bulgares.

5.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral
à admettre partiellement le recours, au sens des considérants 4.2.2
(précisions au sujet du principe de spécialité) et 4.5.3 (caviardages
supplémentaires à opérer dans les documents transmis) ci-dessus, et à le
rejeter pour le surplus.

6.
6.1 Les frais de procédure sont en règle générale mis à la charge de la
partie qui succombe, étant précisé que si elle n’est déboutée que
partiellement, les frais sont réduits (art. 63 al. 1 PA). Aucun frais de
procédure ne peut toutefois être mis à la charge de l’autorité
(art. 63 al. 2 PA).

En l’occurrence, les frais de procédure sont fixés à Fr. 7’500.–. Vu
l’admission partielle du recours, il se justifie de réduire les frais de
procédure à la charge des recourants. Partant, ceux-ci assument les frais
de procédure à raison de deux tiers, soit Fr. 5’000.-. Les recourants
supportent ces frais à parts égales et solidairement (art. 63 al. 1 PA et 6a
du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités
fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Ce
montant est prélevé sur l’avance de frais de Fr. 7’500.– déjà versée. Le
solde de Fr. 2'500.- sera restitué aux recourants une fois le présent arrêt
définitif et exécutoire, à charge pour eux de communiquer un numéro de
compte postal ou bancaire.

6.2 La partie qui obtient entièrement ou partiellement gain de cause se voit
allouer des dépens pour les frais nécessaires causés par le litige
(art. 64 al. 1 PA et art. 7 ss FITAF). Il n’y a normalement pas de dépens
pour la procédure administrative de première instance devant l’AFC en
A-1538/2018

Page 31

matière d’assistance administrative internationale (arrêt du TAF A-
2317/2016 du 21 mars 2017 consid. 4 ; cf. ATF 132 II 47 consid. 5.2).

Les recourants ont certes fourni une note d’honoraires répondant aux
exigences de forme puisqu’elle est détaillée et indique qui a passé quel
temps à faire quoi pour quel tarif (arrêts du TAF A-2317/2016 du 21 mars
2017 consid. 4 et A-4232/2013 du 17 décembre 2013 consid. 8.1).
Conformément à la pratique du Tribunal de céans, l’AFC n’a pas été invitée
à se prononcer sur le contenu de la note fournie par les recourants,
l’administration n’étant, stricto sensu, pas titulaire du droit d’être entendu
(arrêt du TAF A-2317/2016 du 21 mars 2017 consid. 4). Sur cette base, le
montant total réclamé ascende à Fr. 39'782.50 pour un total de
107.80 heures de travail pour la procédure devant le Tribunal de céans.
Comme les recourants n’obtiennent cependant que très partiellement gain
de cause (consid. 5 ci-avant), qu’ils doivent supporter les deux tiers des
frais de procédure (consid. 6.1 ci-avant) et qu’ils ont engagé des frais que
le Tribunal de céans n’estime pas toujours nécessaires – notamment en
raison du nombre d’avocats impliqués dans le dossier et des nombreuses
heures de travail facturées par chacun d’eux – il se justifie de réduire
considérablement le montant des dépens demandés et de les calculer de
manière forfaitaire conformément à la pratique constante du Tribunal
administratif fédéral. En conséquence, l’autorité inférieure doit verser aux
recourants une indemnité de dépens réduite de Fr. 3’750.-. Ce montant
s’entend hors TVA puisque les recourants sont domiciliés à l’étranger (cf.
arrêt du TAF A-2317/2016 du 21 mars 2017 consid. 4). Les dépens ne
comprennent ainsi aucun supplément TVA au sens de
l’art. 9 al. 1 let. c FITAF.
6.3 La présente décision, rendue dans le domaine de l’assistance
administrative internationale en matière fiscale, peut faire l’objet d’un
recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h
de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]).
Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours
n’est recevable que lorsqu’une question juridique de principe se pose ou
qu’il s’agit pour d’autres motifs d’un cas particulièrement important au sens
de l’art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à
décider du respect de ces conditions.

(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.)
A-1538/2018

Page 32

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est partiellement admis au sens des considérants 4.2.2 et 4.5.3.
Il est rejeté pour le surplus.
2.
Les frais de procédure de Fr. 5’000.- (cinq mille francs) sont mis à la charge
des recourants et prélevés sur l’avance de frais déjà versée de Fr. 7'500.-.
Le solde de Fr. 2’500.- leur sera restitué une fois le présente arrêt définitif
et exécutoire, à charge pour eux de communiquer un numéro de compte
postal ou bancaire.
3.
L’autorité inférieure doit verser Fr. 3'750.- aux recourants à titre de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– aux recourants (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. ***, *** et *** ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : La greffière :

Annie Rochat Pauchard Maeva Martinez


A-1538/2018

Page 33


Indication des voies de droit :
La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative
internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal
fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit
public, dans les dix jours qui suivent la notification. Ce délai est réputé
observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai soit
au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à
une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF).
Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se
pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important
au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et
art. 100 al. 2 let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi
l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé
dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les
moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de
preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les
mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :