A-1550/2006 - Abteilung I - Mehrwertsteuer - Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 bis 1. Quartal 200...

Abtei lung I
A-1550/2006
{T 0/2}
U r t e i l v o m 1 6 . M a i 2 0 0 8
Richter Pascal Mollard (Vorsitz), Richter Michael Beusch,
Richter André Moser,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.
A._______,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern
Vorinstanz.
Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004);
Ermessenseinschätzung, Vorsteuerabzug, Einheit des
Unternehmens
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1550/2006
Sachverhalt:
A.
Frau A._______ führte bis zum 30. April 2003 das Hotel X._______ in
(...) und danach das Hotel Y._______ in (...). Aufgrund ihrer Tätigkeit
war sie seit dem 1. Mai 1998 im Register der Mehrwert-
steuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV)
eingetragen. Am 18. August 2004 nahm die ESTV bei der
Steuerpflichtigen eine Kontrolle vor. Die ESTV erachtete die Buch-
führung als mangelhaft und führte deshalb eine ermessensweise
Umsatzschätzung durch. Gestützt darauf forderte sie mit Ergänzungs-
abrechnung (EA) Nr. 271'772 vom 1. September 2004 für das
1. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004 Fr. 49'630.-- zuzüglich Verzugszins
zu 5% nach. Ebenfall am 1. September 2004 erstellte die ESTV die
Gutschriftsanzeige (GS) Nr. 271'193 im Betrag von Fr. 8'000.--. Damit
stornierte die ESTV die am 11. Februar 2004 aufgrund des nicht Ein-
reichens der Abrechnungen für das 2. und 3. Quartal 2003
ausgestellte und bereits bezahlte EA Nr. 930'132.
B.
Die Steuerpflichtige bestritt die Nachforderung und reichte mit Schrei-
ben vom 20. September 2004 und 10. März 2005 die Abschlüsse des
Jahres 2003 sowie 2004 ein. Darauf erliess die ESTV am 4. April 2005
einen anfechtbaren Entscheid, in dem sie ihre Nachforderung von
Fr. 41'630.-- (EA Nr. 271'772 abzüglich GS Nr. 271'193) bestätigte. Im
Begleitschreiben zum Entscheid führte die ESTV aus, dass aufgrund
der nach der Kontrolle eingereichten Buchhaltungsabschlüsse der
Jahre 2003 und 2004 keine Korrektur ihrer Nachforderung erfolgen
könne, da diese nachträglich erstellt worden seien und zudem die
Bruttogewinnmarge im Jahr 2003 nicht plausibel sei und auch im Jahr
2004 deutlich von ihren Erfahrungswerten abwich. Im Weiteren habe
die Steuerpflichtige die (telefonisch) einverlangten Belege für das Jahr
2003 nicht eingereicht.
C.
Am 27. April 2005 erhob die Steuerpflichtige Einsprache gegen den
Entscheid der ESTV vom 4. April 2005. Sie machte insbesondere
geltend, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung absolut
nicht der Realität entspreche. Die Aufbereitung der entsprechenden
Belege benötige aber einige Zeit. Die ESTV forderte die Einsprecherin
in der Folge am 18. Mai 2005 sowie am 1. Juni 2005 auf, Beweismittel
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zu ihrer Einsprache vom 27. April 2005 einzureichen. Die
Einsprecherin antwortete mit ihrem Schreiben vom 6. Juni 2005, worin
sie ausführte, es sei ihr bewusst, dass klare Beweise fehlten. Die
vorhandenen Belege habe sie aber alle aufgearbeitet. Sie seien jetzt in
ca. 20 Ordner sauber nach Einnahmen und Aufwand sowie nach
Datum geordnet. Es gelte zu berücksichtigen, dass die Hotelzimmer
praktisch immer leer gestanden hätten. Das Restaurant sei nur fünf
Tage die Woche geöffnet und die Umsätze seien gering gewesen. Es
handle sich um einen Familienbetrieb. Im Jahr 2002/2003 sei das
Restaurant total renoviert worden. Sie beantrage deshalb eine erneute
Kontrolle. Am 11. Juni 2005 reichte die Einsprecherin schliesslich
Vorsteuerbelege für das Jahr 2002 ein und führte zudem aus, dass die
Belege für die übrige Zeit gleich geordnet vorliegen würden, jedoch
ohne Zusammenfassungen. Falls die ESTV dies wünsche, werde sie
diese ebenfalls einreichen. Sie würde es aber begrüssen, wenn nur
einzelne Kategorien einverlangt würden. Im Weiteren sandte die
Einsprecherin der ESTV am 14. Juni 2005 Hotelbelege (Meldescheine)
des Hotel Y._______ zu.
D.
In ihrem Einspracheentscheid vom 12. Januar 2006 hiess die ESTV
die Einsprache im Betrag von Fr. 5'159.-- gut, wies sie im Übrigen
jedoch ab. Die ESTV erkannte, die Einsprecherin habe ihr für das
1. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2004 neben einem rechtskräftigen
Betrag von Fr. 5'741.85 noch Fr. 30'729.15 Mehrwertsteuer zuzüglich
Verzugszins zu bezahlen. Zur Begründung führte die ESTV im
Wesentlichen aus, dass die Einsprecherin anlässlich der Kontrolle der
ESTV mit Ausnahme von ungeordneten Kreditorenfakturen keine
Unterlagen vorlegen konnte. Es sei deshalb offensichtlich, dass sie
befugt gewesen sei, die Umsätze zu schätzen. Bei der Schätzung
habe sie sich teilweise auf die Abschlüsse der Jahre 1999 bis 2002,
die die Einsprecherin bei der kantonalen Steuerverwaltung eingereicht
habe, gestützt. Stichhaltige Beweise für die Unrichtigkeit der
Schätzung habe die Einsprecherin nicht beigebracht. Den von ihr
nachträglich eingereichten Abschlüssen für die Jahre 2003 und 2004
komme nicht der gleiche Beweiswert zu wie einer laufend
nachgeführten Buchhaltung. So sei es beispielsweise nicht möglich,
den Saldo eines nachträglich erstellten Kassabuches mit dem
Bargeldbestand in der Kasse zu überprüfen oder nachträglich ein
detailliertes Inventar der Warenvorräte zu erstellen. Ausserdem seien
die Warenaufwendungen gemäss der nachträglich eingereichten
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Erfolgsrechnung des Jahres 2003 im Verhältnis zum Gesamtumsatz
völlig unglaubwürdig. Die ESTV wies deshalb die nachträglich
eingereichten Abschlüsse zurück und lehnte auch den Antrag auf
Durchführung einer Nachkontrolle ab. Betreffend den Umsatz der Bar
2001/2002 nahm die ESTV im Vergleich zum Erstentscheid vom
4. April 2005 eine zusätzliche Aufrechnung in der Höhe von Fr. 6'710.--
Mehrwertsteuer vor. Sie begründete dies damit, dass im Abschluss
des Geschäftsjahres 2001/2002 (zuhanden den direkten Steuern)
keine Umsätze und Warenaufwendungen der Bar enthalten gewesen
seien, sie deshalb den Umsatz der Bar 2001/2002 aufgrund der
Vorjahreszahlen geschätzt habe. Irrtümlicherweise habe sie mit der EA
Nr. 271'772 jedoch nur den nicht verbuchten Umsatz des
Geschäftsjahres 2000/2001 (Fr. 30'000.---) aufgerechnet und nicht den
gesamten Vorjahresumsatz (Fr. 125'000.--). Sie habe deshalb die
Differenz (7,6% von Fr. 95'000.--) nachbelastet. Im Weiteren
akzeptierte die ESTV in ihrem Einspracheentscheid aufgrund
nachträglich eingereichter Vorsteuerbelege für das Jahr 2002
Vorsteuerabzüge von Fr. 6'617.10. Zudem legte die ESTV den Anteil
zulässiger Vorsteuern des Jahres 2002 (64%) auf das Jahr 2001 sowie
das 1. Quartal 2003 um und gewährte insgesamt Vorsteuerabzüge in
der Höhe von Fr. 11'869.--. In der Folge hiess sie die Einsprache im
Umfang von Fr. 5'159.-- gut (Fr. 11'869.-- minus Fr. 6'710.--).
E.
A._______ (Beschwerdeführerin) führte am 12. Februar 2006 gegen
den Einspracheentscheid der ESTV vom 12. Januar 2006 Beschwerde
an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) mit dem
folgenden Antrag: "Die Einsprache von A._______ sei gutzuheissen
und A._______ hat für die Steuerperioden 1. Quartal 2001 bis
1. Quartal 2004 nichts mehr zu bezahlen". Die Beschwerdeführerin
brachte im Wesentlichen vor, die Bar des Hotels X._______ in (...) sei
nicht durch sie, sondern durch B._______ betrieben worden. Dieser
rechne ebenfalls mit der Mehrwertsteuer ab. Die Umsätze der Bar im
Hotel Y._______ seien in den Tageseinnahmen des Restaurants
integriert, es bestehe keine separate Kasse. Die kalkulierten Umsätze
des Restaurants seien bedeutend zu hoch. Tatsächlich seien folgende
Restaurantumsätze erzielt worden: 1. Halbjahr 2001 Fr. 50'000.--,
1. Juli 2001 bis 30. Juni 2002 Fr. 75'000.--, 1. Juli 2002 bis
31. Dezember 2002 Fr. 30'000.--, 1. Januar 2003 bis 30. April 2003
keine Umsätze (X._______ sei geschlossen gewesen und Y._______
noch nicht eröffnet), 1. Mai 2003 bis 30. Juni 2003 Fr. 8'000.-- und vom
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1. Juli 2003 bis 31. März 2004 Fr. 65'000.--. Im Weiteren führte die
Beschwerdeführerin betreffend den Hotelumsatz aus, dass die
Meldescheine immer korrekt ausgefüllt worden seien. Die Hotelzimmer
seien oft monateweise für Fr. 350.-- und später für Fr. 400.-- vermietet
worden. Es seien auch keine Hotels im eigentlichen Sinn, sondern
Restaurants mit Übernachtungsmöglichkeiten. Irgendwelche Ver-
gleiche mit Städten oder Touristenorten seien falsch. Es handle sich
zudem um einen "Ein-Frau-Betrieb".
F.
In ihrer Vernehmlassung vom 11. Mai 2006 schloss die ESTV auf
vollumfängliche Abweisung der Beschwerde. Sie legte insbesondere
dar, dass es hinsichtlich der Restaurantumsätze zwischen den von der
Beschwerdeführerin bei der kantonalen Steuerverwaltung eingereich-
ten Geschäftsabschlüssen, ihren MWST-Deklarationen sowie den nun
in ihrer Beschwerde aufgeführten Umsätzen zum Teil eklatante
Unstimmigkeiten gebe. Zudem seien unüblich hohe Warenaufwand-
positionen festgestellt worden. Zusammen mit der Tatsache, dass die
Beschwerdeführerin im Zeitpunkt der Kontrolle unbestrittenermassen
keine aussagekräftige Buchhaltung habe vorlegen können, sei die
ESTV zweifellos zur Durchführung einer Schätzung befugt gewesen.
Im Weiteren habe die Beschwedeführerin keine stichhaltigen Beweise
beigebracht, dass die vorgenommene Schätzung falsch sei. Auch
betreffend den Hotelumsatz habe sie es unterlassen, ihre Behauptung,
dass sie die Hotelzimmer an Arbeiter der Zuckerfabrik zu einem festen
Monatszins von Fr. 350.-- und später von Fr. 400.-- vermietet habe, in
irgendeiner Art und Weise zu belegen. Die eingereichten
Meldescheine beträfen nur das Hotel Y._______ in (...) und diese seien
für die Berechnung des Hotelumsatzes nicht aussagekräftig.
Hinsichtlich des Umsatzes der Bar anerkenne die ESTV zwar, dass
der Bruder der Beschwerdeführerin (B._______) die Bar im Hotel
X._______ betrieben habe. Entscheidend sei jedoch, dass der
fragliche Barbetrieb Dritten gegenüber nicht deutlich erkennbar als
getrenntes Unternehmen aufgetreten sei. Es gelte deshalb der
Grundsatz der Einheit des Unternehmens. Ab dem 1. Mai 2003 rechne
B._______ die Mehrwertsteuer unter einer eigenen Mehrwertsteuer-
Nummer mit der ESTV ab. Dies sei bei der Schätzung berücksichtigt
worden.
G.
Am 9. Februar 2007 teilte das Bundesverwaltungsgericht den Parteien
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mit, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber
übernommen. Mit Verfügung vom 7. März 2008 ersuchte das
Bundesverwaltungsgericht die ESTV, die das Beschwerdeverfahren
betreffenden vollständigen Akten einzureichen (insbesondere die im
Einspracheentscheid erwähnten Vorsteuerbelege des Jahres 2002).
Zudem wurde die ESTV aufgefordert, sich über allfällige Auswirkungen
in Bezug auf Art. 15a und 45a der Verordnung vom 29. März 2000 zum
Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV, SR 641.207) auf
das vorliegende Verfahren zu äussern. Im Weiteren ersuchte das
Bundesverwaltungsgericht die ESTV um Stellungnahme zur Nach-
belastung von Fr. 6'710.-- in Ziff. 4 ihres Einspracheentscheides vom
12. Januar 2006 (reformatio in peius) unter Berücksichtigung ihrer
Ausführungen im Anhang V zur EA Nr. 271'772 vom 1. September
2004, wonach die Überdeckung des Umsatzes im Geschäftsjahr
2001/2002 (deklarierter Umsatz minus verbuchter Umsatz) von
Fr. 102'133 vermutlich daher rühre, dass keine Zahlen für die Bar für
dieses Jahr vorlägen, diese aber sehr wahrscheinlich deklariert
worden seien.
H.
Die ESTV reichte am 9. April 2008 die verlangten Unterlagen ein.
Zudem legte sie dar, dass Art. 15a und 45a MWSTGV auf das
vorliegende Verfahren keine Auswirkungen hätten. Es lägen bei den
verweigerten Vorsteuerabzügen keine Anwendungsfälle des neuen
Verordnungsrechts vor. Betreffend die im Einspracheentscheid
vorgenommene Nachbelastung von Fr. 6'710.-- (reformatio in peius)
führte die ESTV aus, dass die EA Nr. 271'772 die Überdeckung des
Umsatzes im Geschäftsjahr 2001/2002 von Fr. 102'133.-- (deklarierter
Umsatz minus verbuchter Umsatz) insoweit berücksichtig habe, dass
Fr. 95'000.-- wie verbuchter Barumsatz angerechnet worden seien. Im
Einspracheentscheid sei dies zu Ungunsten der Beschwerdeführerin
korrigiert worden. Die Tatsache, dass kein Umsatz des Barbetriebs
verbucht worden sei, sei höher gewichtet worden. Nach ständiger
Praxis der ESTV werde eine Anrechnung einer Überdeckung nur dann
in Betracht gezogen, wenn es offensichtlich und klar sei, woher diese
Überdeckung stammt und aus welchen Gründen sie entstanden ist. Im
vorliegenden Fall habe die ESTV dazu nur Mutmassungen anstellen
können.
I.
Mit Verfügung vom 11. April 2008 lud das Bundesverwaltungsgericht
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die Beschwerdeführerin zur Stellungnahme zur Eingabe der ESTV
vom 9. April 2008 ein. Die Beschwerdeführerin kam dieser
Aufforderung am 21. April 2008 nach. Sie teilte mit, dass sie mit ihrem
Vater ältere Liegenschaften mit Restaurants kaufe und diese jeweils
umbaue. Daraus erstünden grössere Vorsteuerabzüge. Zudem macht
die Beschwerdeführerin erneut geltend, dass die durch die ESTV
festgesetzten Umsätze nicht der Wirklichkeit entsprächen. Die
Umsätze im Restaurant/Hotel bzw. in der Bar des Y._______ seien
sehr gering gewesen, deshalb habe sie die Liegenschaft per Januar
2007 vermietet.
In ihrem Schreiben vom 25. April 2008 verzichtete die ESTV auf eine
weitere Stellungnahme zur Eingabe der Beschwerdeführerin vom
21. April 2008.
Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – im
Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG,
SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist.
Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im
Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für
die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es
übernimmt die Beurteilung der Ende 2006 bei der SRK hängigen
Rechtsmittel und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2
VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen
Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfange überprüfen. Die
Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht
(Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b
VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c
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VwVG; ANDRÉ MOSER, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor
eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main
1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
2.
2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach
dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f. des Bundesgesetzes vom
2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20];
vgl. ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen
Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass der
Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und
Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der
Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer
vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. Die
ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrages
nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten
nicht nachkommt (vgl. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A.
VALLENDER, Handbuch zum neuen Mehrwertsteuergesetz [MWSTG],
2.Aufl., Bern 2003, Rz. 1680 ff.). Der Steuerpflichtige hat seine
Mehrwertsteuerforderung selbst festzustellen; er ist allein für die
vollständige und richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze
und für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (vgl.
Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartementes zur
Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [Kommentar
EFD], S. 38). Ein Verstoss des Steuerpflichtigen gegen diesen
Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da der Steuerpflichtige
durch das Missachten dieser Vorschrift die ordnungsgemässe
Erhebung der Mehrwertsteuer gefährdet (Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.1,
A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.1, A-1531/2006 vom
10. Januar 2008 E. 2.2, A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.2,
A-1398/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).
2.2 Gemäss Art. 58 Abs. 1 MWSTG hat der Mehrwertsteuerpflichtige
seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so
einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der
Mehrwertsteuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der
abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und
zuverlässig ermitteln lassen. Die ESTV kann hierüber nähere
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Bestimmungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass
der "Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer" vom Sommer 2000
(Wegleitung 2001), gültig ab 1. Januar 2001, Gebrauch gemacht. Darin
sind genauere Angaben enthalten, wie eine Buchhaltung
auszugestalten ist (Rz. 878 ff.). Alle Geschäftsfälle müssen fort-
laufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Rz. 884)
und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu
stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der Eintragung in
die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum
Jahresabschluss sowie umgekehrt leicht und genau verfolgt werden
können ("Prüfspur"; vgl. Rz. 890 der Wegleitung 2001). Nach der
Rechtsprechung ist der Steuerpflichtige selbst bei geringem
Barverkehr zur Führung zumindest eines einfachen ordentlichen
Kassabuchs verpflichtet. Er ist zwar mehrwertsteuerrechtlich nicht
gehalten, kaufmännische Bücher im Sinne des Handelsrechts zu
führen; die Bücher müssen die erzielten Umsätze jedoch lückenlos
erfassen und die entsprechenden Belege sind aufzuheben (Urteile des
Bundesgerichts 2A.693/2006 vom 26. Juli 2007 E. 3.1, 2A.569/2006
vom 28. Februar 2007 E. 3.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.2, A-1406/2006 vom 30. Januar
2008 E. 2.2, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.3, A-1397/2006
vom 19. Juli 2007 E. 2.3; Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2002,
veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 73
S. 233 E. 2c.aa mit weiteren Hinweisen). Damit befinden sich die
mehrwertsteuerlichen Anforderungen an die Aufzeichnungspflicht auch
im Einklang mit den bei den direkten Steuern geltenden Regelungen
(vgl. auch Rz. 888 der Wegleitung 2001).
Die detaillierte und chronologische Führung eines Kassabuches muss
besonders hohen Anforderungen genügen (vgl. dazu auch HANS
GERBER, Die Steuerschätzung [Veranlagung nach Ermessen], in Steuer
Revue [StR] 1980 S. 306). Soll also ein Kassabuch für die Richtigkeit
des erfassten Bargeldverkehrs Beweis erbringen, ist zu verlangen,
dass in diesem die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend,
lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden und durch Kassenstürze
regelmässig – in bargeldintensiven Betrieben täglich – kontrolliert
werden. Nur auf diese Weise ist gewährleistet, dass die erfassten
Bareinnahmen vollständig sind, das heisst den effektiven Bar-
einnahmen entsprechen (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.693/2006
vom 26. Juli 2007 E. 3.1, 2A.657/2005 vom 9. Juni 2006 E. 3; Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.2,
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A-1550/2006
A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.2, A-1454/2006 vom
26. September 2007 E. 2.3 mit weiteren Hinweisen).
2.3 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder
stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen
Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV nach
Art. 60 MWSTG eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.
Eine Ermessenstaxation ist somit immer dann nötig, wenn eine steuer-
pflichtige Person ihren Obliegenheiten zur Mitwirkung nicht
ordnungsgemäss nachkommt und entweder überhaupt keine, oder
aber unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen führt (DIETER
METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000,
S. 190 Rz. 1). Die Ermessenseinschätzung ist deshalb auch logische
Folge von Art. 62 MWSTG, der die ESTV beauftragt, die Erfüllung der
den Steuerpflichtigen obliegenden Pflichten zu überprüfen (PASCAL
MOLLARD, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in ASA 69
S. 519).
3.
3.1 Zu unterscheiden sind zwei voneinander unabhängige
Konstellationen, welche zu einer Ermessenseinschätzung gemäss
Art. 60 MWSTG führen. Erstens geht es um diejenige der
ungenügenden Aufzeichnung, wobei eine Schätzung insbesondere
dann erfolgen muss, wenn die Verstösse gegen die formellen
Buchhaltungsregeln derart gravierend sind, dass sie die materielle
Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (Urteil des
Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.1; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4,
A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.4; Entscheid der SRK vom
24. Oktober 2002, veröffentlicht in ASA 73 S. 233 E. 2c.aa). Zweitens
kann selbst eine formell einwandfreie Buchführung die Durchführung
einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit
dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen. Dies
ist nach der Rechtsprechung der Fall, wenn die in den Büchern
enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung
erhobenen branchenspezifischen Erfahrungszahlen wesentlich ab-
weichen, vorausgesetzt der Steuerpflichtige ist nicht in der Lage,
allfällige besondere Umstände, auf Grund welcher diese Abweichung
erklärt werden kann, nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu
machen (Urteile des Bundesverwaltunsgerichts A-1406/2006 vom
Seite 10
A-1550/2006
30. Januar 2008 E. 2.3, A-5712/2007 vom 17. Januar 2008 E. 2.6;
Entscheid der SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 68.73 E. 2b mit
weiteren Hinweisen). Für das Vorliegen der Voraussetzungen zur
Vornahme einer Ermessenseinschätzung ist nach den allgemeinen
Regeln die ESTV beweisbelastet (vgl. BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O.,
S. 454; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom
6. März 2008 E. 2.4, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4,
A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5).
3.2 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, ist
die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach
pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die Fälle, in denen die
Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen und
keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre
Umsätze führen, dürfen keine Steuerausfälle zur Folge haben
(Kommentar EFD zu Art. 48 MWSTV; Urteil des Bundesgerichts
2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.2).
4.
4.1 Die ESTV hat die Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen
vorzunehmen, d.h. diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den
individuellen Verhältnissen im Betrieb der Steuerpflichtigen soweit als
möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren
Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (Urteile des
Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 3.2,
2A.253/2005 vom 3. Februar 2006 E. 4.1, vom 29. August 1991,
veröffentlicht in ASA 61 S. 819 E. 3a, vom 4. Mai 1983, veröffentlicht in
ASA 52 S. 238 E. 4). Die Ermessensveranlagung hat somit zum Ziel,
den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst gerecht zu werden. Es
haftet ihr deshalb eine gewisse Unsicherheit an, die der Steuer-
pflichtige aufgrund seiner Pflichtverletzung jedoch selber zu vertreten
hat (Urteil des Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.2;
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1526/2006 vom 28. Januar
2008 E. 3.3 und 3.4, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.5.1,
A-1393/2006 vom 10. Dezember 2007 E. 3.2.2 mit Hinweisen). Ein
pflichtgemässes Ermessen schliesst aber auch ein, dass die ESTV in
zumutbarem Rahmen Auskünfte, Nachweise und Belege bei Dritten
einholt (METZGER, a.a.O., S. 190 Rz. 3). Im Weiteren ist dem
Steuerpflichtigen Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben und
Seite 11
A-1550/2006
Akteneinsicht zu gewähren (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-5738/2007 vom 17. Januar 2008 E. 3.1).
4.2 In Betracht fallen einerseits Schätzungsmethoden, die auf eine Er-
gänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinaus-
laufen, andererseits Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-
Rechnungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen (Urteile des
Bundesverwaltungsgericht A-1454/2006 vom 26. September 2007
E. 2.6.1, A-1398/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.4 mit Hinweisen;
vgl. auch MOLLARD, a.a.O., in: ASA 69 S. 526 ff.). Bei der Anwendung
von Erfahrungszahlen ist allerdings deren Streubreite zu beachten,
wenn eine den individuellen Verhältnissen gerecht werdende
Schätzung erfolgen soll (Urteile des Bundesgerichts vom 4. Mai 1983,
veröffentlicht in ASA 52 S. 234 E. 4, vom 31. März 1983, veröffentlicht
in ASA 50 S. 669 E. 2). Die brauchbaren Teile der Buchhaltung und
allenfalls vorhandene Belege sind soweit als möglich bei der
Schätzung mitzuberücksichtigen. Sie können durchaus als Basiswerte
der Ermessenstaxation fungieren (Urteile des Bundesverwaltungs-
gerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.3, A-1406/2006 vom
30. Januar 2008 E. 2.3; GERBER, a.a.O., S. 307).
4.3 Im Rahmen einer Ermessenstaxation ist es nach der Recht-
sprechung des Bundesgerichts zulässig, dass die ESTV eine Prüfung
der Verhältnisse während eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und
in der Folge das Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum
umlegt bzw. hochrechnet, vorausgesetzt die massgebenden
Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt sind ähnlich wie
in der gesamten Kontrollperiode (Urteile des Bundesgerichts
2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 4.3.2, 2A.148/2000 vom 1. November
2000 E. 5b; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1406/2006 vom
30. Januar 2008 E. 2.3; Entscheide der SRK vom 18. Januar 2005
[SRK 2003-026] E. 2d, vom 12. August 2002 [SRK 2001-100]
E. 2b/bb). Die Umlage des Referenzjahres auf die übrigen Jahre der
Kontrollperiode darf allerdings nicht unbesehen geschehen. Da es sich
um eine schätzungsweise Ermittlung der nicht ausgewiesenen
Umsätze handelt, ist die ESTV zwar nicht verpflichtet, in den anderen
Zeitabschnitten Erhebungen mit dem gleichen Aufwand zu betreiben.
Es bedarf jedoch gewichtiger Anhaltspunkte dafür, dass in den
anderen Kalenderjahren dieselben Verhältnisse vorgeherrscht haben
wie im Basisjahr (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1531/2006
Seite 12
A-1550/2006
vom 10. Januar 2008 E. 2.5.1; Entscheid der SRK vom 10. Juli 1997
[SRK 86/96] E. 3 mit Hinweisen).
4.4 Der ESTV obliegt bloss, den pflichtwidrig nicht oder falsch
deklarierten Umsatz des Steuerpflichtigen zu ermitteln. Die
Geltendmachung der eventuell angefallenen Vorsteuern ist
demgegenüber ein Recht des Steuerpflichtigen; ihm ist es anheim
gestellt, ob er davon Gebrauch machen will. Es ist nicht die Aufgabe
der ESTV, ein Recht, das dem Steuerpflichtigen zusteht, für diesen
auszuüben. Da es sich bei den Vorsteuern um steuermindernde
Tatsachen handelt, obliegt der formgerechte Beweis für deren
Vorliegen dem Steuerpflichtigen (BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 379).
Abzüge dürfen deshalb grundsätzlich nie geschätzt werden (Urteil des
Bundesgerichts 2A.558/2005 vom 8. Mai 2006 E. 2.3; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1353/2006 vom 7. April 2008 E. 3.1,
A-1374/2006 vom 21. Januar 2008 E. 3.2, A-1553/2006 vom
26. September 2007 E. 3.1, A-1535/2006 vom 14. März 2007 E. 2.5.3
und 2.5.4). Hingegen ist eine Umlage (vgl. E. 4.3) mangelhafter
Vorsteuerbelege eines Teils der Kontrollperiode auf den gesamten
kontrollierten Zeitraum möglich (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-3069/2007 vom 29. Januar 2008 E. 3.1; Entscheid der SRK vom
12. Mai 2005 [SRK 2003-167] E. 4b/bb/ccc und 5b/aa). Werden die
Abzüge vom Steuerpflichtigen jedoch nicht deklariert bzw. auf
Aufforderung hin nicht nachgewiesen, sind sie vollumfänglich zu
verweigern, ohne dass eine Schätzung Platz greifen würde. Es bleibt
aber darauf hinzuweisen, dass es dem Steuerpflichtigen unbenommen
ist, sogar noch im Rahmen einer Beschwerde gegen eine Schätzung
mittels Belegen den Nachweis für angefallene Vorsteuern zu erbringen
(Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3069/2007 vom 29. Januar
2008 E. 3.1, A-1535/2006 vom 14. März 2007 E. 2.5.4; Entscheide der
SRK vom 10. Oktober 2005 [SRK 2003-186] E. 4f, vom 12. Mai 2005
[SRK 2003-167] E. 4b/bb, vom 9. Januar 2001 [SRK 1999-066] E. 2c;
zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 15. Oktober 1999, veröffentlicht
in VPB 64.47 E. 5b).
5.
5.1 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt sich bei der Überprüfung
von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen eine gewisse
Zurückhaltung und führt so die gefestigte diesbezügliche Recht-
sprechung der SRK weiter. Die Rechtmässigkeit dieser Praxis wurde
Seite 13
A-1550/2006
am 22. November 2007 höchstrichterlich bestätigt (Urteil des Bundes-
gerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 4.3). Ob indessen
die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensveranlagung
gegeben sind, überprüft das Bundesverwaltungsgericht uneinge-
schränkt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1406/2006 vom
30. Januar 2008 E. 1.3, A-1516/2006 vom 5. Dezember 2007 E. 1.2,
A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.1; Entscheide der SRK
vom 10. Mai 2005 [SRK 2004-023] E. 1b, vom 24. Oktober 2005,
veröffentlicht in VPB 70.41 E. 2d/cc mit weiteren Hinweisen).
5.2 Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt
es dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der
Schätzung zu erbringen. Aufgrund der Zurückhaltung bei der
Überprüfung der zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagung
(E. 5.1) nimmt das Bundesverwaltungsgericht erst dann eine Korrektur
der erstinstanzlichen Schätzung vor, wenn der Mehrwert-
steuerpflichtige den Nachweis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei
der Schätzung erhebliche und offensichtliche Ermessensfehler
unterlaufen sind (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006
vom 6. März 2008 E. 2.4, A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.4,
A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.5.2, A-1429/2006 vom
29. August 2007 E. 2.4, A-1397/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.5.2;
Entscheide der SRK vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in
VPB 70.41 E. 2d/bb, vom 16. Juni 2005 [SRK 2003-114] E. 2d,
bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts 2A.437/2005 vom 3. Mai
2006).
6.
6.1 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienst-
leistungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er gemäss
Art. 38 Abs. 1 Bst. a MWSTG in seiner Steuerabrechnung die ihm von
anderen Steuerpflichtigen mit den Angaben nach Art. 37 MWSTG
(E. 6.2) in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienst-
leistungen abziehen.
6.2 Auf Verlangen des steuerpflichtigen Empfängers hat die
steuerpflichtige Person über ihre Lieferung oder Dienstleistung eine
Rechnung auszustellen, in der sie angeben muss: a. den Namen und
die Adresse, unter denen sie im Register der steuerpflichtigen
Personen eingetragen ist oder die sie im Geschäftsverkehr
zulässigerweise verwendet, sowie die Nummer, unter der sie im
Seite 14
A-1550/2006
Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen ist; b. den Namen
und die Adresse des Empfängers der Lieferung oder der
Dienstleistung, wie er im Geschäftsverkehr zulässigerweise auftritt;
c. Datum oder Zeitraum der Lieferung oder der Dienstleistung; d. Art,
Gegenstand und Umfang der Lieferung oder der Dienstleistung; e. das
Entgelt für die Lieferung oder die Dienstleistung; f. den Steuersatz und
den vom Entgelt geschuldeten Steuerbetrag. Schliesst das Entgelt die
Steuer ein, so genügt die Angabe des Steuersatzes (Art. 37 Abs. 1
MWSTG; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1477/2006 und
A-1478/2006 vom 10. März 2008 E. 2.2.1, A-3069/2007 vom
29. Januar 2008 E. 3, A-1524/2006 vom 28. Januar 2008 E. 3,
A-1389/2006 vom 21. Januar 2008 E. 4.1).
6.3 Am 1. Juli 2006 sind Art. 15a und Art. 45a MWSTGV in Kraft
getreten. Art. 45a MWSTGV hält allgemein fest, dass allein aufgrund
von Formmängeln keine Steuernachforderung erhoben wird, wenn
erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass durch
die Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser
Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein
Steuerausfall entstanden ist. Betreffend die Rechnungsstellung
bestimmt Art. 15a MWSTGV, dass die ESTV auch Rechnungen und
Rechnungen ersetzende Dokumente nach Art. 37 Abs. 1 und 3
MWSTG anerkennt, welche die Anforderungen an die Angaben zu
Namen und Adresse der steuerpflichtigen Person und zum Empfänger
der Lieferung oder der Dienstleistung nach Artikel 37 Abs. 1 Bst. a und
b MWSTG nicht vollumfänglich erfüllen, sofern die tatsächlich
vorhandenen Angaben die betreffenden Personen eindeutig
identifizieren.
6.4 Art. 15a und 45a MWSTGV betreffen allerdings einzig Form-
mängel. Formvorschriften in Gesetz, Verordnungen und Verwaltungs-
praxis sollen nicht überspitzt formalistisch, sondern pragmatisch
angewendet werden. Es soll vermieden werden, dass das Nicht-
einhalten von Formvorschriften zu Steuernachbelastungen führt.
Gesetzliche Vorschriften oder selbst die Verwaltungspraxis der ESTV
werden dadurch nicht aufgehoben. Sie bleiben vielmehr gültig und sind
von den Steuerpflichtigen zu beachten. Materiellrechtliche Vorschriften
oder materiellrechtliche Mängel bleiben folglich vom neuen Verord-
nungsrecht unberührt (statt vieler: Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.3,
A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6). So hat das Bundesverwaltungs-
Seite 15
A-1550/2006
gericht entschieden, das Vorhandensein einer Rechnung sei eine
materiellrechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Fehle die
Rechnung, könne dieser Mangel nicht durch Art. 15a oder 45a
MWSTGV geheilt werden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 5.2.2; zum Verhältnis zwischen
Art. 15a und 45a MWSTGV vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1483/2006 vom 16. Oktober 2007 E. 4.3.4.1).
7.
7.1 Der für das Warenumsatzsteuerrecht entwickelte Grundsatz der
Einheit der Unternehmung gilt nach konstanter Rechtsprechung auch
im Mehrwertsteuerrecht. Er leitet sich hier aus dem Tatbestands-
merkmal der Selbständigkeit gemäss Art. 21 Abs. 1 MWSTG ab. Nach
dem Grundsatz der Einheit des Unternehmens bezieht sich die
Steuerpflicht auf sämtliche Umsätze und Betriebszweige des
Unternehmens, gleichgültig, ob die Betriebe eigene Firmennamen
tragen, für sich allein Buch führen, einander Rechnung stellen etc.
Nach diesem Grundsatz sind die Umsätze des gesamten Unterneh-
mens zusammenzurechnen; ausgenommen sind nur diejenigen aus
Tätigkeiten, die der privaten (oder hoheitlichen) Sphäre des
Unternehmers zugehören. Besteht ein Unternehmen aus zwei oder
mehreren Einzelbetrieben, sind die Einnahmen (nach Höhe und
Zusammensetzung) aus allen diesen Betrieben insgesamt zu berück-
sichtigen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1351/2006 vom
29. Oktober 2007 E. 3.2, A-1428/2006 vom 29. August 2007 E. 2.5,
A-1382/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.3 und E. 3.4.1; Entscheide der
SRK vom 5. September 2005, veröffentlicht in VPB 70.8 E. 2c, 4a, vom
10. August 2005 [SRK 2004-033] E. 2c/aa, vom 23. April 2003,
veröffentlicht in VPB 67.123 E. 3b).
7.2 Der Grundsatz der Einheit des Unternehmens ist auch anwendbar
auf Gesellschaften, die zwar zivilrechtlich selbständig sind,
wirtschaftlich jedoch eine Unternehmenseinheit bilden. Er führt hier
dazu, dass die betreffenden Gesellschaften ihre Umsätze gesamthaft
als ein Steuersubjekt und folglich unter einer MWST-Nummer zu
versteuern haben (Urteile des Bundesgerichts 2A.75/2002 vom
9. August 2002 E. 3.1, 2A.222/2002 vom 4. September 2002 E. 3.1;
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1520/2006 vom 29. August
2007 E. 4.2.2). Ob zivilrechtlich selbständige Gesellschaften
wirtschaftlich eine Unternehmenseinheit bilden, muss aufgrund der
Seite 16
A-1550/2006
Gesamtheit der Umstände anhand von Indizien beurteilt werden. Für
eine wirtschaftliche Unternehmenseinheit der Gesellschaften sprechen
insbesondere die fehlende räumliche und organisatorische sowie
führungsmässige Trennung der Betriebe, gemeinsame Ladenkassen,
Telefon- bzw. Faxnummern oder Geschäftspapiere (Urteile des
Bundesgerichts 2A.75/2002 vom 9. August 2002 E. 3.2, 2A.222/2002
vom 4. September 2002 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1474/2006 vom 28. Januar 2008 E. 2.4.2).
8.
Im vorliegenden Fall legte die Beschwerdeführerin gemäss Aus-
führungen der ESTV im Kontrollbericht und im Einspracheentscheid
anlässlich der Kontrolle mit Ausnahme von ungeordneten Kreditoren-
fakturen keine Unterlagen vor. Insbesondere habe sie kein Kassabuch
vorweisen können. Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, dass sie in
ihrem Unternehmen kein ordnungsgemässes Kassabuch geführt hat,
in dem die Bareinnahmen und Barausgaben chronologisch und
zeitgerecht aufgezeichnet werden. Bei einem Hotel/Restaurant, d.h.
bei einem bargeldintensiven Betrieb, wäre dies aber zwingend
erforderlich gewesen. Die Buchführung ist somit bereits aus diesem
Grund schwer mangelhaft und eine Ermessenseinschätzung nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung gerechtfertigt (E. 2.2). Hinzu
kommt, dass die Bruttogewinnmargen gemäss den teilweise
vorhandenen Geschäftsabschlüssen nicht den Erfahrungszahlen der
ESTV entsprachen sowie Differenzen bestanden zwischen den MWST-
Deklarationen und den verbuchten Umsätzen. Die Voraussetzungen für
eine Ermessenstaxation waren somit zweifellos gegeben. Die ESTV
war damit nicht nur berechtigt, sondern auch verpflichtet, eine
Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen (E. 3.2).
9.
Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, obliegt es
der Beschwerdeführerin, den Nachweis zu erbringen, dass der
Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche und offensichtliche
Ermessensfehler unterlaufen sind (E. 5.2).
9.1 Für die Berechnung des Umsatzes des Restaurants nahm die
ESTV eine kalkulatorische Ermittlung auf Basis des Warenaufwands
vor. Gemäss ihren Erfahrungszahlen bei Hotels ohne Stern wie auch
bei kleinen Hotels mit oder ohne Stern ging sie von einem
durchschnittlichen Warenaufwand von 33% des Umsatzes
Seite 17
A-1550/2006
(Bruttogewinnmarge von 67%) aus. Für das 1. Halbjahr 2001 und das
Geschäftsjahr 2001/2002 stützte sich die ESTV auf den
Warenaufwand gemäss den von der Beschwerdeführerin bei der
kantonalen Steuerbehörde eingereichten Abschlüssen. Die kalkula-
torische Ermittlung ergab für das 1. Halbjahr 2001 einen Umsatz von
Fr. 114'444.-- (½ von Fr. 228'888.--) und für das Geschäftsjahr
2001/2002 (Zeit vom 1. Juli 2001 bis 30. Juni 2002) Fr. 177'261.--. Da
anlässlich der Kontrolle keine Angaben zum Warenaufwand ab dem
1. Juli 2002 vorhanden waren, nahm die ESTV anhand des
Geschäftsjahres 2001/2002 eine pauschale Schätzung vor. Für das
Geschäftsjahr 2002/2003 (Zeit vom 1. Juli 2002 bis 30. Juni 2003) ging
sie von Fr. 150'000.-- und für die Zeit vom 1. Juli 2003 bis 31. März
2004 von Fr. 85'714.-- Umsatz aus. Nach den Ausführungen der ESTV
in Ziff. 1 ihrer EA Nr. 271'772 seien mit diesen etwas geringeren
Umsätzen die Umstände berücksichtigt worden, dass das Restaurant
im Hotel Y._______ in (...) (ab 1. Mai 2003) nur noch fünf statt sieben
Tage geöffnet gewesen sei und die Beschwerdeführerin diesen Betrieb
alleine geführt habe. Im Weiteren nahm die ESTV in ihrem
Einspracheentscheid eine Vergleichsrechnung vor, die den Waren-
aufwand der nachträglich eingereichten Abschlüsse 2003 und 2004
sowie die branchenspezifische Bruttogewinnmarge von 67%
berücksichtigte. Für die Zeit vom 1. Juli 2002 bis 31. März 2004 ergab
diese kalkulatorische Ermittlung einen Umsatz, der sogar um
Fr. 19'850.-- höher lag als derjenige aufgrund der pauschalen
Schätzung. Es kann damit festgehalten werden, dass die von der
ESTV vorgenommene Schätzung des Restaurantumsatzes sich auf
Teilergebnisse der Buchhaltung stützt und eine branchenspezifische
Bruttogewinnmarge sowie weitere konkrete Umstände berücksichtigt.
Im Weiteren bestätigt auch die vorgenommene Vergleichsrechnung,
dass die Schätzung sachgerecht ist. Sie ist somit grundsätzlich nicht
zu beanstanden.
Was die Beschwerdeführerin dagegen vorbringt, vermag nicht zu
überzeugen. Die in ihrer Beschwerde aufgeführten "tatsächlich
erzielten Umsätze" müssen als blosse Behauptungen gewertet
werden, die sie in keiner Weise belegt. Zudem widerspricht der
behauptete Restaurantumsatz im Geschäftsjahr 2001/2002 von
Fr. 75'000.-- dem von ihr bei der kantonalen Steuerbehörde
eingereichten Abschluss 2001/2002, der einen Umsatz von
Fr. 160'781.-- ausweist. Ein Vergleich mit den nachträglich
eingereichten Abschlüssen 2003 und 2004 ist nicht möglich, da diese
Seite 18
A-1550/2006
jeweils das Geschäftsjahr von Januar bis Dezember enthalten und
somit nicht den Zeiträumen der Beschwerdeeingabe (vgl. oben E)
entsprechen. Der Einwand, dass das Hotel/Restaurant X._______ in
(...) vom 1. Januar 2003 bis 30. April 2003 geschlossen gewesen sei,
wird ebenfalls nicht weiter belegt. In keiner Weise gelang es der
Beschwerdeführerin somit, den Nachweis zu erbringen, dass der
ESTV bei der Schätzung des Restaurantumsatzes erhebliche und
offensichtliche Ermessensfehler unterlaufen sind.
9.2 Aufgrund ihrer Beobachtungen anlässlich der Kontrolle ging die
ESTV bei der Schätzung des Hotelumsatzes des Hotel X._______ in
(...) (bis 30. April 2003) davon aus, dass die Beschwerdeführerin zwei
der sieben Zimmer nicht als Hotelzimmer, sondern zu anderen
Zwecken (privates Zimmer bzw. Abstellraum) nutzte. Berücksichtigung
fand im Weiteren ausschliesslich der Einzelzimmertarif von Fr. 65.--.
Zudem ging die ESTV von einer maximal möglichen Auslastung von
48 Wochen zu 5 Nächten aus und legte ihrer Berechnung schliesslich
eine effektive Auslastung von 75% zugrunde. Diesen Auslastungsgrad
begründete die ESTV mit der Aussage des Nachfolgers der
Beschwerdeführerin, dass die Belegung der Hotelzimmer bedingt
durch Arbeiter der nahe gelegenen Zuckerfabrik und deutsche Gäste
recht gut sei. Aufgrund dieser Annahmen ging die ESTV von einem
Jahresumsatz aus Beherbergung von Fr. 58'500.-- aus. Bei der
Schätzung des Hotelumsatzes des Hotel Y._______ in (...) (ab 1. Mai
2003) berücksichtigte die ESTV, dass das Hotel nur an 5 Tagen
geöffnet und es weniger gut belegt gewesen sei als das Hotel
X._______. Sie ging hier deshalb von einer durchschnittlichen
Belegung von zwei der fünf Doppelzimmer pro Nacht aus und
berücksichtigte grundsätzlich den Einzelzimmerpreis von Fr. 65.--. Dies
ergab für die Zeit vom 1. Mai 2003 bis 30. April 2004 einen Umsatz
von Fr. 29'792.--.
Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass die von ihr im Einsprache-
verfahren eingereichten Meldescheine immer korrekt ausgefüllt
worden seien und macht damit sinngemäss eine tiefere Auslastung der
Hotels geltend. Die ESTV verweist diesbezüglich in ihrer Vernehm-
lassung auf die Ausführungen im Einspracheentscheid. Dort legte sie
dar, dass die Beschwerdeführerin nur betreffend das Hotel Y._______
Meldescheine eingereicht habe. Diese Meldescheine, die Personalien
der Gäste, das Ankunfts- und Abreisedatum sowie die Anzahl der
Personen aufzeigen sollten, seien jedoch häufig nicht vollständig
Seite 19
A-1550/2006
ausgefüllt gewesen. Zum Teil hätte die Anzahl Nächte oder die Anzahl
Personen gefehlt. Im Übrigen enthielten die Meldescheine keine
Angaben zu dem in Rechnung gestellten Betrag und zudem könne die
ESTV die Vollständigkeit der vorhandenen Meldescheine nicht
überprüfen. Beispielsweise liege für den Monat März kein einziger
Meldeschein vor. Gemäss den von der ESTV mit ihrer Eingabe vom
9. April 2008 (Ergänzung der amtlichen Akten) dem Bundes-
verwaltungsgericht eingereichten zwei Exemplaren von Meldescheinen
(die übrigen habe sie der Beschwerdeführerin mit dem Einsprache-
entscheid retourniert) enthalten diese keine fortlaufende Numme-
rierung (vgl. Beispiele "Meldescheine", Ergänzung der amtl. Akten
Nr. 8). Insbesondere auch aus diesem Grund stellte die ESTV deshalb
zu Recht in Frage, ob die Beschwerdeführerin alle Meldescheine im
Einspracheverfahren eingereicht hat. Die Beschwerdeführerin macht
diesbezüglich keine Aussagen, sondern begnügt sich mit der
Behauptung, dass alle Meldescheine korrekt ausgefüllt worden seien,
ohne dies jedoch zu belegen. Es muss somit festgestellt werden, dass
die Beschwerdeführerin nicht stichhaltig nachweisen konnte, dass die
ESTV von einer zu hohen Auslastung ausging.
Die Beschwerdeführerin wendet zudem ein, dass die Hotelzimmer oft
monateweise für Fr. 350.-- und später für Fr. 400.-- vermietet worden
seien. Für ihre Behauptung kann die beweisbelastete Beschwerde-
führerin jedoch wiederum keine stichhaltigen Nachweise beibringen.
Schliesslich vermögen auch die Einwände der Beschwerdeführerin,
dass die Hotels/Restaurants X._______ und Y._______ keine Hotels
im eigentlichen Sinn, sondern Restaurants mit
Übernachtungsmöglichkeit seien und irgendwelche Vergleiche mit
Städten oder Touristenorten falsch seien, an diesem Ergebnis nichts
zu ändern. Gemäss Ausführungen der ESTV im Kontrollbericht und
wie bereits aus den Namen (Hotel X._______, Hotel Y._______)
ersichtlich ist, handelt es sich vorliegend um Hotels im eigentlichen
Sinn. Dies ist zudem auch aus den Zimmerpreisen von Fr. 65.-- für ein
Einzelzimmer und Fr. 120.-- für ein Doppelzimmer ersichtlich. Der
Umstand, das sich die Hotels nicht in Städten oder Tourismusorten
befinden, wurde bei der Schätzung berücksichtigt.
9.3
9.3.1 Die ESTV rechnete in der Zeit der Bewirtschaftung des
Hotel/Restaurant X._______, d.h. bis am 30. April 2003, die Umsätze
Seite 20
A-1550/2006
der Bar separat auf. Soweit die Beschwerdeführerin darlegt, dass die
Umsätze der Bar im Hotel Y._______ in die Tageseinnahmen des
Restaurants integriert worden seien, besteht deshalb zwischen ihr und
der ESTV keine Differenz, denn ab der Übernahme des Hotels
Y._______ per 1. Mai 2003 nahm die ESTV keine separate
Aufrechnung von Bar-Umsätzen mehr vor. Zur Ermittlung des
Umsatzes der Bar im Hotel X._______ ging die ESTV vom
Warenaufwand der Bar gemäss dem bei der kantonalen
Steuerbehörde eingereichten Abschluss 2000/2001 aus. Nach ihren
Erfahrungszahlen kalkulierte die ESTV den Umsatz mittels einer
Bruttogewinnmarge von 70%. Für das erste Halbjahr 2001 ergab sich
damit ein Umsatz von Fr. 63'060.-- (½ von Fr. 126'121.--). Für das
Geschäftsjahr 2001/2002 lagen für den Barbetrieb keine
Buchhaltungszahlen vor. Sie schätzte deshalb den Umsatz der Bar für
das Geschäftsjahr 2001/2002 aufgrund der Vorjahreszahlen mit
(abgerundet) Fr. 125'000.--. Ebenfalls auf Basis des Geschäftjahres
2000/2001 nahm sie die Schätzung für die Zeit vom 1. Juli 2002 bis
30. April 2003 (10 Monate) vor, ausmachend (abgerundet)
Fr. 105'000.-- Umsatz.
Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass die Bar des Hotels
X._______ in (...) nicht durch sie, sondern durch B._______ geführt
worden sei. Dieser rechne ebenfalls mit der Mehrwertsteuer ab. Die
ESTV führte in ihrer Vernehmlassung dazu aus, sie anerkenne, dass
die fragliche Bar durch den Bruder der Beschwerdeführerin
(B._______) betrieben worden sei. Falsch sei jedoch die Behauptung,
dass er ebenfalls mit der Mehrwertsteuer abgerechnet habe. Dies
treffe frühestens ab dem 1. Mai 2003 zu (Eintragung von B._______
im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen unter einer separaten
MWST-Nummer). Entscheidend sei vorliegend aber, dass der fragliche
Barbetrieb Dritten gegenüber nicht deutlich erkennbar als getrenntes
Unternehmen aufgetreten sei. Es komme somit der Grundsatz der
Einheit des Unternehmens zur Anwendung.
9.3.2 Unbestritten ist, dass die Beschwerdeführerin bis am 30. April
2003 das Hotel und Restaurant X._______ in (...) führte und ihr Bruder
die in diesem Hotel befindliche Bar betrieb. Gemäss Feststellung der
ESTV trat der Barbetrieb Dritten gegenüber jedoch nicht deutlich
erkennbar als getrenntes Unternehmen auf (vgl. Kontrollbericht,
Ergänzung der amtl. Akten Nr. 1, S. 1: "kein separates Firmenschild,
keine separate Kasse/Quittungen, kein eigener Telefonanschluss").
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Diese Feststellungen belegt das Geschäftspapier der Beschwerde-
führerin (vgl. Schreiben vom 27. Januar 2003, amtl. Akten Nr. 11 des
Parallelverfahrens A-1549/2006). Hotel, Restaurant und Bar treten
darin als eine Einheit mit auch nur einer Telefonnummer auf.
Wirtschaftlich betrachtet handelt es sich deshalb beim Hotel und
Restaurant sowie dem Barbetrieb um ein Unternehmen. Gemäss dem
Grundsatz der Einheit des Unternehmens sind die betreffenden
Umsätze somit unter einer Mehrwertsteuer-Nummer gesamthaft zu
versteuern (E. 7.2). Die ESTV rechnete die Barumsätze somit zu
Recht bei der Beschwerdeführerin auf. Im Weiteren ist die Schätzung
aufgrund des Warenaufwands des Geschäftsjahres 2000/2001 und
unter Anwendung einer branchenspezifischen Bruttogewinnmarge von
70% nicht zu beanstanden. Die Beschwerdeführerin bringt dies-
bezüglich auch keine Einwände vor. Ebenfalls zu Recht erfolgte die
zusätzliche Nachbelastung der ESTV von Fr. 6'710.-- in ihrem
Einspracheentscheid. Die in der EA Nr. 271'772 im Betrag von
Fr. 95'000.-- zugunsten der Beschwerdeführerin an den kalkulierten
Barumsatz angerechnete Überdeckung des deklarierten Gesamt-
umsatzes im Vergleich zum verbuchten Gesamtumsatz des Geschäfts-
jahres 2001/2002 von Fr. 102'133.-- wurde richtigerweise korrigiert
bzw. rückbelastet (7,6% von Fr. 95'000.--), da die Beschwerdeführerin
nicht nachweisen konnte, woher diese Überdeckung stammt und aus
welchen Gründen sie entstanden war.
Zusammenfassend konnte die Beschwerdeführerin den erforderlichen
Nachweis nicht erbringen, dass der ESTV bei der Schätzung der
Umsätze erhebliche und offensichtliche Ermessensfehler unterlaufen
sind.
10.
10.1 Die ESTV belastete in ihrer EA Nr. 271'772 die von der
Beschwerdeführerin deklarierten Vorsteuerabzüge vom 1. Quartal
2001 bis 1. Quartal 2003 mangels Nachweis zurück. In der Folge
reichte die Beschwerdeführerin im Einspracheverfahren Vorsteuer-
belege aus dem Jahr 2002 ein. Nach deren Prüfung gewährte die
ESTV in ihrem Einspracheentscheid 64% der deklarierten Vorsteuern
des Jahres 2002 und legte dieses Resultat auf das Jahr 2001 sowie
das 1. Quartal 2003 um. Dies führte im Einspracheentscheid in diesem
Punkt zu einer teilweisen Gutheissung im Betrag von Fr. 11'869.--.
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10.2 Die ESTV verweigerte bei 36% der deklarierten Vorsteuern im
Jahr 2002 den Vorsteuerabzug aus folgenden Gründen:
a) keine Rechnung vorhanden (Kostenvoranschlag der (...) vom
29. April 2002)
b) Kassazettel ohne Empfängeradresse über Fr. 400.-- (diverse)
c) Rechnungen lautet nicht auf die Beschwerdeführerin (Rechnungen
der Swisscom lautend auf (...) oder Frau (...), Rechnung der (...)
vom 19. Juni 2002 lautend auf die (...), Rechnung der (...) vom
24. Oktober 2002 ohne Angabe des Leistungsempfängers)
d) MWST-Nummer des Leistungserbringers und Ausweis der MWST
fehlen (Rechnung der (...) vom 29. Juli 2002, Kaufvertrag (...) vom
4. Juli 2002)
e) Ausweis der MWST fehlt und Rechnungsbeträge unleserlich
(Rechnung der (...) vom 21. Oktober 2002).
10.3 Im vorliegenden Fall nahm die ESTV eine Umlage der mangel-
haften Vorsteuerbelege des Jahres 2002 auf das Jahr 2001 und das
1. Quartal 2003 vor. Die ESTV wies zwar nicht näher nach, dass die
massgebenden Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt
2002 ähnlich waren wie im Jahr 2001 sowie im 1. Quartal 2003
(vgl. E. 4.3). Aus den Akten sind jedoch keine Anhaltspunkte für
unterschiedliche Verhältnisse mit Bezug auf die Qualität der Vorsteuer-
belege ersichtlich und die Beschwerdeführerin macht dies auch nicht
geltend. Überhaupt brachte sie gegen die Umlage keine Einwände vor.
Im Übrigen hatte sie mehrmals die Möglichkeit, die Vorsteuerbelege
des Jahres 2001 und des 1. Quartals 2003 einzureichen. Die Umlage
an sich ist deshalb nicht zu beanstanden. Zu prüfen bleibt aber, ob die
teilweise Verweigerung der Vorsteurabzüge im Jahr 2002 –
insbesondere im Lichte des neuen Verordnungsrechts (Art. 15a und
45a MWSTGV) – zu Recht erfolgte.
10.4 Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist gemäss Art. 38 Abs. 1
Bst. a MWSTG eine Rechnung mit den Angaben nach Art. 37 MWSTG
(E. 6.1 und 6.2). Das gänzliche Fehlen einer Rechnung (E. 10.2 Bst. a)
stellt dabei nach der Rechtsprechung einen materiellen Mangel dar,
der nicht durch Art. 45a MWSTGV geheilt werden kann (vgl. E. 6.4).
Das Gleiche muss auch beim Fehlen des Ausweises der MWST in der
Rechnung (E. 10.2. Bst. d und e) gelten. Die offene Überwälzung der
Steuer auf den Leistungsempfänger stellt eine materielle Voraus-
setzung für den Vorsteuerabzug dar und keinen blossen Formmangel.
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Im Weiteren können zwar nach neuem Verordnungsrecht unter
Umständen Rechnungen akzeptiert werden, die den Namen oder die
Adresse des Leistungsempfängers nicht vollständig gemäss Art. 37
Abs. 1 Bst. a MWSTG wiedergeben. Dies setzt jedoch gemäss Art. 15a
MWSTGV voraus, dass die tatsächlich vorhandenen Angaben die
betreffende Person eindeutig identifizieren (E. 6.3). Bei den vorliegend
in Frage stehenden Rechnungen (E. 10.2 Bst. b und c) ist dies nicht
erfüllt. Entweder fehlt überhaupt eine Angabe des Leistungsemfängers
oder sie lassen sich nicht eindeutig der Beschwerdeführerin zuordnen.
Die ESTV verweigerte die betreffenden Vorsteuerabzüge somit zu
Recht.
11.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem
Verfahrensausgang sind der Beschwerdeführerin als unterliegender
Partei sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem
Bundesverwaltungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG).
Die Verfahrenskosten werden mit Fr. 1'500.-- festgesetzt und der
Beschwerdeführerin zur Zahlung auferlegt.
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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 1'500.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 1'500.-- verrechnet.
3.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Pascal Mollard Jürg Steiger
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).
Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die
Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die
Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat,
beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:
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