Corte I
A-1591/2006
{T 0/2}
S e n t e n z a d e l 1 0 s e t t e m b r e 2 0 0 8
Giudici Markus Metz (presidente del collegio),
Pascal Mollard, Michael Beusch,
cancelliere Marco Savoldelli.
X._______,
ricorrente,
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni,
Divisione principale dell'imposta sul valore aggiunto,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berna,
autorità inferiore.
Imposta sul valore aggiunto, aliquota a saldo, deduzione
dell'imposta precedente, quota privata per veicoli a moto-
re, diritto di essere sentiti.
Periodo 1.1.1995-31.12.1999 (1.1.1995-31.12.1996, in
funzione delle controprestazioni ricevute, procedura sem-
plificata; 1.1.1997-31.12.1999, in applicazione del meto-
do dell'aliquota a saldo).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Composizione
Parti
Oggetto
A-1591/2006
Fatti:
A.
La Y._______ era una società in nome collettivo (...). Essa veniva
sciolta (...) a seguito del decesso del Signor Z._______. A partire da
quel momento, X._______, proseguiva l'attività a titolo individuale
adottando a registro di commercio la ragione sociale K._______. Lo
scopo perseguito restava per contro il medesimo, ovvero la gestione di
un'impresa di costruzioni rispettivamente di uno studio tecnico.
B.
In data 30 dicembre 1994 la Y._______ formulava all'Amministrazione
federale delle contribuzioni (AFC) la richiesta di allestire i rendiconti
per il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto in funzione delle
controprestazioni ricevute secondo la procedura semplificata. Tale
richiesta veniva accolta il 24 gennaio successivo, con effetto dal 1.
gennaio 1995. In base ad una sua ulteriore domanda del 22 novembre
1996, il 26 novembre 1996 essa riceveva l'autorizzazione ad allestire i
rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo al tasso
del 4%, con effetto dal 1. gennaio 1997.
C.
Nel mese di novembre 2000 la Y._______ veniva fatta oggetto di un
controllo da parte dell'AFC, a seguito di cui – con riferimento al
periodo fiscale dal 1. gennaio 1995 al 31 dicembre 1999 – il 23 novem-
bre 2000 l'AFC le notificava una ripresa per un importo di fr. 51'855.--
oltre a interessi di mora del 5% dal 30 aprile 1998 (conto complemen-
tare no. ...). Constatate varie lacune nella contabilità dell'impresa, la
ripresa veniva sostanzialmente messa in relazione con la necessità di
revocare retroattivamente l'autorizzazione ad allestire i rendiconti d'im-
posta secondo il metodo dell'aliquota a saldo in quanto non ne erano
dati gli estremi. Nel medesimo rapporto, l'AFC constatava inoltre che,
nel periodo tra l'1.1.1995 e il 31.12.1999, i titolari della ditta avevano
fatto uso indebito di veicoli aziendali a scopi privati. La ripresa era
quindi il risultato di un nuovo calcolo dell'imposta dovuta in base ai
documenti forniti.
D.
L'importo richiesto veniva formalmente confermato con decisione del
14 giugno 2001 dell'AFC. Contro la decisione dell'AFC la Y._______
interponeva reclamo il 4 luglio 2001. Con tale atto, essa si opponeva,
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in via principale, alla revoca retroattiva dell'autorizzazione concessa. In
via abbondanziale, con specifico riferimento al calcolo dell'imposta
effettuato in occasione della revoca di quell'autorizzazione, essa con-
testava quindi che i veicoli della ditta venissero utilizzati anche per
scopi privati, opponendosi al pagamento di un'imposta in base al
consumo proprio, e stigmatizzava l'ammontare dell'imposta precedente
dedotta per i subappaltanti osservando che – a suo parere – doveva
essere quella indicata sulle loro fatture e non quella calcolata sul saldo
netto corrisposto. Accludendo ulteriore documentazione in merito a
subappalti risalenti al 1998 e promettendo di inviare quella inerente il
1999 appena le sarebbe stata ritornata dal suo legale, concludeva
all'annullamento della decisione impugnata.
E.
Il 30 marzo 2006 l'AFC accoglieva parzialmente il citato reclamo ridu-
cendo la ripresa fiscale da fr. 51'855.-- a fr. 49'795.-- sempre oltre a in-
teressi. Nella sostanza, essa confermava però la decisione emanata il
14 giugno 2001, sottolineando la tenuta carente della contabilità della
reclamante come pure il mancato invio della documentazione rispet-
tivamente dei giustificativi nella forma da lei richiesta. Per quanto ri-
guarda la revoca retroattiva dell'autorizzazione a procedere ad allesti-
re i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo, il
provvedimento veniva motivato – con generico riferimento alle indica-
zioni in diritto – con il superamento della cifra d'affari annua di fr.
667'000.-- come pure del debito fiscale annuo massimo di fr. 30'000.--.
In proposito, l'AFC osservava unicamente che “in simili circostanze, la
reclamante non aveva diritto all'applicazione dell'aliquota a saldo”.
F.
La decisione su reclamo dell'AFC veniva impugnata con ricorso del 9
maggio 2006 davanti all'allora Commissione di ricorso in materia di
contribuzioni (CRC). Con questo atto, la K._______, e per essa il suo
titolare Signor X._______ (ricorrente) riproponeva le censure sollevate
in sede di opposizione. In particolare, egli postulava l'annullamento
della decisione impugnata, contestando nuovamente la revoca dell'au-
torizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo
dell'aliquota a saldo. Subordinatamente, il ricorrente si opponeva alle
correzioni attuate dall'AFC per gli anni 1998 e 1999 sostenendo che
l'AFC non avrebbe tenuto in considerazione tutta la documentazione
inviatale; ribadiva pure l'erroneità dell'ammontare dell'imposta prece-
dente dedotta per i subappaltanti e la mancanza degli estremi per il
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prelevamento di un'imposta in base al consumo proprio; contestava
infine il pagamento degli interessi conteggiati e sollevava l'eccezione
dell'intervenuta prescrizione. Su tali basi, il ricorrente concludeva
all'annullamento della decisione impugnata, rispettivamente alla sua
modifica in base alla documentazione recapitata all'AFC.
Da parte sua, con risposta dell'11 luglio 2006, l'AFC invitava la CRC a
respingere il ricorso protestando spese e ripetibili.
G.
Al momento dello scioglimento della CRC, il 31 dicembre 2006, l'in-
carto veniva trasmesso al Tribunale amministrativo federale. Con lette-
ra del 19 gennaio 2007 quest'ultimo confermava alle parti la ripresa
del dossier e comunicava loro la composizione del collegio giudicante.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno menzionati, per quanto neces-
sario, in diritto.
Diritto:
1.
1.1 Il Tribunale amministrativo federale è competente per decidere il
presente gravame in virtù degli art. 1, 31, 32 e 53 cpv. 2 della legge fe-
derale del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF;
RS 173.32).
Sempre giusta l'art. 53 cpv. 2 LTAF, esso giudica i ricorsi pendenti
presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi
dei ricorsi dei dipartimenti al 1. gennaio 2007, nella fattispecie la CRC,
applicando il nuovo diritto processuale.
Fatta eccezione per quanto direttamente prescritto dalla LTAF come
pure da normative speciali (cfr. art. 37 LTAF, art. 2 e art. 4 della legge
federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa [PA; RS
172.021]), la presente procedura soggiace alla PA.
1.2 Il ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50
PA), nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla
legge (art. 52 PA). Quando è stato inoltrato, pacifica era anche la com-
petenza della CRC, istanza da cui il Tribunale amministrativo federale
ha ricevuto il gravame.
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1.3 In quanto destinatario della decisione impugnata, che gli revoca
un'autorizzazione precedentemente accordatagli e lo condanna al pa-
gamento di un importo quale ripresa fiscale, il ricorrente, titolare della
ditta K._______, ha senz'altro qualità per ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA).
Al momento del decesso del Signor Z._______ l'attività della
Y._______ è infatti passata – con tutti i suoi crediti e oneri – nelle mani
di X._______ ex art. 579 della legge federale del 30 marzo 1911 di
complemento del codice civile svizzero (CO; RS 220; DANIEL STÄHLIN,
Basler Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, art. 579 OR, no.
2, 2. edizione, Basilea 2007).
Per quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere esami-
nato nel merito.
2.
Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo-
cati la violazione del diritto federale, l’accertamento inesatto o incom-
pleto di fatti giuridicamente rilevanti e l’inadeguatezza (art. 49 PA). Da
parte sua, il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai
motivi addotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche
della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (PIERRE
MOOR, Droit administratif, vol. II, 2. edizione, Berna 2002, no. 2.2.6.5.).
Anche in ambito fiscale, i principi della massima inquisitoria e dell’ap-
plicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati. L’autorità competen-
te procede infatti spontaneamente a constatazioni complementari o
esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti
risultino indizi in tal senso (DTF 122 V 157, consid. 1a; 121 V 204, con-
sid. 6c; DTAF 2007/27, consid. 3.3; XAVIER OBERSON, Le contentieux fis-
cal, in: Les procédures en droit fiscal, 2. edizione, Berna 2005, pag.
722 segg.).
Nella fattispecie il ricorrente si oppone alla revoca retroattiva dell'auto-
rizzazione ad allestire i rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'ali-
quota a saldo; contestualmente al calcolo alla base della ripresa effet-
tuata a seguito della revoca citata, rileva in particolare l'erroneità
dell'ammontare dell'imposta precedente dedotta per i subappaltanti e
la mancanza degli estremi per il prelevamento di un'imposta in base al
consumo proprio. Egli nega infine di non avere fornito la documenta-
zione richiesta dall'AFC, ritiene di non dovere affatto pagare gli in-
teressi conteggiati e solleva l'eccezione dell'intervenuta prescrizione.
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3.
Per l'art. 93 cpv. 1 della legge federale del 2 settembre 1999 concer-
nente l'imposta sul valore aggiunto (LIVA; RS 641.20), le operazioni
eseguite prima della sua entrata in vigore soggiaciono al diritto previ-
gente. La LIVA e l'ordinanza del 29 marzo 2000 relativa alla legge fe-
derale concernente l'imposta sul valore aggiunto (OLIVA; RS 641.201)
sono entrate in vigore il 1. gennaio 2001, la presente fattispecie ha in-
vece per oggetto il periodo 1.1.1995-31.12.1999: alla stessa risulta
pertanto applicabile l'ordinanza del 22 giugno 1994 concernente l'im-
posta sul valore aggiunto (OIVA, RU 1994 1464 e successive modifi-
che; cfr. decisione del Tribunale federale 2A.25/2005 del 17 gennaio
2006, consid. 2; decisione del Tribunale amministrativo federale
A-1649/2006 del 5 febbraio 2008, consid. 4.1).
4.
Con la sua impugnazione il ricorrente solleva, tra l'altro, l'eccezione di
prescrizione di un'eventuale credito dell'AFC nei suoi confronti e il di-
ritto da parte dell'AFC di riscuotere degli interessi sullo stesso.
4.1 Tutti i crediti di diritto pubblico, e in particolare quelli di natura fi-
scale, sono soggetti a prescrizione in base ai principi generali del dirit-
to, anche in assenza di norme specifiche (DTF 112 Ia 262, consid. 5).
Per quanto riguarda l'IVA, la prescrizione è regolata dall'art. 40 OIVA.
In base a questa norma, il credito fiscale si prescrive in cinque anni
dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (cpv. 1). La prescrizione è inter-
rotta da qualsiasi atto d'esazione o rettifica da parte dell'autorità com-
petente (cpv. 2). Per giurisprudenza, tra gli atti che hanno come conse-
guenza l'interruzione della prescrizione vi sono pure semplici comuni-
cazioni al contribuente da parte dell'AFC, dalle quali risulti, con rife-
rimento ad una fattispecie specifica, che egli è considerato sottoposto
all'imposta. Una semplice lettera dell'AFC può essere sufficiente. La
OIVA non conosce inoltre nessun termine di prescrizione assoluto. Do-
po ogni interruzione comincia quindi a decorrere un nuovo termine di
prescrizione della durata di cinque anni (cfr. decisioni del Tribunale
amministrativo federale A-1402/2006 del 17 luglio 2007, consid. 2.4;
A-1427/2006 del 23 novembre 2007, consid. 2.6).
4.2 Il caso in esame ha per oggetto crediti fiscali per l'imposta sul va-
lore aggiunto riguardanti il periodo 1.1.1995-31.12.1999.
A seguito della revisione svolta, essi sono stati fatti valere una prima
volta con conto complementare del 23 novembre 2000. La notifica di
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tale conto ha validamente interrotto il termine di prescrizione di 5 anni
concernente i crediti in questione prima della sua scadenza. Da quel
momento ha cominciato a decorrere un nuovo termine di prescrizione
– sempre di 5 anni – che è stato poi a sua volta nuovamente interrotto
a più riprese, in particolare con l'emanazione delle decisioni del 14
giugno 2001 e del 30 marzo 2006, qui impugnata. Per quanto precede,
contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, i crediti d'imposta
fatti valere dall'AFC, il cui fondamento è oggetto del presente procedi-
mento, non sono affatto prescritti (decisione del Tribunale amministrati-
vo federale A-1591/2006 del 17 luglio 2007, consid. 3.1; Giurispruden-
za delle autorità amministrative della Confederazione [GAAC] 69.109,
consid. 56 segg., con ulteriori riferimenti).
4.3 Al pari della prescrizione, anche il diritto di riscuotere degli inte-
ressi di mora è espressamente previsto dall'OIVA. Giusta l'art. 38 cpv.
2 OIVA, gli interessi sono dovuti senza diffida e pure nel caso in cui il
credito fiscale vantato non sia ancora definitivo, inoltre essi sono indi-
pendenti da un'eventuale comportamento colpevole delle parti (GAAC
68.126, consid. 3g. bb.; decisione del Tribunale amministrativo federale
A-1402/2006 del 17 luglio 2007, consid. 2.5).
In base all'art. 81 lett. i OIVA, i tassi d'interesse vengono stabiliti dal
Dipartimento federale delle finanze (DFF). Giusta l'art. 1 dell'ordinanza
del DFF concernente il pagamento degli interessi del 14 dicembre
1994 (RU 1994, 3170) rispettivamente dell'ordinanza del DFF concer-
nente l'interesse moratorio e rimuneratorio del 4 aprile 2007 (RS
641.201.49), l'interesse moratorio dovuto ammonta al 5% l'anno (al ri-
guardo cfr. anche decisione del Tribunale federale 2A.534/2003 del 5
novembre 2003, consid. 3.4).
5.
5.1 In materia di IVA, la dichiarazione e il pagamento dell'imposta av-
vengono secondo il principio dell'autotassazione (art. 37 OIVA; deci-
sione del Tribunale amministrativo federale A-1405/2006 del 21 giugno
2007, consid. 6.2 confermata con decisione del Tribunale federale
2C_382/2007 del 23 novembre 2007; GAAC 64.81, consid. 6a; GAAC
63.80, consid. 2a; GAAC 63.27, consid. 3a; ERNST BLUMENSTEIN/PETER
LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. edizione, Zurigo
2002, pag. 421 segg.). Secondo tale principio, il contribuente è tenuto
a dichiarare spontaneamente l'imposta e l'imposta precedente all'AFC.
Solo responsabile del completo ed esatto assoggettamento delle sue
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operazioni imponibili e del calcolo corretto dell'imposta precedente,
egli deve versare all'AFC l'imposta dovuta entro sessanta giorni dalla
fine del periodo di rendiconto (al riguardo cfr. anche Commento del Di-
partimento federale delle finanze dell'ordinanza concernente l'imposta
sul valore aggiunto del 22 giugno 1994 [Commento DFF], pag. 41
segg.). Sempre in base al principio dell’autotassazione, dal contribuen-
te sottoposto all'imposta si può pretendere che faccia prova di una par-
ticolare conoscenza degli obblighi che gli incombono (in merito cfr. ad
esempio Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 48, pag. 433,
consid. 3; NICOLAS SCHALLER/YVES SUDAN/PIERRE SCHEUNER/PASCAL HUGUENOT
[editori], TVA annotée, Zurigo 2005, art. 46).
5.2 Giusta l'art. 47 cpv. 3 OIVA, se l'accertamento esatto dei singoli
fatti essenziali al calcolo dell'imposta grava eccessivamente il contribu-
ente, l'AFC può accordare facilitazioni, alle condizioni da essa stabi-
lite, o permettere una valutazione approssimativa dell'imposta. L'impo-
sta non deve però risultare notevolmente diminuita o aumentata, non
si deve verificare una distorsione notevole della concorrenza e non de-
vono diventare eccessivamente difficoltosi la compilazione dei rendi-
conti di altri contribuenti ed i controlli fiscali. Il calcolo dell'imposta in
base a una valutazione approssimativa presuppone sempre l'autoriz-
zazione da parte dell'AFC (Commento DFF, pag. 48 seg.).
5.3 L'AFC ha fatto uso della facoltà concessale dall'art. 47 cpv. 3
OIVA, introducendo la possibilità di conteggiare l'imposta secondo il
metodo dell'aliquota a saldo (cfr. GAAC 66.14, decisione in cui viene
confermata la costituzionalità dell'art. 47 cpv. 3 OIVA). Questa opzione
è stata in particolare concepita per facilitare dal profilo amministrativo
– non però finanziario – l'allestimento dei rendiconti d'imposta alle pic-
cole e medie imprese (DTF 126 II 443 consid. 9; cfr. inoltre ERNST HÖHN/
ROBERT WALDBURGER, Steuerrecht, vol. I, 9. edizione, Berna 2001, § 24
no. 204).
5.4 Vigente l'OIVA, l'AFC ha dapprima accordato la possibilità di appli-
care il metodo dell'aliquota a saldo a contribuenti con una cifra d'affari
annua massima di 500'000.--. Dal 1. gennaio 1997, l'AFC ha esteso
questa opzione anche a contribuenti che realizzano una cifra d'affari
annua massima di fr. 1'500'000.-- e un debito fiscale netto di fr.
30'000.--, poi aumentato a fr. 35'000.-- a partire dal 1. gennaio 1999
(cfr. opuscolo “Aliquote saldo per l'imposta sul valore aggiunto” valido
dal 1. gennaio 1997, cifra 1.1 e il relativo supplemento contenente le
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modifiche introdotte dal 1. gennaio 1999; decisione del Tribunale am-
ministrativo federale A-1405/2006 del 21 giugno 2007, consid. 4;
GAAC 65.22, consid. 3c). A partire dal 1. gennaio 1997, l'AFC ha nel
contempo stabilito che quando il limite annuo di cifra d'affari di fr.
1'500'000.-- e/o di debito fiscale netto di fr. 30'000.-- viene superato
durante due anni civili consecutivi, il contribuente deve conteggiare
l'imposta secondo il metodo legale dal 1. gennaio del terzo anno. In
questi casi il contribuente è obbligato ad adottare in tempo utile i
provvedimenti contabili che il cambiamento comporta e ad informare in
forma scritta l'AFC al più tardi entro la fine di gennaio del terzo anno.
Quest'ultima si è quindi pure riservata la facoltà di revocare retro-
attivamente l'autorizzazione al conteggio dell'imposta secondo il meto-
do dell'aliquota a saldo nei casi di un massiccio superamento di uno o
di ambedue dei suddetti limiti (cfr. opuscolo “Aliquote saldo per l'impo-
sta sul valore aggiunto” valido dal 1. gennaio 1997, cifra 5.2).
6.
Nel caso in esame, l'AFC ha concesso l'autorizzazione ad allestire i
rendiconti d'imposta secondo il metodo dell'aliquota a saldo al 4% il 26
novembre 1996 in base ai dati dichiarati dal contribuente, che a quel
tempo indicava il conseguimento di una cifra d'affari annua massima
prevista – per gli anni 1996 e 1997 – pari a fr. 667'000.-- (cfr. richiesta
del 22 novembre 1996). Tale autorizzazione permetteva di far capo al
metodo dell'aliquota a saldo a far tempo dal 1. gennaio 1997.
L'autorizzazione è stata poi revocata – con effetto sempre al 1. genna-
io 1997, quindi retroattivamente – con decisione del 14 giugno 2001,
confermata con decisione su opposizione del 30 marzo 2006 qui impu-
gnata.
Con quest'ultimo atto – rilevato, in base ai dati da lei accertati, che la
cifra d'affari del contribuente si attestava a fr. 926'183.-- nel 1995, fr.
1'000'184.-- nel 1996 e fr. 1'046'881.-- nel 1997 e che il debito fiscale
annuo netto dichiarato raggiungeva in quegli stessi anni fr. 29'276.--, fr.
51'380.-- rispettivamente fr. 30'021.-- – l'AFC ha rinviato generica-
mente agli estremi per l'applicazione del metodo dell'aliquota a saldo
indicati nell'opuscolo (ovvero al massimo il conseguimento di fr.
1'500'000.-- di cifra d'affari e/o fr. 30'000.-- di debito fiscale annuo
netto) e quindi giustificato il provvedimento preso sia con il supera-
mento da parte del contribuente della cifra d'affari annua dichiarata di
fr. 667'000.-- sia del debito fiscale annuo netto massimo di fr. 30'000.--.
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Senza diffondersi ulteriormente in merito – né sulle cifre, né sui criteri
da lei concretamente applicati per procedere alla revoca retroattiva
dell'autorizzazione concessa – essa ha quindi concluso osservando
che “in simili circostanze, la reclamante non aveva diritto all'applicazio-
ne dell'aliquota a saldo, la quale perciò le è stata giustamente revoca-
ta”.
7.
Sennonché una simile motivazione non risulta essere sufficientemente
sostanziata rispettivamente comprensibile e, come tale, comporta una
lesione del diritto di essere sentiti garantito dalla Costituzione federale
del 19 aprile 1999 (Cost; RS 101).
7.1 Ancorato nell'art. 29 cpv. 2 Cost, ed inteso quale garanzia minima,
il diritto di essere sentiti ha tra l'altro quale conseguenza l'obbligo da
parte di un'autorità di motivare, almeno in modo succinto, le decisioni
rese (DTF 130 II 530, consid. 4.3). Tale diritto non impone all'autorità
di esporre e di discutere tutti i fatti, i mezzi di prova e le censure solle-
vate (DTF 126 I 97, consid. 2b), è necessario tuttavia che l'autorità citi
i motivi su cui fonda il suo ragionamento e che l'hanno condotta alla
decisione presa. La motivazione addotta deve infatti permettere all'in-
teressato ed a un'eventuale autorità di ricorso di rendersi conto della
portata e della correttezza della decisione che lo concerne (DTF 133
III 439, consid. 3.3; 130 II 530, consid. 4.3; 129 I 232, consid. 3.2
segg.; 126 I 97, consid. 2b; decisione del Tribunale amministrativo
federale A-1752/2006 del 22 novembre 2007, consid. 3.3; GIOVANNI
BIAGGINI, Kommentar BV, Zurigo 2007, ad art. 29 no. 6 e no. 25; LORENZ
KNEUBÜHLER, Die Begründungspflicht, Bern 1998, pag. 94 segg.).
7.2 Nella fattispecie, così però non è stato. In luogo di prendere posi-
zione sui dati da lei accertati indicandone l'origine e – facendo riferi-
mento alla sua prassi –, metterli in relazione con i limiti massimi di fr.
1'500'000.-- e fr. 30'000.-- rispettivamente fr. 35'000.--, quindi di spie-
gare perché e in che misura i limiti in questione sarebbero stati su-
perati, nella propria decisione l'AFC si è infatti limitata a tirare delle
conclusioni generiche e non circostanziate che non permettono al let-
tore di comprenderne la reale portata.
7.3 Una volta constatato il superamento dei limiti previsti, l'AFC avreb-
be inoltre – e soprattutto – dovuto prendere posizione in merito alle
condizioni per una revoca retroattiva dell'autorizzazione concessa, ov-
vero per il provvedimento da lei concretamente prospettato e deciso.
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Una misura, quella della revoca retroattiva dell'autorizzazione conces-
sa, espressamente considerata dall'AFC stessa di “carattere straordi-
nario” (decisione impugnata, consid. 2.2).
Anche sotto questo ulteriore aspetto, invero centrale per la fattispecie
in esame, la decisione impugnata risulta però essere carente. Invece
di definire concretamente e quindi confrontarsi con i criteri da essa in-
dicati nell'opuscolo cui fa riferimento anche la dichiarazione di adesio-
ne fatta sottoscrivere dal ricorrente, in particolare con quello di “mas-
siccio superamento”, durante due anni civili consecutivi, della cifra
d'affari annua massima consentita e/o del debito fiscale annuo netto,
l'AFC ha unicamente concluso che l'autorizzazione è stata “giustamen-
te revocata”, determinando l'insufficienza di motivazione riscontrata.
Il fatto che nell'ambito dell'applicazione dell'art. 47 cpv. 3 OIVA la giu-
risprudenza riconosca un ampio spazio di manovra all'AFC (decisione
della CRC 2002-140 del 31 marzo 2004, consid. ; GAAC 66.14,
consid. 3c) non giova inoltre affatto a quest'ultima. Proprio tale libertà,
le avrebbe semmai imposto ancor maggior rigore nel motivare la
decisione resa (DTF 133 I 270, consid. 3; REGINA KIENER/WALTER KÄLIN,
Grundrechte, Berna 2007, pag. 426; GEROLD STEINMANN , Die schweizeri-
sche Bundesverfassung, Kommentar, 2. edizione, Zurigo 2008, ad
art. 29, no. 27).
7.4 Facendo astrazione dalla ripresa effettuata per la quota privata al-
le spese d'automobile, che riguarda anche il 1995 e il 1996, dalla deci-
sione impugnata non risulta infine neppure chiaro come e in che misu-
ra il periodo fiscale 1.1995-31.12.1996 – di per sé non direttamente
influenzato dall'autorizzazione concessa il 26 novembre 1996 a proce-
dere secondo il metodo dell'aliquota a saldo, valida a partire dal 1.
gennaio 1997 – sia toccato dalla decisione impugnata.
Dopo aver specificato (p.to. A dei fatti), che il 25 gennaio 1995 il contri-
buente aveva ricevuto l'autorizzazione per l'allestimento trimestrale dei
rendiconti secondo le controprestazioni ricevute (incassato), mentre –
a partire dal 1. gennaio 1997 – al ricorrente era stata concessa l'auto-
rizzazione a procedere secondo il metodo dell'aliquota a saldo, l'AFC
dichiara infatti di aver proceduto – in occasione del controllo svolto – a
determinare il diritto alla deduzione dell'imposta precedente secondo
l'origine dei costi sulla base delle fatture pagate nel periodo tra il 1995
e il 1999, senza sostanziare però ulteriormente tale affermazione, in
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particolare, senza chiarire se, in quale misura e su quali basi la situa-
zione fiscale degli anni 1995 e 1996 sia pure ancora in discussione.
Anche tale modo di agire viola l'obbligo da parte dell'AFC di motivare
le proprie decisioni nel senso sopra descritto (cfr. precedente consid.
7.1). Esso non permette infatti né al ricorrente, né all'autorità di ricorso
di prendere conoscenza – nemmeno attraverso il rinvio alla volumi-
nosa ducumentazione componente l'incarto – dei motivi su cui l'auto-
rità inferiore ha fondato il suo ragionamento e che l'hanno concreta-
mente condotta alla sua decisione (DTF 133 III 439, consid. 3.3; 133 III
235, consid. 5; 121 I 54, consid. 2c).
7.5 Per altro, occorre aggiungere che, benché una motivazione possa
essere accompagnata pure da rinvii ad altri atti componenti l'incarto,
per giurisprudenza del Tribunale federale questa maniera di agire ha
un suo chiaro limite quando ostacola oltremodo la comprensione della
decisione o addirittura la preclude, ad esempio quando viene fatto ri-
ferimento a un numero rilevante o generico di documenti (cfr. decisioni
del Tribunale federale 2A.199/2003 del 10 ottobre 2003, consid. 2.2.2
[in cui la consultazione di documenti contenuti in un classificatore fe-
derale corredato di indice viene considerata ancora accettabile] rispet-
tivamente 1P.708/1999 del 2 febbraio 2000, consid. 2 [in cui un gene-
rico rinvio ad atti non viene considerato sufficiente]).
La carenza di motivazione in concreto riscontrata non è necessaria-
mente dipendente da un rinvio ad ulteriori atti. In ogni caso, il solo
rinvio a un calcolo – non ulteriormente spiegato né chiaramente com-
prensibile – figurante su un conto complementare o su un rapporto di
controllo di un ispettore – come nella fattispecie – non è ammissibile.
8.
Constatata la violazione del diritto di essere sentiti da parte dell'AFC,
occorre ancora chiedersi se a tale violazione non sia stato posto rime-
dio nel corso della procedura che ci occupa. In via eccezionale, la giu-
risprudenza ammette infatti che se l'autorità di ricorso adita dispone
dello stesso potere di esame dell'istanza inferiore, quando ciò non co-
stituisca un pregiudizio per il ricorrente ed egli abbia potuto esprimersi
compiutamente davanti a tale istanza in merito a nuovi elementi addot-
ti dall'autorità inferiore (quali ad esempio, un complemento di motiva-
zione della decisione impugnata), vi è effettivamente la possibilità che
una violazione del diritto di essere sentiti possa essere considerata
sanata (DTF 126 V 130, consid. 2b; 124 II 132, consid. 2d; MICHELE
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ALBERTINI, Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im
Verwaltungsverfahren, Berna 2000, pag. 458 segg.; PIERRE MOOR, op.
cit., no. 2.2.7.4).
Così però non è nella fattispecie. Benché il Tribunale amministrativo
federale abbia un pieno potere d'esame (art. 49 PA) e sia chiamato di
regola a statuire esso stesso senza far uso della facoltà di rinvio del
gravame all'autorità inferiore (art. 61 cpv. 1 PA), nel caso in esame
esso non dispone degli elementi necessari per esprimersi in merito
all'esattezza del montante richiesto al ricorrente. Non desumibili dalla
decisione impugnata e dai suoi annessi, tali elementi non sono nep-
pure emersi in corso di procedura, in particolare con la risposta dell'11
luglio 2006 (ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 5. edizione, Zurigo 2006, no. 1710 seg.; MICHELE
ALBERTINI, op. cit., pag. 462).
In conseguenza, l'incarto dev'essere rinviato all'AFC. Quest'ultima do-
vrà nuovamente pronunciarsi, nel rispetto dei criteri indicati, facendo
concerto riferimento alla prassi da lei sviluppata e quindi sostanziando
il ben fondato della pretesa avanzata. L'AFC potrà fare rinvio anche ad
altri documenti, a condizione che li indichi puntualmente come tali in
modo che siano facilmente identificabili e verificabili.
9.
Riassumendo, il ricorso dev'essere parzialmente accolto ai sensi dei
considerandi (p.ti 4, 7 e 8). Di conseguenza, la decisione del 30 marzo
2006 è annullata e l'incarto rinviato all'AFC, affinché si pronunci nuo-
vamente in merito.
10.
In applicazione dell'art. 63 cpv. 2 PA, non si prelevano spese proces-
suali. Con riferimento all'art. 7 segg. del regolamento del 21 febbraio
2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale
amministrativo federale (TS-TAF; RS 173.32), al ricorrente, agente in
prima persona, non viene riconosciuta nessuna indennità per ripetibili.
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Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun-
cia:
1.
Il ricorso è parzialmente accolto ai sensi dei considerandi (p.ti 4, 7 e
8). Di conseguenza, la decisione del 30 marzo 2006 è annullata e l'in-
carto rinviato all'Amministrazione federale delle contribuzioni, affinché
si pronunci nuovamente in merito.
2.
Non si prelevano spese processuali. Ad avvenuta crescita in giudicato
del presente giudizio, l'anticipo spese di fr. 3'500.-- versato dal ricor-
rente gli verrà restituito.
3.
Non si assegnano ripetibili.
4.
Comunicazione a:
- ricorrente (atto giudiziario)
- autorità inferiore (atto giudiziario)
Il presidente del collegio: Il cancelliere:
Markus Metz Marco Savoldelli
Rimedi giuridici:
Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia
di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un ter-
mine di 30 giorni dalla sua notificazione, nella misura in cui sono ri-
spettate le condizioni di cui agli art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della
legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 (LTF, RS 173.110). Gli
atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le
conclusioni, i motivi e l’indicazione dei mezzi di prova ed essere
firmati. La decisione impugnata e – se in possesso della parte – i do-
cumenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42
LTF).
Data di spedizione:
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