A-163/2011 - Abteilung I - Taxe sur la valeur ajoutée - taxe sur la valeur ajoutée (TVA); taxation par est...

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Cour I
A-163/2011


A r r ê t d u 1 e r m a i 2 0 1 2
Composition

Marie-Chantal May Canellas (présidente du collège),
Daniel Riedo, Michael Beusch, juges,
Chantal Schiesser-Degottex, greffière.



Parties

X._______,
recourant,



contre


Administration fédérale des contributions AFC, Division
principale de la taxe, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
autorité inférieure.

Objet

TVA; taxation par estimation (taxi); 1er semestre 2006 au
2ème semestre 2008.


A-163/2011
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Faits :
A.
X._______ est chauffeur de taxi à A._______ depuis mars 2004. Il est
titulaire d'une concession A (taxis ayant droit de stationner sur le domaine
public) depuis août 2005, avec un véhicule immatriculé (…). Il a
également employé un deuxième véhicule, immatriculé (…) du 1er janvier
2007 au 31 juillet 2008. X._______ est affilié à une centrale de taxi
depuis le début de son activité indépendante. Il est en arrêt de travail
depuis le 1er novembre 2008.
Afin de déterminer si cette activité entraînait son immatriculation en tant
qu'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), l'administration fédérale
des contributions (AFC) procéda à un contrôle sur place le 2 mars 2009
au domicile de X._______. Lors de celui-ci, il est apparu que la
comptabilité présentée ne répondait pas aux exigences légales pour les
années 2004 à 2007, ce qui amena l'AFC à procéder par estimation et à
reconstituer le chiffre d'affaires réalisé par X._______ au cours des
périodes du 1er semestre 2006 et du 2ème semestre 2008.
B.
Compte tenu des résultats de l'estimation effectuée, X._______ fut inscrit
au registre des contribuables de l'AFC en tant qu'assujetti obligatoire,
avec effet rétroactif au 1er janvier 2006. Par la même occasion, elle lui
accorda l'autorisation de remettre ses décomptes selon la méthode du
taux de la dette fiscale nette (ci-après: TDFN), soit au taux de 5,2 %
correspondant à l'activité de taxi. Pour la période contrôlée, il en est
résulté un montant d'impôt dû sur le chiffre d'affaires de Fr. 16'707.-, plus
intérêt moratoire dès le 31 avril 2007 (décompte complémentaire [DC] n°
(…) du 2 mars 2009). Dans son calcul, l'autorité fiscale retint que
l'assujetti a été en arrêt de travail depuis le 1er novembre 2008 et que le
véhicule (…) n'a plus été utilisé depuis le 1er août 2008.
C.
X._______ (ci-après: l'assujetti) contesta dite reprise d'impôt par lettre du
31 mars 2009. L'AFC rendit, par acte du 27 août 2009, une décision
formelle dans laquelle elle confirma l'assujettissement à la TVA de
l'assujetti ainsi que son rappel d'impôt de Fr. 16'707.-, plus intérêt
moratoire dès le 31 avril 2007.
D.
En date du 26 septembre 2009, l'assujetti déposa une réclamation contre
la décision précitée, en contestant l'estimation des chiffres d'affaires
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effectuée par l'AFC, notamment la détermination des kilomètres
professionnels parcourus et le rendement kilométrique moyen utilisé,
ainsi qu'en concluant à ce qu'il ne soit pas assujetti à la TVA.
E.
Après un délai supplémentaire imparti par l'AFC à l'assujetti afin qu'il
apporte les preuves propres à confirmer les griefs soulevés dans sa
réclamation, l'autorité fiscale rendit une décision le 25 novembre 2010,
par laquelle elle rejeta la réclamation de l'assujetti en confirmant son
assujettissement au 1er janvier 2006 et en lui réclamant la somme de
Fr. 16'707.- pour les périodes fiscale allant du 1er semestre 2006 au 2ème
semestre 2008, plus intérêt moratoire dont l'échéance moyenne fut revue
en faveur de l'assujetti, soit dès le 31 décembre 2007.
F.
Par envoi recommandé du 10 janvier 2011, l'assujetti (ci-après: le
recourant), a interjeté un recours auprès du Tribunal administratif fédéral
(TAF) contre la décision sur réclamation de l'AFC du 25 novembre 2010.
Il conclut à ce qu'il ne soit pas assujetti à la TVA et que la dette fiscale ne
lui soit pas réclamée. Tout en soulignant l'exactitude de sa comptabilité
compte tenu de son activité, le recourant conteste le calcul du chiffre
d'affaires par estimation, en constatant que celle-ci ne prend pas en
compte la réalité de sa vie quotidienne.
G.
Invitée à présenter une réponse, l'AFC a renoncé, par courrier du 18
février 2011, à en déposer une, se référant à sa décision sur réclamation.
L'autorité inférieure conclut au rejet du recours, avec suite de frais.
Les autres faits seront repris, pour autant que besoin, dans les
considérants qui suivent.
Droit :
1.
1.1. Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du
17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-
ci, en vertu de l'art. 31 LTAF, connaît des recours contre les décisions au
sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure
administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à
l'art. 33 LTAF. En particulier, les décisions rendues par l'AFC peuvent être
contestées devant le TAF conformément à l'art. 33 let. d LTAF. La
procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas
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autrement (art. 37 LTAF). En l'occurrence, la décision de l'autorité
inférieure a été rendue le 25 novembre 2010 et a été notifiée au plus tôt
le lendemain au recourant. Le recours a été adressé au TAF le 10 janvier
2011 et est ainsi intervenu dans le délai légal prescrit par l'art. 50 PA,
compte tenu des féries de l'art. 22a al. 1 let. c PA, selon lequel les délais
fixés en jours par la loi ne courent pas du 18 décembre au 2 janvier
inclusivement. En outre, le recours satisfait aux exigences posées à l'art.
52 PA. Il est par conséquent recevable et il convient d'entrer en matière.
1.2. La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée
(LTVA, RS 641.20) est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. Les
dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution
demeurent applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris
naissance avant leur abrogation (art. 112 al. 1 LTVA). Dans la mesure où
l'état de fait concerne les périodes allant du 1er semestre 2006 au 2ème
semestre 2008, la présente cause tombe ainsi matériellement sous le
coup de la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 2
septembre 1999 (aLTVA de 1999, RO 2000 1300 et les modifications
ultérieures).
Sur le plan de la procédure, le nouveau droit y relatif s'applique à toutes
les causes pendantes à l'entrée en vigueur de la LTVA (art. 113
al. 3 LTVA; concernant l'interprétation restrictive de cette disposition, cf.
notamment, arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15
mars 2012 consid. 1.2.1, A-1325/2011 du 15 février 2012 consid. 2.2.1, A-
6986/2008 du 3 juin 2010 consid. 1.2 et A-1113/2009 du 24 février 2010
consid. 1.3). S'agissant de l'art. 81 LTVA qui dispose désormais que
(al. 1) la PA est applicable, à l'exclusion de son art. 2 al. 1 et que (al. 3) le
principe de la libre appréciation des preuves est applicable, l'acceptation
d'une preuve ne devant, par ailleurs, pas dépendre exclusivement de la
présentation de moyens de preuve précis, cette disposition vaut en
principe également pour les procédures pendantes devant le Tribunal
administratif fédéral (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-
7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 1.2.2, A-1328/2011 du 16 février
2012 consid. 2.2.3, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 1.2 in fine, A-
7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 2.2.3), sous certaines réserves,
notamment qu'elle n'entraîne pas une application anticipée du nouveau
droit matériel à des états de fait révolus sous l'ancien droit (voir
également, arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7675/2009 du 6
octobre 2011 consid. 2.2.3, A-6299/2009 du 21 avril 2011 consid. 2.2.3 et
A-4516/2008 du 5 janvier 2011 consid. 1.2). L'audition des parties ainsi
que de témoins, fondée sur les garanties minimales de procédure
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prévues par la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18
avril 1999 (Cst., RS 101), en particulier le droit d'être entendu (cf. arrêt du
Tribunal fédéral 2A.110/2000 du 26 janvier 2001 consid. 3b), et les
nouvelles dispositions de procédure applicables en vertu de l'art. 81 LTVA
(art. 12-19, 30-33 PA), peut ainsi être indiquée dans certains cas (cf. arrêt
du Tribunal administratif fédéral A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid.
1.3), sous réserve de l'appréciation anticipée des preuves qui demeure
admissible, même dans le nouveau droit et a fortiori pour les cas
pendants (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15
mars 2012 consid. 1.2.2, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 1.3, A-
6120/2008 du 18 mai 2010 consid. 8.2, A-4785/2007 du 23 février 2010
consid. 5.5; Message du Conseil fédéral sur la simplification de la TVA du
25 juin 2008 in: Feuille fédérale [FF] 2008 p. 6394 s.; PASCAL
MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, Bâle
2009, p. 1126 ch. 157; sur la notion de l'appréciation anticipée des
preuves, cf. ci-après consid. 1.3.4).
2.
2.1. Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris
l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la
constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA)
ou l'inopportunité (art. 49 let. c PA; cf. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,
op. cit., n. 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 6e éd., Zurich/St-Gall 2010, ch. marg.
1758 ss). Le TAF applique le droit d'office, sans être lié par les motifs
invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation juridique développée
dans la décision entreprise (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit
administratif, vol. II, Berne 2011, p. 300s.). La procédure est régie par la
maxime inquisitoire, ce qui signifie que le TAF définit les faits et apprécie
les preuves d'office et librement (cf. art. 12 PA). Les parties doivent
toutefois collaborer à l'établissement des faits (cf. art. 13 PA) et motiver
leur recours (cf. art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en
principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non
invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier
l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c;
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC]
61.31 consid. 3.2.2; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren
und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, no 677).
2.2. Le Tribunal administratif fédéral s'impose toutefois une certaine
retenue dans son examen du calcul de la taxation par estimation, ne
remplaçant l'appréciation de l'autorité inférieure par la sienne qu'en
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présence d'erreurs manifestes (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral
A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 3.3, A-2950/2011 du 8 février
2012 consid. 2.5.4, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 1.2.2, A-
5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.8.2, A-7675/2009 du 6 octobre
2011 consid. 3.4.1, A-4450/2010 du 8 septembre 2011 consid. 2.2). Par
contre, pour voir si les conditions d'une taxation par estimation sont
réunies, l'examen du TAF est illimité (cf. ATAF 2009/60 consid. 2.9.2; arrêt
du Tribunal fédéral 2C_426/2007 du 22 novembre 2007 consid. 4.3;
arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1328/2011 du 16 février 2012
consid. 3.3, A-2950/2011 du 8 février 2012 consid. 2.5.4, A-7647/2010 du
7 février 2012 consid. 1.2.2, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid.
2.8.2, A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 3.4.1; voir également
MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, op. cit., p. 881 s. ch. 277 s.).
2.3. Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autorité
saisie se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et
que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette
hypothèse, elle renoncera à des mesures d'instruction et à des offres de
preuves supplémentaires, en faisant appel à une appréciation anticipée
des preuves. Un rejet d'autres moyens de preuve est également
admissible s'il lui apparaît que leur administration (audition de témoins
par exemple) serait de toute façon impropre à entamer sa conviction
reposant sur des pièces écrites ayant une haute valeur probatoire (cf.
ATF 133 II 384 consid. 4.2.3 et les références citées; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-1604/2006 du 4 mars 2010 consid. 2.4 et les
références citées, A-1504/2006 du 25 septembre 2008 consid. 2, A-
1561/2007 du 4 juillet 2008 consid. 5.2.3, A-3069/2007 du 29 janvier 2008
consid. 2.1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 3.144).
En revanche, si l'autorité de recours reste dans l'incertitude après avoir
procédé aux investigations requises en vertu du principe inquisitoire, elle
appliquera les règles sur la répartition du fardeau de la preuve
(MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 3.149 ss). Dans ce cadre, et à
défaut de disposition spéciale en la matière, le juge s'inspire de
l'art. 8 CC, en vertu duquel quiconque doit prouver les faits qu'il allègue
pour en déduire un droit. Autrement dit, il incombe à l'administré d'établir
les faits qui sont de nature à lui procurer un avantage et à l'administration
de démontrer l'existence de ceux qui imposent une obligation en sa
faveur. Le défaut de preuve va au détriment de la partie qui entendait tirer
un droit du fait non prouvé (cf. ATAF 2009/60 consid. 2.1.3; arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 1.3.5,
A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 1.2.3, A-7675/2009 du 6 octobre
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2011 consid. 3.4.2, A-7570/2009 du 22 juin 2011 consid. 2.3.2, A-
1604/2006 du 4 mars 2010 consid. 3.5; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 299 s.;
BLAISE KNAPP, Précis de droit administratif, 4ème éd., Bâle/Francfort-sur-le-
Main 1991, n. marg. 2021, p. 419). De plus, la seule allégation ne suffit
pas (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2A.269/2005 du 21 mars 2006 consid. 4
et les références citées et 2A.109/2005 du 10 mars 2006 consid. 2.3 et
4.5; voir également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009
du 15 mars 2012 consid. 1.3.5, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid.
1.2.3 et A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 3.4.2).
3.
3.1. En matière de TVA, la déclaration et le paiement de l’impôt ont lieu
selon le principe de l’auto-taxation (art. 46 aLTVA; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 2.1, A-
1328/2011 du 16 février 2012 consid. 5.1, A-2950/2011 du 8 février 2012
consid. 2.5.1, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 4.1, A-5110/2011 du
23 janvier 2012 consid. 2.3; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System
des schweizerischen Steuerrechts, 6e éd., Zurich 2002, p. 421 ss). Cela
signifie que l’assujetti lui-même est tenu de déclarer spontanément
l’impôt et l’impôt préalable à l’AFC et qu’il doit verser à celle-ci l’impôt dû
(impôt sur le chiffre d’affaires moins impôt préalable) dans les soixante
jours qui suivent l’expiration de la période de décompte (arrêts du
Tribunal fédéral 2C_246/2010 du 28 septembre 2010 consid. 7,
2A.109/2005 du 10 mars 2006 consid. 2.1; arrêts du Tribunal administratif
fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 2.1, A-2950/2011 du 8
février 2012 consid. 2.5.1, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 4.1, A-
5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.3). En d’autres mots,
l’administration n’a pas à intervenir à cet effet. L’AFC n’établit le montant
de l’impôt à la place de l’assujetti que si celui-ci ne remplit pas ses
obligations (cf. MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, op. cit., p. 839 ch.
144 ss). L’assujetti doit ainsi établir lui-même la créance fiscale le
concernant; il est seul responsable de l’imposition complète et exacte de
ses opérations imposables et du calcul correct de l’impôt préalable (cf.
Commentaire du Département fédéral des finances de l’Ordonnance
régissant la taxe sur la valeur ajoutée du 22 juin 1994 Commentaire
DFF, p. 37; arrêts du Tribunal fédéral 2C_614/2007 du 17 mars 2008
consid. 4.2, 2A.304/2003 du 14 novembre 2003 consid. 3.5; arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 2.1,
A-2950/2011 du 8 février 2012 consid. 2.5.1, A-7647/2010 du 7 février
2012 consid. 4.1, A-1344/2011 et A-3285/2011 du 26 septembre 2011
consid. 3.1, A-4072/2007 du 11 mars 2009 consid. 2.1). Enfin, il incombe
à l'assujetti lui-même d'examiner et de contrôler s'il remplit les conditions
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d'assujettissement (ATAF 2009/60 consid. 2.5.1; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 2.1, A-
2950/2011 du 8 février 2012 consid. 2.5.1, A-5110/2011 du 23 janvier
2012 consid. 2.3).
3.2. Conformément à l'art. 21 al. 1 aLTVA, est assujetti à l'impôt
quiconque, même sans but lucratif, exerce de manière indépendante une
activité commerciale ou professionnelle, en vue de réaliser des recettes,
à condition que les livraisons de biens, les prestations de services et les
prestations à soi-même qu'il a effectuées sur le territoire suisse
dépassent annuellement Fr. 75'000.- (arrêt du Tribunal fédéral du 10
février 1999, publié in: Archives de droit fiscal suisse [Archives] vol. 68 p.
669; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2387/2007 du 29 juillet
2010 consid. 2.1.1, A-4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 2010 consid.
2.1, ainsi que A-1578/2006 du 2 octobre 2008 consid. 2.2). Demeure
réservée la limitation de l'art. 25 al. 1 let. a aLTVA, selon laquelle ne sont
pas assujettis les entrepreneurs dont la dette fiscale nette ne dépasse
pas régulièrement Fr. 4'000.- par année, en présence d'un chiffre
d'affaires entre Fr. 75'000.- et Fr. 250'000.-.
3.3. Selon l'art. 28 al. 1 aLTVA, le début matériel de l'assujettissement
commence à l'expiration de l'année civile au cours de laquelle le chiffre
d'affaires déterminant, c'est-à-dire Fr. 75'000.-, a été atteint. Cette règle
est en soi contraire au principe de la neutralité TVA et de l'égalité de
traitement, mais il est ainsi tenu compte du principe du transfert et du
principe de la sécurité du droit (arrêt de la Commission fédérale de
recours en matière de contributions du 3 décembre 1998, publié in JAAC
63.76, consid. 3b/bb).
3.4. Selon l’art. 58 al. 1 aLTVA, l’assujetti doit tenir ses livres comptables
de telle manière que les faits importants pour la détermination de
l’assujettissement ainsi que pour le calcul de l’impôt et celui de l’impôt
préalable puissent y être constatés aisément et de manière sûre.
Certes, selon le texte clair de l'art. 58 al.1 aLTVA, l'obligation de tenir des
livres comptables est liée, en bonne logique, à la réalisation des
conditions de l'assujettissement ("L'assujetti …"). Ainsi, on ne saurait dire
que la législation en matière de TVA impose de tenir une comptabilité
conforme aux exigences susmentionnées uniquement pour déterminer si
les conditions d'assujettissement sont remplies. En effet, tant que tel n'est
pas le cas, il n'existe pas d'assujetti qui puisse être soumis aux
prescriptions de l'art. 58 al. 1 aLTVA. Cependant, dans la mesure où le
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principe de l'auto-taxation inclut aussi l'obligation d'annoncer
spontanément son assujettissement (art. 56 al. 1 aLTVA), les personnes
qui exploitent une entreprise sont malgré tout tenues de vérifier
périodiquement, au moyen de mesures adéquates, si elles sont
assujetties à la TVA ou non (ATAF 2009/60 consid. 2.5.1; arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-4450/2010 du 8 septembre 2011
consid. 3.3, A-1578/2006 du 2 octobre 2008 consid. 2.4.1, A-1544/2006
du 11 septembre 2008 consid. 3.2. et les renvois).
L’AFC peut rédiger des prescriptions spéciales sur la manière dont les
livres comptables doivent être tenus, ce qu’elle a fait avec l’édition des
Instructions 2001, rédigées suite à l'adoption de l'aLTVA (ch. 881 ss; arrêt
du Tribunal fédéral 2C_426/2007 du 22 novembre 2007, publié dans la
Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2008, 2ème partie, p.
20 ss consid. 3.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du
15 mars 2012 consid. 2.2, A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 5.2, A-
2950/2011 du 8 février 2012 consid. 2.5.2, A-7647/2010 du 7 février 2012
consid. 4.2, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.4.3, A-7675/2009
du 6 octobre 2011 consid. 4.2). En substance, l'AFC attire l'attention de
l'intéressé sur le fait que toutes les recettes et toutes les dépenses
doivent être enregistrées, dans l'ordre chronologique et accompagnées
d'un libellé approprié, dans les livres de caisse, de comptes de chèques
postaux et de banque (ou dans les comptes correspondants). Ces
enregistrements doivent être additionnés de façon suivie et les soldes
des comptes doivent être établis périodiquement. Les soldes doivent être
comparés avec les espèces en caisse relevées régulièrement, les avis de
situation de l'office des chèques postaux et les extraits des comptes
bancaires. Des livres régulièrement tenus, accompagnés d'un compte
d'exploitation et d'un bilan, sont plus crédibles et constituent de meilleurs
moyens de preuve que de simples relevés épars sans bilan de clôture
(Instructions 2001, ch. 881 ss). Ainsi, chaque opération commerciale doit
pouvoir être suivie aisément et de manière fiable, sur la base de pièces
justificatives, depuis son inscription dans les livres auxiliaires et dans les
livres de base, jusqu'au décompte TVA et au bilan de l'exercice, et vice
versa (ch. 890 des Instructions 2001; cf. également arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 2.2, A-
7647/2010 du 7 février 2012 consid. 4.2, A-7675/2009 du 6 octobre 2011
consid. 4.2 et A-4450/2010 du 8 septembre 2011 consid. 3.3).
De plus, une comptabilité qui n’est pas tenue correctement, de même que
l’absence de bouclements, de documents et de pièces justificatives
peuvent, notamment en cas de contrôle fiscal, avoir des répercussions
A-163/2011
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préjudiciables et entraîner un calcul de la TVA par approximation (ch. 892
des Instructions 2001). Au demeurant, l’assujetti doit être attentif au fait
que le suivi des opérations commerciales, à partir de la pièce justificative
jusqu’au décompte TVA en passant par la comptabilité (et vice-versa) doit
pouvoir être garanti sans perte de temps importante (ch. 893 des
Instructions 2001; cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009
du 15 mars 2012 consid. 2.2, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 4.2,
A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 4.2 et A-4450/2010 du 8
septembre 2011 consid. 3.3).
3.5. Conformément à l’art. 58 al. 2 aLTVA, l’assujetti doit conserver en
bon ordre pendant dix ans ses livres comptables, pièces justificatives,
papiers d’affaires et autres documents. Il est également précisé que
lorsque, au terme du délai de conservation, la créance fiscale à laquelle
se rapportent les pièces précitées n’est pas encore prescrite, cette
obligation subsiste jusqu’à la survenance de la prescription (art. 58 al. 2
in fine aLTVA; cf. également les ch. 943 ss des Instructions 2001; WILLI
LEUTENEGGER, , Kommentar zum Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, Bâle 2000, n. 3 ad art. 58 aLTVA).
4.
4.1. Aux termes de l’art. 60 aLTVA, si les documents comptables font
défaut ou sont incomplets ou si les résultats présentés par l’assujetti ne
correspondent manifestement pas à la réalité, l’AFC procède à une
estimation dans les limites de son pouvoir d’appréciation (arrêts du
Tribunal fédéral 2C_59/2011 du 1er juin 2011 consid. 3.2, 2C_170/2008 du
30 juillet 2008 consid. 4, 2A.552/2006 du 1er février 2007 consid. 3.2;
arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012
consid. 3.1, A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.1, A-2950/2011 du
8 février 2012 consid. 2.5.3, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.1, A-
5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.5.1, 4011/2010 du 18 janvier 2011
consid. 2.5.3). En particulier, une telle estimation a lieu lorsque des
violations de règles formelles concernant la tenue de la comptabilité sont
d'une gravité telle que la véracité matérielle des résultats comptables est
remise en cause (arrêt du Tribunal fédéral 2A.437/2005 du 3 mai 2006
consid. 3.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15
mars 2012 consid. 3.1, A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.1, A-
7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.1, A-5110/2011 du 23 janvier 2012
consid. 2.5.2, A-4344/2008 du 9 septembre 2010 consid. 4.3.2). Ainsi, la
taxation par estimation est une sorte de taxation d’office que l’autorité se
voit dans l’obligation d’utiliser en cas de lacunes de la comptabilité. Enfin,
une taxation externe intervient lorsque les résultats présentés ne
A-163/2011
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correspondent manifestement pas à la réalité, soit que des indices
peuvent laisser apparaître que les documents comptables ne cernent pas
avec exactitude la situation économique (ou réelle) de l'entreprise, soit les
résultats comptables présentés s'écartent sensiblement des résultats
obtenus au moyen des coefficients expérimentaux, le contribuable n'étant
pas en mesure de rendre au moins vraisemblable les circonstances
particulières à l'origine de cette différence (arrêts du Tribunal administratif
fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.1, A-7647/2010 du 7
février 2012 consid. 5.1, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.5.2, A-
4344/2008 du 9 septembre 2010 consid. 4.3.3, A-1600/2006 du 27
novembre 2007 consid. 4.2; PASCAL MOLLARD, TVA et taxation par
estimation, in: Archives vol. 69, p. 542 ss).
4.2. Lorsqu’elle procède par voie d’évaluation, l’autorité de taxation doit
choisir la méthode d’estimation qui lui permet le plus possible de tenir
compte des conditions particulières prévalant dans l’entreprise en cause
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_59/2011 du 1er juin 2011 consid. 3.2,
2C_426/2007 du 22 novembre 2007 consid. 3.2; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.2, A-
1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.2, A-2950/2011 du 8 février 2012
consid. 2.5.3, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.2, A-5110/2011 du
23 janvier 2012 consid. 2.6.2, A-6299/2009 du 21 avril 2011 consid. 5.4,
A-5949/2008 du 18 octobre 2010 consid. 6.4.1; MOLLARD, op. cit., p. 550
ss). Entrent en ligne de compte, d’une part, les méthodes qui tendent à
compléter ou reconstruire une comptabilité déficiente et, d’autre part,
celles qui s’appuient sur des chiffres d’expérience en relation avec des
résultats partiels incontestés ressortant de la comptabilité (arrêt du
Tribunal fédéral 2A.253/2005 du 3 février 2006 consid. 4.2; arrêts du
Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.2,
A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.2, A-7647/2010 du 7 février
2012 consid. 5.2, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.6.2, A-
7625/2009 du 6 octobre 2011 consid. 5.2; NICOLAS SCHALLER/YVES
SUDAN/PIERRE SCHEUNER/PASCAL HUGUENOT, TVA annotée,
Genève/Zurich/Bâle 2005, ad art. 60 aLTVA ch. 2.3 p. 270 et les
références citées). Les parties probantes de la comptabilité et, le cas
échéant, les pièces existantes doivent, autant que possible, être prises en
compte dans l'estimation. Elles peuvent également servir de base de
calcul pour l'estimation (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-
7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.2, A-1328/2011 du 16 février 2012
consid. 6.2, A-7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.2, A-5110/2011 du
23 janvier 2012 consid. 2.6.2, A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 5.2,
A-4360/2008 et A-4415/2008 du 4 mars 2010 consid. 2.5.2).
A-163/2011
Page 12
4.3. Dans la procédure de recours, l’assujetti peut contester et remettre
en cause, d'une part la réalisation des conditions de l'estimation et,
d'autre part, l’estimation du chiffre d’affaires aval en tant que telle. Si les
conditions de la taxation par voie d’estimation sont remplies, c’est à lui
qu’il revient de fournir les moyens de preuve nécessaires, afin d'attester
du caractère manifestement inexact de l’estimation effectuée par
l'administration (arrêts du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9 novembre
2009 consid. 3, 2C_430/2008 du 18 février 2009 consid. 5.2,
2C_171/2008 du 30 juillet 2008 consid. 4.2; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.3, A-
1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.3, A-7647/2010 du 7 février 2012
consid. 5.3, A-2690/2011 du 24 janvier 2012 consid. 2.9.3, A-7675/2009
du 6 octobre 2011 consid. 5.3, A-4450/2010 du 8 septembre 2011 consid.
4.3). Dans la mesure où l’AFC a le droit et le devoir de rectifier le montant
dû par voie d’estimation, il appartient au contribuable, qui a présenté une
comptabilité inexacte et qui est dans l’incapacité d’établir que l’estimation
faite par l’administration ne correspond manifestement pas à la réalité, de
supporter les désavantages d’une situation illégale qu'il a lui-même créée
(ATF 105 Ib 181 consid. 4c; arrêts du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9
novembre 2009 consid. 3, 2A.569/2006 du 28 février 2007 consid. 3.3 in
fine, 2A.253/2005 du 3 février 2006 consid. 4.1; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-7752/2009 du 15 mars 2012 consid. 3.3, A-
1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.3, A-7647/2010 du 7 février 2012
consid. 5.3, A-5110/2011 du 23 janvier 2012 consid. 2.6.3, A-7675/2009
du 6 octobre 2011 consid. 5.3, A-281/2009 du 14 octobre 2010 consid.
5.2). L'assujetti doit ainsi supporter l'incertitude qui résulte
nécessairement d'une estimation en raison de sa violation du devoir
d'auto-taxation (arrêt du Tribunal fédéral 2C_309/2009 et 2C_310/2009
du 1er février 2010 consid. 2.2). Ce n’est qu’au moment où l’assujetti
apporte la preuve du fait que l’instance précédente a commis de très
importantes erreurs d’appréciation lors de l’estimation que le Tribunal de
céans remplace par sa propre appréciation celle de l’instance précédente
(entre autres, arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7752/2009 du 15
mars 2012 consid. 3.3, A-1328/2011 du 16 février 2012 consid. 6.2, A-
7647/2010 du 7 février 2012 consid. 5.3, A-5110/2011 du 23 janvier 2012
consid. 2.8.3, A-7675/2009 du 6 octobre 2011 consid. 5.3, A-4450/2010
du 8 septembre 2011 consid. 4.3).
5.
En l'espèce, il appert que les chiffres d’affaires issus de la comptabilité
tenue par le recourant se trouvent en-deçà de ceux déterminant
l'assujettissement obligatoire, exception faite de l’année 2006. Cela étant,
A-163/2011
Page 13
l'AFC – ayant constaté des lacunes affectant cette comptabilité – a
reconstitué le chiffre d'affaires du recourant par estimation et, sur la base
des résultats obtenus, inscrit celui-ci au registre des assujettis TVA à
partir du 1er janvier 2006. Le recourant conteste cet assujettissement, en
attaquant l’estimation du chiffre d'affaires de son activité telle qu’elle a été
effectuée par l’AFC. Il fait valoir que l'estimation aboutit à un résultat sans
lien avec la réalité de sa vie quotidienne, en mettant l'accent sur
l'exactitude de sa comptabilité compte tenu de son activité, ainsi que sur
le rendement moyen au kilomètre qui serait d'après lui bien inférieur à
celui retenu par l'autorité fiscale. Partant, il s'agit d'examiner en premier
lieu si les conditions d'une taxation par estimation sont réunies (consid.
5.1.) et, le cas échéant, si le calcul estimatif est correct (consid. 5.2.). Ce
n'est qu'après avoir établi quel chiffre d'affaires le recourant a réalisé qu'il
sera possible d'en tirer les conclusions quant à son éventuel
assujettissement et, le cas échéant, la date à laquelle celui-ci est
intervenu (consid. 5.3.).
5.1.
5.1.1. Il ressort du dossier que l’autorité fiscale a procédé à juste titre à
une estimation du chiffre d’affaires de l’activité du recourant dans les
limites de son pouvoir d’appréciation. En effet, il a été relevé que
d’importantes lacunes affectaient la comptabilité du recourant ;
notamment différentes irrégularités et des pièces manquantes ont été
constatées. Aucun livre de caisse détaillé n'était tenu; les recettes étaient
comptabilisées globalement à la fin de la journée, le recourant
considérant à ce sujet que "cette manière de présenter l'ensemble des
recettes est la plus lisible et la plus transparente qu'il soit, plutôt que
d'accumuler annuellement des centaines de bouts de papier aussi
encombrants qu'inutiles comptablement"; aucun détail des courses
effectuées n'a pu être présenté; aucune copie des quittances pour les
courses effectuées durant la période de contrôle n'a été présentée; les
pièces comptables en relation avec l'activité de taxi n'ont pas été
systématiquement conservées; les documents comptables pour l’année
2008 étaient absents.
5.1.2. Le Tribunal de céans rappelle également que seul un examen de
l’ensemble des livres permet de s’assurer que la totalité des mouvements
de marchandises et des opérations imposables a bien été régulièrement
passée en compte (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 28 août 1985 publié in
Archives 58 p. 380 consid. 2.a; B. ZINGG, Beweis- und
Untersuchungsprobleme bei der Warenumsatzsteuer, Archives 35 p. 36,
en particulier p. 49 s.). Précisément, les art. 17 et 18 de l’ordonnance du
A-163/2011
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6 mai 1981 sur la durée du travail et du repos des conducteurs
professionnels de véhicules légers affectés au transport de personnes et
de voitures de tourisme lourdes (OTR 2 ; RS 822.222) imposent un livret
de travail ("Kassabuch") aux chauffeurs de taxi, livret qui sera emporté
lors de chaque course, que le conducteur présentera sur demande à
l’autorité d’exécution et qu’il remplira d’une écriture lisible et indélébile
(arrêt du Tribunal fédéral 2A.297/2005 du 3 février 2006 consid. 3.3; voir
également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5110/2011 du 23
janvier 2012 consid. 2.4.4. et 3.1., A-1447/2010 du 11 novembre 2011
consid. 2.4.4.). Pour sa part, le Tribunal fédéral a considéré que lorsqu'on
se trouve en présence d'un nombre important de transactions en
espèces, la tenue d'un livre de caisse prend une importance centrale, ce
qui est le cas pour les entreprises de taxis, l'essentiel des transactions
s'effectuant au comptant. Le livre de caisse doit alors satisfaire à des
exigences élevées (Archives vol. 55 p. 570 ss consid. 2c). Or, en
l’occurrence, comme déjà relevé, le recourant ne tenait aucun livre de
caisse suffisamment détaillé, en ce sens que seuls les totaux quotidiens y
étaient reportés, alors qu’il effectuait un nombre important de transactions
en espèces.
5.1.3. Par conséquent, ces différents éléments et les montants
enregistrés dans la comptabilité ne renseignent pas complètement et
exactement sur l'ensemble des recettes encaissées, le mouvement des
espèces étant incontrôlable, aussi bien pour l'assujetti que pour le fisc.
L’AFC était ainsi contrainte de déterminer par estimation le chiffre
d’affaires réalisé par le recourant au cours de la période contrôlée, afin de
pouvoir vérifier si son assujettissement devait avoir lieu. En effet, la
jurisprudence en la matière confirme que l’AFC peut procéder à une
estimation dans les limites de son pouvoir d’appréciation lorsque les
pièces sont incomplètes ou font défaut ou lorsque les résultats qui ont été
annoncés par le déclarant ne correspondent manifestement pas aux faits
(arrêts du Tribunal fédéral 2A.569/2006 du 28 février 2007 consid. 4.2,
2A.253/2005 du 3 février 2006 consid. 3.2 [dont les nombreuses
références citées] et 3.3). En l'occurrence, les conditions d’une estimation
par l’AFC étaient manifestement réalisées sur le principe, compte tenu de
la violation des règles formelles régissant la tenue de la comptabilité
(consid. 4.1. ci-dessus).
5.1.4. Enfin, il importe de rappeler que la taxation par estimation ne doit
pas être considérée comme une sanction visant un comportement
répréhensible, mais comme une mesure qui intervient lorsque le fisc ne
parvient pas à élucider tous les faits pertinents pour établir la créance
A-163/2011
Page 15
fiscale (MOLLARD, op. cit., p. 524 ; JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT
PAUCHARD, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, 2000, p.169).
Il n’est donc pas porté de jugement moral sur le comportement du
recourant.
5.1.5. Cela étant, il est inutile de déterminer si la taxation par estimation
se justifierait également pour d’autres motifs que ceux retenus ci-avant, à
savoir le caractère invraisemblable des résultats présentés par le
recourant. Il n’est donc pas crucial d’examiner, dans ce contexte, l’écart
séparant le rendement kilométrique moyen du recourant (environ
Fr. 1.80) par rapport à celui calculé par l'administration fiscale pour les
taxis de la région (…), soit Fr. 2.40. Il en sera en revanche question dans
le cadre du calcul estimatif (ci-après consid. 5.2). Il n’est pas non plus
déterminant d’établir si les revenus tirés de la comptabilité du recourant
lui permettaient ou non de subvenir aux besoins de sa famille. Les
observations du recourant à cet égard ainsi que les pièces produites
concernant les autres revenus globaux du ménage ne changent dès lors
rien aux conclusions déjà tirées, concernant le caractère légitime de
l’estimation. Il en va finalement de même des remarques du recourant
concernant la conservation de ses disques tachygraphes.
5.1.6. Quant aux autres griefs du recourant portant sur le déroulement du
contrôle, notamment le fait que le taxateur ait prétendument ignoré la
quasi-totalité des pièces justificatives du dossier, ils ne sont en aucune
manière étayés. Partant, c’est à bon droit que l’AFC a procédé à
l’estimation querellée.
5.2. Il s’agit dès lors d’examiner si le calcul estimatif auquel a procédé
l’AFC peut être confirmé, ou au contraire si le recourant a démontré qu’il
était manifestement inexact, auquel cas il devrait être rectifié.
5.2.1. Vu les lacunes constatées dans la comptabilité du recourant, l'AFC
s'est basée sur les factures de garage pour les années 2005 et 2006,
ainsi que sur les disques du tachygraphe pour l'année 2007, afin de
déterminer le nombre de kilomètres parcouru annuellement par le/les
véhicule(s) du recourant. De ce total, l'administration a ensuite déduit les
kilomètres parcourus à titre privé, à raison de 6000 kilomètres par année
pour les vacances et 100 kilomètres par semaine pour 44 semaines de
travail (soit 4400 kilomètres). Elle a ainsi obtenu le total des kilomètres
effectués par le recourant à titre professionnel. Afin d'obtenir le chiffre
d'affaires reconstitué pour la période allant du 1er janvier 2005 au 31
décembre 2007, l'AFC a valorisé le total des kilomètres professionnels
A-163/2011
Page 16
parcourus au rendement kilométrique moyen de la branche pour la région
(…), soit Fr. 2.20 par kilomètre pour l'année 2005, puis Fr. 2.40, afin de
tenir compte du fait que la concession A n'avait été obtenue qu'en août
2005. Pour l'année 2008, c'est le résultat 2007 prorata temporis qui a été
pris comme référence, ceci afin de tenir compte de l'arrêt maladie de
l'assujetti dès novembre 2008. L'autorité fiscale a ainsi estimé que le
montant de l'impôt, calculé au moyen du taux de la dette fiscale nette
(TDFN), soit 5.2% dès le 1er juillet 2004 et 4.6% précédemment, se
montait à Fr. 16'707.- pour 2006, 2007 et 2008.
5.2.2. Cela étant, le recourant ne conteste pas le nombre de kilomètres
parcourus à titre professionnel. En revanche, il conteste la référence au
rendement moyen au kilomètre tel que retenu par l'autorité fiscale sur la
base des chiffres d’expérience, estimant le sien inférieur à celui de la
branche d'activité concernée.
5.2.3. Le recourant ne conteste donc pas les chiffres d’expérience en
eux-mêmes. Il n’a pas non plus demandé (voir les art. 26 à 28 PA) à
consulter le dossier spécial de l’AFC dont résultent ces chiffres
d’expérience (sur le droit d’être entendu à ce sujet, voir les ATF 122 I 109
consid. 2a, 131 V 35 consid. 4.2; arrêt du Tribunal fédéral 2A.485/2004
du 18 mai 2005 consid. 9 et les références citées; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-3123/2008 du 27 avril 2010 consid. 2.8.5, A-
1857/2007 et A-1911/2007 du 6 avril 2010 consid. 6.2.3; voir également
les décisions de l'ancienne Commission fédérale de recours en matière
de contributions [CRC] 2002-158 du 8 juin 2004 consid. 4d et CRC 2002-
117 du 18 juillet 2003 consid. 1d, ainsi que la décision incidente CRC
2003-054 du 19 septembre 2003).
5.2.4. S’agissant de la pertinence des chiffres d’expérience dans le cadre
d’un calcul estimatif, il sied de rappeler que l’administration fiscale est
autorisée à se fonder sur ceux-ci afin de se rapprocher le plus possible
de la réalité de la branche concernée (sur la notion de ces chiffres
d'expérience, voir les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-3123/2008
du 27 avril 2010 consid. 2.8.1 et A-5754/2008 du 5 novembre 2009
consid. 2.8). Il est nécessaire à cet égard que ces chiffres tiennent
compte du lieu, des tarifs en vigueur, des périodes concernées, des
concessions octroyées, de l’activité des chauffeurs, de l’affiliation ou non
à une centrale, ainsi que de la taxe de base et des temps d’attente du
chauffeur. Ainsi, la méthode de l’AFC, confirmée par le Tribunal fédéral,
permet de cerner au plus près la réalité des entreprises de taxis, en
fonction des spécificités de chaque ville (arrêts du Tribunal fédéral
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2C_429/2009 du 9 novembre 2009 consid. 5.2, 2A.569/2006 du 28 février
2007 consid. 3.3 in initio, 2A.297/2005 du 3 février 2006 consid. 4 et
2A.253/2005 du 3 février 2006 consid. 4.2). En l’espèce, les coefficients
retenus par l’AFC apparaissent suffisamment topiques pour pouvoir être
appliqués à l’activité du recourant.
5.2.5. L'argument du recourant estimant que seuls 60-65% des kilomètres
totaux sont facturés et qu'ainsi les kilomètres parcourus à vide n'ont pas
été pris en compte dans le calcul de l'AFC ne résiste pas à l'examen.
L'autorité inférieure considère qu'avec la méthode d'estimation choisie, à
savoir celle prenant en compte le rendement kilométrique moyen, les
courses effectuées à vide n'ont pas besoin d'être estimées, puisqu'elles
ont été prises en compte de manière globale dans la détermination du
rendement kilométrique moyen pour la région (…). De plus, l'AFC
explique qu'il est impossible de ressortir des disques tachygraphes les
kilomètres parcourus à vide. Le Tribunal de céans ne peut que constater
que le recourant n'apporte aucune pièce qui justifierait ses dires et qui
invaliderait l'estimation de l'AFC.
5.2.6. Le fait que l’AFC se fonde sur les moyennes en vigueur dans la
branche ne signifie toutefois pas que tous les chauffeurs de taxi ont un tel
rendement. Il est néanmoins nécessaire que l’assujetti qui présente un
rendement kilométrique moyen supérieur ou inférieur à la moyenne
puisse l’expliquer par des pièces justificatives. En omettant de tenir ses
livres conformément aux exigences légales, le recourant est lui-même
responsable des quelques incertitudes qui peuvent encore subsister. Le
recourant doit ainsi s'accommoder de l'imprécision qui résulte
nécessairement d'une moyenne, puisqu'il est lui-même responsable de
l'ouverture de la procédure de taxation par voie d'estimation (cf. consid.
4.3. ci-dessus; cf. également l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_429/2009 du 9
novembre 2009 consid. 5).
5.2.7. Enfin, le grief du recourant, selon lequel l’AFC n’aurait pas tenu
compte de son empêchement de travailler en 2008, est mal fondé
puisque l’autorité inférieure a précisément pris en considération cet
élément dans son calcul estimatif en se basant sur l'estimation des
chiffres d'affaires relative à 2007, laquelle a été ramenée à dix mois vu
l'incapacité de travail du recourant durant les mois de novembre et
décembre 2008.
5.2.8. Il s'ensuit que l'estimation du chiffre d'affaires réalisé par le
recourant s'avère tout à fait plausible et que l'assujetti n'a aucunement
A-163/2011
Page 18
prouvé qu'elle pouvait se révéler manifestement mal fondée.
Conformément au cadre juridique exposé ci-dessus, on rappellera que
c'est au recourant de fournir les moyens de preuve nécessaires, afin
d'attester du caractère manifestement erroné de l'estimation effectuée par
l'administration. Or, en l'occurrence, le recours ne contient que des
allégations et n'est pas assorti de documents justificatifs aptes à
démontrer son bien-fondé aussi bien qu'à annuler l'estimation de l'AFC.
Le recourant étant dans l'incapacité d'établir que l'estimation faite par
l'administration ne correspond manifestement pas à la réalité, il lui revient
de supporter les désavantages d'une situation illégale qu'il a lui-même
créée (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_59/2011 du 1er juin 2011 consid.
3.2).
5.2.9. Par ailleurs, l'assujetti a bénéficié, dans le cadre de l’estimation à
laquelle s’est livrée l’AFC, du TDFN servant à déterminer l'impôt
préalable à valoir sur les dépenses de marchandise et de matériel, ainsi
que sur les investissements et les frais généraux, qui est ainsi pris en
compte de manière forfaitaire. Le Tribunal de céans n'a pas de raison de
remettre en cause l'application par l’AFC du TDFN dans le cas présent,
même si cette manière de faire, clairement favorable au recourant, ne va
pas sans poser certains problèmes de légalité et de rétroactivité (voir la
brochure spéciale n° 02 de l'AFC, ch. 2.4.1, appliquée dès le 1er janvier
2008; voir aussi les arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2149/2008 et
A-2170/2008 du 17 mai 2010 consid. 6.2.7, A-1614/2006 du 1er octobre
2008).
5.3. S'agissant, enfin, de l'assujettissement lui-même et de la date de
l'immatriculation rétroactive, il sied de les confirmer à la lumière de
l'estimation effectuée. C’est le lieu de relever que l’estimation porte sur le
chiffre d'affaires imposable (art. 43 ss aLTVA) et que ce chiffre d’affaires
est déterminant pour l'assujettissement (art. 28 al. 1 aLTVA).
5.3.1. L’estimation fait en effet ressortir, pour l'année 2005, un chiffre
d'affaires de Fr. 87'061.- pour un impôt dû de Fr. 4'527.-, ce qui entraîne –
selon les règles déjà exposées (cf. consid. 3.2 et 3.3 ci-avant) –
l’immatriculation du recourant au 1er janvier de l’année suivante, c’est-à-
dire au début de l’année 2006. Et pour l'année 2006, l'estimation de l'AFC
fait ressortir un chiffre d'affaires de Fr. 102'809.- pour un impôt dû de
Fr. 5'346.-, qui confirme l'assujettissement du recourant en 2007 et qui
fait l'objet de la créance fiscale réclamée.
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5.3.2. Certes, dans son mémoire, le recourant conteste le dépassement
de la limite des Fr. 4'000.- d’impôt dû à l’AFC, étant précisé qu’il se situe
en-deçà du plancher de Fr. 250'000.- de chiffre d’affaires (cf. consid. 3.2
in fine ci-avant). Plus précisément, le recourant estime qu’il ne se trouve
qu'une année sur deux au-dessus de celle-ci. Cela étant, cette
appréciation est contredite par l’estimation de l’AFC que le Tribunal de
céans a confirmée (cf. ci-avant consid. 5.2 ci-avant) . Selon les calculs de
l'AFC, dont le recourant n'a pas prouvé qu'ils étaient manifestement mal
fondés, l’impôt dû s’élève à plus de Fr. 4'000.- pour chacune des années
considérées (cf. décision sur réclamation, p. 14). Il est vrai que
l’estimation n’est pas la même pour les deux années en cause
(Fr. 87'061.- pour 2005 et Fr. 102'809.- pour 2006), mais elle ne paraît
pas contestable pour autant. Elle couvre clairement la période
déterminante pour l'assujettissement, soit l'année 2005, aussi bien que
celle afférente à la naissance de l'impôt, à savoir découlant du chiffre
d'affaires réalisé en 2006. Bien que le recourant s'en prenne à la date du
début de son assujettissement en concluant ne pas être affilié à la TVA au
1er janvier 2006, il convient de constater qu'il ne produit aucune pièce
pouvant expliquer et justifier ces dires. Par ailleurs, le recourant ne s'en
prend pas à la réalisation des conditions d'assujettissement. En tout cas,
sa motivation ne se fonde pas directement sur une application
prétendument erronée de l'art. 28 al. 1 aLTVA (cf. consid. 3.2. et 3.3. ci-
dessus). Aucun indice résultant du dossier n'infirme à première vue la
pertinence du moment de la rétroactivité décidée par l'autorité fiscale. Un
contrôle plus approfondi du Tribunal de céans ne s'impose donc pas.
6.
En conclusion, il apparaît que – sur la base de son estimation, laquelle se
révèle justifiée tant sur le principe que dans son montant – l’AFC a
correctement inscrit le recourant au registre des assujettis à compter du
1er janvier 2006. La créance fiscale résultant de l’estimation de l’AFC
afférente aux périodes fiscales allant du 1er janvier 2006 au 31 décembre
2008 étant également confirmée, le recours s’avère intégralement mal
fondé et doit être rejeté.
7.
Vu l'issue de la cause, en application de l'art. 63 al. 1 PA et de l'art. 1 ss
du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et
indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS
173.320.2), les frais de procédure, par Fr. 2'700.-, comprenant
l'émolument judiciaire et les débours, sont mis à la charge du recourant
qui succombe. L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance
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sur les frais de procédure correspondants. Une indemnité à titre de
dépens n'est pas allouée au recourant (art. 64 al. 1 PA a contrario,
respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario).

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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 2'700.-, sont mis à la charge
du recourant et imputés sur l'avance de frais déjà versée du même
montant.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– au recourant (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. …; Acte judiciaire)

La présidente du collège : La greffière :

Marie-Chantal May Canellas Chantal Schiesser-Degottex

Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000
Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les
trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi
fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La
décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au
mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :