A-1635/2006 - Abteilung I - Mehrwertsteuer - Mehrwertsteuer (1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 200...

Abtei lung I
A-1635/2006
{T 0/2}
U r t e i l v o m 2 7 . A u g u s t 2 0 0 8
Richter Pascal Mollard (Vorsitz),
Richterin Salome Zimmermann, Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.
A._______,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern,
Vorinstanz.
Mehrwersteuer (1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000);
Ermessenseinschätzung
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1635/2006
Sachverhalt:
A.
A._______ betrieb einen Coiffeursalon und war aufgrund ihrer
Tätigkeit vom 1. Januar 1999 bis zum 30. Juni 2005 im Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung
(ESTV) eingetragen. Am 3. Juni 2003 nahm die ESTV bei der
Steuerpflichtigen eine Kontrolle vor. Die ESTV erachtete die
Buchführung in den Jahren 1999 und 2000 aufgrund von Minussaldi
auf dem Kassakonto als mangelhaft und stellte zudem fest, dass die
Bruttogewinnmarge in diesen Jahren beträchtlich tiefer gewesen sei
als 2001 und 2002. Weiter sei im Jahr 2000 der Prozentanteil des
Warenaufwandes am Umsatz aus Dienstleistungen grösser gewesen
als im 2001, obwohl der Umsatz aus Produktverkäufen sich im 2001
gegenüber dem Vorjahr verdoppelt habe. Sie nahm deshalb eine
ermessensweise Umsatzschätzung vor. Im Weiteren stellte die ESTV
Differenzen zwischen den verbuchten und deklarierten Vorsteuern fest
und war ferner der Ansicht, dass Vorsteuern auf Privataufwendungen
geltend gemacht worden seien. Gestützt auf die durchgeführte
Kontrolle forderte sie schliesslich mit Ergänzungsabrechnung (EA)
Nr. 280'798 vom 16. Juni 2003 für das 1. Quartal 1999 bis 4. Quartal
2000 Fr. 6'045.-- zuzüglich Verzugszins zu 5% nach.
B.
Am 23. Juni 2003 erliess die ESTV einen Entscheid gemäss Art. 63
Abs. 1 Bst. c des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die
Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20), in dem sie ihre Nachforderung
gemäss EA Nr. 280'798 bestätigte. Im Begleitschreiben zum Entscheid
führte die ESTV aus, u.a. aufgrund der mangelhaften Buchhaltung
(z.B. Minussaldi auf dem Kassakonto, obwohl die Einnahmen täglich
verbucht worden seien) habe sie den massgeblichen Umsatz
kalkulatorisch ermittelt. Dazu sei sie in solchen Fällen gemäss Art. 48
der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV,
AS 1994 1464-1500) verpflichtet.
C.
Die Steuerpflichtige erhob am 14. Juli 2003 Einsprache gegen den
Entscheid der ESTV vom 23. Juni 2003. Sie brachte im Wesentlichen
vor, sie habe die Einnahmen jeweils am Ende des Tages ins
Kassabuch eingetragen, deshalb könne es vorkommen, dass das
Kassakonto „Schein-Minussaldi“ aufweise. Im Jahr 1999 habe sie ihren
Seite 2
A-1635/2006
Coiffeursalon langsam aufgebaut. 1999 habe sie nur eine Angestellte
gehabt, im Jahr 2000 zwei, 2001 drei und im Jahr 2002 wiederum
zwei. Da in den Jahren 1999 und 2000 der Coiffeursalon im Aufbau
gewesen sei, habe sie in diesen Jahren weniger Bruttogewinn erzielt.
Im Weiteren legte die Einsprecherin dar, sie habe das Fahrzeug zu
maximal 20% privat genutzt.
Mit Schreiben vom 22. Februar 2006 verlangte die ESTV von der
Einsprecherin folgende Unterlagen ein: Jahresabschlüsse 1999-2003,
Kontoauszüge des Kontos „Kassa“ für 1999-2003, Kontoauszüge des
Kontos „Löhne/Gehälter“ 1999-2003, Kontoauszüge der Materialkonti
1999-2003, Kassabuch für die Jahre 1999-2003. Die Einsprecherin
kam dieser Aufforderung fristgerecht nach.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 7. August 2006 wies die ESTV die
Einsprache ab. Sie erkannte, die Einsprecherin habe ihr für das
1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000 Fr. 6'045.-- abzüglich ihrer Zahlung
von Fr. 1'907.80, resultierend somit noch Fr. 4'137.20, zuzüglich
Verzugszins zu bezahlen. Zur Begründung führte die ESTV im
Wesentlichen aus, das Kassakonto habe mehrmals am Tagesende
einen Minussaldo aufgewiesen. Im Weiteren sei die Brutto-
gewinnmarge in den Jahren 1999 und 2000 deutlich tiefer als in den
Folgejahren. Die Umsatzentwicklung 1999-2001 könne mit dem Aufbau
des Geschäftes erklärt werden, die Bruttogewinnmarge sei aber nicht
abhängig vom Geschäftsgang. Es falle auf, dass die Brutto-
gewinnmarge in den Jahren ohne Buchhaltungsmängel (2001 und
2002) deutlich höher sei, als in den vorangegangenen Jahren, in
welchen Minussaldi auf dem Kassakonto festgestellt worden seien. Die
Vermutung liege deshalb nahe, dass die grossen Schwankungen unter
anderem durch unverbuchte Umsätze in den Jahren 1999-2000 zu
erklären seien. Die ESTV halte deshalb daran fest, den Umsatz
1999-2000 ermessensweise zu ermitteln.
E.
A._______ (Beschwerdeführerin) führte am 3. September 2006 gegen
den Einspracheentscheid vom 7. August 2006 Beschwerde an die
Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK). Ihre Beschwerde
richtete sich gegen die vorgenommene Ermessenseinschätzung, die
eine Steuernachforderung von Fr. 4'670.20 zuzüglich Verzugszins zur
Folge hatte. Sie brachte insbesondere vor, die von der ESTV
Seite 3
A-1635/2006
bemängelten Minussaldi hätten sich aufgrund von Fehlbuchungen
ergeben. Im Einzelnen zeigte sie die Fehlbuchung zu jedem
beanstandeten Minussaldo auf. Im Weiteren führte die Beschwerde-
führerin hinsichtlich der unterschiedlichen Bruttogewinne aus, dass
sich ihr Geschäft in den Jahren 1999-2000 im Aufbau befunden habe.
Den Bruttogewinn habe sie danach Jahr für Jahr steigern können. Ihre
Lieferantin habe zudem verschiedene Aktionen durchgeführt. Da es
sich dabei immer um grössere Bestellmengen gehandelt habe, seien
Teile dieser Bestellungen auch noch im Folgejahr am Lager gewesen
und ihre Einkäufe deshalb danach geringer. Dazu komme, dass sie –
je nach Auslastung ihrer Angestellten – weniger gearbeitet habe. Sie
habe ihre Buchhaltung stets nach bestem Wissen geführt. Sie wehre
sich deshalb entschieden gegen den Entscheid der ESTV, der ihre
Buchhaltung für die Jahre 1999-2000 als nicht beweiskräftig
zurückweise. Die Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung
gemäss Art. 48 MWSTV seien nicht erfüllt.
F.
Die ESTV schloss in ihrer Vernehmlassung vom 24. Oktober 2006 auf
Gutheissung der Beschwerde, unter Kostenfolge zulasten der
Beschwerdeführerin. Sie legte im Wesentlichen dar, im Beschwerde-
verfahren sei der Beschwerdeführerin nun der Nachweis gelungen,
dass die Minussaldi auf dem Kassakonto auf Buchungsfehler
zurückzuführen seien. Mit einer Ausnahme liege die Ursache bei
Storno-Buchungen. Diese seien nicht mit dem Datum der
Falschbuchung auf dem Kassakonto verbucht worden, sondern mit
demjenigen der Feststellung des Fehlers. Dies habe für die Zeit
zwischen den Buchungen falsche bzw. unmögliche Kassasaldi
ergeben. Wären alle Vorgänge korrekt verbucht worden, hätten sich
auf dem Kassakonto keine Negativsaldi ergeben. Trotzdem blieben
gewisse Vorbehalte gegenüber der Buchhaltung der Beschwerde-
führerin, insbesondere sei die Bruttogewinnmarge in den Jahren
1999-2000 deutlich tiefer als in den Folgejahren. Allerdings würden
diese Vorbehalte keine Ermessenseinschätzung rechtfertigen. Damit
reduziere sich die Steuernachforderung für das 1. Quartal 1999 bis
4. Quartal 2000 um Fr. 4'670.20. Im Übrigen seien die Gründe für die
Umsatzschätzung bereits in der EA Nr. 280'798 aufgeführt gewesen
und die Beschwerdeführerin hätte ihre Vorbringen deshalb ohne
Weiteres bereits im Einspracheverfahren geltend machen können.
Folglich seien die Verfahrenskosten der Beschwerdeführerin aufzu-
erlegen.
Seite 4
A-1635/2006
G.
Am 13. November 2006 nahm die Beschwerdeführerin Stellung zur
Vernehmlassung der ESTV vom 24. Oktober 2006. Sie führte
insbesondere aus, dass die ESTV in der EA die beanstandeten
Mängel nicht im Detail umschrieben habe. Erst im Einsprache-
entscheid seien die exakten Daten der bemängelten Negativsaldi
aufgeführt worden, weshalb sie dazu erst in ihrer Beschwerdeschrift
eingehender habe Stellung nehmen können. Ihre Treuhänderin habe
die Angelegenheit anfänglich bagatellisiert, anschliessend ihre
Verantwortung nicht wahrgenommen und ihr die Sache überlassen.
Sie habe zu jeder Zeit nach bestem Wissen alle ihr zur Verfügung
stehenden Fakten zusammengetragen und mitgeteilt. Es sei für sie
deshalb nicht nachvollziehbar, weshalb sie nun die Kosten für das
Beschwerdeverfahren tragen solle.
Mit Schreiben vom 19. Januar 2007 hielt die ESTV an ihrem Antrag
gemäss ihrer Vernehmlassung vom 24. Oktober 2006 fest und
verzichtete im Weiteren auf eine Duplik.
Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – im
Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG,
SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist.
Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im
Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für
die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es über-
nimmt die Beurteilung der Ende 2006 bei der SRK hängigen
Rechtsmittel und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2
VGG).
Seite 5
A-1635/2006
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Ein-
spracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die
Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht
(Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b
VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c
VwVG; ANDRÉ MOSER, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor
eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main
1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3 Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die zugehörige
Verordnung (Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über
die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten. Das
neue Recht gilt für Umsätze, die ab Inkrafttreten des MWSTG getätigt
worden sind. Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich indessen in den
Jahren 1999 bis 2000 zugetragen. Auf die vorliegende Beschwerde ist
damit noch altes Recht, d.h. die MWSTV, anwendbar.
2.
2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach
dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 37 f. MWSTV; vgl. ERNST
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts,
6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Dies bedeutet, dass der
Steuerpflichtige selbst und unaufgefordert über seine Umsätze und
Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der
Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer
vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern hat. Die
ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrages
nur dann an Stelle des Steuerpflichtigen, wenn dieser seinen Pflichten
nicht nachkommt (vgl. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS
A. VALLENDER, Handbuch zum neuen Mehrwertsteuergesetz [MWSTG],
2. Aufl., Bern 2003, Rz. 1680 ff.). Der Steuerpflichtige hat seine
Mehrwertsteuerforderung selbst festzustellen; er ist allein für die
vollständige und richtige Versteuerung seiner steuerbaren Umsätze
und für die korrekte Ermittlung der Vorsteuer verantwortlich (vgl.
Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartementes zur MWSTV
[Kommentar EFD], S. 38). Ein Verstoss des Steuerpflichtigen gegen
diesen Grundsatz ist als schwerwiegend anzusehen, da der
Steuerpflichtige durch das Missachten dieser Vorschrift die
Seite 6
A-1635/2006
ordnungsgemässe Erhebung seiner Mehrwertsteuer gefährdet (Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.1,
A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.1, A-1531/2006 vom
10. Januar 2008 E. 2.2, A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.2,
A-1398/2006 vom 19. Juli 2007 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).
2.2 Gemäss Art. 47 Abs. 1 MWSTV hat der Mehrwertsteuerpflichtige
seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so
einzurichten, dass sich aus ihnen die für die Feststellung der
Mehrwertsteuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der
abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und
zuverlässig ermitteln lassen. Die ESTV kann hierüber nähere
Bestimmungen aufstellen. Von dieser Befugnis hat sie mit dem Erlass
der "Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige" vom Frühling 1997
(Wegleitung 1997), gültig ab 1. Januar 1997, Gebrauch gemacht. In
der Wegleitung 1997 sind genauere Angaben enthalten, wie eine
Buchhaltung auszugestalten ist (Rz. 870 ff.). Alle Geschäftsfälle
müssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet
werden (Rz. 874) und alle Eintragungen haben sich auf entsprechende
Belege zu stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der
Eintragung in die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerabrechnung
und bis zum Jahresabschluss sowie umgekehrt leicht und genau
verfolgt werden können ("Prüfspur"; vgl. Rz. 879 der Wegleitung 1997).
Nach der Rechtsprechung ist der Steuerpflichtige selbst bei geringem
Barverkehr zur Führung zumindest eines einfachen ordentlichen
Kassabuchs verpflichtet. Er ist zwar mehrwertsteuerrechtlich nicht
gehalten, kaufmännische Bücher im Sinne des Handelsrechts zu
führen; die Bücher müssen die erzielten Umsätze jedoch lückenlos
erfassen und die entsprechenden Belege sind aufzuheben (Urteile des
Bundesgerichts 2A.693/2006 vom 26. Juli 2007 E. 3.1, 2A.569/2006
vom 28. Februar 2007 E. 3.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-1636/2006 und A-1637/2006 vom 2. Juli 2008 E. 2.2, A-1527/2006
vom 6. März 2008 E. 2.2, A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.2;
Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2002, veröffentlicht in Archiv für
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 73 S. 233 E. 2c.aa mit weiteren
Hinweisen). Damit befinden sich die mehrwertsteuerlichen Anforderun-
gen an die Aufzeichnungspflicht auch im Einklang mit den bei den
direkten Steuern geltenden Regelungen (vgl. auch Rz. 877 der Weg-
leitung 1997).
Seite 7
A-1635/2006
Die detaillierte und chronologische Führung eines Kassabuches muss
besonders hohen Anforderungen genügen (vgl. dazu auch HANS
GERBER, Die Steuerschätzung [Veranlagung nach Ermessen], in Steuer
Revue [StR] 1980 S. 306). Soll also ein Kassabuch für die Richtigkeit
des erfassten Bargeldverkehrs Beweis erbringen, ist zu verlangen,
dass in diesem die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend,
lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden und durch Kassenstürze
regelmässig – in bargeldintensiven Betrieben täglich – kontrolliert
werden. Nur auf diese Weise ist gewährleistet, dass die erfassten
Bareinnahmen vollständig sind, das heisst den effektiven Barein-
nahmen entsprechen (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.693/2006
vom 26. Juli 2007 E. 3.1, 2A.657/2005 vom 9. Juni 2006 E. 3; Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 2.2,
A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.2, A-1454/2006 vom
26. September 2007 E. 2.3 mit weiteren Hinweisen). Da einer Kasse
nicht mehr entnommen werden kann, als darin enthalten ist, ist ein
Negativsaldo in einer Kasse definitionsgemäss nicht möglich. Nur
wenn anderweitige flüssige Mittel vorhanden sind, können Zahlungen
vorgenommen werden, deren Einsatz aber offensichtlich nicht verbucht
worden ist. Der Umstand von Negativsaldi auf dem Kassenkonto ist
deshalb ein gewichtiges Indiz für das Vorhandensein von Geschäfts-
vorgängen, die nicht ordnungsgemäss bzw. gar nicht verbucht worden
sind (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1353/2006 vom 7. April
2008 E. 3.1, A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 4.3.3; Entscheide der
SRK vom 18. Juli 2006 [SRK 2004-178] E. 3b, vom 24. April 2006
[SRK 2004-066] E. 3b, vom 18. Juli 2003, veröffentlicht in Verwaltungs-
praxis der Bundesbehörden [VPB] 68.19 E. 4c/cc).
2.3 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor, oder
stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen
Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV nach
Art. 48 MWSTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.
Eine Ermessenstaxation ist somit immer dann nötig, wenn eine
steuerpflichtige Person ihren Obliegenheiten zur Mitwirkung nicht
ordnungsgemäss nachkommt und entweder überhaupt keine, oder
aber unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen führt (DIETER
METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000,
S. 190 Rz. 1). Die Ermessenseinschätzung ist deshalb auch logische
Folge von Art. 50 MWSTV, der die ESTV beauftragt, die Erfüllung der
den Steuerpflichtigen obliegenden Pflichten zu überprüfen (PASCAL
Seite 8
A-1635/2006
MOLLARD, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in ASA 69
S. 519).
3.
3.1 Zu unterscheiden sind zwei voneinander unabhängige Konstella-
tionen, welche zu einer Ermessenseinschätzung gemäss Art. 48
MWSTV führen. Erstens geht es um diejenige der ungenügenden
Aufzeichnung, wobei eine Schätzung insbesondere auch dann
erfolgen muss, wenn die Verstösse gegen die formellen Buchhaltungs-
regeln derart gravierend sind, dass sie die materielle Richtigkeit der
Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (Urteil des Bundesgerichts
2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.1; Urteile des Bundesverwal-
tungsgerichts A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4, A-1397/2006
vom 19. Juli 2007 E. 2.4; Entscheid der SRK vom 24. Oktober 2002,
veröffentlicht in ASA 73 S. 233 E. 2c.aa). Zweitens kann selbst eine
formell einwandfreie Buchführung die Durchführung einer Schätzung
erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen
Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen. Dies ist nach der
Rechtsprechung der Fall, wenn die in den Büchern enthaltenen
Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung erhobenen
branchenspezifischen Erfahrungszahlen wesentlich abweichen,
vorausgesetzt der Steuerpflichtige ist nicht in der Lage, allfällige
besondere Umstände, auf Grund welcher diese Abweichung erklärt
werden kann, nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen
(Urteile des Bundesverwaltunsgerichts A-1406/2006 vom 30. Januar
2008 E. 2.3, A-5712/2007 vom 17. Januar 2008 E. 2.6; Entscheid der
SRK vom 3. Dezember 2003, veröffentlicht in VPB 68.73 E. 2b mit
weiteren Hinweisen). Für das Vorliegen der Voraussetzungen zur
Vornahme einer Ermessenseinschätzung ist nach den allgemeinen
Regeln die ESTV beweisbelastet (vgl. BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O.,
S. 454; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom
6. März 2008 E. 2.4, A-1531/2006 vom 10. Januar 2008 E. 2.4,
A-1454/2006 vom 26. September 2007 E. 2.5).
3.2 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, ist
die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach
pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die Fälle, in denen die
Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen und
keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre
Umsätze führen, dürfen keine Steuerausfälle zur Folge haben
Seite 9
A-1635/2006
(Kommentar EFD zu Art. 48 MWSTV; Urteil des Bundesgerichts
2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.2).
3.3 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt sich bei der Überprüfung
von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen eine gewisse
Zurückhaltung und führt so die gefestigte diesbezügliche Recht-
sprechung der SRK weiter. Diese Praxis wurde am 22. November 2007
höchstrichterlich bestätigt (Urteil des Bundesgerichts 2C_426/2007
vom 22. November 2007 E. 4.3). Ob indessen die Voraussetzungen für
die Vornahme einer Ermessensveranlagung gegeben sind, überprüft
das Bundesverwaltungsgericht uneingeschränkt (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1636/2006 und A-1637/2006 vom 2. Juli
2008 E. 2.5, A-1406/2006 vom 30. Januar 2008 E. 1.3, A-1516/2006
vom 5. Dezember 2007 E. 1.2; Entscheide der SRK vom 10. Mai 2005
[SRK 2004-023] E. 1b, vom 24. Oktober 2005, veröffentlicht in
VPB 70.41 E. 2d/cc mit weiteren Hinweisen).
4.
4.1 Im vorliegenden Fall wies das Kassakonto der Beschwerdeführerin
in den vorliegend relevanten Jahren mehrfach Minussaldi auf (am
18. und 20. Mai, 6. und 9. August 1999, 28. und 29. März, 1., 4., 5. und
7. April, 12. Mai und 13. Juni 2000). Dabei handelte es sich um
Negativsaldi am Tagesende und nicht um sog. „unechte Minussaldi“
während des Tages, wie die Beschwerdeführerin in ihrer Einsprache
vom 14. Juli 2003 behauptete. Ein Negativsaldo in einer Kasse ist
definitionsgemäss nicht möglich und bildet ein gewichtiges Indiz für
das Vorhandensein von Geschäftsvorgängen, die nicht ordnungs-
gemäss bzw. gar nicht verbucht worden sind (E. 2.2 in fine); dies muss
insbesondere bei einem bargeldintensiven Betrieb wie dem
vorliegenden Coiffeursalon gelten. Die ESTV ging somit zu Recht
davon aus, dass die Negativsaldi auf dem Kassakonto die materielle
Richtigkeit der vorhandenen Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen
(E. 3.1). Im Weiteren legte die ESTV in ihrem Einspracheentscheid
vom 7. August 2006 zutreffend dar, dass die Bruttogewinnmargen in
den Jahren 1999 (23%) und 2000 (30%) erheblich von denjenigen der
Jahre 2001 und 2002 (beide 39%) abwichen, was ebenfalls auf
unverbuchte Umsätze in den beiden ersten Jahren schliessen lässt.
Die Verwaltung war unter diesen Umständen dazu berechtigt und
verpflichtet, die von der Beschwerdeführerin erzielten Umsätze durch
pflichtgemässe Schätzung zu ermitteln (E. 3.2).
Seite 10
A-1635/2006
4.2 Die Beschwerdeführerin legte in ihrer Beschwerde vom
3. September 2006 dar, dass Fehlbuchungen zu den vorliegend in
Frage stehenden Minussaldi auf dem Kassakonto führten. Im
Einzelnen begründete und belegte sie jeden ausgewiesenen
Negativsaldo mit dem entsprechenden Buchungsfehler. Mit einer
Ausnahme waren es Fehlbuchungen, die das Kassakonto tangierten
(insbesondere „Doppelbuchungen“) und nachträglich insoweit falsch
storniert wurden, als die Stornobuchung nicht per Datum der
ursprünglichen Fehlbuchung vorgenommen wurde, sondern mit einem
späteren Datum. Im Weiteren leistete die Beschwerdeführerin in einem
Fall eine Zahlung von Fr. 300.-- mit EC-Direkt, verbuchte den Betrag
aber fälschlicherweise als Barauslage. Aufgrund der Angaben der
Beschwerdeführerin und den eingereichten Buchungsbelegen erachtet
das Bundesverwaltungsgericht den Nachweis als erbracht, dass die
Minussaldi aufgrund von Buchungsfehlern und nicht infolge
unverbuchter Einnahmen resultierten. Im Weiteren sind diese Bu-
chungsfehler bzw. die entsprechenden Verstösse gegen die formellen
Buchhaltungsvorschriften nicht derart gravierend, dass sie die
materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen
(E. 3.1). Die Beschwerdeführerin legte zudem glaubhaft dar, weshalb
die Bruttogewinne bzw. die Bruttogewinnmargen 1999 und 2000 tiefer
waren als in den Jahren 2001 und 2002; einerseits sei der tiefere
Bruttogewinn mit dem Aufbau des Coiffeur-Geschäftes verbunden
gewesen, anderseits habe sie in den ersten Jahren grössere Einkäufe
auch für die Folgejahre vorgenommen. Zusammenfassend sind die
Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung nicht (mehr) erfüllt
und die Ergebnisse der Buchhaltung sind anzuerkennen.
4.3 Die Steuernachforderung auf der Differenz zwischen dem
ermessensweise geschätzten bzw. kalkulierten Umsatz und dem
verbuchten Umsatz im Betrag von Fr. 2'416.90 (1999) und Fr. 2'253.30
(2000) (vgl. Ziff. 1 der EA Nr. 280'798), d.h. von insgesamt
Fr. 4'670.20, ist folglich nicht gerechtfertigt. Entsprechend dem Antrag
der ESTV ist deshalb die Beschwerde gutzuheissen.
5.
5.1 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG sind die Verfahrenskosten in der
Regel der unterliegenden Partei aufzuerlegen. Keine Verfahrenskosten
werden Vorinstanzen auferlegt (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Nach Art. 63
Abs. 3 VwVG dürfen einer obsiegenden Partei die Kosten des
Seite 11
A-1635/2006
Beschwerdeverfahrens auferlegt werden, sofern sie diese durch Ver-
letzung von Verfahrenspflichten verursacht hat. Dies ist insbesondere
dann der Fall, wenn der Beschwerdeführer das Beschwerdeverfahren
durch Verletzung von Mitwirkungspflichten unnötigerweise verursacht
hat, indem er beispielsweise Beweismittel spät eingereicht hat (Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1418/2006 vom 14. Mai 2008
E. 10.2, A-1527/2006 und A-1528/2006 vom 6. März 2008 E. 6.2,
A-1389/2006 vom 21. Januar 2008 E. 7.2, A-1344/2006 vom
11. September 2007 E. 5.1; Entscheide der SRK vom 6. Januar 2006,
veröffentlicht in VPB 70.58 E. 6b, vom 12. Dezember 2000, ver-
öffentlicht in VPB 65.85 E. 7b; vgl. MICHAEL BEUSCH/ANDRÉ MOSER/LORENZ
KNEUBÜHLER, Ausgewählte prozessrechtliche Fragen im Verfahren vor
dem Bundesverwaltungsgericht, in: Schweizerisches Zentralblatt für
Staats- und Verwaltungsrecht [ZBl] 2008 S. 35).
5.2 Indem die Beschwerdeführerin erst im vorliegenden Beschwerde-
verfahren detailliert darlegte, dass die beanstandeten Negativsaldi auf
dem Kassakonto aufgrund von Buchungsfehlern resultierten, ist ihr
eine Pflichtverletzung zum Vorwurf zu machen. Sie hätte die
betreffenden Angaben bereits anlässlich der Kontrolle oder aber im
Verfahren vor der Vorinstanz vorbringen können. Unter diesen
Umständen ist das von ihr vor der SRK bzw. dem Bundesverwaltungs-
gericht angestrengte Verfahren als von ihr unnötig verursacht zu
bezeichnen. Die Beschwerdeführerin wendet dagegen ein, sie habe
erst aufgrund des Einspracheentscheides die exakten Daten der
vorgeworfenen Minussaldi erfahren, weshalb sie erst mit ihrer
Beschwerdeingabe näher Stellung habe nehmen können. In der EA
seien die vorgeworfenen Mängel nicht im Detail aufgeführt gewesen.
Dieser Einwand der Beschwerdeführerin ist nicht stichhaltig. In der EA
Nr. 280'798 führte die ESTV in Ziff. 1 auf, weshalb sie eine
kalkulatorische Umsatzermittlung vornehmen musste. Explizit nannte
sie als Grund für die Mangelhaftigkeit der Buchhaltung 1999 und 2000:
„Minussaldi auf dem Konto Kasse“. Diese Angabe ist ausreichend, um
sich dagegen zu wehren. Im Weiteren wiederholte die ESTV in ihrem
Begleitschreiben zum Entscheid vom 23. Juni 2003, dass die
Buchhaltung aufgrund von „Minussaldi auf dem Konto Kasse, obwohl
die Einnahmen täglich verbucht worden“ seien, mangelhaft sei.
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist es nicht erforderlich,
dass die ESTV alle Minussaldi mit Datum aufführt, sind diese doch
aus dem Kontoblatt des Kassakontos (vgl. Kontoblatt Nr. 1000)
ersichtlich. Ebenso nicht stichhaltig ist das Argument der Beschwerde-
Seite 12
A-1635/2006
führerin, ihre Treuhänderin habe die Angelegenheit anfänglich
bagatellisiert und danach ihre Verantwortung nicht wahrgenommen.
Beauftragt die Beschwerdeführerin eine Drittperson (Treuhänderin),
hat sie für das Verhalten dieser Hilfsperson (nach Art. 101 des
Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) umfassend und
wie für ihr eigenes einzustehen. Auch allfälliges fehlerhaftes bzw.
schuldhaftes Verhalten der Hilfsperson ist der Beschwerdeführerin
anzurechnen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1680/2006 vom
26. November 2007 E. 3.2.1; BGE 114 Ib 67 E. 2c-e mit Hinweisen,
107 Ia 168 E. 2). Die Handlungen bzw. das Unterlassen der Treu-
händerin sind der Beschwerdeführerin somit vollumfänglich zuzu-
rechnen. Aus deren Beauftragung kann sie deshalb für das vorliegen-
de Verfahren nichts zu ihren Gunsten ableiten. Die Verfahrenskosten,
die auf Fr. 600.-- festgesetzt werden (Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem
Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]), sind somit der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Eine Parteientschädigung ist aus
denselben Gründen und weil die Beschwerdeführerin im vorliegenden
Beschwerdeverfahren ohnehin nicht durch einen Anwalt oder einen
anderen berufsmässigen Vertreter vertreten ist, nicht zuzusprechen
(Art. 8 und 9 Abs. 1 VGKE).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 600.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 600.-- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)
Seite 13
A-1635/2006
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Pascal Mollard Jürg Steiger
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100
des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).
Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die
Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die
Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in
Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:
Seite 14