Abtei lung I
A-1639/2006
{T 0/2}
Urteil vom 27. Juni 2007
Mitwirkung: Richter Markus Metz (Vorsitz), Richterin Salome Zimmer-
mann, Richter Daniel Riedo; Gerichtsschreiber Johannes
Schöpf.
X._______, ...
Beschwerdeführerin, vertreten durch ...
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarz-
torstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz
betreffend
Mehrwertsteuer (MWSTG / 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 / Leistun-
gen im Bereich des Hausarztmodells).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
2Sachverhalt:
A. Die X._______ hat ihren Sitz in .... Ihr Zweck gemäss Handels-
registereintrag ist das Entwickeln und Betreiben von alternativen Ver-
sicherungsmodellen auf der Grundlage von Managed Care Prinzipien im
Auftrag von Krankenversicherern. Die Gesellschaft kann auch weitere
Dienstleistungen im Bereich von Managed Care anbieten, insbesondere
Gruppen-Arztpraxen betreiben, welche die ganzheitliche medizinische Be-
handlung, Betreuung und Beratung von Patienten gewähreisten. Sie kann
sich an anderen Unternehmen beteiligen sowie Grundbesitz erwerben, ver-
walten und verkaufen. Die X._______ ist eine je 50-%ige Tochtergesell-
schaft von zwei Krankenversicherungsgesellschaften.
B. Die Geschäftstätigkeit der X._______ besteht darin, im Auftrag der Trä-
gerversicherer die alternativen Versicherungsmodelle Health Maintenance
Organization (HMO) und Hausarztsystem (HAS) nach Managed Care
(MC)-Prinzipien zu entwickeln und zu betreiben. Der Auftrag Hausarzt-
system umfasst insbesondere die Verhandlungen mit den Ärzten für die
Zusammenarbeitsverträge mit den Krankenversicherern, die Koordination
der Zusammenarbeit zwischen den Versicherern und den Hausarztnetzen,
die Betreuung der Versicherer und Hausarztnetze bei der Einführung und
während dem Betrieb des Hausarztmodells sowie die statistischen Aus-
wertungen und Erfolgsrechnungen (vgl. Grundauftrag vom 17. September /
2. Oktober 2003). Zu diesem Zweck hat die X._______ mit mehreren
Versicherern Zusammenarbeitsverträge abgeschlossen. Für ihre Dienst-
leistungen erhält die Gesellschaft von ihren Vertragspartnern eine Ent-
schädigung bestehend aus einer Administrationspauschale und weiteren
Zahlungen.
Am 20. September 1999 gelangte die X._______ an die ESTV und er-
suchte die Verwaltung um eine mehrwertsteuerliche Beurteilung der von
ihr erbrachten Leistungen im HMO-Bereich und im Bereich des
Hausarztmodells. Die Gesellschaft stellte sich auf den Standpunkt, ihre
medizinischen Dienstleistungen im HMO-Bereich seien von der Mehr-
wertsteuer ausgenommen. Die Leistungen im Bereich des
Hausarztmodells seien von der ESTV als Versicherungsleistungen zu qua-
lifizieren, die von der Mehrwertsteuer ausgenommen seien.
Am 31. Januar 2001 wurde der X._______ von der Verwaltung bewilligt,
mit dem Saldosteuersatz von 1.2% abzurechnen. Mit Schreiben vom
19. September 2001 teilte die ESTV der Gesellschaft mit, die durch die An-
gestellten der HMO-Zentren erbrachten Heilbehandlungen seien von der
Mehrwertsteuer ausgenommen; gleich verhalte es sich bei der Abgabe von
Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln, welche durch die Ärzte im
Rahmen einer Heilbehandlung unmittelbar am Patienten verabreicht
würden. Als selbständige Lieferung steuerbar sei die Abgabe von Medika-
menten oder medizinischen Hilfsmitteln in verschlossener Packung bzw.
ungebraucht zur eigenen Anwendung zu Hause. Der Verkauf und die Ver-
mietung von Geräten (z.B. Rollstühle, Gehstöcke) seien zum Normalsatz
3steuerbar. Die durch die X._______ im Bereich des Hausarztmodells den
Krankenkassen gegenüber erbrachten Koordinationsleistungen würden
unter keine Ausnahmebestimmung fallen. Die von den Krankenkassen pro
Versicherten an die X._______ ausbezahlte Pauschale unterliege der
Mehrwertsteuer zum Normalsatz. Die Gesellschaft teilte der ESTV am 6.
März 2002 über Aufforderung insbesondere mit, dass ihrer Ansicht nach
auch der MC-Bereich bei einer MC-Organisation als von der
Mehrwertsteuer ausgenommene Krankenversicherungsleistung gelten
solle.
C. Nach einer am 3. September 2003 abschlägigen Antwort der ESTV wandte
sich die X._______ am 28. April 2004 neuerlich an die Verwaltung und
ersuchte insbesondere zu überprüfen, ob bezüglich des Hausarztmodells
im Sinne einer Förderung des Managed Care-Gedankens nicht noch Spiel-
raum für ein Entgegenkommen bestehe. Am 29. April 2004 teilte die ESTV
der Gesellschaft insbesondere mit, die Koordinationsleistungen sowie Ad-
ministrationsentschädigungen im Bereich Hausarztsystem würden der
Mehrwertsteuer unterliegen. Der Saldosteuersatz könne angewendet
werden und betrage 6.0%. Bezüglich der Leistungen im Bereich Hausarzt-
modell forderte die Verwaltung die X._______ auf, ihr mitzuteilen, ob diese
Umsätze bis heute versteuert worden seien oder nicht.
Am 4. Juni 2004 reichte die X._______ die von der Verwaltung geforderten
Umsatzzahlen ein. Die ESTV erliess am 21. Juli 2004 die Er-
gänzungsabrechnung (EA) Nr. ... über Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab
30. April 2002 für die Steuerperioden 1. Semester 2001 bis 2. Semester
2003 (Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2003) und setzte in
einem Entscheid unter anderem den Beginn der Mehrwertsteuerpflicht auf
den 1. Januar 1999 fest. Im Entscheid vom gleichen Tag hielt die ESTV
fest, die Abgabe von Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln
unterliege der Mehrwertsteuer. Die Koordinationsleistungen gegenüber
den Krankenkassen im Bereich Hausarztmodell seien zum Normalsatz
steuerbar. Nach dem Erhalt des Entscheids gab die X._______ der ESTV
revidierte Umsatzzahlen bekannt. Die ESTV hob den Entscheid vom
21. Juli 2004 sowie die betreffende EA wiedererwägungsweise auf und
ersetzte diesen durch den Entscheid vom 12. August 2004 sowie durch
eine neue EA mit gleicher Nummer. Darin wurde die X._______
verpflichtet, der Verwaltung einen Betrag von Fr. ... zuzüglich
5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen.
D. In der Einsprache vom 13. September 2004 anerkannte die X._______,
dass die Abgabe von Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln der
Mehrwertsteuer unterliege, bestritt jedoch die Mehrwertsteuerpflicht für
das Entgelt ihrer Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen
im Bereich Hausarztmodell. Entsprechend forderte sie, den Betrag gemäss
der EA Nr. ... von Fr. ... um Fr. ... auf Fr. ... herabzusetzen. Am 21.
November 2004 und am 17. April 2005 bezahlte die X._______ unter
Vorbehalt den Betrag von Fr. ... bzw. Fr. ... an die ESTV.
Am 8. Juli 2005 stellte die X._______ der ESTV ihre Statuten, den
4Grundauftrag vom 17. September / 2. Oktober 2003, Zusammenarbeits-
verträge mit Krankenversichereren aus den Jahren 1998 bis 2005 und
solche mit Ärzteorganisationen aus den Jahren 2001/2002 zur Verfügung,
um damit zu belegen, dass die entsprechenden Umsätze (auch bezüglich
des in diesem Verfahren streitigen Zeitraumes) von der Mehrwertsteuer
ausgenommen seien.
E. Mit dem Einspracheentscheid vom 11. August 2006 wies die ESTV die
Einsprache ab, soweit der Entscheid vom 12. August 2004 durch Aner-
kennung der X._______ nicht in Rechtskraft erwachsen war. Die Ge-
sellschaft wurde dazu verpflichtet, der Verwaltung den Betrag von Fr. ...
zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. Zur Begründung
führte die ESTV insbesondere aus, es solle im Bereich des
Gesundheitswesens aus sozialpolitischen Gründen nur die letzte Um-
satzstufe nicht mit der Mehrwertsteuer belastet werden; vorgelagerte Um-
sätze seien jedoch nicht befreit. Beim Hausarztmodell bestehe ein Ver-
tragsverhältnis zwischen den angeschlossenen Krankenversicherern und
ihren Versicherten. Die Versicherten würden sich dazu verpflichten, im
Krankheitsfall in erster Linie von einem bestimmten Hausarzt behandelt zu
werden, wofür die Versicherer günstigere Krankenversicherungsprämien
gewährten. Die X._______ habe mit jedem Krankenversicherer einen
Zusammenarbeitsvertrag abgeschlossen; zusätzlich seien mit den
Versicherern Eckwerte für Verträge zwischen Versicherern und
Ärzteorganisationen vereinbart worden. Zur Abgeltung der Leistungen
erhalte die X._______ von den Versicherern pro Versicherten eine
Pauschalzahlung. Ab dem Geschäftsjahr 2000 sei die Gesellschaft
gegenüber der Trägerschaft prozentual am Erfolg der Netzwerke beteiligt.
Aus den Zusammenarbeitsverträgen mit diversen Krankenversicherern
gehe hervor, dass die X._______ eine Vielzahl von Leistungen erbringe.
So sei die Gesellschaft Ansprechpartner der Ärzte, handle MC-
Vereinbarungen mit den Ärzteorganisationen aus, entwickle die MC-
Versicherungsmodelle weiter, bespreche und dokumentiere mit dem
Krankenversicherer die Details der operativen Zusammenarbeit, teile den
Krankenversicherern monatliche Bestandesstatistiken pro Ärzte-
organisation mit, stelle den MC-Ärzten eine quartalsweise Auswertung der
von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verursachten Kosten zu, nehme eine
jährliche Systemauswertung vor und stelle die Koordination zwischen MC-
Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von Rechnungskopien sicher.
Der Abschluss von Krankenversicherungsverträgen nach dem
Hausarztmodell mit den Versicherungsnehmern sei ausschliesslich Sache
der einzelnen Krankenversicherer. Das Versicherungsverhältnis bestehe
zwischen den jeweiligen Versicherern und den Versicherungsnehmern.
Die ESTV hält weiter fest, das die X._______ keine Versicherungsumsätze
erziele, auch sei die Gesellschaft weder als Versicherungsmaklerin noch
als Versicherungsvertreterin tätig. Die Krankenversicherer kauften bei der
X._______ das Produkt "Hausarztmodell" ein und böten dieses dann im
eigenen Namen mit sämtlichen dazu gehörenden Leistungen ihren
Versicherungsnehmern an. Die X._______ komme dabei nicht in den
5direkten Kontakt mit den Versicherten; es sei sogar davon auszugehen,
dass diese gar nichts von der Existenz und den Leistungen der
Gesellschaft wüssten. Die von der X._______ erbrachten Leistungen
würden nicht unter die von der Mehrwertsteuer ausgenommenen
Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 14 der Verordnung vom 22. Juni 1994
über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) bzw. Art. 18 Ziff. 18 des
Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer in der
Fassung vom 25. Juni 2002 (MWSTG, SR 641.20) fallen. Daran ändere
auch nichts, dass die Leistungen der X._______, würden sie von einem
Krankenversicherer selbst erbracht, als Teil der Versicherungsleistungen
von der Mehrwertsteuer ausgenommen wären. Jeder Unternehmer sei in
der Gestaltung der zivilrechtlichen Rechtsverhältnisse frei, er könne sich
wirtschaftlich so betätigen, dass er mehrwertsteuerlich möglichst wenig
belastet werde. Wenn die Parteien eine für mehrwertsteuerliche Belange
unvorteilhafte Gestaltungsform gewählt hätten, könne sich ein
Mehrwertsteuerpflichtiger nicht mit dem Argument entziehen, bei anderer
Ausgestaltung der Geschäftsbeziehung hätte sich eine geringere
Belastung ergeben.
F. Am 12. September 2006 reichte die X._______ (Beschwerdeführerin)
gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 11. August 2006 Be-
schwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) ein und
stellte folgende Anträge:
"1. Die Einspracheentscheide vom 11. August 2006 seien aufzuheben.
2. Es sei festzustellen, dass
a. die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) als Koordinations-
leistungen bezeichneten Leistungen der X._______ gegenüber Krankenkassen im
Bereich des Hausarztmodells als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Ver-
sicherungsleistungen zu qualifizieren seien und
b. die Mehrwertsteuerforderung gemäss dem Entscheid (recte: Einsprache-
entscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des Hausarzt-
modells 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 über CHF ... zzgl. Verzugszins
von 5% ab 30. April 2002 sowie
c. die Mehrwertsteuerforderung gemäss Entscheid (recte: Einspracheentscheid)
vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des Hausarztmodells
1. Semester 1999 bis 2. Semester 2000 über CHF ... zzgl. Verzugszins von 5% ab
30. April 2002 aufzuheben seien.
3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge."
Zur Begründung führte die Beschwerdeführerin insbesondere aus, aus
mehrwertsteuerlichen, aber auch aus sozialpolitischen Überlegungen habe
das Organisieren und Betreiben der Versichererleistung Hausarztmodell
beim Krankenversicherer selbst, aber auch bei einer MC-Organisation, als
von der Mehrwertsteuer ausgenommene Krankenversicherungsleistung zu
gelten. Wenn nicht die Beschwerdeführerin die beschriebenen Funktionen
ausüben würde, müssten diese von den Versicherern selbst wahrge-
nommen werden, da es sich dabei um Krankenversichereraufgaben hand-
le. Die Gesellschaft erledige diese Aufgaben im Auftrag ihrer beiden Ge-
6sellschafterinnen und weiterer angeschlossener Krankenversicherer im
Rahmen von Zusammenarbeitsverträgen. Die Beschwerdeführerin ermög-
liche vor allem kleineren und mittleren Versicherern, solche Modelle effizi-
ent und kostendeckend ihren Versicherungsnehmern anzubieten. Nur Ver-
sicherungsgesellschaften mit einem entsprechend grossen Versicherten-
bestand seien überhaupt in der Lage, solche Hausarztmodelle selbst zu
entwickeln und zu betreuen.
Durch die Unterstellung unter die Mehrwertsteuerpflicht würde die MC-Idee
der Hausarztsysteme, aber auch der HMO's, grundsätzlich in Frage ge-
stellt. Krankenversicherungsleistungen seien von der Mehrwertsteuer aus-
genommen, diese Ausnahme umfasse sämtliche Erbringer derartiger Ver-
sicherungsleistungen. Als neues Krankenversicherungsmodell habe dies
auch für den Bereich Hausarztmodell zu gelten, weshalb auch das Ent-
wickeln und Erbringen von solchen Leistungen von der Mehrwertsteuer
ausgenommen sein müsse; dies unabhängig davon, ob diese Leistungen
von den Krankenversicherern selber oder – im Rahmen eines Joint Ven-
tures – durch die Beschwerdeführerin erbracht würden. Das Ziel von MC
sei die Eindämmung der Gesundheitskosten. Der Versicherte erhalte einen
Prämienrabatt als Gegenleistung für die mit diesem System verbundenen
Bedingungen, insbesondere die Beschränkung der freien Arztwahl. Die zu-
sätzlichen administrativen Aufwendungen, die mit dem Betrieb des MC-
Modells entstünden, müssten durch Minderausgaben bzw. Kosten-
einsparungen aufgewogen werden, damit ein erfolgreicher Betrieb gewähr-
leistet sei. Erst ab einer gewissen Mindestgrösse (mindestens eine Million
Versicherte) lohne sich der Aufbau eines derartigen Systems. Die Be-
freiung der Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze von der Mehr-
wertsteuer sei aus sozialen Erwägungen vorgenommen worden. Diese so-
zialpolitisch motivierte Absicht, medizinische Leistungen nicht durch die
Mehrwertsteuerbelastung zu verteuern, bedinge, dass diese Bestimmung
weit auszulegen sei. Dazu komme, dass die Beschwerdeführerin als Ver-
sicherungsvertreterin Leistungen erbringe, dies allerdings nicht auf der
Kundenseite (der "Verkaufsseite"), sondern auf der "Einkaufsseite". Sie
führe als Vertreterin mehrerer Krankenversicherer diese mit den Leistungs-
erbringern zusammen. Ein Versicherungsvertreter könne auch auf der Be-
schaffungsseite tätig werden.
G. Die ESTV schloss mit dem Schreiben vom 26. Oktober 2006 auf die
kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und verzichtete auf die Ein-
reichung einer Vernehmlassung.
Das Bundesverwaltungsgericht orientierte die Parteien am 9. Februar 2007
über die Übernahme des Verfahrens.
Auf die weiteren Begründungen der Eingaben wird – soweit entscheid-
wesentlich – im Rahmen der Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
71.1 Auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer konnten Einspracheentscheide der
ESTV nach (dem inzwischen aufgehobenen) Art. 65 MWSTG mit Be-
schwerde bei der SRK angefochten werden. Die SRK ist per 31. Dezember
2006 aufgelöst worden und das Bundesverwaltungsgericht hat am
1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenommen. Gemäss Art. 31 des Bun-
desgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht
(VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach
Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Ver-
waltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art.
32 VGG gegeben ist. Im Bereich der Mehrwertsteuer liegt eine solche Aus-
nahme nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 33
VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vor-
liegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt am 1. Januar 2007 die
Beurteilung des vorher bei der SRK hängigen Rechtsmittels und wendet
das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG).
1.2 Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die Verordnung vom 29. März
2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV;
SR 641.201) in Kraft getreten.
2.
2.1 Art. 5 Bst. a und b MWSTG bestimmen, dass der Mehrwertsteuer die
gegen Entgelt erbrachten Lieferungen und Dienstleistungen unterliegen.
Die Steuerbarkeit bedingt gemäss Art. 5 Bst. b MWSTG, dass Dienst-
leistungen gegen Entgelt erbracht werden, mithin einen Leistungs-
austausch. Die Gegenleistung muss in ursächlichem Zusammenhang mit
der Leistung stehen. Erforderlich ist eine innere wirtschaftliche Ver-
knüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung (BGE 126 II 450 E. 6; Ur-
teile des Bundesgerichts vom 30. April 2004, veröffentlicht in Archiv für
schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 241 f. E. 3.3 und 2A.175/2002
vom 23. Dezember 2002 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-
1440/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.1).
Die Mehrwertsteuer stellt auf wirtschaftliche Vorgänge ab und sie be-
steuert den wirtschaftlichen Konsum. Die Qualifikation von mehrwert-
steuerlichen Vorgängen und namentlich die Beurteilung der Frage, ob eine
Gegenleistung in ursächlichem Zusammenhang mit der Leistung steht, hat
deshalb in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu er-
folgen (wirtschaftliche Betrachtungsweise; Urteil des Bundesgerichts
2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1 mit Hinweisen; Entscheid
der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundes-
behörden [VPB] 70.7 E. 2a mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts A-1588/2006 vom 17. April 2007 E. 3.2; statt vieler vgl. DANIEL
RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer
und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht,
Bern 1999, S. 112). Ein Leistungsaustausch kann zudem auch gegeben
sein, ohne dass ein Vertrag vorliegt (vgl. BGE 126 II 252 f. E. 4a; Urteile
des Bundesgerichts 2A.167/2005 vom 8. Mai 2006 E. 4.1 und vom 8. Juni
2000, veröffentlicht in MWST-Journal 2/2000, S. 151 f. E. 4a).
82.2
2.2.1 Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze mit Einschluss der Um-
sätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungs-
makler sind nach Art. 18 Ziffer 18 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausge-
nommen (unecht befreit). Nach der Praxis der ESTV sind die Umsätze
sämtlicher Arten von Versicherungen, die durch anerkannte und der Ge-
setzgebung über die Versicherungsaufsicht unterstellte Versicherungs-
träger des privaten Rechts und solche des öffentlichen Rechts angeboten
werden, der Krankenversicherungen und die Umsätze der selbständigen
Versicherungsvertreter, Versicherungsmakler und Versicherungsbroker
aus den dazugehörenden Dienstleistungen umfassend von der Mehrwert-
steuer ausgenommen (Wegleitung 2001 für Mehrwertsteuerpflichtige
[Wegleitung 2001] Rz. 622 f.; vgl. auch Ziffer 2 der Branchenbroschüre
Versicherungswesen vom September 2000 [Branchenbroschüre 15]; ALOIS
CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Auf-
lage, Bern u.a. 2003, Rz. 793; PHILIP ROBINSON/CHRISTIAN OBERHEID, in: DIEGO
CLAVADETSCHER/PIERRE-MARIE GLAUSER/GERHARD SCHAFROTH, ,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer,
Basel/Genf/München 2000, Art. 18 Ziff. 18 Rz. 4 f.; Ziffer 2.2.4 und 2.2.5
Branchenbroschüre 15). Versicherungsvertreter handeln im Auftrag des
Versicherers, während Versicherungsmakler im Auftrag des Ver-
sicherungsnehmers tätig werden (vgl. ALFRED MAURER, Schweizerisches Pri-
vatversicherungsrecht, 3. Auflage, Bern 1995, § 15 I).
2.2.2 Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift besteht in der Begünstigung des
Bezugs von Versicherungsleistungen aus sozialpolitischen Gründen (vgl.
Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) zur Mehr-
wertsteuerverordnung, S. 16). Dabei erstreckt sich die Befreiung auf jene
Leistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit erbracht werden.
Es handelt sich dabei beispielsweise um die Betreuung der Versicherungs-
nehmer in Versicherungsangelegenheiten, die Ermittlung und Beschaffung
des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in
Schadenfällen sowie das Inkasso. Entscheidend für die Befreiung von der
Mehrwertsteuer ist, dass die erbrachte Leistung berufstypisch ist (vgl. auch
Ziffer 2.2.2 Branchenbroschüre 15). Aus dem – auf Gesetzesstufe vorge-
gebenen – Wesen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum Vorsteuer-
abzug (unechte Steuerbefreiung) geht hervor, dass einzig durch die Nicht-
belastung der letzten Umsatzstufe insgesamt eine geringere Steuerbe-
lastung für den Endverbraucher bewirkt werden soll. Insofern ist zu-
treffend, nur die dem Endverbraucher, also demjenigen, der den Ver-
sicherungsschutz in Anspruch nimmt, unmittelbar erbrachten Leistungen
zu befreien, und nicht etwa auch gewisse Vorleistungen (Urteil des Bun-
desverwaltungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; vgl. zu dieser Problematik
auch den Entscheid der SRK vom 28. Oktober 1997, veröffentlicht in
MWST-Journal 1/98, S. 24 E. 4b, bestätigt durch Urteil des Bundes-
gerichts, veröffentlicht in ASA 69 S. 344 E. 6d/aa; vgl. auch ASA 69 S. 658
E. 6a). Weitet die Verwaltungspraxis in Anwendung von Art. 18 Ziff. 18
MWSTG die Steuerbefreiung nicht auf Tätigkeiten aus, die den eigent-
9lichen Versicherungsumsätzen vorgelagert sind, verletzt sie kein über-
geordnetes Recht. Vorab beachtet sie den von der Verfassung vorge-
gebenen Grundsatz der Allgemeinheit der Mehrwertsteuer sowie die
daraus in konstanter Rechtsprechung abgeleitete restriktive Handhabung
und Auslegung der Befreiungsvorschriften in Art. 18 MWSTG (vgl. hierzu:
BGE 124 II 202 E. 5e; Urteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom
1. September 2005 E. 4.1; Entscheid der SRK vom 29. Juli 2004, ver-
öffentlicht in VPB 69.11 E. 2b/aa). Zusammenfassend entspricht es den
Verfassungsvorgaben, wenn die Steuerbefreiung von Art. 18 Ziff. 18
MWSTG auf eigentliche Versicherungsumsätze, den Versicherungsschutz,
beschränkt wird. Den Versicherungsumsätzen vorgelagerte Tätigkeiten
werden von der Befreiungsvorschrift nicht erfasst (Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; zum Ganzen: Entscheid der
SRK vom 27. März 2001, veröffentlicht in VPB 66.11 E. 3c).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin mit mehreren Ver-
sichererern Zusammenarbeitsverträge abgeschlossen, unter denen sie im
Rahmen des MC-Systems Ansprechpartnerin für die Ärzte ist, mit den
Ärzteorganisationen MC-Rahmenvereinbarungen aushandelt, bei Ärzte-
organisationen bei Bedarf die Netzaufbauarbeiten unterstützt, bei gewichti-
gen Änderungen für die beteiligten Ärzte und deren Praxisassistentinnen
eine Schulung zur administrativen Abwicklung durchführt, die Managed
Care-Versicherungsmodelle weiterentwickelt, die Details der operativen
Zusammenarbeit mit den Vertragspartnern abspricht und dokumentiert,
über Entwicklungen der einzelnen Ärzteorganisationen sowie über neue
Verhandlungsregionen regelmässig orientiert, nach Vertragsänderungen
und Vertragserneuerungen mit den Ärzteorganisationen die jeweils gültige
Fassung der Rahmenvereinbarung zustellt, die monatlich elektronisch ge-
meldeten MC-Versichertenbestände in die eigene Datenbank übernimmt
und den MC-Ärzten konsolidiert über alle teilnehmenden Versicherer pro
Ärzteorganisation meldet, die monatlich elektronisch gemeldeten Kosten-
daten der MC-Versicherten in die eigene Datenbank übernimmt und den
MC-Ärzten und gegebenenfalls auch anderen vertraglich eingebundenen
Leistungserbringern in einheitlicher Form meldet, quartalsweise ihre Be-
standesstatistiken pro Ärzteorganisation mitteilt, den MC-Ärzten eine quar-
talsweise Auswertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verur-
sachten Kosten zustellt, die jährliche Systemauswertung und -abrechnung
für die Ärzteorganisation vornimmt, Mutationsmeldungen und neue Ärzte
sowie Einzugsgebietsänderungen mindestens monatlich mitteilt und die
Koordination zwischen MC-Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung
von Rechnungskopien sicherstellt (vgl. Ziffer 2.1 des Zusammenarbeits-
vertrags mit der Krankenkasse Concordia vom 17. / 19. Januar 2005; Ziffer
4 des Zusammenarbeitsvertrags mit der Krankenkasse ... vom
10. September 1998). Für diese Dienstleistungen erhält die Beschwerde-
führerin von ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherern, ein Entgelt.
3.2
10
3.2.1 Die Verfahrensparteien sind sich einig, dass die Beschwerdeführerin nicht
als Versicherungsmaklerin für die Versicherten (vgl. oben E. 2.2.2) han-
delt; sie erhält das Entgelt nicht für die Betreuung von Versicherungs-
nehmern in Versicherungsangelegenheiten oder für die Ermittlung und
Beschaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer
Interessen in Schadenfällen oder für das Inkasso (vgl. Ziffer 2.1, 2.2.4 und
2.2.5 Branchenbroschüre 15; Kommentar EFD, a.a.O. S. 16;
CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O. Rz. 793).
3.2.2 Es handelt sich beim fraglichen Umsatz der Beschwerdeführerin aber auch
nicht um durch Versicherungen in Rechnung gestellte Prämien für Ver-
sicherungs- und Rückversicherungsleistungen (vgl. Ziffer 627 Wegleitung
2001; Ziffer 2.2 Branchenbroschüre 15) oder um eine Leistung des Ver-
sicherers aufgrund eines abgeschlossenen Versicherungsvertrages (vgl.
CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O. Rz. 792). Dazu fehlt der Beschwerde-
führerin schon die Eigenschaft als Versicherung. Ein Vertragsverhältnis
zwischen den Versicherten und der Beschwerdeführerin liegt nicht vor.
Das Versicherungsvertragsverhältnis besteht zwischen den jeweiligen Ver-
sicherern und den Versicherten.
3.2.3 Schliesslich handelt die Beschwerdeführerin aber auch nicht als Ver-
treterin der Versicherungen zum Abschluss von Versicherungsverträgen,
sondern hat mit diesen als direkte Vertragspartnerin Zusammenarbeits-
verträge abgeschlossen, welche mit dem dafür bezogenen Entgelt zweifel-
los wirtschaftlich verknüpft sind (vgl. Zusammenarbeitsvertrag mit der
Krankenkasse ... vom 17. / 19. Januar 2005). Die Beschwerdeführerin
vertritt auf Grund dieser vertraglichen Vereinbarungen die Versicherer im
Abschluss von Zusammenarbeitsverträgen mit Ärzteorganisationen (vgl.
die Rahmenvereinbarung zwischen der Krankenkasse ..., der
Krankenkasse ... und der Krankenkasse ... mit dem Ärzteverein ... vom
11. / 13. Juli 2001). Obwohl nicht sämtliche von der Beschwerdeführerin
eingereichten Verträge den hier zu beurteilenden Zeitraum (vom 1. Januar
2001 bis 31. Dezember 2003) betreffen, hat sie diese Unterlagen als Beleg
dafür eingelegt, dass ihr Entgelt aus solchen Verträgen von der
Mehrwertsteuerpflicht ausgenommen sei, da es sich dabei um typische
von ihr abgeschlossene Vereinbarungen handeln soll. Die ESTV hat im
Verlauf dieses Beschwerdeverfahrens keine Einwendungen dagegen
erhoben, sodass sich unter diesen Umständen das
Bundesverwaltungsgericht auf diese Verträge auch für die in diesem
Verfahren streitigen Mehrwertsteuerforderungen aus dem Zeitraum vom
1. Januar 2001 bis zum 31. Dezember 2003 stützen kann, weil davon
ausgegangen werden darf, in der massgebenden Periode seien
gleichlautende Verträge abgeschlossen worden.
3.2.4 Betroffen ist vorliegendenfalls damit nicht die letzte Umsatzstufe des End-
verbrauchers als Versicherter im Bereich der Krankenversicherung, die
von der unechten Steuerbefreiung betreffend Mehrwertsteuer profitieren
will (vgl. oben E. 2.2.2). Es kann deshalb der Auffassung der Beschwerde-
führerin nicht zugestimmt werden, das Betreiben eines Hausarztmodells
(welche einzelnen Leistungen auch immer davon umfasst sind) habe als
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eigentliche Versicherungsleistung zu gelten. Die umschriebene Tätigkeit ist
vielmehr als Eingangsleistung der Krankenversicherer anzusehen, ein
Leistungsaustausch zwischen der Beschwerdeführerin und jenen Unter-
nehmen liegt vor. Die Krankenversicherungen kaufen das Produkt „Haus-
arztmodell“ bei der Beschwerdeführerin ein und bieten es dann im eigenen
Namen den Krankenversicherten an. Die Beschwerdeführerin erbringt mit
ihren vertraglichen Leistungen gegenüber ihren Vertragspartnern, den
Krankenversicherungen, keine Versicherungsumsätze. Vielmehr geht es
dabei um (organisatorische) Vorleistungen im Bereich der medizinischen
Heilbehandlungen, die von den Krankenversicherungen bei der Be-
schwerdeführerin eingekauft worden sind. Es handelt sich um keine sol-
chen Versicherungsleistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit
– nämlich des Versicherungsumsatzes in Form von Versicherungsprämien
und deren Nebenleistungen oder der späteren Leistung der Versicherungs-
gesellschaft (vgl. CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O. Rz. 792) – erbracht
würden. An dieser Stelle ist nochmals zu wiederholen, dass Ausnahmen
von der Mehrwertsteuer grundsätzlich restriktiv auszulegen sind (vgl. ASA
69 S. 804; 71 S. 57, ASA 71 S. 657), sodass – auch nicht aus sozial-
politischen Überlegungen – Raum für eine Ausdehnung der betreffenden
Steuerbefreiung bleibt. In der Versicherungsbranche sind organisatorische
Tätigkeiten wie sie die Beschwerdeführerin erbringt, nicht selten; so
werden Dienstleistungen für Pools und Syndikate (z. B. Administration, Ko-
ordination, Buchführung) von der Verwaltung als mehrwertsteuerpflichtig
angesehen.
Der Umsatz, den die Beschwerdeführerin aus ihrer Geschäftstätigkeit mit
den Krankenversicherern erzielt, unterliegt deshalb nach Art. 5 Bst. b
MWSTG der Mehrwertsteuer. Nicht massgeblich ist schliesslich, dass jene
Aufgaben, die die Beschwerdeführerin gegenüber ihren Vertragspartnern
erbringt, sonst von den Krankenversicherungen selbst ausgeführt werden
müssten und befreit wären. Soweit die Trägerversicherungen und weitere
angeschlossene Krankenversicherungen ihre Aufgabenerfüllung an die Be-
schwerdeführerin auslagern, entsteht ein neues Umsatzstadium und das
gesamte dafür entrichtete Entgelt bildet mehrwertsteuerliche Bemessungs-
grundlage.
3.2.5 Zusammenfassend ist die Beschwerdeführerin weder als Versicherungs-
vertreterin, Versicherungsmaklerin oder Versicherungsbrokerin für die
Krankenversicherungen auf der „Eingangsseite“ aufgetreten. Sie ist viel-
mehr als Organisatorin des Hausarztmodells, eines Leistungspaketes ver-
schiedener Teilleistungen, anzusprechen; darin besteht ihre Leistung, die
sie den Krankenversicherern gegenüber erbringt. Auch mit dieser Argu-
mentation kann sie daher nichts für sich ableiten.
3.2.6 Der von der ESTV geltend gemachte Mehrwertsteuerbetrag wurde von der
Beschwerdeführerin der Höhe nach sowie bezüglich der Verzinsung nicht
bestritten, sodass das Bundesverwaltungsgericht keinen Anlass sieht, die
Berechnung einer neuerlichen Überprüfung zu unterziehen.
4. Die Beschwerde ist daher in allen Punkten abzuweisen. Bei diesem Aus-
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gang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1
VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie werden in Anwendung des
Art. 4 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Ent-
schädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2)
auf Fr. 6'500.-- festgesetzt und mit dem von der Beschwerdeführerin ge-
leisteten Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet. Eine Partei-
entschädigung ist nicht auszurichten (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Verfahrenskosten von Fr. 6'500.-- werden der Beschwerdeführerin auf-
erlegt und mit dem Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet.
3. Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- der Vorinstanz (Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Markus Metz Johannes Schöpf
Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung
beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Be-
schwerde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass
von Abgaben. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die
Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift
zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht
eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer
schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben
werden (Art. 42, 48, 54, 83 Bst. m und Art. 100 des Bundesgesetzes vom 17.
Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).
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