A-1648/2006 - Abteilung I - Mehrwertsteuer - MWSTV; Sanierung; Vorsteuerabzug (1. Quartal 1997 ...

Abtei lung I
A-1648/2006
{T 0/2}
U r t e i l v o m 2 7 . A p r i l 2 0 0 9
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Thomas Stadelmann,
Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiberin Iris Widmer.
X._______,
Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV),
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50,
3003 Bern,
Vorinstanz.
MWSTV; Sanierung; Vorsteuerabzug
(1. Quartal 1997 bis 4. Quartal 2000).
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-1648/2006
Sachverhalt:
A.
Der Verein X._______ [Fussballverein] (nachfolgend: Steuerpflichtiger,
Beschwerdeführer) war vom 1. Januar 1995 bis zum 30. September
2005 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Gemäss
seinen eigenen Angaben unterhielt er im vorliegend interessierenden
Zeitraum einen professionellen Spielbetrieb.
B.
Anlässlich einer Kontrolle durch die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) an mehreren Tagen im Februar 2003 betreffend unter anderem
die Steuerperioden 1. Quartal 1997 bis 4. Quartal 2000 wurden mit
Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. 270'629 vom 13. Februar 2003
Mehrwertsteuern in Höhe von Fr. 183'883.-- für "Umsatzdifferenzen"
(Ziff. 1), "Steuersatzdifferenzen" (Ziff. 2), nicht deklarierte "Aufwand-
minderungen" (Ziff. 3), "Verrechnungsgeschäfte" (Ziff. 4), "Dienst-
leistungsbezüge aus dem Ausland" (Spielertransfers; Ziff. 5) und zuviel
geltend gemachte "Vorsteuern infolge gemischter Verwendung" (Ziff. 6)
nachbelastet. Mit Schreiben vom 12. März 2003 ersuchte der Steuer-
pflichtige um eine einsprachefähige Verfügung. Eine solche erging mit
Entscheid vom 19. Mai 2003. Darin wurde die Steuerforderung gemäss
der genannten EA vollumfänglich bestätigt.
C.
Mit Eingabe vom 19. Juni 2003 erhob der Steuerpflichtige Einsprache
gegen diesen Entscheid. Er beantragte die Aufhebung der EA
Nr. 270'629 vom 13. Februar 2003. Die EA sei gemäss den mit dem
Aussendienstmitarbeiter der ESTV anlässlich einer Besprechung vom
8. Mai 2003 erörterten Korrekturen neu auszustellen. Das Guthaben
des Steuerpflichtigen belaufe sich auf Fr. 8'802.75. Er beanstandete
unter anderem betreffend Ziffer 6 der genannten EA die von der ESTV
gewählte Vorsteuerabzugskürzungsmethode ("Pauschalvariante 2").
Insbesondere für Transferaufwendungen für Spieler sei die Vorsteuer-
abzugsmethode nicht sachgerecht. Hier sei ein pauschaler Vorsteuer-
abzugskürzungsschlüssel von 20% anzuwenden.
Mit Schreiben vom 18. Juli 2003 setzte die ESTV den Steuerpflichtigen
darüber in Kenntnis, dass die EA Nr. 270'629 vom 13. Februar 2003
über Fr. 183'883.-- vollumfänglich storniert (Gutschriftsanzeige
Nr. 270'234 vom 16. Juli 2003) und die Nachbelastung für die kon-
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trollierten Abrechungsperioden mit der EA Nr. 270'670 vom 16. Juli
2003 gestützt auf die Neuberechnung auf Fr. 143'846.-- festgesetzt
worden sei. Die bestrittenen Punkte "Umsatzdifferenzen", "Steuersatz-
differenzen" und "Aufwandminderungen" seien gemäss den Anträgen
des Steuerpflichtigen korrigiert worden. Bei den "Vorsteuerkürzungen"
(Ziff. 6) seien keine Anpassungen vorgenommen worden. Der Steuer-
pflichtige wurde aufgefordert, hinsichtlich der erfolgten Korrekturen
seine Einsprache allenfalls entsprechend zu ergänzen. Dieser Auffor-
derung kam er mit Eingabe vom 9. Oktober 2003 fristgerecht nach.
Hinsichtlich des Vorsteuerabzugs für Transferaufwendungen wurde der
Antrag gestellt, dieser sei anhand der Einzelstatistik über den tatsäch-
lichen Einsatz der Spieler an Fussballveranstaltungen vorzunehmen.
Mit Einspracheentscheid vom 22. August 2006 wurde die Einsprache
teilweise gutgeheissen. Die Steuerschuld für das 1. Quartal 1997 bis
4. Quartal 2000 wurde auf Fr. 133'173.-- zuzüglich Verzugszins festge-
setzt. In ihrer Begründung führte die ESTV betreffend den für die
„Vorsteuerkürzung“ (Ziff. 6) massgeblichen Umsatz im Wesentlichen
aus, eine pauschale Korrektur der von den Steuern ausgenommenen
Umsätze von 0.02% für verschiedene Beiträge sowie Spenden falle
ausser Betracht. Die Anwendung der Vereinfachung für die Vorsteuer-
korrektur bei von den Steuern ausgenommenen Umsätzen aus Neben-
tätigkeiten beschränke sich auf die in der Spezialbroschüre Nr. 06
(Kürzung des Vorsteuerabzugs bei gemischter Verwendung, herausge-
geben von der ESTV, 1995; nachfolgend: Spezialbroschüre Nr. 06)
genannten bzw. damit vergleichbaren Sachverhalte. Betreffend die
Transferaufwendungen führte sie aus, eine pauschale Kürzung der
Vorsteuer von 20% finde keine buchhalterische Grundlage und be-
wege sich damit nicht im Rahmen der möglichen Ermittlungsvarianten.
Aus demselben Grund sei auch der Antrag zur Vorsteuerabzugs-
kürzung aufgrund der Einzelstatistik der Spieler abzuweisen. Zudem
sei ein Spieler selbst dann zu Gunsten des Fussballclubs "tätig", wenn
er nicht aktiv auf dem Spielfeld eingesetzt werde.
D.
Mit Eingabe vom 21. September 2006 erhob der Steuerpflichtige bei
der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde mit
den unter Kostenfolge gestellten Rechtsbegehren, der Einsprache-
entscheid sei teilweise aufzuheben und der Mehrwertsteuerbetrag für
die Steuerperioden vom 1. Januar 1997 bis 31. Dezember 2000 sei auf
höchstens Fr. 68'558.-- festzusetzen. Zur Begründung wurde haupt-
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sächlich vorgebracht, die ESTV habe in den Jahren 1997 und 1998
Sanierungsleistungen im Betrag von Fr. 1'836'970.-- unzutreffender-
weise als Spenden und somit als ausgenommenen Umsatz qualifiziert.
Dies wirke sich auf das Verhältnis zwischen den ausgenommenen und
den steuerbaren Umsätzen (und folglich auf den Vorsteuerabzugskür-
zungsschlüssel) aus. Die Sanierungsleistungen müssten aber mehr-
wertsteuerlich vollständig ausser Betracht fallen. Die Vorsteuerabzugs-
kürzung sei demzufolge im Umfang von Fr. 9'466.-- zu reduzieren.
Hinsichtlich der Transferaufwendungen bestritt der Beschwerdeführer
die von der ESTV angewandte Methode zur Ermittlung des Vorsteuer-
abzugs. Diese sei nicht sachgerecht. Die Mehrwertsteuerforderung sei
für den gesamten beim Beschwerdeführer kontrollierten Zeitraum
(1. Januar 1997 bis 30. September 2002 [gegen den Einsprache-
entscheid betreffend die Perioden 1. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2002
wurde ebenfalls Beschwerde erhoben; siehe Verfahren A-1647/2006])
einmalig im Umfang von Fr. 55'149.-- zu ermässigen. Da eine genaue
Zuordnung zu den Steuerperioden schwierig sei, werde dieser Betrag
auch in der „Parallelbeschwerde“ geltend gemacht. Schliesslich bean-
tragte der Beschwerdeführer, auf die Erhebung des Verzugszinses sei
angesichts der besonderen Umstände (und im Sinne einer Ausnahme)
zu verzichten.
In ihrer Vernehmlassung vom 13. November 2006 beantragte die
ESTV die Abweisung der Beschwerde.
E.
Per 31. Dezember 2006 hat die SRK die Verfahrensakten dem
Bundesverwaltungsgericht zur Beurteilung der Sache übergeben.
Mit Instruktionsverfügung des Bundesverwaltungsgerichts vom 3. Juli
2008 wurde der Beschwerdeführer aufgefordert, verschiedene Be-
gründungen und Beweismittel betreffend die geltend gemachten Sa-
nierungsleistungen einzureichen. Innert erstreckter Frist reichte er am
29. August 2008 eine Stellungnahme ein. Mit ebenfalls innert erstreck-
ter Frist erfolgter Eingabe vom 3. November 2008 beantragte die
ESTV, der Beschwerdeführer sei nochmals zur Einreichung diverser
die geltend gemachten Sanierungsleistungen betreffenden Unterlagen
aufzufordern. In seiner – innert mehrfach erstreckter Frist – einge-
reichten freigestellten Stellungnahme vom 17. Dezember 2008 hielt
der Beschwerdeführer an seiner Auffassung fest, die Sanierung sei
nachhaltig und erfolgreich gewesen. Die Vorinstanz äusserte sich hier-
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zu am 21. Januar 2009. Sie stellte insbesondere fest, der Beschwer-
deführer habe den behaupteten Sanierungsfall nicht nachgewiesen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der
ESTV der Beschwerde an die SRK. Das Bundesverwaltungsgericht
übernimmt beim Inkrafttreten des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005
über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG,
SR 173.32) am 1. Januar 2007 die bei der SRK hängigen Rechtsmittel,
sofern es zuständig ist und keine Ausnahme vorliegt. Die Beurteilung
erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 31 – Art. 33 und Art. 53
Abs. 2 VGG). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich
gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem Bundesgesetz vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR
172.021). Vorliegend ist keine Ausnahme gegeben und gegen den Ein-
spracheentscheid der Vorinstanz ist die Beschwerde beim Bundesver-
waltungsgericht zulässig (Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d VGG).
Dieses ist mithin zur Beurteilung der Beschwerde sachlich wie
funktionell zuständig. Auf die im Übrigen form- und fristgerecht einge-
reichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September
1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die dazu
gehörige Verordnung vom 29. März 2000 (MWSTGV, SR 641.201) in
Kraft getreten. Für den sich in den Jahren 1999 bis 2000 verwirklichte
Sachverhalt ist grundsätzlich das bis Ende 2000 geltende Recht –
vorab die Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer
(MWSTV, AS 1994 1464) – anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).
1.3 Streitgegenstände im vorliegenden Verfahren bilden einzig noch
die Fragen nach dem für die Kürzung der Vorsteuern massgeblichen
steuerbaren Umsatz in den Jahren 1997/1998 einerseits sowie nach
der Methode der Vorsteuerabzugskürzung infolge gemischter Verwen-
dung andererseits. Zum einen ist deshalb zu prüfen, ob die umstritten-
en Leistungen im Betrage von Fr. 1'836'970.-- zu dem für die Be-
rechnung des Vorsteuerabzugskürzungsschlüssels relevanten Umsatz
zu zählen sind. Dies hängt davon ab, ob diese als Sanierungsleis-
tungen im Sinne der Mehrwertsteuer zu qualifizieren sind. Zum andern
ist zu untersuchen, ob zur Berechnung des Vorsteuerabzugskürzungs-
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schlüssels nur diejenigen zum Beschwerdeführer transferierten Spieler
zu berücksichtigen sind, die tatsächlich zur Erbringung von steueraus-
genommenen Umsätzen beigetragen haben; mit anderen Worten, ob
die an andere Clubs ausgeliehenen sowie während längerer Zeit ver-
letzungshalber oder aus anderen Gründen ausgefallenen Spieler bei
dieser Berechnung ausser Betracht fallen müssen.
1.4 Der Beschwerdeführer beantragt in prozessualer Hinsicht die
Durchführung eines zweiten Schriftenwechsels, ohne allerdings diesen
Antrag näher zu begründen.
Ein zweiter Schriftenwechsel ist grundsätzlich möglich, wenn auch
praxisgemäss gewöhnlich die Ausnahme (Entscheid der SRK vom
9. Februar 2006, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbe-
hörden [VPB] 70.57 E. 1d.aa). Die Beschwerdeinstanz kann die
Parteien auf jeder Stufe des Verfahrens zu einem weiteren Schriften-
wechsel einladen (Art. 57 Abs. 2 VwVG). Ein weiterer Schriftenwechsel
ist namentlich dann geboten, wenn die Vernehmlassung der Vorinstanz
mit Bezug auf die angefochtene Verfügung neue, erhebliche Vor-
bringen tatsächlicher oder rechtlicher Art enthält (vgl. Urteile des
Bundesgerichts vom 12. November 1998, veröffentlicht in Archiv für
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 68 S. 652 E. 1a, vom 27. April
1994, veröffentlicht in ASA 66 S. 158 E. 2; Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts A-1380/2006 und A-1381/2006 vom 27. September 2007
E. 3.1; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren
vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 3.37 ff.). Hinsicht-
lich der Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung infolge gemischter
Verwendung ist dies vorliegend offensichtlich nicht der Fall und wurde
vom Beschwerdeführer denn auch nicht geltend gemacht. Die Sache
ist spruchreif, ein weiterer Schriftenwechsel drängt sich daher für das
Bundesverwaltungsgericht, welches das Recht von Amtes wegen an-
zuwenden hat (BGE 119 V 347 E. 1a; FRITZ GYGI, Bundesverwaltungs-
rechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 212), nicht auf. Mit Bezug auf die
Frage nach dem für die Vorsteuerabzugkürzung massgeblichen steuer-
baren Umsatz in den Jahren 1997/1998 hat das Bundesverwaltungs-
gericht den Fall weitergehend instruiert (vgl. E. E). Die Parteien hatten
in diesem Rahmen wiederholt die Gelegenheit, sich zum genannten
Problembereich zu äussern und allfällige Unklarheiten in sachverhalts-
mässiger oder rechtlicher Hinsicht zu ergänzen oder zu präzisieren.
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2.
2.1 Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die entgeltliche Liefe-
rung von Gegenständen, die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen,
der Eigenverbrauch sowie der entgeltliche Bezug von Dienstleistungen
aus dem Ausland, sofern sie nicht ausdrücklich von der Besteuerung
ausgenommen oder befreit sind (Steuerobjekt; Art. 4 MWSTV, Art. 14
und 15 MWSTV). Eine Dienstleistung liegt unter anderem vor, wenn
immaterielle Werte oder Rechte überlassen werden (Art. 6 Abs. 2
Bst. a MWSTV).
2.2 Damit eine steuerbare Leistung überhaupt vorliegt, muss sie im
Austausch mit einer Gegenleistung (Entgelt) erfolgen. Die Entgeltlich-
keit stellt ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteu-
erlichen Leistung dar (Ausnahme: Eigenverbrauch [Art. 4 Bst. c
MWSTV]). Besteht kein Austauschverhältnis in diesem Sinn zwischen
Leistungserbringer und -empfänger, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich
irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer-
verordnung (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.1; Entscheid der SRK vom 18. No-
vember 2002, veröffentlicht VPB 67.49 E. ).
2.2.1 Die Annahme eines solchen Leistungsaustausches setzt voraus,
dass zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche
Verknüpfung gegeben ist (BGE 126 II 443 E. 6a mit Hinweisen; IVO P.
BAUMGARTNER, in , Kommentar zum Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 33 Abs. 1 und 2
Rz. 6 und 8). Die Beantwortung der Frage nach der inneren Ver-
knüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, sondern
nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien. Insbesondere ist für die
Annahme eines Leistungsaustausches das Vorliegen eines Vertrags-
verhältnisses nicht zwingend erforderlich (BGE 126 II 249 E. 4a, Urteil
des Bundesgerichts vom 13. Februar 2008, veröffentlicht in ASA 77
S. 191 E. 3.2). Es genügt vielmehr, dass Leistung und Gegenleistung
innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung
auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine
erwartete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Um-
ständen ist erwartbar, dass eine Leistung die Gegenleistung auslöst)
gegenübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen
ist, die Leistung löse eine Gegenleistung aus (statt vieler: Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-1511/2006 vom 3. September 2007
E. 2.4, A-1431/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.2).
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2.2.2 Der Transfer oder die Ausleihe von Sportlern von einem inlän-
dischen Unternehmen an ein anderes gegen Entgelt stellt einen
solchen Leistungsaustausch gemäss diesen allgemeinen Regeln
(E. 2.2.1 hievor) dar. Die Einnahmen, die mit diesen Dienstleistungen
erzielt werden, sind zu versteuern, unabhängig davon, wie der Transfer
oder die Ausleihe abgewickelt wird (vgl. Urteil des Bundesgerichts
2A.174/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 2 in Bestätigung des Ent-
scheides der SRK vom 28. Februar 2002 im Verfahren 2001-094).
2.2.3 Auch die Steuerbarkeit von Leistungen zwischen Gesellschaft
und Gesellschaftern hängt vom Vorhandensein eines mehrwertsteuer-
lichen Leistungsaustausches nach den allgemeinen Regeln (E. 2.2.1
hievor) ab. Bei Leistungen des Gesellschafters an die Gesellschaft
(Gesellschafterbeiträge oder Gesellschaftereinlagen), die nicht gegen
spezielle Entschädigungen bzw. Gegenleistungen der Gesellschaft er-
folgen, ist gemäss Lehre und Rechtsprechung von nicht steuerbaren
Leistungen auszugehen. Namentlich kommt kein mehrwertsteuerlicher
Leistungsaustausch zustande bei der ordentlichen Gewinn- und Ver-
lustbeteiligung (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1439/2006
vom 18. Juni 2007 E. 2.5; Entscheide der SRK vom 12. Oktober 2001,
veröffentlicht in VPB 66.42 E. , 2003-164 vom 17. Oktober 2006
E. 2c und d, 2003-177 vom 27. März 2006 E. ; ALOIS CAMEN-
ZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteu-
ergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 422, vgl. auch JEAN-MARC
RIVIER/ANNIE ROCHAT PAUCHARD, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur
ajoutée, Lausanne 2000, S. 244).
2.3 Bei Zahlungen des Gesellschafters an die Gesellschaft, die nicht
in einem mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch erfolgen, ist nam-
entlich zwischen Finanzierungsleistungen und Spenden zu unterschei-
den:
2.3.1 Wie Spenden mit Bezug auf die Steuerbarkeit zu behandeln
sind, wird in der MWSTV – anders als in Art. 33 Abs. 2 MWSTG –
nicht explizit geregelt. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung
sind Spenden, Legate und andere freiwillige Beiträge von Privaten den
Subventionen gleichzustellen: Der Spender bezwecke mit seiner Zu-
wendung, dass der Empfänger eine bestimmte Aufgabe erfülle. Sie
dienten – wie Subventionen – der Erstellung von Leistungen (Um-
sätzen) und wirkten sich auf den Preis des Produkts aus (BGE 126 II
459 f. E. 8b). Spenden und Subventionen strebten die Förderung oder
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Unterstützung von sonst nicht lebensfähigen Aktivitäten oder der Ver-
marktung von Produkten oder Dienstleistungen zu gegenüber dem
Marktpreis reduzierten Preisen an. Sie würden aber nicht hergegeben,
damit der Empfänger eine konkrete Gegenleistung erbringe. Sie seien
nicht Leistungsentgelt und würden nicht in die Bemessungsgrundlage
einfliessen, auch wenn sie dem Spendenempfänger dazu dienten, eine
Tätigkeit auszuüben (BGE 126 II 443 E. 8, vgl. auch BGE 132 II 353 E.
7.1, Urteil des Bundesgerichts vom 13. Februar 2008, veröffentlicht in
ASA 77 S. 191 E. 3.3; vgl. ausführlich hierzu BVGE 2007/39 E. 2.2
S. 496 mit weiteren Hinweisen auf die bundesgerichtliche Recht-
sprechung). Sie bildeten zusätzliche Einnahmen, die den Umsatz
ergänzen (BGE 132 II 362 f. E. 7.1, Urteil des Bundesgerichts
2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 5.2). Die Lehre bezeichnet
Spenden als sog. Nichtumsätze, welche nicht Gegenstand der Mehr-
wertsteuer bilden (CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 153 f.,
307 ff.).
Der Vollständigkeit halber sei angeführt, dass Art. 33 Abs. 2 Satz 1
MWSTG neu (anders als noch die MWSTV) explizit zwischen Spenden
unterscheidet, die unmittelbar den einzelnen Umsätzen des Em-
pfängers als Gegenleistung zugeordnet werden können und zum Ent-
gelt gehören, und solchen Spenden, die nicht in diesem Sinn eine
Gegenleistung darstellen und nicht steuerbares Entgelt bilden (vgl.
auch Art. 38 Abs. 8 Satz 1 MWSTG). Im ersten Fall, wo eine Spende
Teil eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschs darstellt, wird
auch etwa von "unechten Spenden" oder "unechten Zuschüssen" und
in der zweiten Konstellation von "echten Spenden" gesprochen (vgl.
statt vieler: BAUMGARTNER, in , a.a.O., ad Art. 33 Abs. 1 und 2
Rz. 39 ff.; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 1200 f.).
2.3.2 Nach neuerer Rechtsprechung stellen Kapitaleinlagen von Ge-
sellschaftern, mit welchen ein Aktionär eine Unternehmung über
Eigenkapital finanziert (gleich wie Darlehen eines Aktionärs, d.h. bei
Finanzierung über Fremdkapital) reine Finanzierungsmassnahmen
dar, welche der Gesellschaft die Ausübung ihrer Tätigkeit überhaupt
erst erlauben. Im Unterschied zu Subventionen und Spenden ergänz-
ten sie nicht den Umsatz der Gesellschaft, sondern stellten einzig den
Finanzbedarf sicher (BGE 132 II 353 E. 6.4, 7.1, 7.2, 9.3, Urteil des
Bundesgerichts 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007 E. 5.3). Dasselbe
habe neben den Kapitaleinlagen auch für Finanzierungen mittels
anderer Gesellschafterbeiträge wie Forderungsverzichten, Zinsver-
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zichten, à-fonds-perdu-Zahlungen usw. zu gelten (vgl. BGE 132 II 353
E. 6.4, 7.2; BVGE 2007/39 E. 3.2 und 3.4 S. 498). Die genannten
Beiträge erfolgen unentgeltlich und stehen deshalb ausserhalb des
Geltungsbereichs der Mehrwertsteuer, soweit es sich nicht um
Zahlungen gemäss Art. 14 Ziff. 15 MWSTV (bzw. Art. 18 Ziff. 19
MWSTG) handelt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_229/2008 vom
13. Oktober 2008 E. 5.4; betreffend Kapitaleinlagen s. bereits Ent-
scheid der SRK 2003-164 vom 17. Oktober 2006 E. 2c und d).
Auch in der Literatur wird allgemein die Meinung vertreten, reine Fi-
nanzierungsleistungen, worunter auch Verlustdeckungs- oder Sanie-
rungsbeiträge und dergleichen fallen, wiesen keinen Entgeltscharakter
auf (BAUMGARTNER, in , a.a.O., ad Art. 33 Rz. 41, DIEGO CLAVA-
DETSCHER, in , a.a.O., ad Art. 38 Abs. 8 Rz. 16, PIERRE-MARIE
GLAUSER, Nouvelle jurisprudence concernant le traitement des sub-
ventions au regard de la TVA, veröffentlicht in Der Schweizer Treu-
händer [ST] 4/99 S. 409 ff.), wenn sie in erster Linie darauf abzielen,
den wirtschaftlichen Fortbestand der Unternehmung sicherzustellen
und nicht darauf, konkrete Leistungen abzugelten (DANIEL RIEDO, Prob-
lemfall Subvention im Mehrwertsteuerrecht, veröffentlicht in Festschrift
SRK, Lausanne 2004, S. 117 ff., S. 131). Nicht anders hat es sich zu
verhalten, wenn solche unentgeltliche Beiträge an die Gesellschaft
durch ihre Gesellschafter erfolgen. Sie bleiben durch den An-
wendungsbereich der Mehrwertsteuer unerfasst (vgl. zum Ganzen
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1511/2006 vom 3. September
2007 E. 2.5). Gleiches hat mutatis mutandis auch im Verhältnis
zwischen dem Verein und seinen Mitgliedern bzw. für Beiträge an den
Verein durch Vereinsmitglieder zu gelten; es sei denn, es handle sich
um Mitgliederbeiträge im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV. Es sind
keine Gründe ersichtlich, die eine Abweichung von den Grundsätzen
dieser Rechtsprechung erforderlich machen würden.
2.3.2.1 Die Lehre hat sich spezifisch auch zu den Sanierungsleis-
tungen (als eine Form von Finanzierungsleistungen) geäussert. Sa-
nierungsleistungen beruhten (zivilrechtlich) nicht auf einer Schenkung.
Die Zuwendung sei durch den Willen, einen wirtschaftlichen Vorteil zu
erlangen, motiviert (ohne dass sie als mehrwertsteuerliche Gegen-
leistung anzusehen wäre). Als Beispiele für solche wirtschaftliche Vor-
teile werden genannt der Auf- oder Ausbau des Unternehmens, die
Werterhaltung der Beteiligung oder die Vermeidung eines Totalver-
lustes (CLAVADETSCHER, in , a.a.O., ad Art. 38 Abs. 8 Rz. 16;
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FELIX GEIGER, Neue MWST-Praxis bei Sanierungsbeiträgen und sonsti-
gen Zuschüssen, in ST 10/03 S. 892). Anders verhalte es sich lediglich
in jenen Fällen, in denen das begünstigte Unternehmen langfristig
nicht auf die Erzielung von Gewinnen ausgerichtet sei und somit auch
in Zukunft auf Zuschüsse angewiesen sein werde. Gegebenenfalls
handle es sich bei solchen Gesellschafterbeiträgen um Spenden
(GEIGER, a.a.O., S. 892).
2.3.2.2 Nach der Praxis der Vorinstanz müssen folgende Voraussetz-
ungen erfüllt sein, damit ein Gesellschafterbeitrag bzw. eine Gesell-
schaftereinlage als Sanierungsleistung gilt (vgl. Merkblatt Nr. 23 be-
treffend Beiträge im Sanierungsfall, herausgegeben von der ESTV
[gültig bis 30. Juni 2003], S. 3):
„Ein Sanierungsfall liegt dann vor, wenn eine Überschuldung bzw. bei
Kapitalgesellschaften eine Unterbilanz in dem Sinne vorhanden ist,
dass die Gesellschaft über keine offenen oder stillen Reserven ver-
fügt, über die die ausgewiesenen Verluste ausgebucht werden
können. Eine Sanierung im Sinne dieses Merkblattes ist einzig dann
gegeben, wenn Beiträge oder Forderungsverzichte geleistet werden,
die der Gesundung eines Unternehmens dienen und dessen Fort-
bestand gewährleisten. Es handelt sich hierbei um aussergewöhn-
liche Massnahmen der Mittelbeschaffung zur Beseitigung von aufge-
laufenen Verlusten, die der Bilanzsanierung dienen. Wird diese Vor-
aussetzung nicht erfüllt, findet dieses Merkblatt keine Anwendung.
Eine Sanierung kann in mehreren Schritten erfolgen, was aber an-
hand eines entsprechenden Gesellschaftsbeschlusses nachgewiesen
werden muss. Ebenso ist diesfalls ein Sanierungsplan vorzulegen,
woraus die Gesundstellung des sanierungsbedürftigen Unter-
nehmens ersichtlich ist. Nur unter dieser Voraussetzung ist dieses
Merkblatt anwendbar. Nicht als Sanierungen gelten deshalb u.a.
Massnahmen, die der blossen Vermeidung einer Vorsteuerabzugs-
kürzung dienen. Die für die Prüfung einer Sanierung erforderlichen
Unterlagen (Bilanz, Erfolgsrechnung, Buchungsbelege, Verträge, Be-
schlussfassungen, Verzichtsvereinbarungen, Sanierungsübersichten,
Sanierungspläne etc.) sind aufzubewahren und der ESTV auf Ver-
langen vorzuweisen.“
2.4
2.4.1 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleis-
tungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steu-
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erabrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen mit den Angaben
nach Art. 28 MWSTV in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen
und Dienstleistungen abziehen (Vorsteuerabzug; Art. 29 Abs. 1 und 2
MWSTV).
Ist ein Umsatz (in den von Art. 14 MWSTV aufgezählten Fällen) von
der Steuer ausgenommen, dann ist auch der Vorsteuerabzug nicht zu-
lässig. Von der Steuer ausgenommen sind nach Art. 14 Ziff. 12 Bst. e
MWSTV die sportlichen Anlässe, bei denen ein Entgelt verlangt wird.
2.4.2
2.4.2.1 Spenden und unentgeltliche Zuwendungen von Privaten,
selbst wenn sie – wie Subventionen – nicht zum steuerbaren Entgelt
zählen (vgl. Art. 30 Abs. 6 MWSTV; BGE 126 II 443 E. 8b, s. auch BGE
132 II 353 E. 4.3; BVGE 2007/39 E. 3.1 S. 497 mit weiteren Hinweisen
auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung), führen zu einer
verhältnismässigen Kürzung der Vorsteuer. Die Kürzung des
Vorsteuerabzugs trägt gemäss Bundesgericht dem Umstand
Rechnung, dass der Lieferung oder Dienstleistung, soweit deren Preis
durch die Subvention bzw. die Spende verbilligt ist, keine
Gegenleistung (Entgelt) gegenübersteht und somit auch kein An-
spruch auf Vorsteuerabzug besteht (ausführlich BGE 126 II 443 E. 6, s.
auch Urteile des Bundesgerichts 2C_229/2008 vom 13. Oktober 2008
E. 5.3, 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 1).
2.4.2.2 Wenngleich es nach Auffassung des Bundesverwaltungsge-
richts verfassungsrechtlich und steuertechnisch ausgeschlossen ist,
dass ein Vorgang, der – mangels Entgeltlichkeit – nicht im Geltungsbe-
reich der Mehrwertsteuer liegt, eine verhältnismässige Vorsteuerab-
zugskürzung zur Folge haben kann (ausführlich: Entscheid der SRK
vom 14. Juni 2001 E. 2, veröffentlicht in ASA 72 S. 580 ff.), hat das
Bundesgericht im zeitlichen Geltungsbereich der MWSTV diese Praxis
geschützt. Mit dem MWSTG wurde sie gesetzlich verankert (vgl.
Art. 38 Abs. 8 MWSTG). Dieselbe Regelung ist sodann auch im Ent-
wurf zum neuen Mehrwertsteuergesetz vorgesehen (vgl. Art. 34 Abs. 2
i.V.m. Art. 18 Abs. 2 Bst. d E-MWSTG, Bundesblatt [BBl] 2008 7133 ff.;
in den zurzeit laufenden parlamentarischen Beratungen hat sich der
Nationarat allerdings gegen eine Vorsteuerabzugskürzung bei
Spenden ausgesprochen; Amtliches Bulletin des Nationalrates [AB
NR] vom 18. März 2009 zu Art. 34 E-MWSTG).
Seite 12
A-1648/2006
2.4.3
2.4.3.1 Nach der zitierten, neueren Rechtsprechung (vgl. E. 2.3.2)
haben Kapitaleinlagen von Gesellschaftern (gleich wie Darlehen eines
Aktionärs, d.h. bei Finanzierung über Fremdkapital), – anders als
Spenden von Gesellschaftern – grundsätzlich keine verhältnismässige
Vorsteuerkürzung im Sinne von Art. 30 Abs. 6 MWSTV (bzw. Art. 38
Abs. 8 MWSTG) zur Folge. Dasselbe gilt auch für Finanzierungen
mittels anderer Gesellschafterbeiträge wie Forderungsverzichten,
Zinsverzichten, à-fonds-perdu-Zahlungen usw. (vgl. BGE 132 II 353
E. 6.4, 7.2, Urteil des Bundesgerichts 2C_229/2008 vom 13. Oktober
2008 E. 5.4; BVGE 2007/39 E. 3.2 und 3.4 S. 498 f., Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts A-1496/2006, A-1497/2006 und A-1498/2006
vom 27. Oktober 2008 E. 4.4.4, A-1511/2006 vom 3. September 2007
E. 2.5; vgl. auch oben E. 2.2.3.1). Werden Gesellschafterbeiträge bzw.
-einlagen – namentlich unter diesen Titeln – im Rahmen einer Sanie-
rung geleistet, führt dies demzufolge nicht zu einer Kürzung des Vor-
steuerabzugs (vgl. zur Problematik des Vorsteuerabzugs bei Sanie-
rungsleistungen auch MARTIN KOCHER, Die «Corporate Governance»-
Vorlage und der steuerrechtliche Sanierungsbegriff, in ASA 77
S. 281 ff., 310 ff., vgl. zum Ganzen auch GEIGER, a.a.O., S. 891 ff., DER-
SELBE, Die mehrwertsteuerliche Behandlung von Sanierungsbeiträgen,
in ST 10/02 S. 951 ff.).
2.4.3.2 Handelt es sich bei den Leistungen der Gesellschafter um Fi-
nanzierungsbeiträge im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtspre-
chung, so beeinflussen sie also – wie eben ausgeführt – im Regelfall
die Vorsteuerabzugsberechtigung nicht (BGE 132 II 353 E. 10, Urteil
des Bundesgerichts 2C_229/2008 vom 13. Oktober 2008 E. 5.4; vgl.
dazu ausführlich auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1498/2006 vom 27. Oktober 2008 E. 4.4.3.2, vgl. DANIEL RIEDO, Vom
Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von
den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern
1999, S. 248 f., vgl. SONJA BOSSART, Zum Einfluss von Nichtumsätzen
auf den Vorsteuerabzug bzw. die Vorsteuerabzugskürzung, in Zeit-
schrift für Schweizerisches und Internationales Steuerrecht [zsis]
11/08 Ziff. 3). Dies gilt lediglich dann und soweit nicht, als eine Ein-
gangsleistung (ganz oder unter anderem) für einen solchen Nichtum-
satz verwendet und damit endverbraucht wird (vgl. BOSSART, a.a.O., mit
Hinweisen). Soweit aus den Urteilen des Bundesgerichts 2A.650/2005
vom 15. August 2006 (dort insbesondere E. 3.3) und 2C_743/2007
vom 9. Juli 2008 (dort insbesondere E. 4.4) etwas anderes ge-
Seite 13
A-1648/2006
schlossen werden könnte, vermag das Bundesverwaltungsgericht dem
nicht zu folgen: Wie das Bundesverwaltungsgericht bereits mit Urteil
A-1496/2006 vom 27. Oktober 2008 festgestellt hat, ist auch – und ge-
rade – im Zusammenhang mit Nichtumsätzen darauf zu achten, dass
bei der Prüfung der Vorsteuerabzugsberechtigung von der Eingangs-
seite her überlegt wird. Es gilt zu eruieren, ob die vorsteuerbelasteten
Eingangsumsätze für die Realisierung von Nichtumsätzen verwendet
wurden; nur wenn dies zutrifft kann der Vorsteuerabzug verweigert
oder gekürzt werden. Irrelevant ist hingegen die Frage, wofür die
Gelder aus dem Nichtumsatz verwendet wurden. So setzt die Über-
legung, ob solche Mittelzuflüsse allenfalls für die Deckung von ein-
gangsseitigen Aufwendungen verwendet werden, am falschen Ende an
und ist im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzugsrecht fehl am
Platz (a.a.O., E. 4.2; BOSSART, a.a.O., Ziff. 3.1).
2.5
2.5.1 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleis-
tungen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als
auch für andere (sogenannte gemischte Verwendung), so ist der Vor-
steuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen (Art. 32
Abs. 1 MWSTV).
2.5.2 Die Rechtsprechung hat sich bereits mit der Frage der
Vorsteuerabzugskürzung aufgrund gemischter Verwendung bei
Spielertransfers auseinandergesetzt (vgl. Urteil des Bundesgerichts
2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 in Bestätigung des Entscheides
der SRK vom 28. Februar 2002 im Verfahren 2001-093) und diese wie
folgt beantwortet: Das primäre Ziel eines Fussballclubs liegt im sport-
lichen Erfolg. Dies „(...) nicht zuletzt, um die Gunst der Geldgeber im
Allgemeinen und der Fans im Besonderen zu erhalten oder zu
gewinnen, wovon letztlich das gesamte (wirtschaftliche) Schicksal des
Clubs abhängt. Um dieses Ziel zu erreichen, verpflichtet er Fussball-
spieler (bzw. erwirbt er die Rechte an ihnen), von deren Einsatz er sich
den sportlichen Erfolg verspricht. Wenn auch der Werterhalt oder gar
die Wertsteigerung der Rechte an diesen Spielern im Hinblick auf
einen möglichen Wiederverkauf eine willkommene Erscheinung für
einen Fussballclub darstellt, kann trotzdem nicht gesagt werden, die
Rechte würden einzig deswegen erworben, um sie gewinnbringend zu
veräussern. Primär werden die Spieler verpflichtet, um mit ihnen
sportlich möglichst gut abzuschneiden, um mit ihnen als "Aushänge-
schilder" bzw. Repräsentanten des Clubs Werbung für sich oder die
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A-1648/2006
Geldgeber des Clubs zu betreiben. Diese tatsächlichen Verhältnisse
sind auch für die mehrwertsteuerliche Beurteilung massgebend. Der
Erwerb von Rechten an Spielern stellt einen mehrwertsteuerlichen
Vorumsatz dar, beispielsweise für die sportliche Veranstaltung
(Fussballspiel) vor zahlendem Publikum, an der die derart erworbenen
Fussballspieler eingesetzt werden, oder/und die Spieler werden als
Werbeträger verwendet. Der steuerbare Eingangsumsatz (Erwerb der
Rechte) wird folglich sowohl für zum Vorsteuerabzug berechtigte,
steuerbare Ausgangsleistungen (Werbung) als auch für vom Abzug
ausgeschlossene, unecht befreite Ausgangsumsätze (sportliche An-
lässe; Art. 14 Ziff. 12 Bst. e MWSTV) verwendet. Für diese gemischte
Verwendung ist der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen“
(Entscheid der SRK 2001-093 vom 28. Februar 2002 E. 6a und b; vgl.
hierzu auch Urteil des Bundesgerichts 2A.175/2002 vom 23. Dezem-
ber 2002 E. 5).
Eine Kürzung ist gemäss dieser Rechtsprechung auch dann vorzu-
nehmen, wenn ein verpflichteter Fussballer im Spiel allenfalls nicht
eingesetzt wird: „Auch auf der Ersatzbank wird der Spieler für sport-
liche Veranstaltungen "verwendet" im Sinne des Mehrwertsteuerrechts.
Nicht schädlich ist überdies, dass der Spieler beispielsweise infolge
Verletzung nicht in jedem Fussballspiel zum Einsatz gelangt. Es ge-
nügt, dass er dafür verpflichtet worden ist, auch wenn es aufgrund
höherer Gewalt in einzelnen Ausnahmefällen nicht dazu kommen
sollte“ (Entscheid der SRK 2001-093 vom 28. Februar 2002 E. 6c).
2.5.3 Für eine solche Kürzung stehen dem Steuerpflichtigen praxisge-
mäss die gesetzliche bzw. effektive Methode, zwei verschiedene
Pauschalvarianten sowie allenfalls die Alternativmethode zur Verfü-
gung (Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, herausgegeben
von der ESTV, Rz. 861 ff.; Branchenbroschüre Nr. 19 über die Kürzung
des Vorsteuerabzugs bei gemischter Verwendung, herausgegeben von
der ESTV, 1995; siehe Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-1547/2006 vom 30. Januar 2008 E. 2.5, A-1376/2006 vom 20. No-
vember 2007 E. 5.4 mit Hinweisen).
2.6 Bei verspäteter Zahlung wird ohne Mahnung ein Verzugszins ge-
schuldet (Art. 38 Abs. 2 MWSTV). Die Verzinsungspflicht hängt weder
von einer Mahnung noch von einem Verschulden seitens des Steuer-
pflichtigen ab. Wenn die Zahlung zu spät erfolgt, tritt allein aufgrund
dieser Verspätung die vorgesehene Rechtsfolge (Verzugszinspflicht)
Seite 15
A-1648/2006
ein. Dieser Verzugszins ist selbst dann geschuldet, wenn der Schuld-
ner gar nicht imstande gewesen wäre, früher zu zahlen oder die Mehr-
wertsteuerforderung noch nicht rechtskräftig festgesetzt ist (vgl. Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-1394/2006 vom 3. Juni 2008 E. 5.1,
A-1378/2006 vom 27. März 2008 E. 2.8 mit Hinweisen, A-1402/2006
vom 17. Juli 2007 E. 2.5). In der MWSTV ist ein Erlass allein der
Verzugszinse nicht vorgesehen. Auch im MWSTG wurde solches nicht
verankert (vgl. JEAN-DANIEL ROUVINEZ, in , a.a.O., ad Art. 47
Abs. 2 Rz. 9).
2.7 Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die
Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen,
das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen.
Demgegenüber ist der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und
-mindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tat-
sachen, welche Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken
(statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht
in ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1). Eine vom Steuerpflich-
tigen zu beweisende steuermindernde Tatsache stellt etwa das Recht
zum Vorsteuerabzug dar (Urteil des Bundesgerichts 2A.406/2002 vom
31. März 2004 E. 3.4; Entscheide der SRK vom 15. Oktober 1999, ver-
öffentlicht in VPB 64.47 E. 5b, vom 14. Januar 2005, veröffentlicht in
VPB 69.88 E. 3c/bb mit Hinweis).
3.
3.1 Gegen die Berechnung des für den Vorsteuerabzug massgeben-
den Umsatzes für das Geschäftsjahr 1997/1998 bringt der Beschwer-
deführer vor, die ESTV habe zu Unrecht die Leistungen auf dem als
"Spenden/Sanierungsmassnahmen" bezeichneten Konto 2202 im Um-
fang von Fr. 1'836'970.-- vollumfänglich als Spenden statt als Sanie-
rungsbeiträge qualifiziert. Konkret handle es sich bei den Zahlungen
auf diesem Konto nämlich zum einen um teilweise oder vollumfängli-
che Verzichte der Herren A._______, B._______, C._______ und
D.________ auf an den Beschwerdeführer früher gewährte Darlehen
im Rahmen der durchgeführten Sanierung. Zum andern handle es sich
um Zahlungen der Mitglieder des „[Name des Club]“ sowie des „[Name
des Clubs]“ im Rahmen der „Sanierungsaktion“, zu der im Herbst 1997
aufgerufen worden sei. Der durch diesen Aufruf zusammenge-
kommene Betrag sei von Herrn B._______ noch verdoppelt worden.
Die genannten Zahlungen müssten mehrwertsteuerlich gänzlich
Seite 16
A-1648/2006
ausser Betracht fallen und dürften nicht als ausgenommene Umsätze
aufgerechnet werden. Das Verhältnis zwischen den ausgenommenen
und den steuerbaren Umsätzen sei folglich neu zu berechnen. Die
ausgenommenen Umsätze würden im Verhältnis zum Gesamtumsatz
demnach 64% (statt 74%) ausmachen. Aus diesem Grund sei ihr ein
Betrag von Fr. 9'466.-- gutzuschreiben.
3.2 Die Vorinstanz akzeptiert (vgl. E. 2.3.2.2) bei Vorliegen eines Sa-
nierungsfalles sowohl Zahlungen von Vereinsmitgliedern, die über ihre
in den Statuten vorgesehenen Pflichten hinausgehen, sowie Zahlun-
gen von Nichtmitgliedern als auch Forderungsverzichte als Sanie-
rungsmassnahmen im Sinne der Mehrwertsteuer, die nicht zu einer
Kürzung des Vorsteuerabzugs führen, sofern es sich um ausserge-
wöhnliche Massnahmen der Mittelbeschaffung handelt. Die Massnah-
men müssen der Beseitigung der aufgelaufenen Verluste und somit
der Gesundstellung der betroffenen Gesellschaft bzw. des Vereins die-
nen. Die finanzielle Situation des Steuerpflichtigen, die die Ergreifung
von Sanierungsmassnahmen erforderlich macht, muss folglich den
Verhältnissen nach ebenfalls eine aussergewöhnliche – mithin kein
Dauerzustand – sein. Auch die ergriffenen Massnahmen dürfen nur
vorübergehender Natur sein. Soweit hier anwendbar, erscheint diese
Praxis der ESTV angesichts der in E. 2 geschilderten Rechtslage ohne
Weiteres als bundesrechtskonform. Stellt sich namentlich heraus, dass
der Verein dauerhaft ohne diese Zahlungen nicht lebensfähig wäre,
stellten die Zahlungen von Mitgliedern (mit Ausnahme der Beiträge ge-
mäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV) oder Dritten keine mehrwertsteuerlichen
Sanierungsmassnahmen, sondern vielmehr Spenden für eine „nicht
lebensfähige“ Aktivität dar.
3.3
3.3.1 Aus den eingereichten Unterlagen geht hervor, dass beim Be-
schwerdeführer im Geschäftsjahr 1996/1997 tatsächlich eine schwie-
rige finanzielle Situation vorgelegen hat:
Die Jahresrechnung per 30. Juni 1997 (betreffend das Geschäftsjahr
1996/1997) bezifferte einen Jahresverlust in Höhe von Fr. ________
und wies fehlendes Eigenkapital von insgesamt Fr. _______ aus (vgl.
Beschwerdebeilage Nr. 23). Schon im Finanzbericht per 31. Dezember
1996 der vom Beschwerdeführer beauftragten Beratungs- und Treu-
handgesellschaft (Beschwerdebeilage Nr. 24) wird die Situation als
„existenzbedrohend“ bezeichnet (Ziff. 5.2). Der Verein – so der
Seite 17
A-1648/2006
Finanzbericht weiter – „steuere unweigerlich der Illiquidität entgegen“.
Der Treuhänder empfahl deshalb die umgehende Ergreifung von
Sanierungsmassnahmen, welche den Verein nachhaltig gesunden
lassen würden (Ziff. 5.3). Auch im Finanzbericht per 31. März 1997
(Beschwerdebeilage Nr. 33) wurde der Geschäftsleitung dringend zur
Ausarbeitung und Realisierung eines mittel- und langfristigen Sa-
nierungs- bzw. Finanzierungskonzepts geraten (Ziff. 5.3, 5.5).
3.3.2 Der Beschwerdeführer hat gemäss seinen Ausführungen (vgl.
auch E. 3.1) zur Behebung seiner finanziellen Schwierigkeiten zu
„Sanierungsmassnahmen“ gegriffen. Gemeint sind damit einerseits die
genannte „Sanierungsaktion“ unter der Bezeichnung „_______“
(Beschwerdebeilage Nr. 28, Schreiben des Präsidenten vom 26. No-
vember 1997; Nr. 34, Kopien Gutschriftenanzeigen) und andererseits
die diversen „Forderungsverzichte“ auf ihm gewährten Darlehen (Bei-
lage Nr. 2, „Zu Sanierung 3: Forderungsverzichte der Darlehensgeber
[A._______, B._______, C._______, D._______]“; Beschwer-
debeilagen Nr. 29, Darlehensvertrag D._______; Nr. 31, Vereinbarung
B._______; Nr. 32, Verzichtserklärung C._______).
3.3.3 Die Vorinstanz führt aus, der Beschwerdeführer habe der Be-
weisaufforderung des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. E. E) nur be-
schränkt bzw. überhaupt nicht Folge geleistet. Er habe sich weit-
gehend damit begnügt, „zu behaupten, worum es sich bei einzelnen
Zahlungen seiner Ansicht nach handeln müsse bzw. wie sich einzelne
Zahlungen erklären könnten“. Zur Prüfung seiner Vorbringen würden
namentlich die vollständigen Unterlagen betreffend die Forderungsver-
zichte der Darlehensgeber (sämtliche Verzichtserklärungen und zu
Grunde liegende Darlehensverträge) sowie betreffend die weiteren
Posten des Kontos 2202 fehlen. Der behauptete „Sanierungsfall und
insbesondere die vorübergehende Natur des Zustandes“ könne
mangels Unterlagen nicht überprüft werden.
Diesen Ausführungen der Vorinstanz ist beizupflichten. Der Beschwer-
deführer hat seine Behauptung, dass sich seine Finanzlage nach den
genannten Massnahmen (vgl. E. 3.3.2) in der Folge positiv weiterent-
wickelt hat und zwar in dem Sinne, als dass diese zu seiner Sanierung
geführt haben, trotz ausdrücklicher Aufforderung hierzu nicht lückenlos
und mit den entsprechenden Beweismitteln wie etwa Beschlussfas-
sungen, Sanierungsplänen, Sanierungsübersichten etc. (vgl.
E. 2.3.2.2) nachgewiesen. Selbst das von seiner Beratungs- und Treu-
Seite 18
A-1648/2006
handgesellschaft „dringend“ geforderte „mittel- und langfristige Sa-
nierungs- und Finanzierungskonzept“ liegt – sollte ein solches über-
haupt je ausgearbeitet worden sein – nicht bei den Akten. Im Weiteren
fehlen für eine nähere Untersuchung der finanziellen Entwicklung
namentlich die Bilanz- und Erfolgsrechnungen für die dem Geschäfts-
jahr 1997/1998 folgenden Jahre. Es ist deshalb nicht erstellt, dass die
vom Beschwerdeführer ergriffenen und durchgeführten „Sanierungs-
aktionen“ tatsächlich aussergewöhnliche Massnahmen der Mittelbe-
schaffung waren und lediglich vorübergehender Natur blieben sowie,
ob diese auch zu seiner nachhaltigen finanziellen Gesundstellung
führten, d.h., dass er danach auch ohne solche Zahlungen (be-
hauptete Sanierungsmassnahmen) sich zu einem überlebensfähigen
Subjekt entwickelte. Aus dem Umstand allein, dass nach Überzeugung
des Beschwerdeführers die behauptete Sanierung „ein Erfolg“ ge-
wesen sei und er auch „heute noch bestehe“, kann keineswegs ge-
folgert werden, die Finanzen des Beschwerdeführers seien „nachhaltig
gesund“ und sein wirtschaftlicher Fortbestand sei ohne solche
Zahlungen gesichert. Vielmehr geben die dem Bundesverwaltungsge-
richt vorliegenden Akten Anlass zum gegenteiligen Schluss:
So schloss die Jahresrechnung für das Geschäftsjahr 1997/1998 (Be-
schwerdebeilage Nr. 36) trotz der in diesem Jahr durchgeführten „Sa-
nierungsaktionen“ mit einem Jahresverlust von Fr. _______ und einem
Passivenüberschuss (Überschuldung) von Fr. _______. Namentlich
der Umstand, dass die auch nach der angeblichen Sanierung noch be-
stehende Überschuldung im genannten Umfang vom Beschwer-
deführer als „beinahe historisch tief“ bezeichnet wird (Beschwerde-
beilage Nr. 35, Bericht des Finanzchefs für das Jahr 1997/1998; vgl.
auch Beschwerdebeilage Nr. 36, Erfolgs- und Jahresrechnung per
30. Juni 1998), bestätigt, dass seine finanzielle Situation bereits seit
längerer Zeit als schlecht bezeichnet werden darf und finanzielle
Schwierigkeiten wohl eher der „Dauerzustand“ denn die Ausnahme
gewesen sein dürften. Zudem wurde für die nachfolgende Saison
1998/1999 vom Beschwerdeführer selber bereits wieder ein Verlust in
Höhe von Fr. _______ budgetiert (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 35, Be-
richt des Finanzchefs). Die „Steigerung der Erträge aus allen mög-
lichen Quellen“ wurde denn auch als die „wichtigste Aufgabe der Exis-
tenzsicherung überhaupt“ erachtet (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 35).
Gerade dies zeigt, dass nicht einmal der Beschwerdeführer selber
davon ausging, seine Finanzen – und damit seine Zukunft – fussten
nun (wenigstens für eine gewisse Zeit) auf einer gesicherten
Seite 19
A-1648/2006
Grundlage. Nichts zu seinen Gunsten vermag der Beschwerdeführer
ferner aus dem Umstand abzuleiten, dass – wie er behauptet – die fi-
nanzielle Situation von Fussballvereinen in der Schweiz mit „normalen“
Gesellschaften kaum vergleichbar sei, ist doch nicht einzusehen, war-
um in rechtlicher Hinsicht betreffend die Anforderungen an eine Sanie-
rung im mehrwertsteuerlichen Sinn für Fussballvereine etwas anderes
gelten soll als für die übrigen Personenmehrheiten.
3.4 Damit ist dem Beschwerdeführer der für die Berechtigung zum
Vorsteuerabzug erforderliche Beweis (vgl. E. 2.7) nicht gelungen, dass
es sich bei den umstrittenen Zahlungen bzw. Forderungsverzichten um
Sanierungsmassnahmen im Sinne der Mehrwertsteuer handelt. Die
Vorinstanz ist bei den strittigen Einnahmen auf dem Konto 2202 unter
dem Titel „Spendeneinnahmen/Sanierungsmassnahmen“ demnach zu
Recht von vorsteuerabzugskürzenden Spenden ausgegangen, erfolg-
ten diese doch sowohl freiwillig als auch ohne konkrete Gegenleistung
und sollte damit die Tätigkeit des Beschwerdeführers und dessen fi-
nanzielle Existenz ganz allgemein gefördert werden (vgl. E. 2.3.1 und
E. 2.4.2). Nur der Vollständigkeit halber sei angefügt, dass es sich un-
bestrittenermassen nicht um Mitgliederbeiträge im Sinne von Art. 14
Ziff. 11 MWSTV handelt (vgl. E. 2.3.2). Die entsprechende Kürzung
der Vorsteuer erweist sich somit als korrekt (vgl. auch E. 2.3.2.1). Ge-
gen die Methode der Kürzung hat der Beschwerdeführer keine Ein-
wände erhoben. Die Beschwerde ist in diesem Punkt abzuweisen.
4.
4.1 Der Beschwerdeführer wendet sich ferner gegen die Kürzung des
Vorsteuerabzugs infolge gemischter Verwendung. Strittig ist dabei, wie
konkret bzw. in welchem Umfang diese Kürzung zu erfolgen hat.
Nach Auffassung des Beschwerdeführers ist die von der ESTV an-
gewandte Methode zur Ermittlung der Vorsteuerabzugskürzung nicht
sachgerecht. Er bringt vor, entscheidend müsse die „potentielle Leis-
tungserbringungsmöglichkeit“ eines jeden zum Beschwerdeführer
transferierten Spielers sein. Eine sachgerechte Lösung verlange eine
Untersuchung über den Umfang, in welchem ein Spieler tatsächlich
zur Erzielung von ausgenommenen Umsätzen beigetragen habe bzw.
überhaupt effektiv habe beitragen können. An andere Clubs ausge-
liehene sowie während längerer Zeit verletzungshalber oder aus
anderen Gründen ausgefallene Spieler dürften bei der Vorsteuerab-
zugskürzung nicht berücksichtigt werden. Dies ergebe sich auch aus
Seite 20
A-1648/2006
der bundesgerichtlichen Rechtsprechung. Der Vorsteuerabzugskür-
zungsschlüssel müsse vielmehr errechnet werden aus einer Gegen-
überstellung der Zeitperiode, während welcher ein Spieler effektiv für
den Beschwerdeführer habe eingesetzt werden können mit jener,
während der dieser ausgeliehen oder verletzt gewesen sei bzw. aus
anderen Gründen nicht habe eingesetzt werden können. Eine solche
Berechnung der Einsatzmöglichkeiten habe er für jeden zu ihm trans-
ferierten Spieler einzeln vorgenommen (vgl. Beschwerdebeilagen
Nr. 21 und 22). Im Speziellen trage ein ausgeliehener Spieler einzig
bei jenem Club zur Leistungserbringung bei, bei welchem er effektiv
präsent sei und spiele. Würde dieser Spieler nun auch noch (und zu-
sätzlich) beim abgebenden Club berücksichtigt, würde derselbe
Spieler bei zwei verschiedenen Clubs zur Berechnung der Vorsteuer-
abzugskürzung herangezogen, was unsinnig wäre. Zudem werde auf
den für die ausgeliehenen Spieler vereinnahmten Leihsummen (genau
wie auf den Transfersummen) wiederum die Mehrwertsteuer abgerech-
net und bezahlt.
4.2
4.2.1 Vorliegend ist der Beschwerdeführer mit dem Erwerb von
„Rechten an Spielern“ im Sinne der dargelegten Rechtsprechung (vgl.
E. 2.5.2) zweifellos danach bestrebt, diese an Fussballspielen mit
Erfolg einzusetzen, um so schliesslich den sportlichen und wirtschaftli-
chen Erfolg des Clubs zu sichern. Über die mehrwertsteuerlichen Fol-
gen hinsichtlich derjenigen Spieler, die verletzungshalber ausfallen,
auf der Ersatzbank platziert werden oder aus anderen Gründen nicht
zum Einsatz kommen, äussert sich die zitierte Rechtsprechung un-
missverständlich. Demnach werden die „Rechte an solchen Spielern“
auch in diesen Fällen für sportliche Veranstaltungen „verwendet“ im
Sinne der Mehrwertsteuer, was eine verhältnismässige Vorsteuerab-
zugskürzung zur Folge hat (vgl. E. 2.5.2, 2. Absatz). Die Argumentati-
on des Beschwerdeführers, wonach stets auf die „potentielle Leis-
tungserbringungsmöglichkeit“ eines jeden Spielers abzustellen sei,
geht folglich bereits von vornherein fehl. Ihm ist – den Ausführungen
der Vorinstanz zustimmend – vielmehr entgegen zu halten, dass an-
lässlich eines Fussballspiels nicht immer alle Fussballer auf dem
Spielfeld zum Einsatz kommen, sei dies aus taktischen Überlegungen,
aus gesundheitlichen Gründen oder aus anderen Motiven, wie zum
Beispiel deren unzureichende Leistung. Dennoch bleiben auch die
Spieler auf der Ersatzbank wie auch die verletzten Fussballer „Aus-
hängeschilder“ bzw. Repräsentanten des Fussballteams und haben
Seite 21
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damit Anteil an der sportlichen Gesamtleistung ihres Clubs. Zudem ist
es üblich, dass meist alle Spieler während eines sportlichen Anlasses
präsent sind und so einen Rückhalt für die Spieler auf dem Spielfeld
bilden. Sie tragen auf diese Weise zur Mannschaftsleistung bei. Diese
Ausführungen bestätigen, dass auch solche Spieler für den sportlichen
Anlass eingesetzt werden, was eine „Verwendung“ der „Rechte an die-
sen Spielern“ im Sinne der Mehrwertsteuer für steuerausgenommene
Umsätze darstellt.
Aus der etwas missverständlichen bundesgerichtlichen Formulierung
betreffend die konkrete Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung bei
der gemischten Verwendung im Falle von Spielertransfers (Urteil des
Bundesgerichts 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 6) lässt sich
– entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers – nichts zu seinen
Gunsten ableiten, hat das Bundesgericht doch in grundsätzlicher
Hinsicht die zu dieser Rechtsfrage entwickelten Prinzipien der SRK,
auf die sich vorliegend auch das Bundesverwaltungsgericht stützt (vgl.
E. 2.5.2), explizit bestätigt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.175/2002
vom 23. Dezember 2002 E. 5.2).
4.2.2 Unbestritten ist weiter, dass der Beschwerdeführer gegen Ent-
gelt anderen Fussballclubs diverse Spieler über mehrere Monate
hinweg ausschliesslich leihweise zur Verfügung gestellt hat. Wie lange
ein Fussballer beim Beschwerdeführer bzw. beim ausleihenden Club
tätig war (und zu welchen Konditionen), lässt sich den eingereichten
Unterlagen entnehmen (vgl. Beschwerdebeilagen Nr. 16 bis 20
betreffend die Arbeitsverträge zwischen dem Beschwerdeführer und
den fraglichen Fussballspielern sowie betreffend die Vereinbarung
zwischen dem Beschwerdeführer und den ausleihenden Clubs). Die
Frage, ob die Vorsteuern auch in jenen Fällen zu kürzen sind, in denen
ein Fussballer nicht während der ganzen Vertragsdauer beim Be-
schwerdeführer spielt, sondern an einen Drittclub entgeltlich ausge-
liehen ist, bleibt als Nächstes zu prüfen, äussert sich doch die zitierte
Rechtsprechung (vgl. E. 2.5.2) hierzu nicht.
Von demjenigen Zeitpunkt an, ab welchem ein Spieler einem Drittclub
ausschliesslich zur Verfügung gestellt bzw. ausgeliehen wird, entfällt
beim Beschwerdeführer die gemischte Verwendung des betreffenden
Spielers. Ein ausgeliehener Fussballspieler trägt während der Ausleih-
phase nicht mehr gleichzeitig zu den genannten steuerbaren und steu-
erausgenommenen Leistungen (vgl. E. 2.5.2) des Beschwerdeführers
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bei. Vielmehr wird der Spieler vom Beschwerdeführer ausschliesslich
für eine steuerbare Ausgangsleistung verwendet. Diese besteht darin,
dass die „Rechte an einem Fussballspieler“ einem Drittclub gegen
eine Entschädigungsleistung („Leihgebühren“) zur Verfügung gestellt
werden (vgl. E. 2.2 und E. 2.2.2), wofür ihm auch der Vorsteuerabzug
zusteht. Bei der Berechnung des Vorsteuerabzugskürzungsschlüssels
für eine Steuerperiode, während der ein Fussballer nacheinander zeit-
weise gemischt und zeitweise ausschliesslich für eine steuerbare Aus-
gangsleistung „verwendet“ wurde, ist daher dieser Umstand grundsätz-
lich angemessen zu berücksichtigen.
4.2.3 Die Vorinstanz hat (anders als im Parallelverfahren
A-1647/2006) die „Erträge aus Leihgebühren“ bei der Berechnung des
Vorsteuerabzugskürzungsschlüssels nicht berücksichtigt (vgl. Beilage
B zur EA Nr. 630'629), obwohl im vorliegend strittigen Zeitraum solche
erzielt worden sind (vgl. Beschwerdebeilagen Nr. 16 bis 20). Aus
diesem Grund ist die Beschwerde in diesem Punkt im Sinne der voran-
gegangenen Erwägung teilweise gutzuheissen.
Der Beschwerdeführer verlangt, der Vorsteuerabzugskürzungskür-
zungsschlüssel sei anhand der von ihm berechneten „potentiellen
Leistungserbringungsmöglichkeiten“ (vgl. E. 4.1) zu ermitteln. Für das
Bundesverwaltungsgericht (wie auch für die Vorinstanz) sind diese Be-
rechnungen jedoch nicht nachvollziehbar und können schon dehalb
nicht zu einem sachgerechten Ergebnis führen. Die erforderliche Kal-
kulation im Einzelnen vorzunehmen, ist jedoch nicht die Aufgabe des
Bundesverwaltungsgerichts. Die Beschwerde ist aus diesem Grund zur
Neuberechnung der Vorsteuerabzugskürzung infolge gemischter
Verwendung unter angemessener Berücksichtung des Umstands, dass
gewisse Fussballspieler innerhalb einer Steuerperiode nacheinander
zeitweise gemischt und zeitweise ausschliesslich für steuerbare Aus-
gangsleistungen „verwendet“ wurden, an die Vorinstanz zurückzu-
weisen.
5.
5.1 Schliesslich wendet sich der Beschwerdeführer gegen die Erhe-
bung des Verzugszinses. Zur Begründung bringt er vor, dass er auf-
grund der geführten Besprechungen und der Dauer des Verfahrens in
guten Treuen habe davon ausgehen können, die anfänglich von der
ESTV nachgeforderten Mehrwertsteuern würden massiv reduziert bzw.
gänzlich fallengelassen. Aufgrund der besonderen Umstände und im
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Sinne einer Ausnahme sei auf die Erhebung des Verzugszinses zu
verzichten.
5.2 Die MWSTV sieht einen Erlass nur des Verzugszinses nicht vor
(vgl. E. 2.6). Sowohl der Verwaltung wie auch dem Gericht ist es des-
halb verwehrt, einen solchen zu gewähren; Ausnahmefälle sind ge-
setzlich nicht vorgesehen. Inwiefern wegen der Besprechungen
zwischen dem Beschwerdeführer und der ESTV mit Bezug auf die Ver-
zugszinse eine Vertrauensgrundlage geschaffen worden wäre, die
ihren Erlass zur Folge hätte, ist weder aufgrund der Akten noch auf-
grund der beschwerdeführerischen Ausführungen ersichtlich. Aus die-
sen Gründen ist die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen.
6.
Entsprechend ist die Beschwerde im Sinne der Erwägungen teilweise
gutzuheissen (vgl. E. 4.2.3), im Übrigen jedoch abzuweisen.
6.1 Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 2'500.-- festzusetzen. Da der Be-
schwerdeführer nur teilweise obsiegt, hat er die ermässigten Ver-
fahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4
des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Ent-
schädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR
173.320.2]). Diese sind ihm im Umfang von Fr. 2'000.-- aufzuerlegen
und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- zu verrech-
nen. Der Überschuss von Fr. 500.-- ist nach Eintritt der Rechtskraft
dieses Urteils zu erstatten. Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten
aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).
6.2 Die teilweise obsiegende Partei hat Anspruch auf eine Parteient-
schädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten (Art. 7 Abs. 1
VGKE). Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung
sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei (Art. 8 i.V.m.
Art. 9 ff. und Art. 13 VGKE). Der Beschwerdeführer hat keinen Ver-
treter beigezogen, sodass ihm hieraus keine Kosten entstanden sind.
Weitere notwendige Auslagen (Spesen oder Verdienstausfall, vgl.
Art. 13 VGKE) wurden nicht geltend gemacht. Eine Parteientschädi-
gung ist deshalb nicht auszurichten. Der Umstand, dass im Laufe des
Verfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht ein neuer Präsident
eingesetzt wurde, der zugleich als Anwalt tätig ist und der den Verein
vor Gericht vertreten hat, vermag daran nichts zu ändern. Die Rechts-
fragen, zu denen er noch Stellung zu nehmen hatte, betrafen nicht den
Punkt „Spielertransfer“, der zur Gutheissung geführt hat. Auf die
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Rechtsprechung zur Frage, ob ausnahmsweise eine Parteientschädi-
gung auszurichten ist, wenn ein Anwalt zugleich Organ einer juristi-
schen Person ist und für diese handelt, muss vorliegend deshalb nicht
näher eingegangen werden (vgl. ausführlich und mit zahlreichen Hin-
weisen A-1420/2006 E 6.2; vgl. auch MICHAEL BEUSCH, in Christoph
Auer/Markus Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bun-
desgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], N. 14 zu Art. 64 ).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutge-
heissen. Ziffer 2 des Einspracheentscheids vom 22. August 2006
betreffend geschuldeter Mehrwertsteuern wird aufgehoben und die
Sache zur neuen Berechnung der Vorsteuerabzugskürzung an die Vor-
instanz zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'500.-- werden dem Beschwerdeführer
im Umfang von Fr. 2'000.-- auferlegt und mit dem geleisteten Kosten-
vorschuss von Fr. 2'500.-- verrechnet. Der Restbetrag von Fr. 500.--
wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft dieses
Urteils zurückerstattet.
3.
Der Vorinstanz werden keine Verfahrenskosten auferlegt.
4.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
5.
Dieses Urteil geht an:
- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)
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Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Daniel Riedo Iris Widmer
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-recht-
lichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Be-
gehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis-
mittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat,
beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
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