B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Entscheid bestätigt durch BGer mit
Urteil vom 08.08.2018 (2C_654/2017)
Abteilung I
A-171/2017, A-172/2017,
A-173/2017
U r t e i l vom 5 . J u l i 2 0 1 7
Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Pascal Mollard,
Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiber Beat König.
Parteien
1. A._______,
Beschwerdeführerin 1,
2. B._______,
Beschwerdeführerin 2,
3. C._______,
Beschwerdeführer,
alle vertreten durch
Dr. iur. Michael Mráz, Rechtsanwalt,
gegen
Eidg. Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Vorinstanz.
Gegenstand
Amtshilfe (DBA-RU).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 2
Sachverhalt:
A.
A.a Der Federal Tax Service von Russland (nachfolgend: FTS) richtete mit
Schreiben vom 15. Juni 2015 gestützt auf Art. 25a des Abkommens vom
15. November 1995 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft
und der Russischen Föderation zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen
(SR 0.672.966.51; DBA-RU) ein Amtshilfegesuch an die Eidgenössische
Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV oder Vorinstanz). Das Ersuchen be-
trifft die Erhebung der Gewinnsteuern und der Mehrwertsteuer bei der rus-
sischen Gesellschaft A._______ in den Jahren 2013 und 2014. Der FTS
verlangt mit dem Gesuch die Beantwortung einer Reihe von Fragen sowie
die Übermittlung von Dokumenten zur A._______, zur ebenfalls russischen
Gesellschaft B._______ und zur schweizerischen Gesellschaft
D._______ SA.
A.b Mit einem zweiten Gesuch, datierend vom 4. April 2016 (nachfolgend:
zweites Ersuchen), verlangt der FTS überdies zwecks Durchführung einer
gewinnsteuerlichen Untersuchung betreffend die A._______ für den Zeit-
raum vom 1. Januar 2012 bis zum 31. Dezember 2014 die Beantwortung
bestimmter Fragen sowie die Übermittlung von Unterlagen, die den Gene-
raldirektor dieser Gesellschaft, C._______, betreffen.
Auf eine entsprechende Aufforderung der ESTV hin lieferte der FTS mit E-
Mail vom 22. Juli 2016 ergänzende Informationen zur Stellung von
C._______ bei der A._______ und zum Hintergrund des zweiten Ersu-
chens.
B.
Nach Durchführung des ordentlichen Verfahrens der Informationsbeschaf-
fung, nach Information der beschwerdeberechtigten Personen und nach-
dem die D._______ SA gegenüber der ESTV ihr Einverständnis zur Über-
mittlung der sie betreffenden Dokumente und Informationen an den FTS
erklärt hatte, erliess die Vorinstanz am 6. Dezember 2016 gegenüber der
A._______, der B._______ und C._______ je eine Schlussverfügung. In
den Schlussverfügungen ordnete die Vorinstanz jeweils in Dispositiv-Ziff. 1
an, dass sie dem FTS betreffend die A._______ Amtshilfe leistet. Jeweils
in Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügungen ordnete die ESTV an, welche
den jeweiligen Verfügungsadressaten betreffenden Informationen sie dem
FTS übermitteln werde.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 3
Nach der entsprechenden Anordnung in der gegenüber der A._______ er-
lassenen Schlussverfügung soll die Vorinstanz eine Reihe von Informatio-
nen und Dokumenten übermitteln, die von der D._______ SA, der
E._______ (SUISSE) SA (nachfolgend: E._______ Schweiz), dem Finanz-
und Wirtschaftsdepartement des Kantons F._______, der G._______ AG
und der Kantonalen Steuerverwaltung H._______ ediert wurden. Nach
Darstellung der ESTV handelt es sich dabei um Antworten auf die vom FTS
im Ersuchen vom 15. Juni 2015 zur D._______ SA und im zweiten Ersu-
chen vom 4. April 2016 zu C._______ gestellten Fragen.
In der an die B._______ adressierten Schlussverfügung ist lediglich die
Übermittlung von (bei der D._______ SA, der E._______ Schweiz und dem
Finanz- und Wirtschaftsdepartement des Kantons F._______ edierten) Ant-
worten zu denjenigen mit dem Ersuchen vom 15. Juni 2015 gestellten Fra-
gen vorgesehen, welche (allfällige) Verbindungen zwischen der
D._______SA zur B._______ und (allfällige) von der A._______ der
D._______ SA erteilte Weisungen betreffen. Diese Antworten bilden einen
Teil derjenigen Informationen und Unterlagen, welche gemäss der gegen-
über der A._______ eröffneten Schlussverfügung an den FTS übermittelt
werden sollen.
Die gemäss der an C._______ gerichteten Schlussverfügung dem FTS zu
übermittelnden, von der G._______ AG und der Kantonalen Steuerverwal-
tung H._______ erhaltenen Informationen sind identisch mit denjenigen,
welche die ESTV gemäss der an die A._______ gerichteten Schlussverfü-
gung als Antworten auf das zweite Ersuchen an die ersuchende Behörde
weiterleiten will.
C.
Die A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 1), die B._______
(nachfolgend: Beschwerdeführerin 2) und C._______ (nachfolgend: Be-
schwerdeführer) erhoben am 6. Januar 2017 beim Bundesverwaltungsge-
richt gleichlautende, vom gleichen Rechtsvertreter verfasste Beschwerden
gegen die drei genannten Schlussverfügungen. Sie beantragen, unter Kos-
ten- und Entschädigungsfolgen (zuzüglich Mehrwertsteuerzuschlag) zu
Lasten der Vorinstanz seien die angefochtenen Schlussverfügungen auf-
zuheben und die Amtshilfe an den FTS gemäss Ersuchen vom 15. Juni
2015 bzw. 4. April 2016 sei zu verweigern. In prozessualer Hinsicht verlan-
gen sie, die drei Beschwerden seien gemeinsam in einem einzigen Verfah-
ren zu beurteilen.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 4
Die drei Beschwerden wurden in der Folge vom Bundesverwaltungsgericht
unter den Verfahrensnummern A-171/2017 (Beschwerde der Beschwerde-
führerin 1), A-172/2017 (Beschwerde der Beschwerdeführerin 2) und
A-173/2017 (Beschwerde des Beschwerdeführers) rubriziert.
D.
Mit Vernehmlassungen vom 27. Februar 2017 stellt die Vorinstanz unter
Einreichung der Verfahrensakten den Antrag, die Beschwerden seien kos-
tenpflichtig abzuweisen.
E.
Mit unaufgefordert eingereichten, identischen Stellungnahmen vom
13. März 2017 halten die Beschwerdeführerinnen 1 und 2 sowie der Be-
schwerdeführer an ihren Beschwerdeanträgen fest.
F.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten und die vorliegenden Un-
terlagen wird – soweit entscheidrelevant – in den folgenden Erwägungen
eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Die Rechtsschriften in den Verfahren A-171/2017, A-172/2017 und
A-173/2017 sind identisch. Auch sind die Beschwerdeführenden in diesen
Verfahren durch den gleichen Rechtsanwalt vertreten. Sodann beziehen
sich die vorliegend in den Verfahren A-172/2017 und A-173/2017 ange-
fochtenen Schlussverfügungen auf (jeweils zwar unterschiedliche) Teile
des Sachverhalts, welcher dem Verfahren A-171/2017 zugrunde liegt. In
den drei Verfahren ist jedoch im Wesentlichen derselbe Sachverhalt zu be-
urteilen und es sind insgesamt substantiell die gleichen Rechtsfragen zu
beantworten. Da die Vorinstanz überdies keine Einwendungen gegen den
Vereinigungsantrag der Beschwerdeführenden erhoben hat, rechtfertigt es
sich, die drei Verfahren unter der Verfahrensnummer A-171/2017 zu verei-
nigen und über die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu befinden
(vgl. BGE 133 IV 215 E. 1; Urteil des BVGer A-6671/2015 vom 9. August
2016 E. 1.2).
1.2 Die vorliegenden Amtshilfegesuche vom 15. Juni 2015 und 4. April
2016 stützen sich auf das DBA-RU. Weil sie nach dem 1. Februar 2013
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 5
eingereicht wurden, richtet sich das Verfahren nach dem Bundesgesetz
vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen
(Steueramtshilfegesetz, StAhiG, SR 651.1; vgl. Art. 1 Abs. 1 StAhiG,
Art. 24 StAhiG e contrario; zum Zeitpunkt des Inkrafttretens des StAhiG
siehe AS 2013 229), soweit das DBA-RU keine abweichenden Bestimmun-
gen enthält (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).
1.3 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwal-
tungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen
nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Ver-
waltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021).
Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehö-
ren auch Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen
Amtshilfe in Steuersachen (vgl. Art. 32 VGG e contrario sowie Art. 19
Abs. 1 und 5 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts
zur Behandlung der vorliegenden Beschwerden ist somit gegeben.
Die Beschwerdeführerin 1, die Beschwerdeführerin 2 und der Beschwer-
deführer erfüllen als Adressaten der angefochtenen Schlussverfügungen
die Voraussetzungen der Beschwerdelegitimation (vgl. Art. 19 Abs. 2
StAhiG in Verbindung mit Art. 48 VwVG). Die Beschwerden wurden über-
dies form- und fristgerecht eingereicht.
Nach dem Gesagten ist auf die Rechtsmittel einzutreten.
1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann die angefochtenen Entscheide in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführenden können neben der
Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der
Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. ULRICH HÄFELIN et al.,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, N. 1146 ff.; PIERRE TSCHAN-
NEN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 N. 23), und
der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (vgl. Art. 62 Abs. 4
VwVG).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 6
2.
2.1 Die Amtshilfeklausel von Art. 25a DBA-RU und die dazu vom Bundesrat
und der Regierung der Russischen Föderation vereinbarte Ziff. 7 des Pro-
tokolls zum DBA-RU sind seit dem 9. November 2012 in Kraft (vgl. Art. VII,
X und XI Abs. 2 des Protokolls vom 24. September 2011 zur Änderung des
Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der
Russischen Föderation zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem
Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen [AS 2012 6647;
nachfolgend: Änderungsprotokoll]). In zeitlicher Hinsicht sind Art. 25a DBA-
RU und Ziff. 7 des Protokolls zum DBA-RU dabei auf Amtshilfeersuchen
anwendbar, die am oder nach dem 9. November 2012 gestellt werden und
sich auf Steuerperioden beziehen, die am oder nach dem 1. Januar 2013
beginnen (vgl. Art. XI Abs. 2 Bst. c Änderungsprotokoll).
2.2 Nach Art. 25a Abs. 1 Satz 1 DBA-RU tauschen die zuständigen Behör-
den der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus,
«die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder
Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkom-
men fallenden Steuern und die Mehrwertsteuern voraussichtlich erheblich
sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Ab-
kommen widerspricht». Dabei ist der Informationsaustausch gemäss
Art. 25a Abs. 1 Satz 2 DBA-RU nicht durch Art. 1 DBA-RU (persönlicher
Geltungsbereich) beschränkt. Aufgrund der expliziten Erwähnung in
Art. 25a Abs. 1 Satz DBA-RU ist auch der Austausch von zur Erhebung der
Mehrwertsteuern voraussichtlich erheblichen Informationen möglich, ob-
wohl diese Steuer nicht unter den in Art. 2 DBA-RU (zum sachlichen Gel-
tungsbereich des DBA-RU) genannten Steuern erwähnt wird.
2.3
2.3.1 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts
voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden
Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person
dort korrekt zu besteuern (vgl. BGE 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des
BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.1; A-2468/2016 vom
19. Oktober 2016 E. 3.3, mit Hinweisen).
2.3.2 Nach Ziff. 7 Bst. c des Protokolls zum DBA-RU besteht hinsichtlich
Art. 25a DBA-RU «Einvernehmen darüber, dass der Zweck der Verweisung
auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, darin besteht, einen
möglichst breiten Informationsaustausch in Steuersachen zu
gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, ‹fishing expeditions›
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Seite 7
zu betreiben oder um Informationen zu ersuchen, deren Erheblichkeit für
die Aufklärung der Steuerangelegenheiten einer bestimmten
steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich sind».
Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende
Staat abschliessend feststellen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1 f.; Urteile des
BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.2; A-2468/2016 vom
19. Oktober 2016 E. 3.3.2; A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3). Die
Rolle des ersuchten Staates bei der Beurteilung der voraussichtlichen
Erheblichkeit beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom
ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente einen
Zusammenhang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt haben
und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen
Verfahren verwendet zu werden (BGE 142 II 161 E. 2.1.1; 139 II 404
E. 7.2.2; Urteil des BGer 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.2; Urteil des
BVGer A-2766/2016 vom 18. April 2017 E. 3.3.1). Vor diesem Hintergrund
darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten
Informationen seien nicht «voraussichtlich erheblich» im Sinne von Art. 25a
Abs. 1 Satz 1 DBA-RU, nur verweigern, wenn ein Zusammenhang
zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat
durchgeführten Untersuchung unwahrscheinlich erscheint (vgl. BGE 141 II
436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2;
A-2468/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 3.3.2; A-6666/2014 vom 19. April
2016 E. 2.3). In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG
anzuwenden, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht
erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV
auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (vgl. Urteile des BVGer
A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.2; A-2468/2016 vom
19. Oktober 2016 E. 3.3.2; A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3).
2.4
2.4.1 Art. 25a Abs. 3 DBA-RU schränkt die in Art. 25a Abs. 1 DBA-RU sta-
tuierte Pflicht zur Leistung von Amtshilfe unter bestimmten Voraussetzun-
gen ein. So wird der ersuchte Vertragsstaat von der Verpflichtung entho-
ben, Verwaltungsmassnahmen durchzuführen, die von den Gesetzen oder
der Verwaltungspraxis des einen oder des anderen Vertragsstaates abwei-
chen (Art. 25a Abs. 3 Bst. a DBA-RU), oder Informationen zu erteilen, wel-
che nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsverfahren eines der
beiden Vertragsstaaten nicht beschafft werden können (Art. 25a Abs. 3
Bst. b DBA-RU). Auch besteht gemäss Art. 25a Abs. 3 Bst. c DBA-RU
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Seite 8
keine Verpflichtung zur Erteilung von Informationen, «die ein Handels-, Ge-
schäfts-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäfts-
verfahren preisgeben würden oder deren Erteilung dem Ordre public wi-
derspräche».
2.4.2 Art. 25a Abs. 5 Satz 1 DBA-RU enthält eine eigene Auslegungsregel
für Art. 25a Abs. 3 DBA-RU, demgemäss dieser Absatz in keinem Fall so
auszulegen ist, «als könne ein Vertragsstaat die Erteilung von Informatio-
nen nur deshalb ablehnen, weil sich die Informationen bei einer Bank, ei-
nem sonstigen Finanzinstitut, einem Bevollmächtigten, Beauftragten oder
Treuhänder befinden oder weil sie sich auf Eigentumsrechte an einer Per-
son beziehen».
Gemäss Art. 25a Abs. 5 Satz 2 DBA-RU haben die Steuerbehörden des
ersuchten Staates ungeachtet von Art. 25a Abs. 3 DBA-RU oder entgegen-
stehender Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts die Befugnis, die
Offenlegung der in Art. 25a Abs. 5 DBA-RU genannten Informationen
durchzusetzen, «sofern dies für die Erfüllung der Verpflichtungen unter die-
sem Absatz erforderlich ist».
2.5 Gemäss Ziff. 7 Bst. a des Protokolls zum DBA-RU besteht «Einverneh-
men darüber, dass der ersuchende Vertragsstaat ein Begehren um Aus-
tausch von Informationen erst dann stellt, wenn er alle in seinem inner-
staatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung
der Informationen ausgeschöpft hat» (sog. Subsidiaritätsprinzip; vgl. dazu
ANDREAS DONATSCH et al., Internationale Rechtshilfe in Strafsachen – unter
Einbezug der Amtshilfe im Steuerrecht, 2. Aufl. 2015, S. 234).
3.
3.1 Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den
massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet
werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun.
Dies wäre mit dem Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der
Rechtshilfe) nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und
Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln ge-
bliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.2.1;
Urteil des BGer 2A.154/2003 vom 26. August 2003 E. 4.1; Urteile des
BVGer A-6102/2016 vom 15. März 2017 E. 2.5; A-6547/2013 vom 11. Feb-
ruar 2014 E. 5.3; A-5290/2013 vom 19. Dezember 2013 E. 5.2;
B-2700/2013 vom 2. Juli 2013 E. 2; ROBERT ZIMMERMANN, La coopération
judiciaire internationale en matière pénale, 4. Aufl. 2014, Rz. 293). Daher
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Seite 9
verlangt die Rechtsprechung von der ersuchenden Behörde nicht den strik-
ten Beweis des Sachverhalts, doch muss sie hinreichende Verdachtsmo-
mente für dessen Vorliegen dartun (BGE 139 II 451 E. 2.1 und E. 2.2.1;
139 II 404 E. 7.2.2; 125 II 250 E. 5b).
3.2 Nach dem sog. völkerrechtlichen Vertrauensprinzip besteht – ausser
bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusam-
menhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre
public (vgl. Art. 7 StAhiG) – kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellungen und
Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.3 f.;
128 II 407 E. 3.2, 4.3.1 und 4.3.3; 126 II 409 E. 4; Urteile des BVGer
A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.3; A-5390/2013 vom 6. Januar
2014 E. 5.2.2; B-1258/2013 vom 24. Juli 2013 E. 4.1). Die ESTV ist des-
halb an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden,
als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche
von vornherein entkräftet werden kann (vgl. anstelle vieler: Urteil des BGer
2A.567/2001 vom 15. April 2002 E. 4.1; Urteile des BVGer A-2766/2016
vom 18. April 2017 E. 3.2.3; A-2468/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 3.3.5).
Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips besteht rechtspre-
chungsgemäss namentlich kein Anlass, an einer von der ersuchenden Be-
hörde abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen innerstaat-
lichen Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des
Subsidiaritätsprinzips sprechendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit
der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. Urteil des
BGer 2C_904/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 7.2; Urteil des
BVGer A-4025/2016 vom 2. Mai 2017 E. 3.2.4).
3.3 Gemäss dem Prinzip der Spezialität darf der ersuchende Staat die
vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Perso-
nen oder Handlungen verwenden, für welche er sie verlangt hat und der
ersuchte Staat sie gewährt hat (Urteile des BVGer A-4353/2016 vom
27. Februar 2017 E. 3.3; A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 6;
A-38/2014 vom 1. April 2014 E. 4.6). Im Bereich der Amtshilfe nach dem
DBA-RU statuiert Art. 25a Abs. 2 DBA-RU selbst, für wen und zu welchem
Gebrauch die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind:
Sie dürfen
«nur den Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und der Ver-
waltungsbehörden) zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder
der Erhebung, mit der Vollstreckung oder der Strafverfolgung oder mit der Ent-
scheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in [Art. 25a] Absatz 1 [DBA-RU]
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 10
genannten Steuern befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die
Informationen nur für diese Zwecke verwenden. Sie können die Informationen
in einem öffentlichen Gerichtsverfahren oder in einer Gerichtsentscheidung of-
fenlegen. Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen kann ein Vertrags-
staat die erhaltenen Informationen für andere Zwecke verwenden, wenn sol-
che Informationen nach dem Recht beider Staaten für solche andere Zwecke
verwendet werden können und die zuständige Behörde des ersuchten Staates
dieser anderen Verwendung zustimmt.»
Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (vgl. E. 3.2) kann
grundsätzlich angenommen werden, dass sich ein durch einen Staatsver-
trag mit Amtshilfebestimmungen mit der Schweiz verbundener ersuchen-
der Staat an das Prinzip der Spezialität hält (vgl. Urteile des BVGer
A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 3.3; A-5506/2015 vom 31. Oktober
2016 E. 12.2.4; A-6473/2012 vom 29. März 2013 E. 8.3).
4.
4.1 Gemäss Ziff. 7 Bst. b des Protokolls zum DBA-RU besteht zwischen
der Schweiz und Russland Einvernehmen darüber, dass die Steuerbehör-
den des ersuchenden Staates bei der Stellung eines Amtshilfebegehrens
nach Art. 25a DBA-RU den Steuerbehörden des ersuchten Staates die fol-
genden Angaben zu liefern haben:
«(i) die Identität der in eine Überprüfung oder Untersuchung einbezogenen
Person,
(ii) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden,
(iii) eine Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben hin-
sichtlich der Form, in der der ersuchende Staat diese Informationen
vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht,
(iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden,
(v) soweit bekannt, den Namen und die Adresse des mutmasslichen Inha-
bers der verlangten Informationen.»
4.2 Zwar regelt auch Art. 6 Abs. 2 StAhiG den erforderlichen Inhalt eines
Amtshilfegesuches. Diese Bestimmung greift jedoch nur, wenn das an-
wendbare Abkommen – anders als das hier einschlägige DBA-RU mit
Ziff. 7 Bst. b des Protokolls zum DBA-RU – keine entsprechende Ordnung
enthält (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.4; Urteile des BVGer A-4353/2016 vom
27. Februar 2017 E. 4.2; A-3830/2015 und A-3838/2015 vom 14. Dezem-
ber 2016 E. 7; A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 5.3 und 11).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 11
5.
5.1 Nach Art. 3 Bst. a StAhiG gilt (soweit hier interessierend) als betroffene
Person diejenige Person, über die im Amtshilfeersuchen Informationen ver-
langt werden (nicht relevant ist vorliegend der in dieser Bestimmung in ihrer
seit dem 1. Januar 2017 geltenden Fassung verankerte Begriff der betroffe-
nen Person beim spontanen Informationsaustausch).
5.2 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht vom Er-
suchen betroffen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis Ende 2016
gültig gewesenen Fassung dieser Vorschrift (AS 2013 231) unzulässig.
In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass es in gewissen Konstel-
lationen unumgänglich ist, auch über Personen Informationen zu erteilen,
deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend gemacht wird. So
hat das Bundesgericht den Begriff der betroffenen Person im Zusammen-
hang mit Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der erwähnten Fassung massgeblich da-
von abhängig gemacht, ob die ersuchten Informationen für die Steuer-
pflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person voraussichtlich
erheblich sein können (materielle Auslegung des Begriffs «betroffene Per-
son»; vgl. BGE 142 II 69 E. 3.2; 141 II 436 E. 4.5). Dementsprechend ist
nach der Rechtsprechung Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der genannten Fassung
bzw. der darin enthaltene Begriff der von einem Ersuchen nicht betroffenen
Person restriktiv zu handhaben und sind trotz dieser Vorschrift etwa bei zu
übermittelnden Transaktionslisten zu Bankkonten die Namen der darin ge-
nannten Personen grundsätzlich nicht zu schwärzen (vgl. BGE 142 II 161
E. 4.6.1 f.). Zu schwärzen sind gemäss dieser Rechtsprechung nur die Na-
men von Personen, namentlich von Bankmitarbeitenden, die in keinem Zu-
sammenhang mit dem Amtshilfegesuch stehen («sans lien avec la de-
mande d'assistance»; BGE 142 II 161 E. 4.6.2) bzw. deren Namen rein
zufällig in den zu übermittelnden Dokumenten auftauchen («fruit d'un pur
hasard»; Urteil des BVGer A-4157/2016 vom 15. März 2017 E. 3.5.1.3).
Nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der seit 1. Januar 2017 in Kraft stehenden
Fassung ist die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht
betroffene Personen sind, unzulässig, «wenn diese Informationen für die
Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussicht-
lich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht
betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der
Übermittlung der Informationen überwiegen». In der Botschaft des Bundes-
rates vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkommens des Euro-
parats und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersachen und
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 12
zu seiner Umsetzung (Änderung des Steueramtshilfegesetzes) wird zu die-
ser Revision von Art. 4 Abs. 3 StAhiG ausgeführt, dass es um die Verschrift-
lichung der bestehenden Praxis der ESTV gehen soll und damit vor allem
Personen geschützt werden sollen, die zufällig in den weiterzuleitenden
Dokumenten auftauchen (BBl 2015 5585 ff., 5623; vgl. zum Ganzen Urteil
des BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 5.1).
6.
Im vorliegenden Fall ordnete die Vorinstanz mit den drei angefochtenen
Schlussverfügungen Amtshilfeleistungen im Zusammenhang mit dem Er-
suchen des FTS vom 15. Juni 2015 (originäres Ersuchen) und dem Ersu-
chen dieser russischen Behörde vom 4. April 2016 (zweites Ersuchen) an.
Es wird daher zunächst zu prüfen sein, ob die Vorinstanz zu Recht ange-
ordnet hat, dass die in den Dispositiv-Ziffern 2 der Schlussverfügungen an
die beiden Beschwerdeführerinnen genannten Antworten auf die Fragen
im originären Ersuchen an den FTS übermittelt werden (vgl. E. 7-9). Im
Anschluss wird zu klären sein, ob die Anordnung der amtshilfeweisen Wei-
terleitung der zu den Fragen im zweiten Ersuchen seitens der ESTV vor-
gesehenen Antworten, die in den Dispositiv-Ziffern 2 der an die Beschwer-
deführerin 1 und den Beschwerdeführer gerichteten Schlussverfügungen
erwähnt sind, rechtmässig ist (vgl. E. 10-12).
Vorauszuschicken ist, dass der FTS mit dem originären Ersuchen Informa-
tionen betreffend den Zeitraum vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2014
verlangt und mit dem zweiten Ersuchen Angaben zur Zeitspanne vom
1. Januar 2012 bis 31. Dezember 2014 fordert. Da Amtshilfe gestützt auf
Art. 25a DBA-RU nur für Informationen betreffend am oder nach dem 1. Ja-
nuar 2013 beginnende Steuerperioden in Betracht kommt (vgl. E. 2.1), hat
die ESTV zwar zu Recht erkannt, dass auf die beiden Ersuchen nur betref-
fend den Zeitraum vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2014 eingetreten
werden kann (vgl. S. 5 der an die Beschwerdeführerin 1 gerichteten
Schlussverfügung sowie Art. 7 Bst. b StAhiG; siehe dazu auch Rz. 17 der
Beschwerden). Indessen finden sich in den nach Ansicht der ESTV ge-
stützt auf das zweite Ersuchen dem FTS zu übermittelnden Bankunterla-
gen aus der Zeit vor dem 1. Januar 2013 stammende Dokumente, die spä-
ter mit dem Stempel «Annulliert am/Ersetzt am 31.10.2014» versehen wur-
den. Ob diese Dokumente schon wegen des zeitlichen Geltungsberei-
ches der einschlägigen Abkommensklausel nicht amtshilfefähig sind, kann
hier – wie im Folgenden ersichtlich wird (vgl. E. 12 f.) – dahingestellt blei-
ben.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 13
7.
7.1 Das originäre Ersuchen des FTS betrifft die Erhebung von Gewinnsteu-
ern und der Mehrwertsteuer bei der Beschwerdeführerin 1. Der FTS führt
in diesem Ersuchen zum Sachverhalt Folgendes aus: Seitens der russi-
schen Steuerbehörden sei festgestellt worden, dass die Beschwerdeführe-
rin 1 in den Jahren 2013 und 2014 in Russland sowie im Ausland eigene
Produkte verkauft habe. Dabei seien auch Exportverkäufe durch die Be-
schwerdeführerin 2 im Rahmen eines vom (…) datierenden Vertretungs-
vertrages («Agency Agreement»; nachfolgend: Vertretungsvertrag) zwi-
schen der Beschwerdeführerin 1 und der Beschwerdeführerin 2 erfolgt. Die
Beschwerdeführerin 2 habe als «agent» der Beschwerdeführerin 1 den
Vertrag Nr. (…) (nachfolgend: Kaufvertrag) mit der Schweizer Gesellschaft
D._______ SA als Käuferin betreffend die Lieferung von Schmuckstücken
aus Edelmetall-Legierungen im Wert von (…) Mio. USD abgeschlossen. In
diesem Vertrag sei eine Kontoverbindung der Beschwerdeführerin 2 bei
der Bank E._______ Schweiz angegeben gewesen.
Die Steuerprüfung habe ferner ergeben, dass die Beschwerdeführerin 1 in
den Jahren 2013 und 2014 bei einer Vielzahl von russischen Lieferanten
edelmetallhaltige Abfälle für die Herstellung von Schmuckprodukten ge-
kauft habe. Diese Lieferanten seien ebenso wie die Beschwerdeführerin 2
an einem Steuerumgehungs- bzw. Steuerhinterziehungskonstrukt («tax
evasion scheme») beteiligt gewesen, da im Zusammenhang mit der Liefer-
kette keine Mehrwertsteuer bezahlt worden sei. Die Mehrwertsteuerbe-
träge seien nicht dem Staatshaushalt zugeflossen, sondern auf Konten von
russischen sog. «technical companies» und auf Konten ausländischer
Offshore-Gesellschaften überwiesen worden. Es bestünden Indizien, dass
es sich bei der Beschwerdeführerin 2 um eine fiktive Operationen tätigende
russische «technical company» handle. Im Zusammenhang mit der Be-
schwerdeführerin 2 seien finanzielle Mittel auf illegale Weise ins Ausland
verschoben worden.
Der FTS führt im originären Ersuchen zum Sachverhalt ferner aus, dass
nach Angaben in der russischen Zolldatenbank Waren im Wert von
USD (…) zuhanden der D._______ SA verschickt worden seien. Gemäss
vom «(…)» erhaltenen Informationen habe das Kapital der D._______ SA
im Jahr 2013 EUR (…) und im Jahr 2014 EUR (…) betragen. Als «opera-
ting revenue (turnover)» dieser Gesellschaft sei gemäss diesen Informati-
onen ein Betrag von EUR (…) (2013) bzw. ein solcher von EUR (…) (2014)
zu betrachten. Deshalb sei davon auszugehen, dass der Kaufvertrag vom
(…) entweder nicht in den «turnover» der Gesellschaft einbezogen worden
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 14
sei oder die D._______ SA eine Zwischenhändlerin («intermediary») zwi-
schen der Beschwerdeführerin 2 und den tatsächlichen Käufern gewesen
sei und dabei (bloss) die Vermittlungsgebühr in den «turnover» der
D._______ SA miteinbezogen worden sei.
7.2 Der FTS äussert im originären Ersuchen gestützt auf seine hiervor
(E. 7.1) zusammengefasst wiedergegebene Sachverhaltsdarstellung die
Vermutung, dass
– es sich bei der D._______ SA um eine «conduit company» zwischen
der Beschwerdeführerin 1 und den tatsächlichen Käufern handelt,
– die D._______ SA mit der Beschwerdeführerin 1 verflochten ist,
– im Kaufvertrag unzuverlässige Preisangaben zu den von der Be-
schwerdeführerin 1 hergestellten Waren gemacht wurden,
– und damit der Beschwerdeführerin 1 ermöglicht wurde, einen Teil ihres
Gewinnes unversteuert auf Bankkonten ausserhalb Russlands zu be-
lassen.
Vor diesem Hintergrund dienen die ersuchten Informationen nach Darstel-
lung des FTS dazu, die Besteuerung der Beschwerdeführerin 1 zu kontrol-
lieren, indem diese Informationen (angeblich) dazu beitragen können, die
tatsächlichen Käufer der von dieser Gesellschaft hergestellten Waren auf-
zudecken und die Wechselbeziehungen zwischen der D._______ SA und
dieser Beschwerdeführerin zu ermitteln.
Zur erwähnten Sachverhaltsdarstellung im originären Ersuchen ist anzu-
merken, dass der FTS zwar von einer Kontoverbindung der Beschwerde-
führerin 2 bei der Bank E._______ Schweiz spricht, er dabei aber nach
Treu und Glauben ein auf die D._______ SA lautendes Konto bei der
E._______ Schweiz gemeint haben muss. Letzteres ergibt sich aus dem
Umstand, dass in der Klausel des dem originären Ersuchen beiliegenden
Kaufvertrages, auf welche der FTS in diesem Zusammenhang verweist,
ausdrücklich von einem Konto der D._______ SA bei der E._______
Schweiz die Rede ist (entgegen Rz. 33 der Beschwerden kann deshalb in
der Tatsache, dass der FTS das fragliche Konto versehentlich der Be-
schwerdeführerin 2 zugeschrieben hat, kein rechtserheblicher, das Ver-
trauen in die Sachverhaltsdarstellung der ersuchenden Behörde erschüt-
ternder Fehler erblickt werden).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 15
8.
In formeller Hinsicht ist zunächst festzuhalten, dass das Gesuch des FTS
vom 15. Juni 2015 alle nach Ziff. 7 Bst. b des Protokolls zum DBA-RU er-
forderlichen Angaben enthält (vgl. zur genannten Vorschrift E. 4.1).
9.
9.1 Es ist vorliegend nicht strittig, dass die Beschwerdeführerin 1 im mass-
gebenden Zeitraum vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2014 (vgl. E. 6
am Ende) in Russland gewinn- und mehrwertsteuerpflichtig war. Es
herrscht zwischen den Verfahrensbeteiligten in erster Linie Uneinigkeit dar-
über, ob die vom FTS mit dem originären Ersuchen verlangten und nach
Ansicht der ESTV als Antwort auf dieses Gesuch zu übermittelnden Infor-
mationen als «voraussichtlich erheblich» im Sinne von Art. 25a Abs. 1
Satz 1 DBA-RU zu qualifizieren sind bzw. ob dieses Gesuch eine unzuläs-
sige «fishing expedition» darstellt.
9.2 Soweit es darum geht, zu klären, ob die nach Ansicht der ESTV im
Zusammenhang mit dem originären Ersuchen dem FTS zu übermittelnden
Informationen im abkommensrechtlichen Sinne für die Erhebung der Ge-
winnsteuern bei der Beschwerdeführerin 1 voraussichtlich erheblich sind,
ist entscheidend, ob der FTS mit der in E. 7.1 genannten Sachverhaltsdar-
stellung genügend Anhaltspunkte für den von ihm geäusserten Verdacht
geliefert hat, dass die Beschwerdeführerin 1 einen Teil ihres in Russland
steuerbaren Gewinnes unversteuert auf Bankkonten ausserhalb Russ-
lands belassen konnte. Eine solche Möglichkeit, in Russland steuerbare
Gewinne ohne tatsächliche Versteuerung auf einem Bankkonto ausserhalb
dieses Staates zu deponieren, hätte insbesondere dann bestanden, wenn
(kumulativ) a) die Beschwerdeführerin 1 an der D._______ SA wirtschaft-
lich berechtigt gewesen wäre (also in diesem Sinne die Vermutung des
FTS, bei der letzteren Gesellschaft handle es sich um eine «conduit com-
pany» zwischen der Beschwerdeführerin 1 und den tatsächlichen Käufern,
zutreffen würde), b) die Waren der Beschwerdeführerin 1 im Rahmen des
Kaufvertrages unterpreislich (bzw. zu einem Preis unter dem Wert, welcher
unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre) der D._______ SA
übertragen worden wären und c) die D._______ SA den beim Weiterver-
kauf der Produkte an Dritte erzielten (steuerlich der Beschwerdeführerin 1
zuzurechnenden) Gewinn auf einem auf diese schweizerische Gesell-
schaft lautenden Konto in der Schweiz belassen und dadurch dem russi-
schen Fiskus entzogen hätte.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 16
Der FTS hat mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip, wonach
an der Sachdarstellung des ersuchenden Staates prinzipiell nicht zu zwei-
feln ist (vgl. E. 3.2), hinreichende Anhaltspunkte geliefert, dass die Be-
schwerdeführerin 1 in der hier skizzierten Weise ihren Gewinn teilweise am
russischen Fiskus vorbei in die Schweiz verschoben haben könnte: Zum
einen behauptet der FTS, dass die Beschwerdeführerin 1 Exporte eigener
Produkte über eine Gesellschaft (die Beschwerdeführerin 2) abgewickelt
hat, die bereits mit illegal ins Ausland transferierten Geldern zu tun hatte
und nach angeblich bestehenden Indizien fiktive Geschäfte getätigt haben
könnte. Der FTS nennt in diesem Zusammenhang auch einen konkreten
Vertrag zwischen den beiden Gesellschaften, nämlich den Vertretungsver-
trag. Zum anderen verweist der FTS auf den – dem originären Ersuchen
beiliegenden – Kaufvertrag mit der D._______ SA. Er erklärt dazu, die Be-
schwerdeführerin 2 habe diesen Vertrag als «agent» der Beschwerdefüh-
rerin 1 abgeschlossen und im Rahmen dieses Vertrages seien Produkte
der letzteren Gesellschaft an die D._______ SA verkauft worden. Schon
die hier nochmals aufgegriffenen Elemente der Sachverhaltsdarstellung im
originären Ersuchen nähren in rechtsgenügender Weise den Verdacht,
dass die Beschwerdeführerin 1 die D._______ SA (unter Beteiligung der
Beschwerdeführerin 2) in der skizzierten Weise als Offshore-Vehikel ein-
setzte, um ihr zustehende Gewinne ohne Versteuerung in Russland auf
das im Kaufvertrag angegebene, auf die schweizerische Gesellschaft lau-
tende Konto bei der E._______ Schweiz überweisen zu lassen.
Bei dieser Sachlage erweisen sich die vom FTS verlangten, nach Ansicht
der ESTV als Antworten auf das originäre Ersuchen zu übermittelnden In-
formationen zur D._______ SA als im massgebenden abkommensrechtli-
chen Sinne (vgl. E. 2.2 f.) voraussichtlich erheblich für die Erhebung der
russischen Gewinnsteuern bei der Beschwerdeführerin 1. Daran können –
wie in der folgenden E. 9.3 aufgezeigt wird – die Vorbringen der sich gegen
eine entsprechende Amtshilfeleistung wehrenden beiden Beschwerdefüh-
rerinnen nichts ändern.
9.3
9.3.1 Die Beschwerdeführerinnen bestreiten, dass zwischen ihnen eine
vertragliche Verbindung der vom FTS geltend gemachten Art bestanden
hat.
Beim behaupteten Fehlen einer vertraglichen Verbindung zwischen der Be-
schwerdeführerin 1 und der Beschwerdeführerin 2 (insbesondere dem
Fehlen des Vertretungsvertrages) handelt es sich um eine sog. negative
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 17
Tatsache. Es kann hier dahingestellt bleiben, ob vorliegend für den Beweis
dieser Tatsache, die im Ergebnis sinngemäss zur sofortigen Entkräftung
der aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips grundsätzlich bin-
denden Sachverhaltsschilderung im originären Amtshilfeersuchen geltend
gemacht wird, die Rechtsprechung zum Tragen kommt, wonach negative
Tatsachen zwar bewiesen werden müssen, dabei aber das herabgesetzte
Beweismass der überwiegenden Wahrscheinlichkeit gilt (vgl. zu dieser
Rechtsprechung Urteil des BVGer A-6314/2015 vom 25. Februar 2016
E. 5.5.4):
Allein mit ihrem blossen Bestreiten des Vertretungsvertrages und ander-
weitiger unter ihnen bestehender vertraglicher Beziehungen nennen die
Beschwerdeführerinnen selbst keine positiven Sachumstände, welche für
die Nichtexistenz entsprechender Verträge sprechen würden. Zwar hat
nach der allgemeinen Rechtsprechung zum Beweis negativer Tatsachen
die nicht beweisbelastete Gegenpartei nach Treu und Glauben verstärkt
bei der Beweisführung mitzuwirken, namentlich indem sie einen Gegenbe-
weis erbringt oder dafür zumindest substantiiert Indizien benennt (BGE 139
II 451 E. 2.4; 137 II 313 E. 3.5.2; 133 V 205 E. 5.5; Urteile des
BGer 1C_59/2015 vom 17. September 2015 E. 3.2; 2C_686/2012 vom
13. Juni 2013 E. 4.2.3; Urteile des BVGer A-5113/2014 vom 11. Dezember
2014 E. 4.1.3; D-3353/2013 vom 15. April 2014 E. 5.5.5). Solches kann je-
doch in einer Konstellation wie der vorliegenden von der ESTV als «Ge-
genpartei» mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip nicht ver-
langt werden (vgl. Urteil des BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017
E. 7.3.2).
Vor diesem Hintergrund bleibt es dabei, dass in Übereinstimmung mit der
Sachdarstellung des FTS davon auszugehen ist, dass die Beschwerdefüh-
rerin 1 mit der Beschwerdeführerin 2 den Vertretungsvertrag abgeschlos-
sen hat (und in dessen Rahmen Verkäufe von Produkten der ersteren Ge-
sellschaft innerhalb sowie ausserhalb Russlands erfolgten).
9.3.2 Die Beschwerdeführerinnen stellen sich sodann auf den Standpunkt,
die Darstellung im originären Ersuchen sei dadurch entkräftet, dass die Be-
schwerdeführerin 1 im Kaufvertrag mit der D._______ SA und dessen Zu-
sätzen nicht erwähnt sei. Mit Blick auf das Fehlen der Beschwerdeführerin
1 im Kaufvertrag entfalle die vom FTS behauptete Verbindung zwischen
der Beschwerdeführerin 1 und der D._______ SA.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 18
Es trifft zwar zu, dass die Beschwerdeführerin 1 weder im Kaufvertrag noch
in dessen Anhängen erwähnt ist. Indessen hat der FTS im originären Er-
suchen – anders als dies von den Beschwerdeführerinnen suggeriert wird
(vgl. Rz. 32 der Beschwerden sowie Rz. 10 der Stellungnahmen der Be-
schwerdeführenden vom 13. März 2017) – nicht ausdrücklich behauptet,
dass der Kaufvertrag von der Beschwerdeführerin 2 «im Namen» der Be-
schwerdeführerin 1 abgeschlossen worden sei. Die vom FTS gegebene
Beschreibung der Form, in welcher die Beschwerdeführerin 2 im Rahmen
des Kaufvertrages für die Beschwerdeführerin 1 gehandelt haben soll («ac-
ting as the Agent of A._______» [S. 1 des originären Ersuchens]) schliesst
zudem die Möglichkeit mit ein, dass die Beschwerdeführerin 2 die Waren
zwar in eigenem Namen, aber für fremde Rechnung – jene der Beschwer-
deführerin 1 – an die D._______ SA lieferte und sie aus diesem Grund im
Kaufvertrag als Verkäuferin aufgeführt ist.
Das Fehlen der Beschwerdeführerin 1 im Kaufvertrag lässt somit die Sach-
verhaltsdarstellung der ersuchenden Behörde nicht als offensichtlich un-
richtig erscheinen. Insbesondere ist aufgrund des völkerrechtlichen Ver-
trauensprinzips auch ohne weitere Belege entsprechend der Darstellung
des FTS davon auszugehen, dass im Rahmen des Kaufvertrages zwi-
schen der Beschwerdeführerin 2 und der D._______ SA Produkte der Be-
schwerdeführerin 1 veräussert wurden (anders jedoch Rz. 37 der Be-
schwerden sowie Rz. 10 der Stellungnahmen der Beschwerdeführenden
vom 13. März 2017). Entgegen der Darstellung in den Beschwerden
(vgl. Rz. 36 der Beschwerden) erscheint es für die Sachverhaltsannahme
des FTS, wonach die Beschwerdeführerin 2 als «agent» der Beschwerde-
führerin 1 deren Waren an die D._______ SA veräussert hat, auch nicht
zwingend, dass vorgängig ein Verkauf dieser Produkte von der Beschwer-
deführerin 1 an die Beschwerdeführerin 2 stattgefunden hätte. Aus dem
Umstand, dass ein Kaufvertrag zwischen den beiden Beschwerdeführerin-
nen fehlt, kann deshalb nicht abgeleitet werden, dass die Sachverhaltsdar-
stellung im originären Ersuchen rechtserhebliche Lücken oder Widersprü-
che enthält.
9.3.3 Die Beschwerdeführerinnen machen ferner geltend, es würden im
originären Ersuchen «Äpfel und Birnen verglichen», indem darin Zahlen
über die Lieferungen zum Gesellschaftskapital und zu den jährlichen Ein-
nahmen der D._______ SA ins Verhältnis gesetzt würden (Rz. 36 der Be-
schwerden).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 19
Gemäss den vorstehenden Ausführungen (vgl. E. 9.1 f.) hat der FTS auch
ohne die im originären Ersuchen ins Feld geführte (angebliche) Diskrepanz
zwischen dem Wert der an die D._______ SA erfolgten Lieferungen ge-
mäss der Zolldatenbank zum einen und dem Kapital sowie dem «operating
revenue (turnover)» dieser Gesellschaft zum anderen einen rechtsgenü-
genden Verdacht der unrechtmässigen Nichtversteuerung von Gewinnen
der Beschwerdeführerin 1 geäussert. Deshalb kann hier offen gelassen
werden, wie es sich mit der vom FTS angesprochenen buchhalterischen
Erfassung der im Rahmen des Kaufvertrages vollzogenen Transaktionen
bei der D._______ SA konkret verhält. Immerhin ist darauf hinzuweisen,
dass die Darstellung im originären Ersuchen, würde der vom FTS verwen-
dete Begriff «turnover» mit dem deutschen Begriff «Warenumschlag» über-
setzt (für eine solche Übersetzung des Begriffes «turnover» CLARA-ERIKA
DIETL [Hrsg.], Wörterbuch für Recht, Wirtschaft und Politik, Teil II, Deutsch-
Englisch, 1988, S. 662), dahingehend zu verstehen sein dürfte, dass der
D._______ SA vorgeworfen wird, die im Rahmen des Vollzugs des Kauf-
vertrages erhaltenen Waren nicht korrekt als Aktiven bilanziert zu haben.
9.4 Wie ausgeführt und aus den Angaben in der Rubrik «Tax involved» im
originären Ersuchen ersichtlich, betrifft das originäre Ersuchen (anders als
dies in den Beschwerden suggeriert wird) auch die Erhebung der russi-
schen Mehrwertsteuer bei der Beschwerdeführerin 1. Da die im originären
Ersuchen verlangten und aufgrund dieses Ersuchens nach Auffassung der
ESTV zu übermittelnden Informationen nach dem Gesagten jedenfalls für
die Erhebung der Gewinnsteuer bei der Beschwerdeführerin 1 im abkom-
mensrechtlichen Sinne voraussichtlich erheblich sind (vgl. E. 9.2 f.), erüb-
rigt sich die Prüfung, ob diese Informationen von Russland auch benötigt
werden, um die Mehrwertsteuer bei der Beschwerdeführerin 1 korrekt er-
heben zu können. Anzumerken ist jedoch, dass diese Informationen jeden-
falls insoweit, als sie die Abwicklung des Kaufvertrages betreffen, auch hin-
sichtlich der Erhebung der Mehrwertsteuer als abkommensrechtlich vo-
raussichtlich erheblich zu qualifizieren wären:
Wie dargelegt, führt der FTS aus, die Lieferanten der Beschwerdeführe-
rin 1 und die Beschwerdeführerin 2 seien an einem Mehrwertsteuerumge-
hungs- bzw. -hinterziehungskonstrukt beteiligt gewesen, bei welchem auf
keiner Umsatzstufe die Mehrwertsteuer abgeführt, sondern die entspre-
chenden Beträge zu Offshore-Gesellschaften transferiert worden seien. Da
der FTS zugleich erklärt, die Beschwerdeführerin 1 habe über die Be-
schwerdeführerin 2 Waren verkauft, behauptet er sinngemäss auch eine
Beteiligung der Beschwerdeführerin 1 an diesem Steuerumgehungs- bzw.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 20
Steuerhinterziehungskonstrukt. Damit wird sinngemäss und in abkom-
mensrelevanter Weise auch als möglich bezeichnet, dass die Beschwer-
deführerin 1 von ihr geschuldete Mehrwertsteuerbeträge am Fiskus vorbei
ins Ausland transferiert hat.
Vor diesem Hintergrund stossen die Beschwerdeführerinnen ins Leere, so-
weit sie geltend machen, im originären Amtshilfegesuch werde keine Be-
teiligung der Beschwerdeführerin 1 an einem Umgehungs- bzw. Hinterzie-
hungskonstrukt betreffend die Mehrwertsteuern behauptet.
Es erscheint nicht als unwahrscheinlich, dass die russischen Steuerbehör-
den gestützt auf Informationen über die im Rahmen des Kaufvertrages mit
der D._______ SA geleisteten Zahlungen Rückschlüsse für die korrekte
Erhebung der auf den vorgelagerten Umsätzen von der Beschwerdeführe-
rin 1 in Russland geschuldeten Mehrwertsteuern ziehen können. Die be-
treffenden Informationen sind demnach für die in Russland laufende Mehr-
wertsteueruntersuchung betreffend die Beschwerdeführerin 1 voraussicht-
lich erheblich.
9.5 Nach dem Gesagten ist die abkommensrechtlich verlangte voraus-
sichtliche Erheblichkeit der Informationen, welche die ESTV als Antwort auf
das originäre Ersuchen an den FTS zu übermitteln beabsichtigt, zu beja-
hen. Damit ist zugleich das Vorliegen einer unzulässigen «fishing expedi-
tion» zu verneinen.
Da die an den FTS zu übermittelnden Informationen über die Beschwerde-
führerin 2 und die D._______ SA für die Besteuerung der Beschwerdefüh-
rerin 1 in Russland voraussichtlich erheblich sind, sind die ersteren beiden
Gesellschaften – entgegen den Ausführungen in den Beschwerden (Rz. 23
und Rz. 57 ff. der Beschwerden) – gemäss der bisherigen bundesgericht-
lichen Rechtsprechung keine vom originären Ersuchen nicht betroffene
Personen im Sinne von Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis zum 31. Dezember
2016 gültig gewesenen Fassung dieser Bestimmung. Auch erscheint eine
(allfällige) Übermittlung dieser Informationen aufgrund ihrer voraussichtli-
chen Erheblichkeit für die Besteuerung der Beschwerdeführerin 1 als mit
Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der seit dem 1. Januar 2017 in Kraft stehenden
Fassung dieser Vorschrift vereinbar, selbst wenn die Beschwerdeführerin
2 und die D._______ SA als nicht betroffene Personen im Sinne dieser
Vorschrift zu qualifizieren wären. Es besteht vor diesem Hintergrund kein
Anlass, in den – aufgrund des originären Ersuchens unter Vorbehalt der
nachfolgend zu prüfenden weiteren Voraussetzungen – zu übermittelnden
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 21
Informationen und Unterlagen die Angaben über die Beschwerdeführerin 2
und die D._______ SA auszusondern bzw. unkenntlich zu machen (vgl.
zum Ganzen E. 5.2).
9.6
9.6.1 Es bleiben noch die übrigen Voraussetzungen für die von der ESTV
angeordnete Amtshilfeleistung gestützt auf das originäre Ersuchen zu prü-
fen.
9.6.2 Es ist nicht erkennbar und wird auch nicht geltend gemacht, dass
eine dem russischen Recht entsprechende Besteuerung, wie sie der FTS
mit den mittels dem originären Ersuchen begehrten Informationen und Un-
terlagen anstrebt, dem DBA-RU widerspricht (vgl. zu dieser Voraussetzung
der Amtshilfeleistung den hiervor [E. 2.2] zitierten letzten Passus von
Art. 25a Abs. 1 Satz 1 DBA-RU).
9.6.3 Der Umstand, dass die zu übermittelnden Informationen und Doku-
mente vorliegend von der Vorinstanz unter anderem bei zwei Banken als
Informationsinhaberinnen beschafft wurden, steht sodann der Amtshilfe
nicht entgegen (vgl. E. 2.4.2). Die Beschwerdeführerinnen bringen indes-
sen sinngemäss vor, durch die von der ESTV vorgesehene Übermittlung
von Bankunterlagen, die Zahlungen von und an Geschäftspartner der
D._______ SA enthalten, würden über das Bankgeheimnis hinausgehende
Geheimnisse im Sinne von Art. 25a Abs. 3 Bst. c DBA-RU verletzt.
Das genannte Vorbringen erscheint nicht als hinreichend substantiiert und
ist unbegründet. Dies gilt umso mehr, als Art. 25a Abs. 3 Bst. c DBA-RU
der Vorschrift von Art. 26 Abs. 3 Bst. c des Musterabkommens der Organi-
sation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (im Folgen-
den: OECD-MA) nachgebildet ist und jedenfalls nach dem offiziellen Kom-
mentar zum OECD-MA finanzielle Informationen (unter Einschluss von Bü-
chern und Aufzeichnungen) ihrer Natur nach kein Handels-, Geschäfts-
oder sonstiges Geheimnis im Sinne der letzteren Bestimmung darstellen
(vgl. Kommentar zum OECD-MA 2010, Art. 26 N. 19.2; s. dazu ferner STE-
FAN OESTERHELT, Amtshilfe im internationalen Steuerrecht der Schweiz,
publiziert in: Jusletter vom 12. Oktober 2009, Rz. 93 Fn. 102; vgl. zur zent-
ralen Bedeutung des OECD-MA und seiner offiziellen Kommentierungen
bei der Auslegung von Abkommensklauseln, die dem OECD-MA nachge-
bildet sind, BVGE 2011/6 E. 7.3.1, mit Hinweisen; vgl. zum Ganzen Urteil
des BVGer A-6547/2013 vom 11. Februar 2014 E. 9.3). Die vorliegend in
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 22
Frage stehenden Bankunterlagen (act. 3 der Beilagen auf dem verschlüs-
selten USB-Stick zu act. 49 der vorinstanzlichen Akten [vgl. Rz. 62 der Be-
schwerden sowie Rz. 19 der Stellungnahmen der Beschwerdeführenden
vom 13. März 2017]) beschränken sich im Wesentlichen auf solche finan-
ziellen Informationen.
Im Übrigen hat die D._______ SA der Übermittlung der sie betreffenden
Dokumente und Informationen an den FTS ausdrücklich zugestimmt
(vgl. Sachverhalt, Bst. B). Selbst wenn die von der ESTV angeordnete
Amtshilfeleistung Handels-, Geschäfts- oder sonstige Geheimnisse dieser
Gesellschaft mitumfassen würde, könnten die Beschwerdeführerinnen vor
diesem Hintergrund nichts zu ihren Gunsten ableiten. Ob die Beschwerde-
führerinnen überhaupt befugt wären, sich im vorliegenden Verfahren auf
andere Geheimnisse als die eigenen (wie auf Geheimnisse der D._______
SA oder solche von Drittpersonen) zu berufen, kann hier dahingestellt blei-
ben.
Schliesslich machen die Beschwerdeführerinnen zu Recht nicht geltend,
dass ihre eigenen Handels-, Geschäfts- oder sonstigen Geheimnisse
durch die von der ESTV im Zusammenhang mit dem originären Ersuchen
geplante Amtshilfe verletzt würden.
9.6.4 Die Beschwerdeführerinnen bringen ferner vor, in Verletzung des
Subsidiaritätsprinzips seien vorliegend in Russland nicht alle nach dem in-
nerstaatlichen Recht üblichen Mittel ausgeschöpft worden.
Es besteht vorliegend mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip
kein Anlass, an der im originären Ersuchen enthaltenen Erklärung, dass
alle in Russland verfügbaren Mittel zur Informationsbeschaffung genutzt
wurden, zu zweifeln. Die Beschwerdeführerinnen haben nämlich keine
konkreten Anhaltspunkte für eine fehlende Ausschöpfung aller üblichen, in
Russland den Steuerbehörden zur Verfügung stehenden Mittel der Infor-
mationsbeschaffung dargetan, welche ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit
der erwähnten, im originären Ersuchen abgegebenen Erklärung des FTS
zu wecken vermögen (vgl. E. 3.2). Insbesondere kann in der nicht näher
substantiierten Behauptung in den Beschwerden, die russische Steuerbe-
hörde habe weder die Beschwerdeführerin 2 noch eine andere in den vor-
liegenden Fall involvierte russische Gesellschaft oder C._______ um Infor-
mationen ersucht, kein genügender Hinweis erblickt werden, um die im Zu-
sammenhang mit dem originären Ersuchen von der ESTV beabsichtigte
Amtshilfe gestützt auf das Subsidiaritätsprinzip (vgl. E. 2.5) zu verweigern.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 23
9.7 Aufgrund des Ausgeführten (vgl. E. 8-9.6) hat die Vorinstanz zu Recht
die amtshilfeweise Übermittlung der in den Schlussverfügungen an die bei-
den Beschwerdeführerinnen vorgesehenen Antworten auf das originäre Er-
suchen angeordnet.
10.
10.1 Nachfolgend ist auf das zweite Ersuchen einzugehen, im Zuge des-
sen Behandlung die Vorinstanz angeordnet hat, es seien Informationen
über den Beschwerdeführer zwecks Durchführung der Besteuerung der
Beschwerdeführerin 1 in Russland an den FTS zu übermitteln. Es ist in
diesem Zusammenhang zu prüfen, ob derjenige Teil der an die Beschwer-
deführerin 1 gerichteten Verfügung, in welcher die Übermittlung von Infor-
mation über den Beschwerdeführer angeordnet wird, und die Verfügung an
den Beschwerdeführer rechtmässig sind.
10.2
10.2.1 Das zweite Ersuchen des FTS vom 4. April 2016 betrifft die Erhe-
bung von Gewinnsteuern bei der Beschwerdeführerin 1, und zwar, soweit
hier interessierend, die Gewinnsteuern im Zeitraum vom 1. Januar 2013
bis 31. Dezember 2014 (vgl. E. 6 am Ende). Der FTS gibt im zweiten Ersu-
chen zum Sachverhalt an, dass die Gesellschaften I._______, J._______
und K._______ während den Jahren 2012-2014 bei russischen sog. «fly-
by-night»-Gesellschaften Rohstoffe gekauft hätten. Diese Rohstoffe seien
gemäss einer zwischen den hier namentlich genannten drei Gesellschaften
und der Beschwerdeführerin 1 vereinbarten Gebührenregelung zur Verar-
beitung zu raffinierten Edelmetallen an die Beschwerdeführerin 1 weiterge-
leitet worden. Die Beschwerdeführerin 1 habe – so der FTS – die Rohstoffe
von den Gesellschaften I._______, J._______ und K._______ gekauft und
die von ihr raffinierten Edelmetallprodukte ins Ausland exportiert. Die rus-
sischen «fly-by-night»-Gesellschaften hätten die im genannten Zeitraum
für den Verkauf der Rohstoffe erhaltenen Gelder an in den Britischen Jung-
ferninseln und in Zypern registrierte Unternehmen überwiesen. Nach An-
gaben des russischen Zolldienstes hätten weder Offshore-Gesellschaften
noch russische «fly-by-night»-Gesellschaften die Einfuhr von Waren auf
dem Gebiet Russlands gemeldet. Deshalb hätten die russischen Behörden
den Ort der Gewinnung der Rohstoffe, die anschliessend an die Beschwer-
deführerin 1 weitergeschickt worden seien, nicht feststellen können. Wäh-
rend einer Strafuntersuchung gemäss Art. 199 des russischen Strafgesetz-
buches sei festgestellt worden, dass der Beschwerdeführer, der General-
direktor der Beschwerdeführerin 1, über ein Bankkonto in der Schweiz ver-
füge. Es bestehe die Vermutung, dass der Beschwerdeführer mittels des
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 24
erwähnten Konstruktes illegale, nicht erfasste Gewinne erhalten habe
(«We believe that as a general director of A._______ Mr. C._______ might
receive illegal unrecorded profits from the described scheme […]») und
dies mit den auf dem Bankkonto des Beschwerdeführers getätigten Trans-
aktionen bewiesen werden könne.
10.2.2 Ergänzend führt der FTS in seinem E-Mail vom 22. Juli 2016 unter
anderem aus, dass der Generaldirektor einer russischen Gesellschaft nach
dem russischen Arbeitsgesetz für die allgemeine Verwaltung der geschäft-
lichen Aktivitäten der Gesellschaft verantwortlich sei. Er fälle die Manage-
mententscheidungen und sei Zeichnungsberechtigter. Überdies trage ein
Generaldirektor die Verantwortung für die Auswirkungen seiner Entscheide
und den sicheren sowie effektiven Einsatz des geschäftlichen Vermögens.
Das im zweiten Ersuchen umschriebene Konstrukt bzw. «scheme» sei vor
diesem Hintergrund ohne die persönliche Beteiligung des Beschwerdefüh-
rers nicht vorstellbar. Der FTS erklärt im genannten E-Mail zudem Folgen-
des:
«Please be informed that there is a criminal case on tax matters […] in rela-
tion to companies-providers of the materials to company A.________ de-
scribed in the scheme. Mr. C._______ is a witness in the case.»
11.
Vorab ist festzuhalten, dass das zweite Ersuchen des FTS (wie das origi-
näre Amtshilfegesuch) sämtliche nach Ziff. 7 Bst. b des Protokolls zum
DBA-RU erforderlichen Angaben enthält (vgl. zu dieser Vorschrift E. 4.1)
und – wie bereits ausgeführt (vgl. E. 6 am Ende) – von vornherein nur in
Bezug auf Informationen, die den Zeitraum ab dem 1. Januar 2013 betref-
fen, Amtshilfe geleistet werden könnte.
12.
12.1 In vergleichbarer Weise wie hinsichtlich des originären Ersuchens
herrscht zwischen den Verfahrensbeteiligten Uneinigkeit darüber, ob die
nach Ansicht der ESTV als Antworten auf das zweite Ersuchen zu übermit-
telnden Informationen als «voraussichtlich erheblich» im Sinne von
Art. 25a Abs. 1 Satz 1 DBA-RU zu qualifizieren sind bzw. ob das letztere
Gesuch eine unerlaubte «fishing expedition» darstellt.
Um zu klären, ob die erwähnten Informationen als «voraussichtlich erheb-
lich» im abkommensrechtlichen Sinne zu betrachten sind, gilt es – entspre-
chend dem in E. 9.2 Ausgeführten – zu prüfen, ob der FTS mit seiner Sach-
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 25
verhaltsdarstellung hinreichende Anhaltspunkte für den von ihm geäusser-
ten Verdacht geliefert hat, dass ein Teil des Gewinns der Beschwerdefüh-
rerin 1 zu Unrecht unversteuert an den Beschwerdeführer geflossen ist. Ob
dabei das zweite Ersuchen – wie die ESTV annimmt – als «Ergänzungser-
suchen» zum originären Amtshilfegesuch aufzufassen und dementspre-
chend bei der Beurteilung des zweiten Ersuchens auch die Sachverhalts-
darstellung im früheren originären Ersuchen heranzuziehen ist (was der
FTS jedenfalls nicht ausdrücklich verlangt), kann – wie nachfolgend er-
sichtlich wird (vgl. E. 12.3 f.) – offen gelassen werden.
12.2 Die im zweiten Ersuchen sinngemäss behaupteten Verstösse – unter-
lassene Deklarationen von Importen und Auslandszahlungen – betreffen
russische «fly-by-night»-Gesellschaften und Offshore-Gesellschaften. Da-
bei handelt es sich aber nach der Darstellung im zweiten Ersuchen aus-
schliesslich um Gesellschaften, welche der Beschwerdeführerin 1 auf der
Umsatzkette vorgelagert sind. Auch die nach dem zweiten Ersuchen im
Rahmen des darin beschriebenen Konstrukts (bzw. «scheme») angeblich
erfolgten Zahlungsflüsse («withdrawal of funds») von den russischen «fly-
by-night»-Gesellschaften an Offshore-Gesellschaften sind nicht der Um-
satzstufe zuzuordnen, auf welcher die Beschwerdeführerin 1 (mit dem Be-
schwerdeführer als ihrem seinerzeitigen Direktor) zu verorten ist.
Inwiefern das der russischen Gewinnsteuer unterliegende Substrat der Be-
schwerdeführerin 1 durch die beschriebenen Verstösse geschmälert oder
nicht ordnungsgemäss deklariert worden sein soll, wird bei dieser Sach-
lage im Rahmen einer isolierten Betrachtung des zweiten Ersuchens (ein-
schliesslich des dazu verfassten E-Mails des FTS vom 22. Juli 2016) nicht
ersichtlich. Insbesondere ist zu konstatieren, dass der FTS weder explizit
noch implizit behauptet, es seien in Russland steuerbare Gewinne am rus-
sischen Fiskus vorbeigeschleust worden, indem die Beschwerdeführerin 1
Überweisungen an den Beschwerdeführer (z.B. im Zusammenhang mit fik-
tiven Geschäften) tätigte (vgl. die in dieser Hinsicht zutreffenden Ausfüh-
rungen in Rz. 13 der Stellungnahmen der Beschwerdeführenden vom
13. März 2017) oder den Beschwerdeführer ihr zustehende Gelder von
Dritten vereinnahmen liess. Trotz des Umstandes, dass vom ersuchenden
Staat keine lückenlose und völlig widerspruchsfreie Darstellung des mass-
geblichen Sachverhalts erwartet werden darf (vgl. E. 3.1), kann vorliegend
nicht darüber hinweggesehen werden, dass dem zweiten Ersuchen (und
dem E-Mail vom 22. Juli 2016) nicht zu entnehmen ist, auf welche Weise
im Zusammenhang mit dem darin umschriebenen Konstrukt der Beschwer-
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 26
deführerin 1 zustehende Gewinne am Fiskus vorbei dem Beschwerdefüh-
rer zugeflossen sein könnten. Denn bei dieser Sachlage ergibt sich (allein)
aus der Darstellung im zweiten Ersuchen nicht, dass die verlangten Infor-
mationen von Russland für die korrekte Gewinnbesteuerung der Be-
schwerdeführerin 1 benötigt werden und diese Informationen folglich im
abkommensrechtlichen Sinne voraussichtlich erheblich sind.
Auch aus der Rede von einem steuerstrafrechtlichen Verfahren bzw. einem
«criminal case on tax matters» im E-Mail des FTS vom 22. Juli 2016 kann
nicht auf die voraussichtliche Erheblichkeit der hier interessierenden Infor-
mationen geschlossen werden. Bezeichnenderweise spricht nämlich der
FTS hier lediglich von einem (Steuer-)Strafverfahren gegen die Lieferanten
der Beschwerdeführerin 1, nicht aber von einem Verfahren betreffend die
Beschwerdeführerin 1 selbst.
Mit dem Hinweis, dass der Beschwerdeführer Gelder aus einem «illegal
scheme» erhalten habe, scheint der FTS im Übrigen zwar möglicherweise
ein strafrechtlich relevantes Verhalten des Beschwerdeführers zu behaup-
ten. Am Umstand, dass die verlangten Informationen für die Ermittlung des
steuerbaren Gewinns der Beschwerdeführerin 1 nicht voraussichtlich er-
heblich sind, ändert dies jedoch nichts.
12.3 Selbst wenn man mit der Vorinstanz davon ausginge, bei der im zwei-
ten Ersuchen unter der Bezeichnung «scheme» skizzierten (angeblichen)
Sachverhalts- und Rechtsgestaltung der Betroffenen handle es sich letzt-
lich um das gleiche Konstrukt zur Umgehung oder Hinterziehung der Mehr-
wertsteuer wie im originären Ersuchen, lässt sich nicht erkennen, inwiefern
die vom FTS mit dem zweiten Ersuchen verlangten Informationen über den
Beschwerdeführer im hier massgebenden Sinne voraussichtlich erheblich
für die Besteuerung der Beschwerdeführerin 1 sind. Denn auch bei einer
Berücksichtigung der Sachverhaltsdarstellung im originären Ersuchen im
Rahmen der Prüfung des zweiten Ersuchens lässt sich nicht annehmen,
dass der FTS hinreichend dargelegt hat, inwiefern Gewinnsteuersubstrat
der Beschwerdeführerin 1 zu Unrecht unversteuert dem Beschwerdeführer
zugeflossen sein soll. An den im originären Ersuchen angesprochenen, ge-
winnsteuerlich möglicherweise relevanten Zahlungsflüssen war nämlich
der Beschwerdeführer nach der Darstellung in diesem Gesuch jedenfalls
nicht als Empfänger beteiligt. Entgegen der Auffassung der ESTV lässt sich
deshalb nicht annehmen, dass «das [originäre] Amtshilfeersuchen und das
Ergänzungsersuchen [bzw. das zweite Ersuchen] […] den Zusammenhang
zwischen der Beschwerdeführerin [1], der B._______, der D._______ SA
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 27
sowie Herrn C._______ erkennen» lassen (vgl. Vernehmlassung zur Be-
schwerde der Beschwerdeführerin 1, S. 6).
Da das zweite Ersuchen gemäss expliziter Angabe des FTS (nur) zwecks
Erhebung der Gewinnsteuer bei der Beschwerdeführerin 1 gestellt wurde,
braucht nicht geprüft zu werden, ob die Informationen abkommensrechtlich
als voraussichtlich erheblich hinsichtlich der Erhebung der Mehrwertsteuer
bei der Beschwerdeführerin 1 zu qualifizieren sind.
12.4 Aufgrund der festgestellten fehlenden abkommensrechtlichen voraus-
sichtlichen Erheblichkeit der im zweiten Ersuchen verlangten Informatio-
nen sind letztere nicht an den FTS zu übermitteln. Es erübrigt sich daher,
auf die zu diesen Informationen gemachten weiteren Ausführungen der
Verfahrensbeteiligten einzugehen.
13.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die von der Vorinstanz beabsich-
tigte Amtshilfe insoweit unzulässig ist, als sie Informationen und Doku-
mente betrifft, deren Übermittlung der FTS im Ersuchen vom 4. April 2016
(zweites Ersuchen) beantragt. Hinsichtlich der einzelnen Beschwerden
ergibt sich somit, was folgt:
Die Beschwerde der Beschwerdeführerin 1 ist teilweise gutzuheissen. Dis-
positiv-Ziff. 2 der an die Beschwerdeführerin 1 gerichteten Schlussverfü-
gung vom 6. Dezember 2016 ist insoweit aufzuheben, als darin unter dem
Abschnitt «Ergänzungsersuchen vom 4. April 2016» die Übermittlung von
Antworten (samt den dazu auf dem USB-Stick gespeicherten Dateien) an
den FTS angeordnet wird. Im Übrigen ist das Rechtsmittel der Beschwer-
deführerin 1 abzuweisen.
Die Beschwerde der Beschwerdeführerin 2 gegen die an diese Beschwer-
deführerin gerichtete Schlussverfügung der ESTV vom 6. Dezember ist ab-
zuweisen.
Schliesslich ist die Beschwerde des Beschwerdeführers gutzuheissen und
die an ihn gerichtete Schlussverfügung der Vorinstanz vom 6. Dezember
2016 vollumfänglich aufzuheben.
14.
14.1 Die Verfahrenskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei
auferlegt; unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten
ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG).
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 28
Die Verfahrenskosten sind unter Berücksichtigung des aufgrund der Ver-
fahrensvereinigung reduzierten Aufwandes, der Komplexität der sich je-
weils stellenden Fragen sowie des Umfanges und der Bedeutung der je-
weils streitbetroffenen Informationen festzusetzen auf a) Fr. 3ʹ300.- für die
von der Beschwerdeführerin 1 erhobene Beschwerde, b) Fr. 1ʹ800.- für die
von der Beschwerdeführerin 2 eingereichte Beschwerde und c) Fr. 1ʹ500.-
für das vom Beschwerdeführer erhobene Rechtsmittel. Insgesamt sind die
Verfahrenskosten somit auf Fr. 6ʹ600.- festzusetzen (vgl. zur Kostenbe-
messung Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten
und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]).
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die erwähnten Kosten im
Umfang von Fr. 1ʹ800.- der mit ihrer Beschwerde teilweise unterliegenden
Beschwerdeführerin 1 und im Umfang von Fr. 1ʹ800.- der mit ihrem Rechts-
mittel vollumfänglich unterliegenden Beschwerdeführerin 2 aufzuerlegen.
Die beiden genannten Beträge sind den von der Beschwerdeführerin 1 und
der Beschwerdeführerin 2 jeweils geleisteten Kostenvorschüssen (je
Fr. 2ʹ000.-) zu entnehmen, wobei die Restbeträge (je Fr. 200.-) nach Ein-
tritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten sind.
Der Beschwerdeführer obsiegt mit seiner Beschwerde vollumfänglich, wes-
halb ihm keine Kosten aufzuerlegen sind. Der von ihm geleistete Kosten-
vorschuss (Fr. 2'000.-) ist ihm nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegen-
den Urteils zurückzuerstatten.
Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. Art. 63
Abs. 2 VwVG).
14.2 Obsiegende, vertretene Parteien haben Anspruch auf eine Parteient-
schädigung zulasten der Vorinstanz; obsiegt die Partei nur teilweise, ist die
Parteientschädigung entsprechend zu kürzen (vgl. Art. 64 Abs. 1 und 2
VwVG in Verbindung mit Art. 7 ff. VGKE). Die Parteientschädigungen für
die notwendigen Auslagen, welche der teilweise obsiegenden Beschwer-
deführerin 1 und dem vollumfänglich obsiegenden Beschwerdeführer er-
wachsen sind, sind mangels Kostennote aufgrund der Akten und nach
freiem richterlichem Ermessen praxisgemäss auf je Fr. 2ʹ250.- festzuset-
zen (vgl. Art. 14 Abs. 2 VGKE). Bei letzterem Betrag handelt es sich dabei
im Falle der Beschwerdeführerin 1 um eine reduzierte Parteientschädi-
gung. Der Beschwerdeführerin 2 ist keine Parteientschädigung zuzuspre-
chen.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 29
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Verfahren A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 werden vereinigt.
2.
Im Sinne der Erwägungen wird die Beschwerde der Beschwerdeführerin 1
teilweise gutgeheissen und wird Dispositiv-Ziff. 2 der an diese Beschwer-
deführerin gerichteten Schlussverfügung der Vorinstanz vom 6. Dezember
2016 teilweise aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde der Be-
schwerdeführerin 1 abgewiesen.
3.
Die Beschwerde der Beschwerdeführerin 2 wird abgewiesen.
4.
Die Beschwerde des Beschwerdeführers wird gutgeheissen. Die an den
Beschwerdeführer gerichtete Schlussverfügung der Vorinstanz vom 6. De-
zember 2016 wird aufgehoben.
5.
Den Beschwerdeführerinnen werden Verfahrenskosten von je Fr. 1ʹ800.-
auferlegt. Die von ihnen in der Höhe von je Fr. 2ʹ000.- geleisteten Kosten-
vorschüsse werden zur Begleichung dieser Verfahrenskosten verwendet.
Nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils wird den Beschwerdeführerin-
nen der Restbetrag von je Fr. 200.- zurückerstattet.
Dem Beschwerdeführer werden keine Verfahrenskosten auferlegt. Der
vom Beschwerdeführer einbezahlte Kostenvorschuss von Fr. 2ʹ000.- wird
diesem nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstat-
tet.
6.
Die ESTV wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin 1 eine reduzierte Par-
teientschädigung von Fr. 2'250.- zu bezahlen.
Die ESTV wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteientschädi-
gung von Fr. 2ʹ250.- zu bezahlen.
Der Beschwerdeführerin 2 wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
A-171/2017, A-172/2017, A-173/2017
Seite 30
7.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin 1 (Gerichtsurkunde; Beilage:
Rückerstattungsformular)
– die Beschwerdeführerin 2 (Gerichtsurkunde; Beilage:
Rückerstattungsformular)
– den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde; Beilage:
Rückerstattungsformular)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Beat König
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-
legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-
cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG).
In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung
erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen
und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und
die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis-
mittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen
(Art. 42 BGG).
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