B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Corte I
A-1847/2014
Sen t en z a d e l 2 1 a g os t o 2 0 1 7
Composizione
Giudici Michael Beusch (presidente del collegio),
Salome Zimmerman, Marianne Ryter ,
cancelliere Manuel Borla.
Parti
A._______,
patrocinato dall'avv. …,
ricorrente,
contro
Direzione del circondario delle dogane di Lugano,
Via Pioda 10, casella postale 5525, 6901 Lugano,
agente tramite Direzione generale delle dogane (DGD),
Divisione principale Procedure ed esercizio,
Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
autorità inferiore.
Oggetto
Immissione in libera pratica, in esenzione da tributi, di due
autovetture destinate alla Polizia locale.
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Fatti:
A.
Il A._______ (in seguito: anche il Comune o A._______) sorge sulla sponda
del lago Ceresio (anche denominato lago di Lugano) di fronte a quella di
Lugano. Interamente circondato da territorio svizzero, il Comune è un'en-
clave italiana - parte integrante della Repubblica Italiana, provincia di Como
appartenente alla regione Lombardia - che si estende per 1 kmq sulla ter-
raferma e per 1,5 kmq sulle acque del lago Ceresio. Tra il comune limitrofo
svizzero di B._______ e A._______ d'Italia non esiste un valico doganale.
B.
Il A._______ (in seguito: Comune), per il tramite della Polizia locale, ha
presentato in data 22 luglio 2009 una domanda di immissione in libera pra-
tica, in esenzione di tributi, di due autovetture destinate al proprio servizio
di Polizia. I veicoli erano stati acquistati presso C._______, Lugano (di se-
guito: Garage). Ad occuparsi nelle operazioni di importazione, delle due
autovetture Skoda provenienti dalla Cechia, per la tentata vendita in regime
di ammissione temporanea, con dichiarazioni per l'ammissione tempora-
nea modulo 11.73 n. 641 del 15 giugno 2009 e n. 662 del 21 luglio 2009
dell'ufficio doganale Aarau, fu la D._______.
C.
L'11 agosto 2009 il A._______, per il tramite della Polizia locale, ha tra-
smesso alla Direzione del circondario di Lugano (di seguito: DC) i Protocolli
n. …/2009 e n. …/2009 tramite i quali riconosce al C._______ l'eventuale
debito relativo all'IVA e all'imposta sugli autoveicoli, anticipata in via caute-
lativa, nello sdoganamento provvisorio dei veicoli (cfr. Prot. n. …) e riven-
dica il riconoscimento dello status di territorio extradoganale e di territorio
non integrato nel sistema doganale elvetico (cfr. Prot. n. …).
D.
Le due autovetture sono state immesse in libera pratica tramite le imposi-
zioni provvisorie … del 14 agosto 2009 (a scarico del modulo 11.73 n. 641)
e … del 24 agosto 2009 (a scarico del modulo 11.73 n. 662). Con imposi-
zione provvisoria … sono stati riscossi provvisoriamente complessivi
fr. 2'486.85. Tale importo comprende la tassa per la stesura dei documenti
di fr. 22.--, la tassa per l'autentificazione del rapporto di perizia modulo
13.20A di fr. 7.--, l'imposta sugli autoveicoli di fr. 825.90 e l'IVA per fr.
1'631.95. Con imposizione provvisoria … sono stati ulteriormente riscossi
fr. 2'336.55 comprensivi della tassa per la stesura dei documenti di fr. 22.-
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-, la tassa per l'autentificazione del modulo 13.20A di fr. 7.--, l'imposta sugli
autoveicoli di fr. 775.40 e l'IVA di fr. 1'532.15.
E.
Con decisione 26 aprile 2010, la DC ha respinto la domanda del Comune
di immissione in libera pratica, in esenzione di tributi, dei due autoveicoli
importati da D._______. Le predette imposizioni provvisorie … e … sareb-
bero quindi divenute definitive ad avvenuta crescita in giudicato della deci-
sione.
F.
Per il tramite del suo patrocinatore, il Comune (in seguito: anche il ricor-
rente o l’insorgente) è insorto contro tale decisione con ricorso del 25 mag-
gio 2010 davanti al Tribunale amministrativo federale (in seguito: il Tribu-
nale o il TAF). Con sentenza A-3776/2010 del 16 agosto 2012 il Tribunale
ha respinto il ricorso del Comune. Il 13 novembre 2013 il Tribunale fede-
rale, con sentenza 2C_1014/2012, ha ammesso il ricorso e annullato la
sentenza del TAF.
G.
Il 24 febbraio 2014 l’Ufficio doganale di Ponte Tresa, suddivisione di Lu-
gano Vedeggio, ha allestito le imposizioni provvisorie … e …, in sostitu-
zione delle precedenti, contemplanti importi pari a fr. 2'486.85 e 2'336.55.
H.
Con decisione del 5 marzo 2014 la DC ha respinto la richiesta del 22 luglio
2009 del Comune relativa all’esenzione da tributi per le due autovetture
importate da C._______, indicando che alla crescita in giudicato della
stessa l’Ufficio doganale di Lugano Vedeggio avrebbe trasformato le impo-
sizioni provvisorie … e …, in definitiva.
I.
Con ricorso del 7 aprile 2014 il Comune è insorto contro la decisione
dell'autorità di prime cure chiedendo l'annullamento della stessa, prote-
state tasse, spese e ripetibili. A sostegno delle proprie allegazioni il ricor-
rente ha evidenziato la nullità della decisione impugnata da un punto di
vista formale: da una parte poiché la DC non avrebbe avuto alcuna com-
petenza decisionale, essendo A._______ d’Italia territorio doganale ita-
liano, con conseguente inapplicabilità dalla legislazione svizzera in mate-
ria, e dall'altra poiché la decisione litigiosa reca la firma del Direttore di
circondario, sulla base di un Regolamento interno, in violazione di “precetti
costituzionali, prima fra tutti quello dell’esigenza della base legale e [...]
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Pagina 4
quello del parallelismo delle forme”. Il Comune ha inoltre evidenziato la
violazione del “diniego di giustizia formale”, nella misura in cui le decisione
d’imposizione provvisoria del 24 febbraio 2014, in sostituzione delle prece-
denti, non le sarebbero mai state notificate, né gli sarebbe stato comuni-
cato che le precedenti imposizioni provvisorie sarebbero risultate errate; in
questo contesto la ricorrente evidenzia pure una violazione del termine di
prescrizione. Peraltro il ricorrente ha evidenziato che semmai destinataria
delle imposizioni provvisorie e indirettamente della decisione impugnata
non poteva essere la succursale di C._______ ma la casa madre. Essa ha
altresì postulato la congiunzione con un ricorso introdotto lo stesso giorno
nella misura in cui, sebbene il soggetto giuridico sia diverso, le censure
giuridiche sono identiche. Nel merito, la ricorrente sostiene in primo luogo
che, in assenza di idonei accordi/convenzioni internazionali, l'autorità do-
ganale elvetica non è competente per assoggettarla alle leggi svizzere. Se-
condariamente, A._______ d'Italia non può essere considerato come terri-
torio doganale svizzero per effetto del diritto consuetudinario internazio-
nale. Inoltre, anche se fosse giustificata l’applicazione della legislazione
svizzera, le autovetture importate dovrebbero beneficiare di esenzione dei
dazi e tributi fondati sulla LD, LIVA e LIAut.
J.
Con risposta del 19 giugno 2014, la Direzione generale delle dogane (di se-
guito: DGD) ha chiesto di respingere il ricorso, con onere di spesa, sulla
base di allegazioni, che per quanto più interessa saranno riprese nei con-
siderandi in diritto.
K.
Con scritto del 7 agosto 2014 l’insorgente ha chiesto la sospensione del
procedimento, in considerazione dei negoziati bilaterali tra Italia e Svizzera,
segnatamente in materia di questioni doganali relative all’enclave di
A._______ d’Italia.
L.
Il procedimento è stato quindi sospeso sino al 15 agosto 2016 ed in se-
guito, in assenza di una comunicazione contraria, riattivato.
M.
Con osservazioni finali del 31 marzo 2017, l’insorgente si è riconfermata
nelle proprie allegazioni ricorsuali precisando, segnatamente, l’assenza di
un diritto consuetudinario che preveda l’appartenenza dell’enclave al terri-
torio doganale e fiscale elvetico, rispettivamente, nella denegata ipotesi
contraria, l’applicazione dei disposti di diritto svizzero relativi all’esenzione
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Pagina 5
da dazi alla luce del mutato quadro politici-istituzionale (UE, accordi bilate-
rali, ecc.).
Diritto:
1.
1.1 Il Tribunale amministrativo federale è competente per statuire nel me-
rito della vertenza che qui ci occupa in virtù degli artt. 1 e 31 segg. della
legge federale del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale
(LTAF; RS 173.32). Fatta eccezione per quanto prescritto direttamente
dalla LTAF come pure da normative speciali, la procedura dinanzi alla scri-
vente autorità giudicante è retta dalla legge federale del 20 dicembre 1968
sulla procedura amministrativa (PA; RS 172.021). In concreto, siccome la
decisione del 5 marzo 2014, qui impugnata, è stata adottata dalla Direzione
del circondario di Lugano, la presente autorità giudiziaria è competente a
giudicare la causa.
1.2 Il ricorso è stato interposto tempestivamente (cfr. art. 20 segg., art. 50
PA), nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge
(cfr. art. 52 PA).
1.3 L'atto impugnato è una decisione resa dalla DC, fondata sul diritto pub-
blico federale giusta l'art. 5 PA, che condanna il ricorrente al pagamento di
dazi doganali nonché di un importo a titolo di imposta sugli autoveicoli e di
IVA all’importazione. Comportando le medesime un onere pecuniario, è
dato quindi l'interesse a ricorrere. Da qui la legittimazione del ricorrente
(cfr. art. 48 cpv. 1 PA).
1.4 Il Tribunale rileva che l'eccezione di incompetenza decisionale della
DC, denunciata dal ricorrente, sarà discussa contestualmente all'esame
degli elementi di diritto sostanziale nella misura in cui si tratta di determi-
nare se il territorio doganale di A._______ d'Italia debba essere conside-
rato svizzero in base ad accordi internazionali o al diritto consuetudinario
internazionale (consid. 5 segg.).
1.5 Il comune ha altresì censurato la carente "competenza giurisdizionale"
del Direttore del Circondario nell'adottare la decisione oggetto di ricorso, la
quale avrebbe dovuto semmai essere sottoscritta dall’AFD, quale organo
gerarchicamente superiore (cfr. ricorso pag. 3).
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Pagina 6
Il tema del diritto di firma e della sua delega è regolato a livello legislativo
dall'art. 49 della legge federale del 21 marzo 1997 sull'organizzazione del
Governo e dell'Amministrazione (LOGA; RS 172.010), norma che stabili-
sce i limiti del diritto di firma in nome del capo dipartimento
(cpv. 1 e 2) e che riconosce nel contempo ai direttori dei gruppi e degli uffici
la facoltà di regolare il diritto di firma nel loro settore di competenza
(cpv. 3). Quando è in discussione il diritto di firma di un funzionario in un
ambito che ricade nelle competenze di un determinato Ufficio federale, al
quale l'Amministrazione federale delle dogane può essere equiparato (Or-
dinanza federale sull'organizzazione del Governo e dell'Amministrazione
[OLOGA; RS 172.010.1], allegato I), occorre pertanto verificare se lo
stesso sia stato oggetto di una regolamentazione da parte di chi dirige l'u-
nità amministrativa in questione (sentenza TF 8G.115/2003 del 14 novem-
bre 2003 consid. 3; THOMAS SÄGESSER, Handkommentar zum Regierungs-
und Verwaltungsorganisationsgesetz, 2007, ad art. 49 n. 14 e 15).
La giurisprudenza ha inoltre ammesso che il vizio consistente nella sotto-
scrizione di una decisione da parte di una persona senza diritto di firma,
determinante dunque l'annullabilità dell'atto, può essere sanato allor-
quando essa viene in seguito confermata da chi effettivamente disponeva
del diritto di firma (sentenze del TF 2C_1014/2012 del 13 novembre 2013
consid. 6.5 e 6.5.1; 2A.188/1994 dell'8 novembre 1994 consid. 5;
2A.71/1994 del 28 settembre 1994 consid. 3d, nelle quali la persona che
aveva la facoltà di sottoscriverla aveva appunto ratificato l'originaria deci-
sione in sede di ricorso).
Orbene dagli atti di causa emerge che secondo il Regolamento interno – il
quale non appare per altro essere stato direttamente emanato dai vertici
dell'Amministrazione federale delle dogane, bensì dalla Direzione di circon-
dario medesima – la firma del Direttore del circondario è necessaria per gli
"affari" che coinvolgono autorità /amministrazioni (quali Confederazione,
Cantoni o Comuni), parlamentari, Regio Insubrica, Regione Lombardia; di-
plomatici/rappresentanti consolari (eccetto casi penali); sezioni delle asso-
ciazioni del personale, sindacati; organizzazioni economiche; mass media
interregionali (cfr. Regolamento interno DC Lugano, Appendice 4 punto 1).
Conseguentemente e nella misura in cui la presente vertenza oppone la
DGD al A._______, la firma del Direttore di circondario era sufficiente.
Ciò detto, la violazione di cui si duole il ricorrente - carente "competenza
giurisdizionale" del Direttore del Circondario - per chiedere l'annullabilità
dell'atto impugnato, si rileva infondata.
A-1847/2014
Pagina 7
1.6 Stante quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine e deve quindi
essere esaminato nel merito.
2.
2.1 Il ricorrente chiede dapprima la congiunzione dell'incarto oggetto del
presente giudizio con la procedura di cui al numero di ruolo A-1863/2014
del 7 aprile 2014, nella misura in cui essi concernono fattispecie simili seb-
bene non identiche.
2.2 Per costante giurisprudenza, se le diverse procedure ricorsuali concer-
nono fatti di uguale natura e pongono gli stessi temi di diritto sostanziale,
per economia processuale, si giustifica una congiunzione delle cause e la
pronuncia di una sola sentenza (sentenze del TF 8C_295/2007 e
8C_327/2007 entrambe del 30 maggio 2008; DTF 131 I 222 consid. 1, 128
V 124 consid. 1 e riferimenti ivi citati). Nella concreta evenienza, una con-
giunzione delle due procedure non è tuttavia giustificata. In primo luogo,
infatti, le parti sono diverse: nel caso in esame il ricorrente è il A._______
mentre nel ricorso registrato sotto numero di ruolo A-1863/2014 il ricorrente
è l’Azienda Turistica di A._______ d’Italia. Inoltre, se da un lato la proble-
matica giuridica legata all'assoggettamento al dazio doganale e all'IVA è
analoga in entrambi i casi sottoposti a giudizio – determinazione dell'ap-
partenenza del territorio doganale di A._______ al territorio svizzero in
base ad accordi internazionali o al diritto consuetudinario – dall'altro le ver-
tenze riguardano importazioni a A._______ in un caso di prodotti prove-
nienti dalla Germania, per il tramite di una società svizzera, e nell'altro
dall’Italia. Inoltre a differenza dell'importazione di materiale pirotecnico di
cui alla procedura A-1863/2014, l'importazione di autoveicoli oggetto della
presente procedura, implica il pagamento ulteriore della relativa imposta. I
fatti non sono quindi del tutto simili, così pure l'identità dell'insorgente.
Stante quanto precede, i ricorsi verranno trattati singolarmente.
3.
Il ricorrente, nel censurare l'incompetenza dell'autorità inferiore, ha conte-
stato l'asserzione secondo la quale A._______ d'Italia debba essere con-
siderato quale territorio doganale svizzero per effetto di accordi internazio-
nali o del diritto consuetudinario internazionale, con conseguente applica-
zione della legislazione svizzera in materia doganale e in particolare del
principio di imposizione di tributi a titolo di IVA all’importazione, di LD e di
LIAut.
4.
4.1 Il 1° maggio 2007 è entrata in vigore la legge federale del 18 marzo
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Pagina 8
2005 sulle dogane (LD, RS 631.0) e la relativa ordinanza del 1°novembre
2006 (OD; RS 631.01). Risalendo l'imposizione doganale qui contestata al
2009, esse sono quindi applicabili alla fattispecie.
4.2 Il 1° gennaio 2010 sono entrate in vigore la nuova legge federale del
12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (LIVA, RS
641.20) e la relativa ordinanza del 27 novembre 2009 (OIVA, RS 641.201).
Giusta l'art. 112 cpv. 1 LIVA, fatto salvo l'art. 113 LIVA, le disposizioni del
diritto anteriore e le loro prescrizioni d'esecuzione rimangono ancora appli-
cabili a tutti i fatti e rapporti di diritto sorti durante la loro validità. Ne conse-
gue che le operazioni effettuate prima del 1° gennaio 2010 restano sog-
gette materialmente alla legge federale del 2 settembre 1999 concernente
l'imposta sul valore aggiunto (vLIVA, RU 2000 1300) e all'ordinanza del 29
marzo 2000 ad essa relativa (OLIVA, RU 2000 1347), normative entrate in
vigore il 1° gennaio 2001 (art. 94 vLIVA). Nella misura in cui la presente
procedura ha per oggetto il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto re-
lativa a un'imposizione avvenuta nel 2009, la medesima soggiace dal punto
di vista materiale alla vLIVA e all'OLIVA.
4.3 L'imposta sugli autoveicoli è disciplinata dalla legge federale sull'impo-
sizione degli autoveicoli del 21 giugno 1996 (LIAut, RS 641.51) e dalla re-
lativa ordinanza (OIAut, RS 641.511) entrate in vigore il 1° gennaio 1997.
Esse sono dunque applicabili alla fattispecie.
5.
Ciò detto, considerate le censure del ricorrente, il Tribunale procede dun-
que ad esaminare se il A._______ debba essere considerato territorio do-
ganale italiano (consid. 6) oppure territorio doganale svizzero (consid. 7)
sulla base di un accordo internazionale o di un diritto internazionale con-
suetudinario, con conseguente applicazione della legislazione doganale
svizzera e competenza per la DC nell'emanare la decisione qui litigiosa.
6.
6.1 Il territorio doganale ove si applicano le norme doganali di un Paese
coincide generalmente con il territorio politico del Paese considerato. Es-
sendo A._______ parte della Repubblica Italiana, in virtù dei principi della
sovranità fiscale e della territorialità, occorre quindi esaminare la legisla-
zione italiana e comunitaria in materia, alfine di determinare se l'enclave
sia parte del territorio doganale italiano, rispettivamente dell'Unione euro-
pea della quale l'Italia è uno Stato membro.
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Pagina 9
6.2
6.2.1 La fonte normativa principale del diritto doganale comunitario è il Re-
golamento CEE 2913/1992 (Codice Doganale Comunitario [in seguito
CDC]). Esso regolamenta tutti gli aspetti delle operazioni doganali che si
svolgono nell'Unione Europea, elencando parimenti i principi generali su
cui si fonda la legge doganale comunitaria, unitamente al Regolamento
CEE 2454/1993 relativo alle Disposizioni di Attuazione al Codice Doganale
Comunitario (DAC). Tali regolamenti sono stati modificati negli anni, da ul-
timo con il Regolamento CE 450/2008 che ha abrogato il Regolamento
CEE 2913/1992 e che ha istituito il Nuovo Codice Doganale Comunitario
(in seguito NCDC), in vigore dallo scorso 24 giugno 2009. In proposito va
rilevato che l'art. 3 NCDC definisce il territorio doganale della Comunità che
riferendosi al territorio della Repubblica Italiana, precisa segnatamente che
il A._______ non è compreso nel territorio doganale della Comunità euro-
pea.
6.2.2 A queste fonti principali si affiancano una serie di altri regolamenti,
direttive e decisioni degli organismi comunitari che disciplinano diversi
aspetti con rilevanza doganale e tributaria (tariffa doganale, accordi prefe-
renziali con Paesi Terzi, restrizioni o divieti all'esportazione o all'importa-
zione, contingenti tariffari, restituzioni all'export, ecc.) soggetti a continue
modifiche e aggiornamenti. Una prima regolamentazione in materia di IVA
- a livello comunitario - è stata introdotta con la Direttiva 77/388/CEE del
Consiglio del 17 maggio 1977, inerente l'armonizzazione delle legislazioni
degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari (Sistema comune
di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme [Sesta Direttiva
IVA]), la quale negli anni ha subito oltre una trentina di modifiche. In propo-
sito il Consiglio ha quindi emanato la Direttiva 2006/112/CE del 28 novem-
bre 2006, relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto ("Di-
rettiva IVA"), in vigore dal 1° gennaio 2007, senza modificare nella so-
stanza la legislazione in vigore. Tale normativa, con riferimento alla sua
applicazione territoriale, precisa che sono esclusi dal suo campo di appli-
cazione, tra l'altro, anche una serie di territori che non fanno parte del ter-
ritorio doganale della Comunità. Tra questi territori figurano anche
A._______ (cfr. art. 6 cpv. 2 lett. f) e le acque italiane del lago di Lugano
(cfr. art. 6 cpv. 2 lett. g).
6.3 Alla luce delle numerose normative comunitarie, un ruolo residuale è
assegnato alle singole discipline nazionali in materia doganale. In Italia la
legge doganale preesistente a quella comunitaria è il Testo Unico delle di-
sposizioni legislative in materia doganale del 23 gennaio 1973 n. 43 (in se-
guito T.U.L.D.), il quale regolamenta essenzialmente le procedure relative
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Pagina 10
alle controversie doganali. Nello specifico l'art. 1 T.U.L.D., definendo il con-
cetto di linea doganale, precisa all'ultimo comma che il confine politico che
racchiude il territorio del A._______ non costituisce linea doganale. Inoltre,
unicamente il territorio circoscritto dalla linea doganale costituisce il territo-
rio doganale (art. 2 primo comma T.U.L.D.). Il Testo Unico precisa altresì
che il territorio del A._______, nonché le acque nazionali del lago di Lugano
racchiuse fra la sponda ed il confine politico doganale, costituiscono dei
territori extra-doganali (art. 2 ultimo comma T.U.L.D.). Nello specifico l'Italia
ha quindi disciplinato l'IVA con il Decreto del Presidente della Repubblica
26 ottobre 1972, n. 633. La territorialità dell'imposta è regolata all'art. 7 lett.
a), il quale dispone l'esclusione dall'imposizione dell'IVA per il territorio di
A._______ e delle acque italiane del lago di Lugano. Nello stesso senso il
Decreto-legge del Presidente della Repubblica 30 agosto 1993, n. 331 -
armonizzante la disciplina dell'IVA riguardante le disposizioni in materia di
imposte sugli oli minerali, sull'alcol, sulle bevande alcoliche, sui tabacchi
lavorati - che definisce che i territori extra-doganali dei comuni di Livigno e
di A._______ e le acque nazionali del lago di Lugano sono considerati
esclusi dal territorio della Comunità economica europea (cfr. art. 16 cpv. 1)
e quindi non sono assoggettati all'imposta.
6.4 Stante quanto precede, né il NCDC, né il T.U.L.D., considerano
A._______ come parte del territorio doganale della Comunità europea, ri-
spettivamente della Repubblica Italiana.
7.
7.1 Sono reputati territorio doganale svizzero il territorio nazionale svizzero
e le enclavi doganali estere, ma non le enclavi doganali svizzere (art. 3 cpv.
1 LD). Le enclavi doganali estere sono i territori esteri inclusi nel territorio
doganale per effetto di accordi internazionali o del diritto consuetudinario
internazionale (art. 3 cpv. 2 LD).
7.2 A titolo di esempio, quali accordi internazionali che hanno istituito un'en-
clave doganale si possono citare il Trattato di unione doganale conchiuso
il 29 marzo 1923 tra la Confederazione Svizzera e il Principato del Liech-
tenstein (RS 0.631.112.514), come pure il Trattato del 23 novembre 1964
tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica federale di Germania
sull'inclusione del Comune di Büsingen am Hochrhein nel territorio doga-
nale svizzero (RS 0.631.112.136). Con riferimento alla questione qui liti-
giosa, il Tribunale rileva che dal Messaggio concernente la nuova legge
sulle dogane del 15 dicembre 2003 (FF 2004 485) non emerge che con
l'Italia esista un disciplinamento a carattere internazionale sull'inclusione di
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Pagina 11
A._______ d'Italia nel territorio doganale svizzero (FF 2004 509). Il Tribu-
nale evidenzia altresì che ancora oggi nessun accordo internazionale spe-
cifico riguardante la situazione dell'enclave è stato sottoscritto tra Confe-
derazione elvetica e Repubblica Italiana e ciò malgrado le numerose ne-
goziazioni avvenute tra le Parti contraenti.
7.3
7.3.1 A fronte di quanto sopra, resta quindi da determinare se esista un
diritto internazionale consuetudinario che riconosca A._______ d'Italia
quale territorio doganale svizzero. Orbene, il Tribunale rileva che sia il Tri-
bunale federale - in una sentenza resa il 23 giugno 1972 (cfr. Archivio di
diritto fiscale svizzero [ASA], volume 41, pag. 261 e segg.) - sia il Consiglio
federale - in una decisione dell'11 ottobre 1934 (cfr. Decisioni amministra-
tive delle autorità federali, fascicolo n. 8, n. 120, pag. 156 e segg.) – come
pure la Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio nazionale
svizzero (cfr. FF 1996 V 581, in particolare pag. 597), hanno riconosciuto
A._______ quale territorio doganale svizzero. Anche la dottrina svizzera
(cfr. THOMAS COTTIER/DAVID HERREN, in: Kommentar zum Zollgesetz,
2009, art. 3 LD, n. 3 segg.; REMO ARPAGAUS, Zollrecht in: Schweizerisches
Bundesverwaltungsrecht, volume XII, 2a ed. 2007, n. 438; ALOIS
CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehr-
wertsteuergesetz [MWSTG], 2a ed. 2003, n. 100, pag. 49; ANNIE ROCHAT
PAUCHARD, . Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwert-
steuer, Kompetenzzentrum MWST der Treuhand-Kammer [editore], 2000,
n. 4 ad art. 3 vLIVA) e la dottrina internazionale (cfr. PETER WITTE, Zollko-
dex mit Durchführungsverordnung und Zollbefreiungsverordnung, 5. ed.,
Monaco 2009, n. 9 ad art. 3 ZK; RAINER WEYMÜLLER in Eberhard Dorsch,
Zollrecht: Recht des grenzüberschreitenden Warenverkehrs. Kommentar,
3a ed., Monaco 2004, art. 3 ZK n. 39; BEN J.M. TERRA, Community Customs
Law. A Guide to the Customs Rules on Trade between the [Enlarged] EU
and Third Countries with Value Added Tax on Importation and Exportation,
volume I, L'Aia/Londra/Boston 1995, Allegato al capitolo I, n. 6.3, pag. 105)
sono del medesimo avviso nel considerare A._______ d'Italia quale territo-
rio doganale svizzero.
7.3.2 In questo senso, inoltre, anche il Ministero delle finanze italiano
(cfr. Direzione generale delle dogane e delle imposte indirette, nella sua
pubblicazione "Il territorio doganale", Istruzioni di servizio, edita a Roma
nel 1985), nonché la Corte dei Conti europea che evidenzia come "Italia e
Svizzera hanno trovato un modus vivendi in virtù del quale A._______ è
considerata ai fini doganali facente parte del territorio svizzero” (cfr. Rela-
zione speciale n. 2/93 concernente il territorio doganale della Comunità e i
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regimi di scambio connessi, in Gazzetta ufficiale delle Comunità europee
27 dicembre 1993).
7.3.3 Tali considerazioni e risultanze sono state condivise pure dallo scri-
vente Tribunale, il quale, con sentenza TAF A-4771/2012 del 2 luglio 2014
(consid. 9), ha concluso che il territorio di A._______ d’Italia deve essere
considerato territorio doganale svizzero. Le circostanze del caso concreto
non portano il Tribunale a scostarsi da tale giurisprudenza.
7.4 Ne discende quindi, considerato quanto sopra menzionato, che non
occorre più dilungarsi oltre, e partire dall’assunto che il territorio del
A._______ è parte del territorio doganale svizzero, per quanto attiene ai
prelevamenti del dazio doganale, dell’IVA all’importazione e dell’imposta
sugli autoveicoli.
8.
Ciò detto, alla luce di quanto precede, considerate l'applicazione della le-
gislazione svizzera in materia di legislazione doganale, di IVA e della LIAut
alle operazioni litigiose, occorre analizzare se esse siano state applicate in
modo corretto dall'istanza inferiore rispettivamente se gli oggetti importati
possano beneficiare di esenzione (consid. 9 per quanto riguarda i dazi do-
ganale, consid. 10 per quanto riguarda l’IVA e consid. 11 per quanto ri-
guarda l’imposta sugli autoveicoli).
9.
9.1 In primo luogo va rilevato, che da una lettura degli artt. 8 LD e artt. 5 –
29 OD, che enumerano i beni esenti da dazio, non emerge che gli autovei-
coli in discussione possano rientrare in una delle categorie citate.
9.2 Inoltre, esiste una prassi consolidata relativa alle agevolazioni in favore
dal Comune di A._______ e degli enti pubblici concesse dalle autorità sviz-
zere competenti in ragione della sua particolare posizione. In particolare, il
7 marzo 1960 l'allora Dipartimento politico federale ha concesso la franchi-
gia a favore di A._______ per il materiale edile destinato alla costruzione
delle scuole nell'enclave e alla costruzione di una strada verso … a condi-
zione che A._______ si assumesse i costi di costruzione delle scuole e che
le merci fossero di origine italiana. In base a questa nota risalente agli anni
sessanta, l'AFD ha sviluppato la prassi secondo cui godono del-
l'esenzione dal pagamento dei tributi: (i) i beni destinati all'uso da parte del
Comune e degli enti pubblici per l'esercizio delle loro funzioni pubbliche, in
particolare per il materiale di cancelleria, i mobili, il materiale d'ufficio, le
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uniformi e gli altri oggetti necessari a garantire il buon andamento del ser-
vizio; (ii) i materiali destinati all'esecuzione e alla manutenzione di opere di
pubblica utilità (strade, scuole, ecc.). I beni oggetto delle agevolazioni de-
vono provenire dalla libera circolazione italiana o dall'Unione europea (fino
al 1998 le facilitazione erano concesse solo ai beni di origine italiana) a
condizione che l'appalto venga affidato dal Comune o dall'ente pubblico a
una ditta italiana e che la relativa controprestazione sia fatturata da que-
st'ultima al Comune o all'ente pubblico. I beni destinati a scopo di lucro,
anche qualora di proprietà dei poteri pubblici o da essi gestiti, nonché i beni
destinati ad essere impiegati per scopi commerciali, non beneficiano del-
l'esenzione dal pagamento dei tributi.
9.3 In proposito con atto ricorsuale e con osservazioni finali del 31 marzo
2017, il ricorrente sostiene che gli autoveicoli in oggetto sarebbero esenti
da dazio poiché destinati all’esercizio delle sue funzioni pubbliche. Infatti,
a suo dire, sebbene essi non provengano da libera circolazione italiana o
dall'Unione europea, bensì dalla Svizzera, la prassi sviluppata a seguito
della nota tornerebbe applicabile anche alla luce dal mutato “quadro poli-
tico-istituzionale” che porta a considerarla nulla o perlomeno a reinterpre-
tarla.
9.3 A torto. In primo luogo poiché la condizione secondo la quale i beni
devono essere stati acquistati direttamente dallo stesso presso una ditta
italiana e che la relativa controprestazione gli venga fatturata direttamente,
non è adempiuta nella fattispecie; infatti le due autovetture sono difatti state
acquistate presso il C._______ al quale sono state fornite da D._______.
In secondo luogo, pur considerando le mutazioni del quadro politico-istitu-
zionale internazionale, non spetta allo scrivente Tribunale dovere esten-
dere la prassi sviluppatasi negli anni così come postulato dal ricorrente.
9.4 La decisione d'imposizione del dazio doganale sulle autovetture resa
dall'autorità inferiore deve quindi essere confermata.
10.
10.1 La Confederazione svizzera riscuote dal 1995 un'imposta generale
sul consumo con deduzione dell'imposta precedente, in ogni fase del pro-
cesso di produzione e di distribuzione. Lo scopo di tale imposta, sancita
all'art. 130 della Costituzione federale della Confederazione Svizzera del
18 aprile 1999 (Cost., RS 101) – è l'imposizione del consumo finale non
imprenditoriale sul territorio svizzero. Alfine di perseguire l'imposizione del
consumo di prestazioni, la Confederazione, da una parte, impone la cifra
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d'affari realizzata in Svizzera, dall'altra riscuote un'imposta sulle importa-
zioni di beni dall'estero, ovverosia il mero passaggio di un bene attraverso
la frontiera doganale svizzera. Senza l'imposta sull'importazione, i beni im-
portati dall'estero sarebbero difatti avvantaggiati rispetto a quelli forniti sul
territorio svizzero (cfr. risposta del Consiglio federale del 31 maggio 2006
all'Interpellanza "IVA e distorsione della concorrenza", depositata in Consi-
glio nazionale dal deputato Luc Barthassat il 23 marzo 2006). La facoltà di
riscuotere l'IVA decadrà alla fine del 2020 (cfr. art. 196 cifra 14 cpv. 1 lett. a
cifra 1 Cost., già art. 8 cpv. 2 lett. a disposizione transitoria vCost.). Proprio
da quest'ultima normativa costituzionale – accettata con votazione popo-
lare del 26 settembre 2009 in vigore dal 1° gennaio 2011 (RU 2010 3821
nonché FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599) deriva il
principio della territorialità dell'IVA e costituisce il fondamento del cosid-
detto "principio del paese di destinazione", concretizzato nell'OIVA (cfr.
SCHALLER/SUDAN/SCHEUNER/HUGUENOT, TVA annotée, Zurigo 2005, n. 4.1
ad art. 1 vLIVA con riferimenti ivi citati, pag. 25). La territorialità è quindi
una condizione fondamentale della legge, poiché in linea di principio sog-
giacciono ad imposizione unicamente le operazioni eseguite sul territorio
svizzero (cfr. MARCO MOLINO, Temi scelti relativi all'applicazione dell'IVA,
in: CFPG, Problemi emergenti di diritto pubblico, Lugano 2001, pag. 60,
pto. 2; PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité
TVA, Basilea 2009, n. 303, pag. 86 con riferimenti ivi citati).
10.2 L'imposta all'importazione si differenzia sotto molteplici aspetti dall'im-
posta sulle operazioni realizzate su territorio svizzero. Le principali diffe-
renze risiedono nell'oggetto dell'imposta, nell'assoggettamento soggettivo
e nella procedura di riscossione, motivo per cui il legislatore ha regolato
questi due tipi di imposta, sia nell'ordinanza del 22 giugno 1994 concer-
nente l'imposta sul valore aggiunto (OIVA) che nella vLIVA e così pure nella
vigente LIVA, in due titoli distinti. La natura diversa di questi due tipi di im-
posta è in tal modo enunciata in maniera univoca (cfr. SCHALLER/SU-
DAN/SCHEUNER/HUGUENOT, op. cit., art. 72 vLIVA con i vari riferimenti giu-
risprudenziali ivi citati nonché art. 73 cpv. 1; MOLLARD/OBERSON/TISSOT BE-
NEDETTO, op. cit., n. 271, pag. 670). Pertanto, il carattere oneroso dell'ope-
razione non è una condizione per la percezione dell'imposta sull'importa-
zione. Il transito della merce attraverso la frontiera è sufficiente per far na-
scere il diritto alla riscossione dell'imposta (cfr. SCHALLER/SUDAN/SCHEU-
NER/HUGUENOT, op. cit., art. 72 vLIVA con i vari riferimenti giurisprudenziali
ivi citati). La riscossione dell'imposta sulle operazioni eseguite sul territorio
svizzero si basa esclusivamente sul principio dell'autotassazione mentre la
procedura di riscossione dell'imposta sull'importazione si fonda su di una
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tassazione mista (cfr. SCHALLER/SUDAN/SCHEUNER/HUGUENOT, op. cit.,
art. 72 vLIVA con i vari riferimenti giurisprudenziali ivi citati).
10.2.1 L'art. 72 vLIVA prevede che la legislazione doganale è applicabile
all'importazione di beni, purché le disposizioni che seguono tale norma non
vi deroghino; tale rinvio è recepito dalla legge sulle dogane all'art. 1 lett. c
LD, il quale recita che la LD disciplina la riscossione dei tributi esigibili in
virtù di leggi federali di natura non doganale, sempre che spetti all'Ammini-
strazione federale delle dogane (art. 1 lett. c LD). Inoltre è assoggettato
all'imposta, ovvero contribuente, ogni persona o società soggetta all’ob-
bligo di pagare il dazio (art. 75 cpv. 1 vLIVA); mentre soggiacciono all'im-
posta l'importazione di beni, quali le cose mobili, compresi le prestazioni di
servizi e i diritti contenuti (art. 73 cpv. 2 lett. a vLIVA). Quanto al debito
fiscale, esso sorge simultaneamente all'obbligazione doganale (art. 78 cpv.
1 vLIVA e 69 LD). Infine l'imposta sull'importazione è riscossa dall'Ammini-
strazione federale delle dogane che emana le disposizioni e le decisioni
necessarie (art. 82 cpv. 1 vLIVA). Da quanto precede, occorre constatare
come la normativa doganale e il diritto d'assoggettamento all'imposta sul
valore aggiunto all'importazione siano intrinsecamente correlati.
10.2.2 Dalle emergenze istruttorie risulta che A._______ è compreso nel
territorio doganale svizzero sulla base del diritto consuetudinario, con con-
seguente applicazione dell'IVA all'importazione. Il A._______ è quindi la
debitore del tributo.
10.3 Giusta l’art. 72 vLIVA la legislazione doganale è applicabile all’imposta
sull’importazione di beni, purché le disposizioni da 73 a 84 vLIVA non di-
spongono altrimenti. I beni esenti da dazio sono enumerati all'art. 8 LD e
agli articoli 5 – 29 OD, come pure all’art. 74 vLIVA. In proposito, come già
rilevato al consid. 9.2, gli autoveicoli non sono esplicitamente indicati es-
sere un bene esente da dazio ai sensi della succitata legislazione doganale
svizzera. Inoltre la prassi sviluppata dall’AFC, descritta al consid. 9.1, non
può essere estesa al caso in esame.
11.
11.1 Oltre a contestare l'applicazione del dazio e dell'IVA, il ricorrente re-
puta che l'importazione in oggetto non debba essere neppure sottoposta
all'imposta sugli autoveicoli.
11.2 L'imposta sugli autoveicoli è disciplinata in particolare dalla LIAut. Il le-
gislatore ha fissato il principio secondo il quale la Confederazione riscuote
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l'imposta sugli autoveicoli destinati al trasporto di persone o di merci (art. 1
LIAut; DTAF 2007/41 consid. 3.1 e 6.2.2; giurisprudenza delle autorità am-
ministrative della Confederazione / GAAC 66.44 consid. 2b). Ai sensi
dell'art. 22 LIAut, l'importazione di autoveicoli sul territorio svizzero è as-
soggettata all'imposta. Il territorio svizzero comprende il territorio della
Confederazione e le enclavi doganali estere. Con riferimento alle enclavi
doganale estere, il Messaggio relativo alla legge sull'imposizione degli au-
toveicoli del 25 ottobre 1995 (FF 1995 IV 1543, 1549) prevede quanto se-
gue: conformemente alla prassi vigente, l'imposta sugli autoveicoli verrà
riscossa anche nelle enclavi doganali estere di Büsingen e A._______ non-
ché nel Principato del Liechtenstein. Ciò presuppone un adeguamento del
trattato con la RFT sull'esclusione di Büsingen dal territorio doganale sviz-
zero (RS 0.631.112.136) e, eventualmente, del trattato concernente la riu-
nione del Principato del Liechtenstein al territorio doganale svizzero (RS
0.631.112.514). Per più ampie informazioni si rinvia anche in questo caso
al messaggio concernente la legge sull'imposizione degli oli minerali (FF
1995 III 137 n. 14).
Giusta l'art. 23 cpv. 1 LIAut, il credito fiscale sorge contemporaneamente
all'obbligo di pagare il dazio. L'imposta è riscossa sulla controprestazione
che, secondo l'art. 30, l'importatore ha pagato o deve pagare allorquando
l'autoveicolo è importato in esecuzione di un contratto di alienazione (art.
24 cpv. 1 lett. a LIAut). Nella base di calcolo vanno inclusi, sempre che non
lo siano già, le imposte, i dazi e gli altri tributi dovuti fuori dal Paese d'im-
portazione e in virtù dell'importazione, ad eccezione dell'imposta stessa e
dell'imposta sul valore aggiunto (art. 24 cpv. 2 lett. 1 LIAut). L'art. 3 LIAut
sancisce che l'autorità fiscale è l'Amministrazione federale delle dogane.
Essa esegue tutti i provvedimenti previsti dalla LIAut e impartisce tutte le
istruzioni necessarie a tal riguardo la cui emanazione non è espressamente
riservata a un'altra autorità. Per l'imposta è applicabile la legislazione do-
ganale, sempre che la LIAut non disponga altrimenti (art. 7 LIAut).
11.3 Come visto, A._______ è compreso nel territorio doganale svizzero.
Stante le predette disposizioni della LIAut, l'importazione di autovetture sul
territorio doganale svizzero è assoggettata in principio alla relativa imposta.
Ne consegue, che l'importazione a A._______ delle due autovetture desti-
nate al servizio di Polizia deve essere assoggettata all'imposta sugli auto-
veicoli.
Inoltre le autovetture non sono un bene esente dall'imposta sugli autovei-
coli ai sensi dell'art. 12 LIAut, rispettivamente l'art. 1 OIAut. Infine, visto che
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peraltro la prassi consolidata relativa alle agevolazioni in favore del Co-
mune di A._______ e agli enti pubblici seguita dall'AFD non è applicabile
al caso di specie, la decisione dell'autorità inferiore deve essere di conse-
guenza confermata anche su questo punto.
12.
Il ricorrente, “in mancanza di un diritto consuetudinario internazionale”, ha
altresì censurato la violazione del principio di legalità e di parità di tratta-
mento vigenti in ambito fiscale. A fronte dei considerandi che precedono
(consid. 7.3.1 e 7.3.2) e del rinvio esplicito di cui al consid. 7.3.3, dove la
presente autorità giudiziaria ha invece ritenuto l’esistenza di tale diritto con-
suetudinario internazionale, il Tribunale ritiene che tali censure siano in-
conferenti e prive di oggetto.
13.
Infine, l’insorgente ha evidenziato le violazioni del diritto di essere sentito
come pure dei disposti legali in materia di prescrizione. Esse non possono
però trovare accoglimento. Infatti le dichiarazioni provvisorie e definitive, in
forma elettronica (come emerge dalla documentazione agli atti), che si
sono susseguite, non hanno modificato gli importi dovuti. Le modifiche
sono infatti avvenute per mere questioni tecniche e non hanno leso il diritto
di essere sentito del ricorrente, il quale si è aggravato sin dinanzi al Tribu-
nale federale. Quanto ai presenti tentativi di “far ricominciare a decorrere
ex novo” il termine di prescrizione, il Tribunale rileva che il termine relativo
quinquennale è rimasto sospeso durante la prima procedura di ricorso
giunta sino al Tribunale federale, ovvero per più di 3 anni. Ma anche se
così non fosse l’obbligazione doganale decade, secondo il termine di pre-
scrizione assoluto di cui all’art. 75 cpv. 4 LD (come pure art. 79 vLIVA e 20
cpv. 4 LIAut), dopo 15 anni dall’anno civile in cui è sorta. Le censure del
ricorrente non possono quindi trovare accoglimento.
14.
Per quanto precede, il gravame deve essere integralmente respinto con
conseguente conferma della decisione impugnata.
15.
In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese
processuali vanno poste a carico del ricorrente soccombente (art. 1 segg.
Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle
cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF; RS
173.320.2]). Tali spese sono stabilite in fr. 2'500.-- (art. 4 TS-TAF), importo
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Pagina 18
che verrà compensato con l'anticipo del medesimo importo versato il 28
aprile 2014.
Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun-
cia:
1.
La domanda di congiunzione con l'incarto di cui al numero di ruolo A-
1863/2014 è respinta.
2.
Il ricorso è respinto.
3.
Le spese processuali pari a fr. 2'500.– sono poste a carico del ricorrente e
compensate con l'anticipo spese del 28 aprile 2014, alla crescita in giudi-
cato della presente sentenza.
4.
Comunicazione a:
– ricorrente (atto giudiziario)
– autorità inferiore (n. di rif. …, atto giudiziario)
I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.
Il presidente del collegio: Il cancelliere:
Michael Beusch Manuel Borla
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Rimedi giuridici:
Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di
diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di
30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 LTF). Gli
atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le
conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La
decisione impugnata e – se in possesso della parte ricorrente – i documenti
indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).
Data di spedizione: