B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Cour I
A-2325/2017
Ar r ê t d u 1 4 no vemb r e 2 0 1 8
Composition
Pascal Mollard (président du collège),
Sonja Bossart Meier, Daniel Riedo, juges,
Alice Fadda, greffière.
Parties
A._______,
représenté par
Maître Dominique Morand, Oberson Abels SA,
recourant,
contre
Administration fédérale des contributions AFC,
Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,
autorité inférieure.
Objet
Assistance administrative (CDI-F).
A-2325/2017
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Faits :
A.
Le […], la Direction générale des finances publiques française (ci-après :
« autorité requérante ») adressa à l'Administration fédérale des contribu-
tions (ci-après : « AFC » ou « autorité inférieure »), sur la base de l'art. 28
de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue
d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur
la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (ci-après : CDI-F, RS
0.672.934.91), tel que modifié par l'Avenant du 27 août 2009 (ci-après :
Avenant ; RO 2010 5683), une demande d'assistance administrative con-
cernant des « contribuables mentionnés » – dont A._______ – sur des
listes annexées à la demande. La demande précise que ce dernier n’est
pas résident français mais mentionne une adresse à […] en France (ci-
après : « recourant »). La demande concerne l'impôt sur le revenu et l'im-
pôt sur les bénéfices des années 2010 et 2011, ainsi que l'impôt sur la
fortune des années 2010 à 2012.
B.
Dans sa demande, l'autorité requérante exposa que les contribuables visés
faisaient l'objet d'un contrôle fiscal ouvert sur la base d'informations que lui
avaient transmises les autorités judiciaires françaises. Il en ressortait qu'ils
avaient été en relation d'affaires avec la banque « B._______ AG […] »
(ci-après : « banque ») et que des transferts d'argent avaient été effectués
sur des comptes bancaires ouverts en Suisse et non déclarés en France.
Or, les résidents fiscaux français ont l'obligation de déclarer les comptes
bancaires ouverts à l'étranger, ceux sur lesquels ils détiennent une procu-
ration, ainsi que les revenus de source française ou étrangère et le patri-
moine situé en France et à l'étranger ; quant aux non-résidents, ils sont
tenus de déclarer les revenus de source française.
L'autorité requérante souhaita dès lors obtenir des renseignements au su-
jet des comptes bancaires ouverts auprès de la banque en Suisse, dont
les contribuables mentionnés dans ces listes étaient directement ou indi-
rectement titulaires, quelles que soient les structures interposées, ou
ayants droit économiques, ainsi que ceux pour lesquels ils disposaient
d'une procuration (à savoir les formulaires A, les relevés de fortune et les
relevés de compte faisant apparaître tous les mouvements). S'agissant des
personnes non-résidentes fiscales en France au cours des périodes vi-
sées, la communication des informations bancaires pouvait être limitée aux
seuls flux de source française.
A-2325/2017
Page 3
C.
Déférant à une ordonnance de production de l’AFC, la banque transmit
informations demandées le 7 février 2014. Par courrier du 11 février 2014,
A._______ indiqua que toute notification dans le cadre de la présente pro-
cédure pouvait lui être adressée à son adresse en Suisse. Par courrier du
5 août 2014, l'AFC lui notifia les informations telles qu'elle envisage de les
transmettre aux autorités compétentes françaises en lui impartissant un
délai de quinze jours pour prendre position par écrit. Par courrier du 22
août 2014, l’AFC reçut un pouvoir désignant Maître Dominique Morand
pour représenter les intérêts de A._______ dans le cadre de la présente
procédure. Dans ce contexte, Maître Dominique Morand indiqua ne pas
s'opposer à la transmission des informations aux autorités françaises dans
la mesure où certaines adaptations étaient acceptées.
D.
En date du 23 septembre 2014, l'AFC transmit à Me Dominique Morand
une nouvelle lettre d'information prenant en considération certains argu-
ments présentés. Le 2 octobre 2014, ce dernier contacta l'AFC et confirma
par email qu'il contestait le tableau récapitulatif des flux de source française
figurant dans le courrier du 23 septembre 2014 et demanda à l'AFC de bien
vouloir réexaminer sa position sur certains éléments
Par email du 3 octobre 2014, l'AFC informa Me Dominique Morand qu'elle
ne pouvait entrer en matière sur les changements demandés. Lors d'une
conférence téléphonique organisée en date du 6 octobre 2014, ce dernier
indiqua à l'AFC qu'il maintenait sa position et qu'il s'opposait dès lors à la
transmission des informations telles qu'exposées dans le courrier du 23
septembre 2014.
E.
Par décision finale du 14 octobre 2014, l’AFC accorda l'assistance admi-
nistrative à la France et décida de lui transmettre les informations deman-
dées. Dans la mesure où A._______ n'est pas considéré comme un rési-
dent fiscal en France pour la période visée par la demande, la communi-
cation des informations bancaires fut limitée aux seuls flux de source fran-
çaise.
Suite au recours du 17 novembre 2014 sollicitant entre autres, principale-
ment l’annulation la décision attaquée et le rejet de la demande d’assis-
tance, et, subsidiairement la limitation de la transmission à l’autorité requé-
rante française strictement au tableau des revenus dûment modifié sur la
base des changements requis par le recours, le Tribunal de céans rendit
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un arrêt A-6707/2014 du 24 novembre 2015 (ci-après : « arrêt
A-6707/2014») annulant la décision citée.
F.
Dans une cause parallèle, le Tribunal fédéral (ci-après : « TF ») rendit l'ar-
rêt 2C_893/2015 du 16 février 2017 (notifié le 7 mars 2017 ; publié aux
ATF 143 II 202) admettant le recours alors déposé par l'AFC contre l'arrêt
du TAF A-6843/2014 du 15 septembre 2015.
G.
Le recours de l’AFC contre l’arrêt A-6707/2014 fut admis par arrêt du
TF 2C_1101/2015 du 29 mars 2017, annulant partiellement l’arrêt attaqué
et renvoyant la cause au Tribunal administratif fédéral (ci-après : « TAF »)
pour une nouvelle décision dans le sens des considérants.
H.
Le recourant, persistant dans ses conclusions, s’est déterminé sur une pro-
blématique relative au principe de spécialité soulevée par l’AFC le 12 mai
2017. Sur décision incidente du Tribunal, le 23 août 2017, l’AFC a remis au
recourant une copie de diverses correspondances échangées avec l’auto-
rité requérante et l’OCDE entre le 1er septembre 2016 et le 11 juillet 2017.
Le recourant s’est déterminé sur la documentation reçue le 3 octobre 2017.
Les autres faits seront repris, en tant que besoin, dans les considérants qui
suivent.
Droit :
1.
1.1
Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin
2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non réalisées
en l'espèce – le Tribunal connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre
les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur
la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par l'AFC (cf. art. 33
let. d LTAF en lien avec l'art. 10 al. 1 de loi fédérale du 28 septembre 2012
sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [LAAF, RS
651.1]).
1.2 L'assistance administrative internationale en matière fiscale est actuel-
lement régie, pour ce qui concerne le droit interne, par la LAAF, en vigueur
depuis le 1er février 2013. La demande d'assistance litigieuse, déposée le
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[…], entre ainsi dans le champ d'application de la LAAF (cf. art. 24 LAAF a
contrario).
Comme le Tribunal fédéral l'a déjà relevé, la LAAF a été conçue et voulue
comme une loi d'exécution des conventions contre les doubles impositions
et des autres conventions internationales qui prévoient un échange de ren-
seignements en matière fiscale. Elle tend avant tout à fixer la procédure à
suivre pour mettre en œuvre lesdites conventions (cf. sur cette question
l'ATF 143 II 136 consid. 4.1 à 4.4). Les définitions matérielles que cette loi
contient n'ont donc de portée que dans la mesure où elles viennent con-
crétiser les dispositions conventionnelles applicables dans le cas d'espèce
(cf. même arrêt consid. 4.4 ; ATF 143 II 224 consid. 6).
1.3 La présente procédure est soumise aux règles générales de la procé-
dure administrative, sous réserve des dispositions spécifiques de la LAAF
(art. 19 al. 5 LAAF, cf. ég. art. 37 LTAF).
1.4 Pour le surplus, déposé en temps utile (art. 50 al. 1 PA) et en les formes
requises (art. 52 PA), par le destinataire de la décision litigieuse lequel pos-
sède un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification
(art. 48 al. 1 PA ; cf. pour la qualité pour recourir d'un ayant droit écono-
mique ATF 139 II 404 consid. 2), le recours est donc recevable sur ce plan
et il peut être entré en matière sur ses mérites.
2.
2.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'ex-
cès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la constatation
inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA) ou l'inoppor-
tunité (art. 49 let. c PA ; cf. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ
KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd.,
Bâle 2013, ch. 2.149, p. 73 ; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHL-
MANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., Zurich/St-Gall 2016, ch. 1146
ss).
2.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition
(art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (art. 62 al. 4 PA).
Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les
autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dos-
sier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c).
2.3 Si le Tribunal fédéral admet un recours, il statue lui-même sur le fond
ou renvoie l'affaire à l'autorité précédente pour qu'elle prenne une nouvelle
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décision. Il peut également renvoyer l'affaire à l'autorité qui a statué en
première instance (cf. art. 107 al. 2 LTF).
Dans un tel cas, l’autorité à laquelle la cause est renvoyée voit sa cognition
limitée par les motifs de l'arrêt de renvoi, en ce sens qu'elle est liée par ce
qui a déjà été jugé définitivement par le Tribunal fédéral (cf. ATF133 III 201
consid. 4.2 ; arrêt du TAF A-7160/2015 du 21 décembre 2016 consid.
2.2.2). Ceci vaut tant pour les points concernés et non concernés par le
renvoi (ULRICH MEYER/JOHANNA DORMANN, in : Niggli/Uebersax/Wiprächti-
ger [ed.], Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2e ed., 2011,n°18 ad
art. 107; BERNARD CORBOZ, Commentaire de la LTF, 2e éd. 2014, n° 26 f
ad art. 107).
3.
3.1 Selon la jurisprudence, l'interprétation et l'application d'une convention
de double imposition suivent les principes du droit international convention-
nel et du droit coutumier international, en particulier ceux de la Convention
de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111 ;
cf. ATF 141 II 447 consid. 4.3.1, 140 II 167 consid. 5.5.2, 139 II 404 con-
sid. 7.2.1 ; arrêt du TAF A-2122/2016 du 31 janvier 2017 consid. 4.2). Tout
traité en vigueur lie les parties selon l'article 26 CV et elles se doivent de
l'exécuter de bonne foi (pacta sunt servanda). Il s'agit ainsi de s'assurer à
chaque application d'une convention internationale qu'elle respecte le prin-
cipe de la bonne foi ainsi que l'objet et le but du traité. Chaque partie peut
attendre de l'autre qu'elle se comporte dans le respect de ces principes
(cf. ATF 140 II 167 consid. 5.5.2, 139 II 404 consid. 7.2.1). Selon l'article
31 par. 1 CV, un traité doit être interprété de bonne foi suivant le sens ordi-
naire à attribuer aux termes du traité dans leur contexte et à la lumière de
son objet et de son but (ATF 141 II 447 consid. 4.3.1 ; arrêt du
TF 2C_498/2013 du 29 avril 2014 consid. 5.1 ; ATAF 2010/7 consid. 3.5 ;
arrêts du TAF A-4143/2015 du 27 juin 2016 consid. 2.1, A-155/2015 du 22
juin 2015 consid. 4.1).
3.2 Il peut être fait appel à des moyens complémentaires d'interprétation,
et notamment aux travaux préparatoires et aux circonstances dans les-
quelles le traité a été conclu, en vue, soit de confirmer le sens résultant de
l'application de l'art. 31 CV, soit de déterminer le sens lorsque l'interpréta-
tion donnée conformément à l'art. 31 CV laisse le sens ambigu ou obscur
ou conduit à un résultat manifestement absurde ou déraisonnable que les
parties, en toute bonne foi, n'ont pas pu vouloir (art. 32 let. a et b CV ;
cf. MICHAEL BEUSCH, Der Einfluss "fremder" Richter – Schweizer Verwal-
tungsrechtspflege im internationalen Kontext, in RSJ/SJZ 109/2013 p. 349,
A-2325/2017
Page 7
p. 351 s ; ATF 141 II 447 consid. 4.3.2 et les réf. cit.). En tant que les règles
d'interprétation de la CV codifient le droit international coutumier, elles s'ap-
pliquent aussi aux Etats non parties à la CV (arrêts du TAF A-8400/2015
du 21 mars 2016 consid. 2.1.1, A-4414/2014 du 8 décembre 2014 con-
sid. 1.4.1), ce qui est le cas de la France qui n’a pas adhéré à la CV.
4.
4.1 L'assistance administrative avec la France est actuellement régie par
l'art. 28 CDI-F, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de
l'OCDE concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; ATF 142
II 69 consid. 2), et par le chiffre XI du Protocole additionnel de cette même
convention (publié au RS 0.672.934.91). Ces dispositions ont été modi-
fiées par un Avenant du 27 août 2009 (ci-après : l'Avenant du 27 août 2009,
RO 2010 5683 qui s'applique aux demandes d'assistance qui portent,
comme en l'espèce, sur des renseignements concernant l'année 2010 et
les années suivantes (cf. art. 11 al. 3 de l'Avenant du 27 août 2009).
Pour être complet, il sied encore de signaler que le chiffre XI du Protocole
additionnel a été modifié par un Accord du 25 juin 2014 (cf. RO 2016 1195)
concernant uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes im-
pliquées ne sont pas connus de l'Etat requérant.
4.2 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit que
la demande d'assistance doit indiquer (a) l'identité de la personne faisant
l'objet d'un contrôle ou d'une enquête ; (b) la période visée ; (c) une des-
cription des renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et, (e)
dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne
dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements
demandés (le détenteur d'informations).
4.3 Outre aux exigences formelles, la demande d'assistance doit satisfaire
à plusieurs critères matériels.
4.3.1
Aux termes de l’art. 28 par. 1 CDI-F, l’assistance doit être accordée à
condition qu’elle porte sur des renseignements vraisemblablement
pertinents pour l’application de la CDI ou la législation fiscale interne des
Etats contractants. Les renseignements qui ne sont pas
vraisemblablement pertinents ne sont pas transmis par l’AFC (art. 17 al. 2
LAAF). La jurisprudence a eu l'occasion de circonscrire la notion de
vraisemblable pertinence commune aux CDI conçues sur le Modèle de
l'OCDE (cf. arrêts du TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.1,
A-2325/2017
Page 8
A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.1.1 et les nombreuses
références citées), comme l’est la CDI-F. La condition de la pertinence
vraisemblable est réputée réalisée si, au moment où la demande est
formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseignements
requis se révéleront pertinents. Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser
une demande ou de transmettre les informations parce que cet Etat serait
d'avis qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle
sous-jacents. L'appréciation de la pertinence vraisemblable des
informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant,
le rôle de l'Etat requis se bornant à un contrôle de plausibilité (ATF 143 II
185 consid. 3.3.2, 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4, 141 II 436
consid. 4.4.3 ; arrêt du TAF A-5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.1).
4.3.2 La demande d'assistance ne doit pas être déposée uniquement à des
fins de recherche de preuves (interdiction de la pêche aux renseignements
[« fishing expedition »] ; cf. ch. XI par. 2 du Protocole additionnel ; ATF 143
II 136, notamment consid. 6.3). L'interdiction des « fishing expeditions »
correspond au principe de proportionnalité (voir art. 5 al. 2 Cst.), auquel
doit se conformer chaque demande d'assistance administrative (arrêts du
TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.2 et A-4157/2016 du
15 mars 2017 consid. 3.3). Cela étant, il n’est pas attendu de l’autorité re-
quérante que chacune de ses questions conduise nécessairement à une
recherche fructueuse correspondante (arrêts du TAF A-4157/2016 du
15 mars 2017 consid. 3.3 et A-3716/2015 du 16 février 2016 consid. 5.5.1).
En outre, suivant les circonstances, l'autorité requérante peut déposer une
demande sans indiquer de numéro de compte mais seulement le nom des
banques à interroger (arrêts du TAF A-4157/2016 du 15 mars 2017 con-
sid. 3.3, A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 11.4).
4.3.3 La demande d'assistance est soumise au respect du principe de sub-
sidiarité qui dicte que l'autorité requérante doit épuiser au préalable toutes
les sources habituelles de renseignements prévues dans sa procédure fis-
cale interne (ch. XI par. 1 du Protocole additionnel), ce qui n’implique pas
l’épuisement de l’intégralité des moyens envisageables (arrêts du
TAF A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4, A-4414/2014 du 8 dé-
cembre 2014 consid. 3.1.1). A cet égard, il est admis que – sous réserve
d’éléments concrets ou à tout le moins de doutes sérieux – la déclaration
de l'autorité requérante selon laquelle la demande est conforme aux
termes de la convention implique, en vertu de la confiance mutuelle qui doit
régner entre les Etats, qu'elle a épuisé les sources habituelles de rensei-
gnement dont elle pouvait disposer en vertu de son droit interne (ATF 144
A-2325/2017
Page 9
II 2016 consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 con-
sid. 7.2 ; arrêt du TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.3).
4.3.4
Le principe de la bonne foi s’applique, en tant que principe d’interprétation
et d’exécution des traités, dans le domaine de l’échange de renseigne-
ments des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; arrêt du TAF A-4025/2016 du
2 mai 2017 consid. 3.2.3.1 et A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 3.2.3).
La bonne foi d'un Etat est présumée dans les relations internationales (prin-
cipe de la confiance). Dans le contexte de l’assistance administrative en
matière fiscale, cette présomption implique que l’Etat requis ne saurait en
principe mettre en doute les allégations de l’Etat requérant, sauf s’il existe
un doute sérieux, cas dans lequel le principe de la confiance ne s’oppose
alors pas à ce qu’un éclaircissement soit demandé à l’Etat requérant ; le
renversement de la présomption de bonne foi d’un Etat doit en tout cas
reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 144 II 206 consid. 4.4,
143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4, 142 II 161 consid. 2.1.3, arrêts du TF
2C_648/2017 du 17 juillet 2018 consid. 3.4.2, 2C_1162/2016 du 4 octobre
2017 consid. 6.3, 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 6.3 et 7.2,
arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.4.1, A-4025/2016 du
2 mai 2017 consid. 3.2.3.1 et A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 3.2.3).
En vertu du principe de la confiance, l’Etat requis est lié par l’état de fait et
les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne
peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet) en raison de
fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du TAF
A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 4.3, A-6102/2016 du 15 mars
2017 consid. 2.6, A-6394/2016 du 16 février 2017 consid. 2.4, confirmé sur
ce point par arrêt du TF 2C_275/2017 du 20 mars 2017 consid. 2.4.2).
Il n’est pas entré en matière lorsqu’une demande d’assistance viole le prin-
cipe de la bonne foi, notamment lorsqu’elle se fonde sur des renseigne-
ments obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse (cf. 7
let. c LAAF). A suivre la jurisprudence du Tribunal fédéral relative aux de-
mandes d’assistance fondées sur des données volées, il faut comprendre
que cette expression renvoie à des actes effectivement punissables en
Suisse. Cela suppose, outre la satisfaction des conditions objectives de la
norme pénale suisse prétendument violée, la compétence ratione loci de
la Suisse (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.6).
A-2325/2017
Page 10
4.3.5
4.3.5.1 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les infor-
mations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agisse-
ments pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été
transmises (voir art. 28 par. 2 CDI-F et arrêts du TAF A-778/2017 du 5 juillet
2017 consid. 4.3.1, A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 3.3 ; en ma-
tière d'entraide internationale en matière pénale [Rechtshilfe], voir art. 67
al. 1 de la loi fédérale du 20 mars 1981 sur l'entraide internationale en ma-
tière pénale [loi sur l'entraide pénale internationale, EIMP, RS 351.1] et ar-
rêts du TAF A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.3.3, A-8275/2015 du 29
août 2016 consid. 6.1.1 et 6.1.4 ; DANIEL HOLENSTEIN, in : Zwei-
fel/Beusch/Matteotti [éd.], Kommentar zum Internationalen Steuerrecht,
2015, n. 258, 262 et 266 ad art. 26 MC OCDE ; ROBERT ZIMMERMANN, La
coopération judiciaire internationale en matière pénale, 4e éd. 2014, p. 732
n. 761).
4.3.5.2 La violation prétendue du principe de spécialité par l'Etat requérant,
soulevée en tant que grief d'ordre général, peut être invoquée, conformé-
ment en particulier à l'art. 71 PA, auprès du Département fédéral suisse
compétent, qui demandera des explications à l'Etat concerné (ATF 121 II
248 consid. 1c ; décision du Département fédéral de justice et police du 21
juillet 1997, JAAC 62.24 consid. 3.2 et 4 ; ZIMMERMANN, op. cit., p. 756
n. 728 ; ALEXANDER M. GLUTZ VON BLOTZHEIM, Die spontane Über-
mittlung – Die unaufgeforderte Übermittlung von Beweismitteln und Infor-
mationen ins Ausland gemäss Art. 67a IRSG, 2010, p. 214) ou devant les
autorités de l'Etat requérant (arrêt du TAF A-8271/2015 du 29 août 2016
consid. 6.2 et 7.3.1 ; ZIMMERMANN, op. cit., p. 763 n. 732 ).
4.3.6
4.3.6.1 Les renseignements demandés doivent être compatibles avec les
règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat requis,
les règles sur le secret bancaire n'ayant toutefois pas à être respectées
(voir art. 28 par. 3 et 5 CDI-F ; ATF 142 II 161 consid. 4.5.2). Lorsque la
Suisse est l'Etat requis, l'AFC dispose donc des pouvoirs de procédure né-
cessaires pour exiger des banques la transmission de l'ensemble des do-
cuments requis qui remplissent la condition de la pertinence vraisemblable,
sans que puissent lui être opposés l'art. 47 loi fédérale du 8 novembre 1934
sur les banques (LB, RS 952.0) ou toute autre disposition de droit interne
(ATF 142 II 161 consid. 4.5.2, arrêts du TF 2C_490/2015 du 14 mars 2016
consid. 3.2.1 et 2C_216/2015 du 8 novembre 2015 consid. 5.3).
A-2325/2017
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4.3.6.2 Le respect de la procédure interne de l'Etat requérant ne signifie
pas que l'Etat requis doit vérifier que la procédure dans celui-là s'est dé-
roulée en conformité avec toutes les dispositions de droit applicables
(cf. arrêt du TAF A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 12). En effet,
le respect des prescriptions du droit de procédure de l'Etat requérant est
un point qui concerne essentiellement celui-ci (cf. arrêt du TAF A-688/2015
du 22 février 2016 consid. 9). Une solution contraire serait impossible à
mettre en œuvre, les autorités suisses n'ayant pas les connaissances né-
cessaires pour contrôler en détail l'application du droit étranger. A cela
s'ajoute que la procédure d’assistance administrative ne tranche pas ma-
tériellement l’affaire (cf. arrêts du TAF A-4025/2016 du 2 mai 2017 con-
sid. 3.2.6 et A-6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2.1) ; il appartient ainsi
à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler la manière
dont celle-ci est appliquée (cf. arrêt du TAF A-5229/2016 du 15 mars 2017
consid. 4.2.5.1). En conséquence, tout grief à ce propos doit être invoqué
devant les autorités compétentes étrangères (cf. arrêts du
TAF A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.5, A-4157/2016 du 15 mars
2017 consid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 11, A-688/2015
du 22 février 2016 consid. 9). Cela vaut par exemple pour les questions de
délai de prescription applicable dans l'Etat requérant aux créances fiscales
qui doivent être tranchées, le cas échéant, par ses autorités (arrêts du
TF 2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 5.5, 2C_527/2015 du 3 juin
2016 consid. 5.7 ; arrêts du TAF A-4157/2016 du 15 mars 2017 con-
sid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 13.1 s.), et pour les ques-
tions de droit de procédure étranger (arrêts du TAF A-4157/2016 du 15
mars 2017 consid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 11,
A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 9).
5.
En l’espèce, le Tribunal doit examiner les conditions de l’assistance admi-
nistrative ainsi que les griefs du recourant dans la mesure où ceux-ci n’ont
pas déjà été traités par le Tribunal fédéral dans sa décision de renvoi. Dans
ce cadre, l’objet du litige se circonscrit à la question de savoir si l’assistance
peut être octroyée au sujet du recourant et, dans ce contexte, si l’AFC peut
transmettre aux autorités compétentes françaises les informations deman-
dées, reçues du détenteur d’information, la banque en Suisse.
Dans la mesure où l’autorité requérante ne considère pas le recourant
comme un résident fiscal en France pour la période visée, la demande ne
concerne que la communication des informations bancaires relatives aux
seuls flux de source française. En d’autres termes, l’autorité requérante
A-2325/2017
Page 12
cherche à vérifier si le recourant peut faire l’objet d’un assujettissement
limité en France.
6.
Le recourant conteste en premier lieu que les conditions formelles de l’as-
sistance administrative soient remplies.
A cet égard, le Tribunal constate que sur le plan formel, la demande d'assis-
tance contient la liste des informations nécessaires à sa recevabilité. Elle
mentionne en effet, le nom du recourant, sa date de naissance ainsi que
son ancienne adresse en France, ce qui a néanmoins permis de l'identifier
clairement (ch. 2 de la demande et Annexe) ; la période visée par la de-
mande (ch. 4), soit les années 2010 à 2012 ; la description des renseigne-
ments demandés (ch. 6) ; l'objectif fiscal fondant la demande (ch. 4 et 5),
soit l'impôt sur le revenu et l'impôt sur la fortune (ch. 4) ainsi que le nom de
la banque détentrice des documents demandés (ch. 3). La demande rem-
plit dès lors toutes les conditions de forme prévues par le ch. XI par. 3 du
Protocole additionnel.
Certes, la demande porte en effet sur un grand nombre de personnes qui
seraient toutes concernées par le même type de situation. Toutefois, et
contrairement à ce que prétend le recourant, il ne s’agit pas là d’une de-
mande groupée au sens de l’art. 3 let. c LAAF, mais bien d’une série de
demandes individuelles semblables. En effet, les noms des personnes con-
cernées sont connus. Il ne s’agit dès lors pas pour l’autorité suisse d’iden-
tifier des personnes sur la base d’un comportement déterminé.
L'autorité requérante a demandé, en substance, la transmission des rele-
vés de fortune aux 1er janvier 2010, 2011 et 2012 relatifs aux comptes dont
le recourant serait titulaire, directement ou indirectement, auprès de la
banque B._______, ainsi que les relevés de ces comptes sur la période du
1er janvier 2010 au 31 décembre 2011 et une copie du formulaire A y relatif.
Cette demande vaut pour les comptes sur lesquels le recourant disposerait
simplement d'une procuration. L'autorité requérante a toutefois ajouté que,
s'agissant des personnes qui n'étaient pas domiciliées fiscalement en
France pendant la période visée par la demande, la communication des
informations bancaires pouvait être limitée aux seuls "flux" de source fran-
çaise ("versements de toute nature, intérêts, dividendes, plus-values"). De
surcroît, l’autorité requérante a encore précisé (certes de manière laco-
nique) par un courriel du 4 mars 2014 à l'AFC (cf. pièce 9 de l'AFC) que,
en ce qui concerne les personnes domiciliées en Suisse, la demande ne
A-2325/2017
Page 13
portait pas sur les comptes pour lesquels celles-ci jouissaient seulement
d'une procuration.
En l’occurrence, il est constant que le recourant est domicilié en Suisse.
Dès lors, seules les informations qui concernent les flux de source fran-
çaise qui sont intervenus sur son compte sont requises à son sujet. En
revanche, on ne comprend pas bien si l'autorité requérante souhaite con-
naître les flux de source française parvenus sur les comptes dont la per-
sonne concernée est simplement l'ayant-droit économique. En l'occur-
rence, le recourant est l'ayant-droit économique d'une relation bancaire
[auprès de la banque B._______]. Or, il apparaît que l'autorité inférieure
n'a pas tenu compte de cette relation pour établir la liste des flux de source
française qu'elle entend transmettre à l'autorité requérante. Cela dit, cette
interprétation de la requête n'est en soi pas critiquable.
La Cour de céans rappelle ici que la Suisse n'accorde pas l'entraide de
manière spontanée (cf. art. 4 al. 1 LAAF). Or, il ressort du dossier que la
demande des autorités françaises est rédigée de manière extrêmement
sommaire et ces autorités ont également répondu de manière sommaire
aux demandes d'explications de l'autorité inférieure (cf. pièce 9 de l'AFC).
Dans pareilles circonstances, il convient de limiter les informations trans-
mises à celles dont il est certain qu'elles sont couvertes par la demande.
En l’occurrence, il convient donc d’interpréter la demande des autorités
françaises dans le sens que seuls les versements d'origine française qui
sont arrivés sur un compte dont le recourant est directement titulaire doi-
vent leur être transmis. Ce n’est qu’à cette condition, que l’on peut consi-
dérer que la demande est suffisamment claire quant aux informations re-
quises.
L’analyse de la demande révèle que l'autorité requérante a par ailleurs pré-
cisé que le but de sa requête était la perception correcte de l'impôt sur le
revenu pour les années 2010 et 2011, de l'impôt sur la fortune pour les
années 2010, 2011 et 2012 et, de manière plus difficile à comprendre, de
l'impôt sur les bénéfices 2010 et 2011. Cette analyse démontre également
que le détenteur d'informations était connu, à savoir la banque B._______.
A cet égard, il importe peu de savoir si l'adresse mentionnée dans la de-
mande est celle de la succursale de […] alors que le recourant est client
de la succursale de […]. En effet, il s'agit d'une seule et même personne
morale et les règles applicables ici sont les mêmes, que l'on se trouve à
[…] ou à […]. L'AFC s'est d'ailleurs adressé au siège de la banque, à […],
pour obtenir les renseignements demandés par la France. Ainsi, l'absence
A-2325/2017
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de distinction entre les succursales de […] et de […] dans la demande ne
nuit point à la validité formelle de celle-ci.
Il apparaît donc que la France a fourni toutes les informations nécessaires
(cf. ch. XI du Protocole additionnel). En revanche, il n'est nulle part men-
tionné dans la demande que celle-ci porte sur des renseignements qui, s'ils
étaient disponibles en France, pourraient être obtenus par le fisc français.
Or, selon l'art. 6 al. 2 LAAF, la demande doit contenir une telle déclaration.
Toutefois, on ne trouve pas la même exigence dans le ch. XI par. 3 du Pro-
tocole additionnel. A cet égard, il a déjà été jugé par le Tribunal fédéral que
l'art. 6 al. 2 LAAF ne s’appliquait pas aux demandes émanant de la France,
la forme de celle-ci étant régie exclusivement par le ch. XI par. 3 du Proto-
cole additionnel (cf. ATF 142 II 161 consid. 2.1.4).
Il découle de ce qui précède que le grief du recourant qui estime que les
conditions formelles de l’assistance administrative ne sont pas remplies est
mal fondé. En effet, son raisonnement vise surtout à démontrer que les
renseignements requis ne sont pas pertinents. Or, il s’agit ici plus d'une
question de fond que d'un problème de forme dans la rédaction de la de-
mande. Dès lors, la Cour de céans peut ainsi passer à l'examen matériel
de cette dernière.
7.
Pour ce qui est des conditions de fond, il sied en premier lieu d'examiner
le grief du recourant reprochant à la demande d’assistance dont il est ques-
tion ici de ne pas respecter le principe de la bonne foi (consid. 7.1 ci-après).
Le Tribunal se penchera ensuite sur les autres griefs soulevés, notamment
ceux relatifs aux allégations du recourant selon lesquelles la demande des
autorités françaises s'apparenterait à une pêche aux renseignements pro-
hibée ("fishing expedition") et qu'elle viserait des renseignements non per-
tinents (consid. 7.2 et 7.3 ci-après). Il sera en outre traité des questions
relatives aux prétendues violations du principe de subsidiarité (consid. 7.4
ci-après) et du principe de proportionnalité (consid. 7.5 ci-après). Finale-
ment, il sera traité des questions relatives au principe de spécialité (con-
sid. 7.6 ci-après).
7.1
Dans son écriture du 15 mai 2017, consécutive au renvoi de la présente
cause par le Tribunal fédéral au Tribunal de céans, le recourant expose
que la demande indique qu’il n’aurait pas déclaré en France les comptes
détenus en Suisse. Cela serait erroné étant donné que ce dernier aurait,
en date du […], adressé par recommandé (avec la déclaration de revenu
A-2325/2017
Page 15
2009) au fisc français le formulaire 3916 relatif à la déclaration par un rési-
dent d’un compte ouvert hors de France (cf. annexe à cette écriture) et que
ce document indique l’existence d’un compte auprès de la banque. Il con-
sidère dès lors n’avoir jamais dissimulé ce compte en Suisse contrairement
aux allégations du fisc français. Il estime donc qu’en indiquant dans sa re-
quête la non-déclaration de ce compte, l’état français aurait adopté un com-
portement contraire au principe de la bonne foi, ce qui devrait entraîner
l’irrecevabilité de la requête.
La Cour rappelle à cet égard que le principe de la bonne foi s’applique, en
tant que principe d’interprétation et d’exécution des traités, dans le do-
maine de l’échange de renseignements des CDI. En vertu du principe de
la confiance, la bonne foi d'un Etat est présumée dans les relations inter-
nationales. Dans le contexte de l’assistance administrative en matière fis-
cale, cette présomption implique que l’Etat requis ne saurait en principe
mettre en doute les allégations de l’Etat requérant, sauf s’il existe un doute
sérieux, cas dans lequel le principe de la confiance ne s’oppose alors pas
à ce qu’un éclaircissement soit demandé à l’Etat requérant ; le renverse-
ment de la présomption de bonne foi d’un Etat doit en tout cas reposer sur
des éléments établis et concrets. Au nom du principe de la confiance, l’Etat
requis est lié par l’état de fait et les déclarations présentés dans la de-
mande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement
réfutés en raison de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes. Il
n’est pas entré en matière lorsqu’une demande d’assistance viole le prin-
cipe de la bonne foi (cf. consid. 4.3.4 ci-avant).
Certes, il ressort des pièces du dossier que le recourant a effectivement
déclaré un compte détenu auprès de B._______ AG en Suisse aux autori-
tés françaises. Cela étant, il ne peut être exclu que le fisc français cherche
à établir l’éventuelle existence d’autres comptes en banque, qui n’auraient
quant à eux pas été déclarés. En effet, il ressort du texte même de la de-
mande d’assistance que, s'agissant des personnes non-résidentes fiscales
de France sur la période visée, la communication des informations ban-
caires pourra être limitée aux seuls flux de source française relatifs à tous
les comptes bancaires dont les contribuables listés dans en annexe (y
compris leur conjoint et leurs ayants-droit le cas échéant) sont directement
ou indirectement titulaires, quelles que soient les structures interposées,
ou ayants-droit économiques au sein de la banque B._______ ainsi que
ceux pour lesquels ils disposent d'une procuration.
Dès lors, quand bien même l’autorité requérante aurait, comme le prétend
le recourant, eu connaissance de l’existence du compte mentionné sur le
A-2325/2017
Page 16
formulaire 3916 relatif à la déclaration par un résident d’un compte ouvert
hors de France, il ne peut être admis que cette dernière était de mauvaise
foi. Bien au contraire, il ressort de la demande que cette dernière cherche
à savoir si, conformément à la législation française, le recourant a bel et
bien déclaré l’intégralité de ses revenus de source française durant la pé-
riode visée. La demande vise donc à établir l’existence d’éventuels
comptes non-déclarés et par conséquent l’existence d’éventuels revenus
non-déclarés.
Il découle donc de ce qui précède que le grief du recourant doit être rejeté.
7.2 Le Tribunal constate ensuite, que le recourant prétend que la demande
d’assistance administrative en matière fiscale dont il est question ici cons-
tituerait une pêche aux informations prohibée (cf. consid. 4.3.2 ci-avant).
Certes, la demande d'assistance ne doit pas être déposée uniquement à
des fins de recherche de preuves. Cela exposé, la Cour relève que la de-
mande d’assistance dont il est question ici ne constitue manifestement pas
une pêche aux renseignements proscrite. En effet, elle cible le recourant
et les comptes dont il serait, l’ayant-droit auprès de la banque en Suisse.
La demande des autorités françaises mentionne en outre nommément le
recourant ainsi que le détenteur d’informations potentiel, soit la banque.
S’agissant de cette dernière, la Cour de céans rappellera encore une fois
qu’il importe peu de savoir si l'adresse mentionnée dans la demande est
celle de la succursale de […], alors que le recourant est client de la suc-
cursale de […]. Il s'agit d'une seule et même personne morale et les règles
applicables ici sont les mêmes, que l'on se trouve à […]ou à […] (cf. con-
sid. 7 ci-avant). De surcroît, l’autorité requérante décrit les renseignements
lui étant nécessaires à détecter les éventuels revenus de source française
non déclarés afin de pouvoir appliquer sa législation interne s’agissant de
l’impôt sur le revenu et la fortune. Partant, tant l’identification de la per-
sonne concernée que la description des faits démontrent que les conditions
de l’assistance administrative selon l’art. 28 par. 1 CDI-F, en relation avec
le ch. XI du protocole y relatif sont remplies.
Ce grief étant mal fondé, il s’agit ici de le rejeter.
7.3
7.3.1 Le recourant affirme que les informations à transmettre devraient être
limitées aux éléments pertinents. Ainsi, seuls devraient être communiqués
les éléments relatifs aux revenus de source française. Est en l’occurrence
A-2325/2017
Page 17
litigieuse ici, la transmission des informations relatives aux flux de source
françaises mentionnés dans le tableau suivant :
Date Transaction Débiteur Créditeur Montant (EUR)
[…] […] […] […] […]
La transmission des informations relatives aux flux de source française sui-
vants n’est en revanche pas litigieuse :
Date Transaction Débiteur Créditeur Montant (EUR)
[…] […] […] […] […]
Par souci de clarté, la Cour mentionnera ici que dans son courrier du 5
août 2014 au recourant, l’AFC prévoyait de transmettre également infor-
mations relatives aux flux suivants (les montants ne sont volontairement
pas reportés dans le tableau ci-dessous, voir développement infra) :
Date Transaction Débiteur Créditeur Montant
[…] […] […] […] […]
Suite à divers échanges intervenus entre le représentant du recourant et
l’autorité inférieure, cette dernière a accepté de modifier son tableau et a
retiré de la liste des flux de source française les informations présentées
dans le tableau ci-avant. En substance, l’AFC a considéré que le recourant
était parvenu à démontrer que ces flux ne constituaient pas des revenus,
mais des pertes sur vente d’actions.
S’agissant des flux relatifs aux fonds de placement et virements litigieux
mentionnés […], l’AFC a cependant refusé de procéder à des modifications
pour les plus-values sur fonds de placements. Elle a également refusé de
supprimer les références aux virements effectués par le recourant sur
d’autres comptes en faveur de son compte auprès de la banque. En effet,
par email du 3 octobre 2014, l’AFC indique que s’agissant des fonds de
placements détenus par le recourant, il ressort du prospectus que les divi-
dendes sont réinvestis (cf. pièce 12 au recours). Cette dernière estime
ainsi que les revenus enregistrés auprès de la banque correspondent vrai-
semblablement à la vente ou au rachat de parts. Elle ajoute en outre
qu’étant donné que le traitement fiscal des gains en capitaux est différent
en France et en Suisse, qu’elle avait l’intention de transmettre ces informa-
tions aux autorités compétentes françaises. Il en va de même pour les re-
venus provenant de la clôture du compte […], qu’elle assimile à la clôture
d’un contrat d’assurance-vie.
A-2325/2017
Page 18
Par courrier électronique du 8 octobre 2014, le recourant a réitéré son ar-
gumentation s’agissant des fonds de placement et a produit un nouveau
tableau de plus ou moins-value démontrant à nouveau selon lui une moins-
value globale sur ces fonds de placement. S’agissant des virements ban-
caires dont la transmission est également contestée, le recourant a trans-
mis à l’AFC l’intégralité des avis de débits et crédits y relatifs (cf. pièce 13
au recours).
7.3.2 Dans son recours, le recourant estime que la position de l’AFC rela-
tive aux fonds de placements est erronée. Selon lui, la problématique est
strictement identique à celle des autres positions pour lesquelles la trans-
mission de la plus-value uniquement a été acceptée. A l’instar des autres
positions, le recourant a aliéné les parts du fonds de placement qu’il déte-
nait. Il considère dès lors n’être imposable que sur une éventuelle plus-
value réalisée et non sur le produit de la vente. Or, il ressortirait des docu-
ments produits par lui que cette aliénation aurait engendré une perte. Dès
lors, ne pas vouloir annoncer la plus-value (en l’occurrence, la moins-va-
lue) à l’autorité requérante, mais vouloir seulement indiquer le produit de
la vente (sans indiquer le prix d’acquisition) serait totalement arbitraire.
Cela engendrerait le risque pour le recourant de se voir imposer sur le total
du produit de la vente, ou à tout le moins de devoir entrer dans un proces-
sus explicatif superflu avec l’autorité fiscale étrangère. Quant à eux, les
virements bancaires litigieux provenant des comptes […] et […] ne consti-
tueraient pas des revenus mais de simples permutations d’actifs (virements
de compte à compte) (cf. pièce 13 au recours).
Le recourant estime en outre qu’il y existe un flou s’agissant des éléments
à transmettre, à savoir les revenus ou les flux. Il considère qu’en transmet-
tant des éléments qui ne constituent pas des revenus (comme des produits
de vente de titres et des virements de compte à compte) et qui ne sont
donc pas pertinents pour la procédure française qui vise uniquement à ap-
préhender les revenus de source française, l’AFC violerait l’art. 17 al. 2
LAAF (cf. duplique du 3 mars 2015, p. 1 s.). Il poursuit en exposant qu’en
l’occurrence, il est pour le moins particulier de constater que certains élé-
ments correspondant au produit de vente de titres ont été, après discus-
sion, supprimés de la liste des éléments à transmettre pour ne retenir que
les plus-values (par exemple actions […] et […]), alors que d’autres (uni-
quement des produits de vente de fonds de placement et les virements de
compte à compte) ont été maintenus. L’approche suivie par l’AFC serait
donc totalement incohérente et contestée (duplique du 3 mars 2015, p. 2).
A-2325/2017
Page 19
En d’autres termes, le recourant s’oppose à la transmission des éléments
qui ne correspondent pas, selon lui, à des revenus de source française.
7.3.3 Dans la décision entreprise, l’AFC explique que, d’une façon géné-
rale et en vertu du principe de la confiance, la bonne foi d'un Etat est pré-
sumée dans les relations internationales. Dès lors, elle n’est pas tenue à
une véritable procédure d’administration des preuves. Elle poursuit en ex-
posant que conformément à la demande d’assistance dont il est question
ici, elle a identifié tous les flux de source française sans analyser spécifi-
quement la nature de chaque flux, ni le schéma d’investissement dans le-
quel il s’inscrit. Or, sur la base des éléments mis à sa disposition, elle n’a
pas été en mesure d’exclure que les écritures contestées ne constituent
pas des revenus de source française.
L’AFC évoque également le principe de proportionnalité selon lequel l’auto-
rité requise ne doit pas aller au-delà de l’état de fait qui lui est soumis au
travers de la requête d’assistance administrative, mais que la requête doit
cependant être interprétée largement en vue de la transmission de l’en-
semble des informations potentiellement pertinentes pour la procédure
étrangère. Ainsi, toutes les informations pouvant entrer en lien avec l’état
de fait exposé dans la requête doivent être transmises. Ce sont unique-
ment les pièces dont on peut d’emblée exclure toute pertinence pour la
procédure étrangère qui ne doivent pas être transmises.
7.3.4 Il s’agit donc ici pour la Cour de céans de rappeler que la condition
de la pertinence vraisemblable est réputée réalisée si, au moment où la
demande est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les rensei-
gnements requis se révéleront pertinents. Il n'incombe pas à l'Etat requis
de refuser une demande ou de transmettre les informations parce que cet
Etat serait d'avis qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le
contrôle sous-jacents. L'appréciation de la pertinence vraisemblable des
informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant,
le rôle de l'Etat requis se bornant à un contrôle de plausibilité (cf. con-
sid. 4.3.1 ci-avant)
En l’occurrence, le Tribunal constate que, dans sa demande d’assistance,
la France indique qu’au regard de sa législation, les non-résidents doivent
déclarer les revenus de source française. S’agissant des renseignements
et documents demandés, la requête précise que pour les personnes qui ne
sont pas résidente en France, la communication des informations ban-
caires peut être limitée aux seuls flux de source française (versements de
A-2325/2017
Page 20
toute nature, intérêts, dividendes, plus-values…). N’étant pas résident fis-
cal en France, le recourant est directement visé par cette requête. C’est
ainsi à juste titre que l’autorité inférieure relève dans sa réponse du 3 fé-
vrier 2015 que, contrairement à ce que prétend le recourant, la demande
précitée ne porte pas uniquement sur les revenus de source française mais
sur l’ensemble des flux de source française. Dès lors, il importe peu de
déterminer si les éléments figurant dans le tableau établi par l’AFC repré-
sentent ou non un revenu pour la personne concernée puisque, en tout état
de cause, ces derniers constituent des flux de source française.
De surcroît, la procédure d'assistance ne tranche pas matériellement l'af-
faire ; il appartient à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de
contrôler la manière dont celle-ci est appliquée. Or, déterminer quel flux
peut être qualifié de revenu ou non, est une question matérielle qui devra
être tranchée par les autorités françaises compétentes. Partant, il n’appar-
tient pas à la Suisse de qualifier la nature des flux. En effet, la notion de
revenu peut différer entre le droit suisse et le droit français.
Ainsi, face à l’impossibilité d’exclure d’emblée toute pertinence pour la pro-
cédure étrangère des informations relatives aux fonds de placement et aux
virements bancaires, c’est à juste titre que l’AFC considère que ces infor-
mations doivent être transmises à l’autorité requérante. Celles-ci sont en
lien étroit avec l’état de fait et entrent ainsi clairement dans le champ de
recherche de la demande. Les informations requises sont en effet perti-
nentes dans la mesure où il n’est pas exclu qu’elles seront utiles aux auto-
rités fiscales françaises pour appliquer leur législation interne relative à
l’impôt sur le revenu et la fortune. Partant, l’AFC n’a pas outrepassé l’état
de fait qui lui est soumis et la procédure a été conduite dans le respect du
principe de proportionnalité. C’est également à raison que l’AFC estime
que le spectre des informations demandées est en lien direct avec l’objectif
fiscal. Il n’appartient pas à l’Etat requis de restreindre l’étendue des infor-
mations requises que l’Etat requérant considère comme vraisemblable-
ment pertinentes pour l’application de son droit interne.
Le grief du recourant étant mal fondé, il s’agit ici pour la Cour de céans de
le rejeter.
7.4 S’agissant de la prétendue violation du principe de subsidiarité, il res-
sort du dossier que le recourant conteste que l’autorité requérante ait utilisé
tous les moyens procéduraux à sa disposition pour obtenir les renseigne-
ments requis. Il considère que la somme des indications fausses et erro-
A-2325/2017
Page 21
nées contenues dans la demande démontrerait que les autorités compé-
tentes françaises n’ont rien fait en vertu de leur procédure fiscale. Dans sa
duplique, le recourant poursuit son allégation en exposant que, compte
tenu du fait qu’il aurait déclaré un compte en Suisse, l’autorité requérante
aurait pu obtenir les informations le concernant sur la base de la législation
française sans avoir recours à la procédure d’entraide.
A cet égard, la Cour relèvera que bien que la demande d'assistance soit
soumise au respect du principe de subsidiarité qui dicte que l'autorité re-
quérante doit épuiser au préalable toutes les sources habituelles de ren-
seignements prévues dans sa procédure fiscale interne, cela n’implique
pas l’épuisement de l’intégralité des moyens envisageables. Il est en outre
admis que – sous réserve d’éléments concrets ou à tout le moins de doutes
sérieux – la déclaration de l'autorité requérante selon laquelle la demande
est conforme aux termes de la convention implique, en vertu de la con-
fiance mutuelle qui doit régner entre les Etats, qu'elle a épuisé les sources
habituelles de renseignement dont elle pouvait disposer en vertu de son
droit interne (cf. consid. 4.3.3 ci-avant).
Il n’existe en l’occurrence aucun élément concret ou de doute sérieux per-
mettant à l’autorité de céans de remettre en question les déclarations de
l’autorité requérante selon lesquelles les moyens de collecte du renseigne-
ment, prévus par sa procédure fiscale interne et utilisables à ce stade, ont
été épuisés. Certes, il ressort des pièces du dossier que le recourant a
effectivement déclaré un compte détenu auprès de la banque aux autorités
françaises. Cela étant, il ne peut être exclu que le fisc français cherche à
établir l’éventuelle existence d’autres comptes en banque, qui n’auraient
quant à eux pas été déclarés (cf. consid. 7.1 ci-avant). Dès lors, les élé-
ments invoqués par le recourant ne sont manifestement pas de nature à
remettre en cause la présomption de bonne foi de l’état requérant quant au
respect du principe de subsidiarité.
Il découle ainsi de ce qui précède que le grief du recourant doit être rejeté.
7.5 Dans un pénultième grief, le recourant reproche encore à la décision
entreprise de contrevenir au principe de proportionnalité. Il considère que
si la France avait agi sur son territoire à l’encontre du recourant, comme le
requiert l’art. 6 al. 2 let. g LAAF, elle aurait sans nul doute obtenu les ren-
seignements demandés. Une demande d’assistance administrative n’au-
rait par conséquent pas été adressée à l’AFC. Il poursuit en exposant
qu’utiliser cette voie, qui met à contribution l’Etat requis, sans que, au pré-
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alable, la moindre démarche n’ait été tentée en vertu de la procédure in-
terne viole sans nul doute le principe de proportionnalité, qui suppose
qu’une mesure étatique soit, d’une part, apte à atteindre le but visé et,
d’autre part, se révèle nécessaire, et enfin qu’elle l’emporte sur les intérêts
publics ou privés opposés.
A cet égard, le Cour constate que le recourant semble se confondre les
principes de proportionnalité et de subsidiarité. S’agissant du respect du
principe de proportionnalité la Cour de céans renvoie le recourant au con-
sidérant 7.3 in fine du présent arrêt. Ensuite, s’agissant du respect du prin-
cipe de subsidiarité, le Tribunal le renvoie considérant 7.4 ci-avant.
Il découle de ce qui précède que le recours doit être rejeté sur ce point.
7.6 Il reste à examiner la problématique du principe de spécialité.
A cet égard, dans la mesure de sa compétence (cf. consid. 4.3.5 ci-avant),
le Tribunal ne relève pas de question concrète à régler dans le cadre du
présent litige, mais tout au plus des questions théoriques et abstraites. En
effet, pour ce qui est de la question de l'utilisation des informations liti-
gieuses à l'égard de tiers, si des doutes ont été initialement soulevés par
l'AFC quant au respect du principe de spécialité par l'autorité requérante,
cette dernière a ensuite affirmé, le 4 juillet 2017, ne pas avoir « relevé [de]
dossier où une utilisation des informations [est] envisagée à l'égard de
tiers ». Il convient de s'en tenir à cette allégation de l'Etat étranger (cf. con-
sid. 4.3.4 ci-avant).
Le Tribunal constate de plus que l'AFC invoquait initialement que des in-
formations bancaires remises par le biais de l'assistance administrative au
sujet de quelques milliers de contribuables en vertu de la CDI-F auraient
été transmises par le fisc français à une autorité de poursuite pénale (hy-
pothétiquement suite à sa demande) pour servir une procédure dirigée
contre une personne tierce en France. Cependant, le 11 juillet 2017, l'auto-
rité requérante a précisé que la phase d'instruction pénale visant cette per-
sonne tierce était alors close, ce qui assurait qu'aucune information reçue
des autorités suisses au sujet de comptes bancaires n'allait être utilisée
dans la procédure pénale visant cette personne.
Cela précisé, même s'il est vrai que le Tribunal a émis quelques doutes
quant au respect par l'autorité requérante du principe de spécialité dans
l'affaire ayant conduit à l'arrêt du TAF A-4974/2016 du 25 octobre 2016
(voir notamment le consid. 3.1.4), le recourant ne met pas en évidence, ni
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même n'étaye, le fait prétendu que ses informations, dans le présent cas,
pourraient être utilisées en violation du principe de spécialité. Il n'y a donc
pas lieu de retenir que les informations du recourant pourraient être utili-
sées au détriment de tiers, ni qu'elles seront utilisées autrement que pour
procéder à la taxation envisagée par l'autorité requérante, sauf à adopter
une attitude de défiance et de remise en cause de la bonne foi, ce que le
Tribunal fédéral a précisément jugé inadmissible (ATF 142 II 161 con-
sid. 2.3). Dès lors, les craintes du recourant quant à une violation du prin-
cipe de spécialité dans son cas demeurent au stade de la conjecture toute
générale.
Il n'y a donc pas lieu de se poser la question de la relation entre l'accord
entre autorités du 11 juillet 2017 – apparemment non publié au RS (sur la
publication des textes internationaux, voir arrêt du TAF A-340/2015 du 28
novembre 2016 consid. 4.1.2.2 ; pour un accord publié concernant l'inter-
prétation de dispositions relatives à l'échange de renseignements calqué
sur le MC OCDE, voir notamment accord amiable [Verständigungsverein-
barung] du 31 octobre 2011 concernant l'interprétation de l'art. XVI let b du
Protocole à la Convention du 26 février 2010 entre la Confédération suisse
et le Royaume des Pays-Bas en vue d'éviter les doubles impositions en
matière d'impôts sur le revenu [RS 0.672.963.61] et ATF 143 II 136 con-
sid. 5.3.1 s.) – et les règles de l'art. 28 par. 2 CDI-F.
7.7 Il résulte de ce qui précède que la décision entreprise est conforme au
droit. Les arguments du recourant – traités ci-dessus dans la mesure de
leur pertinence (voir arrêt du TAF A-2766/2016 du 18 avril 2017 con-
sid. 4.4) – n'y changent rien. Le recours est rejeté.
8.
Dans l'arrêt A-6707/2014 consid. 10.1, les frais de procédure (voir art. 63
al. 1 PA ; art. 2 al. 1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais,
dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS
173.320.2]), ont été arrêtés à Fr. 3'000.-. Au vu de l’issue de la cause, le
montant mis à la charge du recourant, qui succombe entièrement, doit être
porté à Fr. 10'000.-. Ce montant sera prélevé sur l'avance de frais de
Fr. 10'000.-. déjà versée. Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée
à l'AFC (art. 7 al. 3 FITAF), ni au recourant (art. 64 al. 1 PA a contrario,
art. 7 al. 1 FITAF a contrario).
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9.
La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra-
tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma-
tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-
rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de
recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable
que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour
d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2
LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du respect
de ces conditions.
(dispositif à la page suivante)
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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure de Fr. 10'000.- (dix mille francs) en lien avec la pré-
sente procédure sont mis à la charge du recourant. Ils sont prélevés sur
l'avance de frais déjà versée de Fr. 10'000.- (dix mille francs).
3.
Il n'est alloué de dépens ni en lien avec la présente procédure ni en lien
avec la procédure A-6707/2014.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– au recourant (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; Acte judiciaire)
Le président du collège : La greffière :
Pascal Mollard Alice Fadda
Indication des voies de droit :
La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative
internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal
fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit
public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est
recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il
s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de
l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2
let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la
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condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue
officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve
doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de
la partie recourante (art. 42 LTF).
Expédition :