B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Cour I
A-2523/2018
Ar r ê t d u 1 7 a v r i l 2 0 1 9
Composition
Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),
Michael Beusch, Raphaël Gani, juges,
Maeva Martinez, greffière.
Parties
A._______,
représentée par
Maître Luis Arias,
recourante,
contre
Administration fédérale des contributions AFC,
Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,
autorité inférieure.
Objet
Assistance administrative (CDI CH-FR).
A-2523/2018
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Faits :
A.
A.a
Le (…) 2017, la Direction générale des finances publiques françaises (ci-
après : l’autorité requérante ou l’autorité française) adressa une demande
d’assistance administrative à l’Administration fédérale des contributions
(ci-après : l’AFC ou l’autorité inférieure). Dite demande était fondée sur
l’art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France
en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu
et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (ci-après : CDI
CH-FR ; RS 0.672.934.91), tel que modifié par l'Avenant du 27 août 2009
(ci-après : l'Avenant ; également publié au RS 0.672.934.91 ; RO 2010
5683).
Dans sa requête, l’autorité requérante exposa procéder à l’examen de la
situation fiscale de A._______. L’autorité française indiqua que, d’après les
informations à sa disposition, A._______ serait la bénéficiaire économique
de la fondation (…) enregistrée (lieu B.). Dite fondation serait détentrice
d’un compte bancaire, ouvert auprès de la banque (…). La demande des
autorités françaises visait ainsi à connaître le montant des avoirs et des
revenus non déclarés à l’administration fiscale française par A._______,
ces renseignements étant nécessaires pour établir le montant des impôts
qui auraient été éludés.
A.b L’autorité requérante adressa à l’AFC les questions suivantes, portant
sur la période du 1er janvier 2010 au 1er janvier 2017 :
(a) Pour le compte n° (…) auprès de la banque (…), veuillez
communiquer :
1. Les états de fortune au 1er janvier des années 2010 à 2017.
2. Les relevés sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2016,
précisant les apports et les prélèvements enregistrés sur cette période
ainsi que les gains financiers générés. Veuillez indiquer la date, le montant
et la nature des revenus perçus (intérêts, dividendes, plus-values, etc.).
3. La copie du formulaire A, I, S, T ou tout document analogue.
4. En cas de clôture du compte, veuillez indiquer la date du transfert des
avoirs ainsi que la banque, le compte de destination et le territoire
concerné.
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Page 3
(b) Veuillez indiquer les références des autres comptes bancaires, auprès
de la banque (…), dont la contribuable serait directement ou indirectement
titulaire, quelles que soient les structures interposées, ou ayant-droit
économique au sein de cette banque ainsi que ceux pour lesquels elle
disposerait d’une procuration.
(c) Veuillez communiquer les éléments demandés au point a) pour les
comptes visés au point b).
B.
B.a Par ordonnance de production du 28 décembre 2017, l’AFC requit la
banque (…) de fournir les documents et renseignements demandés. Elle
fut également priée d’informer A._______ de l’ouverture de la procédure
d’assistance administrative et de l’inviter à désigner, dans un délai de
10 jours, un représentant en Suisse autorisé à recevoir des notifications.
B.b Par courrier du 15 janvier 2018, la banque (…) transmit les informa-
tions demandées à l’autorité inférieure. Dans ce contexte, elle indiqua ne
pas avoir été en mesure d’informer A._______ de l’ouverture de la procé-
dure d’assistance administrative.
C.
L’AFC notifia à A._______ l’ouverture de la procédure d’assistance admi-
nistrative par courrier recommandé du 12 février 2018.
D.
Par courrier du 23 février 2018, Me Luis Arias indiqua avoir été mandaté
pour représenter A._______. Il sollicita de l’AFC la consultation des pièces
du dossier.
E.
E.a Le 9 mars 2018, l’AFC notifia à A._______, par l’intermédiaire de son
représentant, les informations telles qu’elle envisageait de les transmettre
aux autorités françaises. Elle lui impartit un délai de 10 jours pour prendre
position par écrit et remit l’intégralité des pièces du dossier.
E.b En date du 22 mars 2018, Me Luis Arias transmit ses observations en
s’opposant à tout envoi d’informations aux autorités requérantes.
A-2523/2018
Page 4
F.
Par décision finale du 28 mars 2018, notifiée à A._______ par l’intermé-
diaire de son représentant, l’AFC accorda l’assistance administrative aux
autorités françaises.
G.
G.a A._______ (ci-après : la recourante) a déféré cette décision finale au
Tribunal administratif fédéral le 30 avril 2018. Elle conclut principalement,
à l’annulation de la décision du 28 mars 2018 sous suite de frais et dépens
ainsi qu’à ce qu’il soit dit que l’assistance administrative est refusée. Sub-
sidiairement, elle conclut au renvoi de la cause à l’autorité inférieure. En-
core plus subsidiairement, elle conclut à la suspension de la procédure
jusqu’à réception des déclarations écrites de l’autorité requérante relatives
à l’origine des données fondant la demande.
G.b La recourante se plaint d’une violation du principe de subsidiarité. Elle
invoque également que la demande repose sur des données volées en
violation de l’art. 7 let. c de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l’as-
sistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assis-
tance administrative fiscale, LAAF, RS 651.1) et du principe de la bonne
foi.
G.c Dans sa réponse du 23 juillet 2018, l’AFC conclut au rejet du recours.
Elle soutient en particulier que la demande ne viole pas le principe de sub-
sidiarité et qu’elle ne repose pas sur des données volées.
H.
Intervenant spontanément dans la procédure par courrier du 25 janvier
2019, la recourante a fait parvenir de nouvelles observations. Par courrier
du 14 février 2019, l’AFC y a répondu.
Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties
seront repris dans les considérants en droit ci-après.
Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du
17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) – non
réalisées en l'espèce – ledit Tribunal connaît, selon l’art. 31 LTAF, des
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recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du
20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021),
prises par l'AFC (cf. art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et
17 al. 3 LAAF).
Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative
internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée
en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239). Les dispositions
dérogatoires de la convention applicable dans les cas d’espèces sont
réservées (art. 1 al. 2 LAAF). Déposée le (…), la demande d’assistance
litigieuse entre dans le champ d'application de cette loi (art. 24 LAAF a
contrario). La procédure de recours est au demeurant soumise aux règles
générales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions
spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF).
1.2 Le recours déposé répond aux exigences de forme et de fond de la
procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA), la recourante disposant
en outre de la qualité pour recourir (art. 48 PA et art. 19 al. 2 LAAF).
1.3 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L’éventuelle
transmission de renseignements par l’AFC ne doit donc avoir lieu qu'une
fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (cf. FF 2010 241,
248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3).
Cela étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière sur le recours.
1.4
1.4.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris
l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou
incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité, sauf si une autorité
cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; ANDRÉ
MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n° 2.149 ; ULRICH
HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
7e éd., 2016, n° 1146 ss).
1.4.2 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de
cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d’office (art. 62
al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et
n’examine les autres points que dans la mesure où les arguments des
parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a et ATF 121 V
204 consid. 6c).
A-2523/2018
Page 6
2.
2.1
2.1.1 L'assistance administrative avec la France est régie par l’art. 28 CDI
CH-FR, largement calqué sur le Modèle de convention fiscale de l'OCDE
concernant le revenu et la fortune (ci-après : MC OCDE ; ATF 142 II 69
consid. 2), et par le ch. XI du Protocole additionnel de cette même
convention (ci-après : le Protocole additionnel ; publié également au RS
0.672.934.91). Ces dispositions, résultant de l’Avenant du 27 août 2009,
s'appliquent à la présente demande (art. 11 par. 3 de l'Avenant ; arrêts du
TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1, A-5066/2016 du 17 mai
2018 consid. 2.1 et A-7496/2016 du 27 avril 2018 consid. 4.1).
L’art. 28 CDI CH-FR, dans sa nouvelle teneur, est ainsi applicable aux
demandes d’échange de renseignements concernant toute année civile ou
tout exercice commençant à compter du 1er janvier 2010 (art. 11 par. 3 de
l’Avenant ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.1.1 et
A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 1.1.1). La jurisprudence admet à
ce titre que l’état de fortune d’un compte au dernier jour d’une année fiscale
doit être traité de la même manière que le premier jour de l’année fiscale
qui suit directement (cf. arrêt du TF 2C_1087/2016 du 31 mars 2017
consid. 3.4 [en lien avec la CDI CH-FR] ; cf. arrêts du TAF A-6266/2017 du
24 août 2018 2.1.1 et A-6399/2014 du 4 janvier 2016 consid. 6).
2.1.2 Le ch. XI du Protocole additionnel a été modifié le 25 juin 2014 par
l’Accord modifiant le Protocole additionnel, entré en vigueur le 30 mars
2016 (RO 2016 1195, FF 2011 3519 ; arrêt du TAF A-2321/2017 du
20 décembre 2017 consid. 3.1). Ces modifications concernent uniquement
les cas dans lesquels les noms des personnes impliquées ne sont pas
connus de l’Etat requérant (arrêts du TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 4.1). La question de savoir si cet Accord s’applique ici peut toutefois
demeurer ouverte, puisque les modifications apportées à l’Accord
concernent des points qui n’ont pas de lien avec les aspects litigieux du
cas d’espèce, ni d’incidence sur le sort du recours (cf. arrêt du TF
2C_893/2015 du 16 février 2017 consid. 4 non publié in : ATF 143 II 202 ;
pour ces développements, cf. ég. arrêt du TAF A-6266/2017 du
24 août 2018 consid. 2.1.2).
2.2 La requête doit indiquer les éléments qui figurent au ch. XI par. 3 du
Protocole additionnel (pour la version en vigueur avant la modification du
25 juin 2014, RO 2010 5683, 5688 s.), à savoir (a) l’identité de la personne
faisant l’objet d’un contrôle ou d’une enquête ; (b) la période visée ; (c) une
description des renseignements demandés ; (d) le but fiscal poursuivi et,
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Page 7
(e) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute
personne dont il y a lieu de penser qu’elle est en possession des
renseignements demandés (le détenteur d’informations ; arrêts du TAF
A-6366/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2, A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 2.2, A-4977/2016 du 13 février 2018 consid. 3.2 et A-4545/2016 du
8 février 2018 consid. 4.2).
En lien avec cette liste d’indications sur le contenu de la demande, à fournir
par l’Etat requérant dans le contexte des CDI (comp. art. 6 al. 2 LAAF qui
est d’application subsidiaire), le Tribunal fédéral retient qu’elle est conçue
de telle manière que si l’Etat requérant s’y conforme scrupuleusement, il
est en principe censé fournir des informations qui devraient suffire à
démontrer la pertinence vraisemblable de sa demande (ATF 142 II 161
consid. 2.1.4 ; arrêt du TAF A-6366/2017 du 24 août 2018 consid. 2.2).
2.3
2.3.1 Aux termes de l’art. 28 par. 1 CDI CH-FR, l’assistance doit être
accordée à condition qu’elle porte sur des renseignements
vraisemblablement pertinents pour l’application de la CDI ou la législation
fiscale des Etats contractants (arrêt du TF 2C_893/2015 du 16 février 2017
consid. 12.3 non publié in : ATF 143 II 202 ; arrêts du TAF A-4977/2016 du
13 février 2018 consid. 3.6.1 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017
consid. 3.6.1 avec les réf. citées). La condition de la pertinence
vraisemblable des renseignements requis est ainsi la clé de voûte de
l’échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre
2018 consid. 2.6, 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêt du
TAF A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.1 ; pour ces
développements, arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018
consid. 2.3.1).
2.3.2 Le rôle de l’Etat requis se limite à un contrôle de plausibilité ; il doit
se contenter de vérifier l’existence d’un rapport entre l’état de fait décrit et
les documents requis, étant précisé que l’Etat requérant est présumé agir
de bonne foi (arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.2 ; sur
la condition de la bonne foi, consid. 2.4 ci-après). L’appréciation de la
pertinence vraisemblable des informations demandées est ainsi en premier
lieu du ressort de l’Etat requérant ; il n’incombe pas à l’Etat requis de
refuser une demande ou la transmission des informations parce que cet
Etat serait d’avis qu’elles manqueraient de pertinence pour l’enquête ou le
contrôle sous-jacents (arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018
consid. 2.3.2, A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.3.2 et A-4434/2016
du 18 janvier 2018 consid. 3.6.2 ; voir ATF 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4
A-2523/2018
Page 8
et 2.4 [qui évoque en particulier une « répartition des rôles » entre l’Etat
requérant et l’Etat requis]).
2.3.3 La demande d’assistance vise normalement à obtenir des
informations sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat
requérant. Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des
informations peuvent également être transmises au sujet de personnes
dont l’assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant (arrêts du
TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.1.2 et A-4025/2016 du
2 mai 2017 consid. 3.4). La transmission d'informations vraisemblablement
pertinentes concernant des tiers est ainsi en principe également possible
(cf. art. 4 al. 3 LAAF ; ATF 144 II 29 consid. 4.2.3 et ATF 142 II 161
consid. 4.6.1 ; pour des développements, arrêt du TAF A-4819/2016 du
4 avril 2018 consid. 3). En particulier, les informations relatives à des
comptes, dont les contribuables visés par la demande – qualifiés de
résidents fiscaux par l'Etat requérant – sont les ayants-droit économiques
ou pour lesquels ils sont titulaires d'une procuration, remplissent en
principe la condition de la pertinence vraisemblable au sens de l'art. 28
par. 1 CDI CH-FR (cf. ATF 141 II 436 consid. 4.6 ; arrêts du TAF A-
6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.3.3, A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 2.3.3 et A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.1.2).
2.4
2.4.1 Le principe de la bonne foi s’applique, en tant que principe
d’interprétation et d’exécution des traités, dans le domaine de l’échange de
renseignements des CDI (ATF 143 II 202 consid. 8.3 ; arrêt du TAF
A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1 et A-2915/2016 du 4 avril 2017
consid. 3.2.3). La bonne foi d'un Etat est présumée dans les relations
internationales (principe de la confiance). Dans le contexte de l’assistance
administrative en matière fiscale, cette présomption implique que l’Etat
requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l’Etat
requérant, sauf s’il existe un doute sérieux, cas dans lequel le principe de
la confiance ne s’oppose alors pas à ce qu’un éclaircissement soit
demandé à l’Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne
foi d’un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets
(ATF 144 II 206 consid. 4.4, 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4 et 142 II 161
consid. 2.1.3 ; arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.4.1,
A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.3.1 et A-2915/2016 du 4 avril 2017
consid. 3.2.3). En vertu du principe de la confiance, l’Etat requis est lié par
l’état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure
où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés (sofort entkräftet)
en raison de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du
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TAF A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 4.3, A-6102/2016 du 15
mars 2017 consid. 2.6, A-6394/2016 du 16 février 2017 consid. 2.4,
confirmé sur ce point par arrêt du TF 2C_275/2017 du 20 mars 2017
consid. 2.4.2).
Il n’est pas entré en matière lorsqu’une demande d’assistance viole le prin-
cipe de la bonne foi, notamment lorsqu’elle se fonde sur des renseigne-
ments obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse
(cf. art. 7 let. c LAAF). A suivre la jurisprudence du Tribunal fédéral relative
aux demandes d’assistance fondées sur des données volées, il faut com-
prendre que cette expression renvoie à des actes effectivement punis-
sables en Suisse. Cela suppose, outre la satisfaction des conditions objec-
tives de la norme pénale suisse prétendument violée, la compétence ra-
tione loci de la Suisse (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.6).
2.4.2 La CDI CH-FR ne contient pas de disposition selon laquelle une
demande d'assistance administrative fondée sur des renseignements
obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse est
irrecevable. Cela ne signifie pas pour autant ipso facto que l'art. 7 let. c
LAAF ne peut pas être valablement opposé à une demande d'assistance
administrative française. Cette norme renvoie au principe de la bonne foi.
Or, ce faisant, le législateur de la LAAF a fait référence au principe de la
bonne foi qui figure notamment à l'art. 31 de la Convention de Vienne du
23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111 ; cf. Message du 6 juillet
2011 concernant l'adoption d'une loi sur l'assistance administrative fiscale,
FF 2011 5771, 5786) et qui s'applique de manière générale dans les
relations internationales et partant également dans le domaine de
l'assistance administrative internationale en matière fiscale (cf. ATF 143 II
224 consid. 6.2, ATF 142 II 161 consid. 2.1.3, ATF 142 II 218 consid. 3.3 ),
y compris dans le cas où l’Etat requérant n’est pas partie à la CV, ce qui
est le cas de la France (arrêt du TAF A-2327/2017 du 22 janvier 2016
consid. 4.2).
En édictant l'art. 7 let. c LAAF, le législateur n'a donc pas voulu s'écarter
du droit international (cf. DINA BETI, La nouvelle loi sur l'assistance admi-
nistrative internationale en matière fiscale – une vue d'ensemble, Archives
81 p. 191; FRANCESCO NAEF, L'échange de renseignements fiscaux en cas
de données volées à l'aune du droit international, Archives 85 p. 264 s.),
mais au contraire illustrer le principe de droit international public de la
bonne foi dans le domaine de l'assistance administrative en matière fiscale
en fournissant un exemple de comportement jugé contraire à ce principe
et en fixant les conséquences procédurales d'une telle situation, à savoir
A-2523/2018
Page 10
l'irrecevabilité de la demande. En d'autres termes, l'art. 7 let. c LAAF vise
à concrétiser le principe de la bonne foi dans le domaine de l'assistance
administrative en lien avec des demandes fondées sur des renseigne-
ments obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse (cf. XA-
VIER OBERSON, La mise en œuvre par la Suisse de l'art. 26 MC OCDE,
IFF Forum für Steuerrecht 2012, p. 17). Cette disposition n'a donc pas de
portée propre, si ce n'est dans la mesure où elle oblige la Suisse en tant
qu'Etat requis à refuser d'entrer en matière lorsqu'une demande d'assis-
tance est formée de manière contraire à la bonne foi, là où ce principe de
droit international général se limiterait à rendre seulement possible un tel
refus d'accorder l'assistance administrative (ATF 143 II 224 consid. 6.2, ar-
rêts du TF 2C_819/2017 du 2 août 2018 consid. 4, 2C_648/2017 du 17
juillet 2018 consid. 3.3 ; NAEF, op. cit., p. 265 ). Il s’ensuit que, lorsqu'une
partie allègue qu'une demande d'assistance administrative en matière fis-
cale repose sur des actes punissables au regard du droit suisse, il faut
examiner si la demande est conforme au principe de la bonne foi applicable
en droit international.
2.4.3 Dans le domaine de l'assistance administrative en matière fiscale, la
Suisse est fondée à attendre de l'Etat requérant qu'il adopte une attitude
loyale à son égard, en particulier en lien avec les situations de nature à
être couvertes par l'art. 7 let. c LAAF, et qu'il respecte les engagements
qu'il a pris sur la façon d'appliquer la CDI concernée. Savoir si tel est le cas
ou non est une question qui doit être tranchée dans chaque cas d'espèce.
Il n'y pas lieu de faire ici l'inventaire des situations qui pourraient constituer
une violation de la bonne foi en lien avec les données dites volées. On se
limitera à relever ce qui suit. Sous réserve du cas où l’État requérant achète
des données volées en Suisse dans le but de former une demande
d’assistance, le principe de la bonne foi entre États n’est pas violé du
simple fait que la demande d’assistance est fondée sur des données
d’origine illicite. Un examen de l’ensemble des circonstances du cas
d’espèce s’impose dans ces cas. Par ailleurs, le refus d’un État de
confirmer l’origine licite des données ayant mené à la demande ne suffit en
principe pas pour qualifier la démarche comme étant contraire à la bonne
foi (arrêt du TF 2C_648/2017 du 17 juillet 2018 consid. 3.4).
En outre, une demande heurte la confiance légitime que la Suisse peut
avoir dans l'engagement de l'Etat requérant si ce dernier donne une assu-
rance (« Zusicherung ») qu'aucune des données dérobées à une banque
sur le territoire suisse ne sera utilisée dans le cadre d'une demande
d'assistance administrative et qu'il dépose quand même une telle de-
mande, en lien de causalité, direct ou indirect, avec les données dérobées.
A-2523/2018
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Dans un tel cas, si l’on est en présence de données provenant d’actes ef-
fectivement punissables en droit suisse (au sens de la jurisprudence, voir
ATF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 let. c LAAF est applicable et la Suisse
doit refuser l’assistance (cf. arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018
consid. 2.4.2, A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 3.1.1). Dans une
constellation où la demande d’assistance se fonde sur des données pro-
venant d’actes effectivement punissables en droit suisse, données qui au-
raient été communiquées par un Etat tiers à l’Etat requérant par voie d’as-
sistance spontanée ou sur demande, la seule acquisition et l’utilisation de
ces données ne constituent pas une violation du principe de la bonne foi
(cf. arrêts du TF 2C_819/2017 consid. 4, 2C_648/2017 du 17 juillet 2018
consid. 3.3 ; arrêts du TAF A-4154/2017 du 21 août 2018 consid. 2.4.2,
A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 5.2.3.1).
2.5 La demande ne doit pas être déposée uniquement à des fins de
recherche de preuves au hasard (interdiction de la pêche aux
renseignements [« fishing expedition »] ; ch. XI par. 2 du Protocole
additionnel ; ATF 144 II 206 consid. 4.2 ; ATF 143 II 136 consid. 6 ; arrêt du
TF 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 9.1 ; voir encore entre autres
arrêts du TAF A-4545/2016 du 8 février 2018 consid. 4.3.2 et A-4434/2016
du 18 janvier 2018 consid. 3.3). L’interdiction des « fishing expeditions »
correspond au principe de proportionnalité (art. 5 al. 2 de la Constitution
fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 [Cst., RS 101]),
auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative
(arrêts du TAF A-3320/2017 du 15 août 2018 consid. 3.3.2, A-525/2017 du
29 janvier 2018 consid. 2.4 [décision attaquée devant le TF], A-7561/2016
du 25 août 2017 consid. 2.3, A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.2,
A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3). Il n’est, cela dit, pas attendu
de l'Etat requérant que chacune de ses questions conduise
nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêts du
TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.5, A-5066/2016 du 17 mai
2018 consid. 2.5, A-525/2017 du 29 janvier 2018 consid. 2.4 [décision
attaquée devant le TF] et A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3).
2.6 Le principe de spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les
informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des
agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont
été transmises (cf. art. 28 par. 2 CDI CH-FR ; arrêts du TAF A-4434/2016
du 18 janvier 2018 consid. 3.9.1, A-6391/2016 du 17 janvier 2018
consid. 4.3.5 [décision confirmée par arrêt du TF 2C_88/2018
du 7 décembre 2018], A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.9.1 et
A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.3.1 [décision confirmée par arrêt du
A-2523/2018
Page 12
TF 2C_648/2017 du 17 juillet 2018]). La Suisse peut à cet égard considérer
que l'Etat requérant, avec lequel elle est liée par un accord d'assistance
administrative, respectera le principe de spécialité (arrêts du TAF A-
6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.6, A-5066/2016 du 17 mai 2018
consid. 2.6 et A-6391/2016 du 17 janvier 2018 consid. 4.3.5 avec les
réf. citées [décision confirmée par arrêt du TF 2C_88/2018 du 7 décembre
2018]).
2.7 L'Etat requérant doit respecter le principe de subsidiarité (ch. XI par. 1
du Protocole additionnel ; arrêts du TAF A-4434/2016 du 18 janvier 2018
consid. 3.5 et A-2321/2017 du 20 décembre 2017 consid. 3.5). A défaut
d'élément concret, respectivement de doutes sérieux, il n'y a pas de raison
de remettre en cause la réalisation du principe de la subsidiarité lorsqu'un
Etat forme une demande d'assistance administrative, en tous les cas
lorsque celui-ci déclare avoir épuisé les sources habituelles de
renseignements ou procédé de manière conforme à la convention
(ATF 144 II 206 consid. 3.3.2 ; arrêt du TF 2C_904/2015 du 8 décembre
2016 consid. 7.2 ; arrêts du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.7,
A-5066/2016 du 17 mai 2018 consid. 2.7 et A-525/2017 du 29 janvier 2018
consid. 2.5.1 [décision attaquée devant le TF]).
2.8 Les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat
requis doivent également être respectées. L'AFC dispose toutefois des
pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la
transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la
condition (cf. consid. 2.3 ci-avant) de la pertinence vraisemblable
(cf. art. 28 par. 3 et 5 CDI CH-FR ; ATF 142 II 161 consid. 4.5.2 ; arrêts du
TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 2.8, A-5066/2016 du 17 mai
2018 consid. 2.8 et A-4434/2016 du 18 janvier 2018 consid. 3.8.1 avec les
réf. citées).
3.
En l’espèce, la Cour examinera la forme de la demande
(consid. 3.1 ci-après), avant de traiter successivement les autres
conditions de l’assistance administrative au regard des griefs matériels
invoqués par la recourante (consid. 3.2 et 3.3 ci-après).
3.1 Sur le plan formel, le Tribunal constate que la demande d’assistance
contient la liste des informations nécessaires à sa recevabilité. Elle
mentionne en effet le nom de la personne visée par le contrôle mené par
les autorités requérantes (ch. 4), à savoir le nom de la recourante ; le nom
et l’adresse du détenteur d’informations (ch. 5) ; la période visée par la
A-2523/2018
Page 13
demande (ch. 7), soit du 1er janvier 2010 au 1er janvier 2017 ; l’objectif
fiscal fondant la demande (ch. 7) ainsi que la description des
renseignements demandés (ch. 10).
3.2
3.2.1 Au moyen d’un premier grief, la recourante allègue que la requête
litigieuse violerait le principe de subsidiarité. A l’appui de son argument, elle
invoque que les autorités requérantes auraient déjà procédé à un examen
de sa situation fiscale concernant l’impôt sur la fortune pour les années
2010 à 2014. Cet examen aurait abouti à une transaction qui aurait force
de chose jugée et qui ne pourrait être révisée en vertu du droit interne
français (article L251 LPF). De plus, la recourante invoque n’avoir pas fait
l’objet d’un contrôle fiscal relatif aux années 2015 à 2017 et conteste ainsi
que l’autorité requérante ait utilisé tous les moyens procéduraux à sa
disposition pour obtenir les renseignements relatifs aux années non visées
par la transaction susmentionnée.
3.2.2 En l’espèce, les autorités requérantes ont expressément mentionné
dans le courrier d’accompagnement de leur requête que « les moyens de
collecte du renseignements, prévus par notre procédure fiscale interne et
utilisables à ce stade, ont été épuisés », et ce, conformément aux
exigences du ch. XI par. 1 du Protocole additionnel de la CDI CH-FR. Cette
déclaration vaut pour l’entier de la période concernée par la demande
d’assistance, à savoir tant les années couvertes par la transaction passée
entre la recourante et l’autorité française que les années non visées par
ladite transaction. Compte tenu du fait que les relations internationales sont
basées sur le principe de la confiance (cf. consid. 2.4.1 ci-avant), les
allégations et les pièces apportées par la recourante ne sont pas de nature
à remettre en cause l’affirmation des autorités françaises – figurant sur le
courrier d’accompagnement de la requête – confirmant l’épuisement des
voies internes.
De surcroît, le Tribunal de céans relève que même en l’absence d’une telle
déclaration de l’autorité requérante, il n’y aurait pas lieu d’examiner si cette
dernière a respecté le principe de subsidiarité pour les années 2015 à
2017, à savoir les années non visées par la transaction susmentionnée. En
effet, il ressort du dossier que l’AFC n’entend transmettre aucune
information relative à cette période-là. Partant, le grief de la recourante
consistant à démontrer qu’elle n’a pas fait l’objet d’un contrôle fiscal en
France durant les années 2015 à 2017 est superflu.
A-2523/2018
Page 14
3.2.3 S’agissant du respect du principe de subsidiarité pour les années
ayant fait l’objet de la transaction entre la recourante et l’autorité française,
à savoir les années 2010 à 2014, le Tribunal de céans précise que le fait
que la recourante ait passé une telle transaction n’est en soi pas relevant
au regard du principe de subsidiarité (ATF 144 II 206, consid. 3.3.4).
Cette circonstance pourrait tout au plus avoir un impact sous l’angle de la
pertinence vraisemblable des informations demandées. A cet égard, le
Tribunal de céans retient cependant que, contrairement à ce que semble
soutenir la recourante, il n’a pas à vérifier le contenu du droit interne
français et conclure que la demande n’a pas d’intérêt pour l’autorité
requérante. Un tel procédé reviendrait à remettre en cause la bonne foi de
l’autorité requérante dans ses déclarations, sur la base du reste d’une
analyse de la situation juridique française qui outrepasse l’examen du
respect du principe de la pertinence vraisemblable (ATF 144 II 206,
consid. 4.6). Le fait que l’autorité requérante dépose une demande
d’assistance administrative nonobstant l’existence d’une transaction
passée avec la personne concernée ne procède pas d’un comportement
contraire à la bonne foi de la France vis-à-vis de la Suisse. Cette bonne foi
reste présumée et il n’existe en l’occurrence aucun élément concret ou de
doute sérieux permettant à l’autorité de céans de remettre en question les
déclarations de l’autorité requérante. En effet, les éléments précédemment
mentionnés ne sont manifestement pas de nature à remettre en cause la
présomption de bonne foi de l’Etat requérant quant au respect du principe
de subsidiarité ni quant au caractère pertinent de sa requête d’assistance.
Au vu de tout ce qui précède, le grief de la recourante doit être rejeté.
3.3
3.3.1 Dans un second grief, la recourante se plaint du fait que la requête
française ne donne aucune indication sur l’origine des données sur
lesquelles elle se fonde. Il est en particulier reproché à l’autorité inférieure
d’accéder à une demande d’assistance basée sur des données volées en
violation de l’art. 7 let. c LAAF et du principe de la bonne foi. L’approche
développée par la recourante consiste à démontrer que les autorités
requérantes ont été informées de sa relation bancaire ouverte auprès de
la banque (…) par le biais d’un vol opéré par un employé de cette banque
sur le sol suisse. A l’appui de ses dires, la recourante fournit une
communication de l’Administration fiscale liechtensteinoise émise dans le
cadre d’une procédure d’assistance administrative parallèle menée entre
la France et le Liechtenstein à l’encontre de la recourante. Il ressort de
cette pièce que, sur demande expresse de l’Administration fiscale
A-2523/2018
Page 15
liechtensteinoise, l’autorité fiscale française aurait admis avoir obtenu les
informations concernant le compte bancaire détenu par la recourante au
sein de la banque (…) par le biais d’un lanceur d’alerte (« whistleblower »).
3.3.2 A titre liminaire, la Cour de céans rappelle la jurisprudence du
Tribunal fédéral en matière de données volées. A cet égard, cette dernière
prescrit qu’il y a lieu d’examiner dans chaque particulier la question d’un
éventuel comportement constitutif d’une violation du principe de la bonne
foi étant entendu que celui-ci est établi lorsque l’Etat requérant ne respecte
pas un éventuel engagement de ne pas utiliser de données provenant
d’actes effectivement punissables au regard du droit suisse ou qu’il est
prouvé qu’il a acheté des données acquises illégalement pour fonder sa
demande (cf. arrêts du TF 2C_88/2018 du 7 décembre 2018 consid. 5.3 à
5.5, 2C_819/2017 du 2 août 2018 consid. 2.2.2, 2C_648/2017 du 17 juillet
2018 consid. 2.3.3 à 2.3.4).
En l’espèce, les allégations de la recourante ainsi que les pièces apportées
à l’appui de son recours ne permettent pas au Tribunal de céans de
conclure que les informations à l’origine de la requête se fonderaient sur
des données volées, c’est-à-dire des données acquises par des actes
effectivement punissables au regard du droit suisse. Par ailleurs, si tel
devait être le cas, cela ne suffirait pas encore, à l’aune de la jurisprudence
en la matière, pour en conclure que l’Etat requérant viole le principe de la
bonne foi. En effet, en l’absence d’une assurance de l’Etat requérant de ne
pas utiliser ces données dans le cadre d’une demande d’assistance et du
moment qu’il n’est pas établi que celui-ci a acheté les données volées (ou
plus précisément les données acquises par des actes punissables au
regard du droit suisse) sur lesquelles il se fonde (directement ou
indirectement), leur simple utilisation n’est pas en soi constitutive d’une
violation du principe de la bonne foi. Or, la France n’a donné aucune
assurance à la Suisse qu’elle n’utiliserait pas les données sur lesquelles la
recourante prétend que la demande se fonde, à savoir des données qui
auraient été volées par un employé de la banque (…). A cet égard, le cas
d’espèce se distingue donc de celui jugé par le Tribunal fédéral dans une
autre affaire fondée sur la CDI-FR (voir ATF 143 II 224 ss). Il n’est du reste
pas non plus établi que l’Etat requérant aurait acheté ces prétendues
données volées. Pour le surplus, le Tribunal de céans relève qu’aucune
autre circonstance dans le cas d’espèce ne permet de renverser la
présomption de la bonne foi de l’autorité requérante.
A-2523/2018
Page 16
Par ailleurs, bien que cela ne soit pas le cas en l’espèce, la Cour rappelle
encore que même le refus d’un Etat de confirmer l’origine licite des don-
nées ayant mené à la demande ne suffit pas en soi à qualifier la démarche
comme étant contraire à la bonne foi (cf. consid. 2.4.3 ci-avant).
Vu ce qui précède, il y a lieu de conclure que c’est à juste titre que l’AFC
est entrée en matière sur la demande d’assistance administrative litigieuse.
3.4 Pour le surplus, rien ne laisser penser – et la recourante ne le prétend
pas – que les autres conditions matérielles de l’assistance administrative
ne sont pas respectées. En particulier, la pertinence vraisemblable des
informations à transmettre est donnée et la demande ne constitue pas une
fishing expedition. Aucun élément ne permet de douter du respect par
l’autorité requérante du principe de spécialité. On ne voit pas non plus que
le droit interne suisse ou français s’opposerait à la transmission des
informations requises.
3.5 Vu les considérants qui précèdent, le recours est rejeté.
4.
4.1 La recourante, qui succombe, doit supporter les frais de procédure, les-
quels se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure,
à Fr. 5'000.- (cf. l'art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008
concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS
173.320.2]). Ils seront prélevés sur l'avance de frais déjà versée d'un
même montant.
4.2 Vu l'issue de la cause, il n'est pas alloué de dépens (art. 64 al. 1 PA et
art. 7 al. 1 FITAF a contrario).
5.
La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administra-
tive internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en ma-
tière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédé-
rale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de
recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable
que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour
d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al.
2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du res-
pect de ces conditions.
(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.)
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Page 17
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure de Fr. 5'000.- (cinq mille francs) sont mis à la charge
de la recourante. Ils seront imputés sur l’avance de frais déjà versée de
Fr. 5'000.-.
3.
Il n’est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– à la recourante (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; Acte judiciaire)
L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.
La présidente du collège : La greffière :
Annie Rochat Pauchard Maeva Martinez
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Indication des voies de droit :
La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative
internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal
fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit
public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est
recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il
s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de
l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2
let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la
condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue
officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve
doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de
la partie recourante (art. 42 LTF).
Expédition :