A-2800/2016 - Abteilung I - Taxe sur la valeur ajoutée - Taxe sur la valeur ajoutée (1er trimestre 2010 au ...

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l


Décision annulée par le TF par arrêt du
04.04.2018 (2C_730/2017)








Cour I
A-2800/2016



Ar r ê t d u 2 7 j u i n 2 0 1 7
Composition
Pascal Mollard (président du collège),
Salome Zimmermann, Daniel Riedo, juges,
Dario Hug, greffier.



Parties
A. _______ SA,
représentée par
Maître Olivier Thévoz, T & CO SA, AVOCATS,
recourante,



contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée,
autorité inférieure.




Objet
Taxe sur la valeur ajoutée
(1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2013).



A-2800/2016
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Faits :
A.
A. _______ SA (ci-après : A. _______ SA, l’assujettie ou la recourante) est
une société anonyme de droit suisse (cf. art. 620 ss CO), avec siège à (…).
Son but est en particulier la prise de participations dans toute entreprise,
la commercialisation et la gestion de produits, marques et brevets, la
création, conception, développement, fabrication, conditionnement de
produits cosmétiques et d’hygiène ainsi que le conseil dans les domaines
mentionnés (pour le but complet, art. 2 Statuts A. _______ SA). Depuis le
1er janvier 1995, A. _______ SA est immatriculée dans le registre des
assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : TVA) de l’Administration
fédérale des contributions (ci-après : AFC ou l’autorité inférieure).
B.
En février 2012, A. _______ SA, par le biais de son administrateur S.,
acquit deux œuvres d’art auprès de la Galerie (…) à (…), exploitée par la
société B. _______ SA sise à (…) pour un prix de vente total de
Fr. 40’000.–, soit un prix de Fr. 37’037.– hors TVA. En mars 2012, la
Galerie (…) livra les deux œuvres d’art à A. _______ SA dans ses locaux
à (…) (mémoire de recours, pièce 14).
C.
Fin avril et début mai 2015, l’AFC entreprit un contrôle TVA dans les locaux
d’A. _______ SA portant sur les périodes fiscales du 1er trimestre 2010 au
4e trimestre 2013. Se fondant sur le rapport de contrôle du 1er mai 2015,
l’AFC considéra que l’assujettie avait notamment déduit à tort l’impôt
préalable grevant l’acquisition des deux œuvres d’art, non présentes dans
les locaux de l’entreprise au moment du contrôle, et fixa la correction y
afférente à Fr. 2’963.– (cf. notification d’estimation formelle du 17 juillet
2015). Par courrier du 8 juillet 2015, A. _______ SA indiqua que lesdites
œuvres avaient été prêtées à la Galerie (…) pour la période du 15 avril au
30 novembre 2015. Elle déclara au surplus ne pas contester les corrections
effectuées pour la TVA due sur des parts privées aux frais de véhicules
correspondant à un montant de Fr. 3’744.– payé le 11 août 2015 (dispositif
de la décision sur réclamation du 4 avril 2016 et de la décision du
18 novembre 2015). Au stade du recours, ce poste n’est donc plus
contesté.
D.
Le 17 juillet 2015, l’AFC adressa à la recourante une notification
d’estimation formelle fixant, d’une part, la créance fiscale pour les périodes
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fiscales du 1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2013, soit respectivement
Fr. 26’197.–, Fr. 57’889.–, Fr. 27’652.– et Fr. 17’698.– et, d’autre part, la
correction de l’impôt en faveur de l’AFC à Fr. 6’707.–. Par courrier du
3 août 2015, A. _______ SA sollicita principalement l’annulation de la
notification, subsidiairement sa réformation dans le sens que le total de la
correction devait se monter à Fr. 3’744.– en lieu et place de Fr. 6’707.–, la
différence correspondant au montant afférent à la déduction de l’impôt
préalable pour les deux œuvres d’art, soit Fr. 2’963.–. Par courrier du
9 novembre 2015, sur demande de l’AFC, A. _______ SA lui transmit
différentes pièces et informations complémentaires, notamment un plan
des lieux et deux photographies des deux œuvres dans ses locaux.
E.
Le 18 novembre 2015, l’AFC rendit une décision formelle confirmant la
non-déductibilité de l’impôt préalable grevant l’acquisition des deux
œuvres d’art au motif que cette dépense n’était pas de nature
entrepreneuriale. Par mémoire du 22 décembre 2015, l’assujettie forma
réclamation contre cette décision en contestant le caractère privé de
l’affectation et de l’utilisation des œuvres. Par décision sur réclamation du
4 avril 2016 (ci-après : la décision attaquée), l’AFC confirma sa position et
rejeta la réclamation de l’assujettie.
F.
Par recours daté du 4 mai 2016, A. _______ SA a déféré cette décision au
Tribunal administratif fédéral. Pour l’essentiel, elle soutient que l’acquisition
des deux œuvres d’art s’inscrit dans le cadre de son activité
entrepreneuriale et qu’elle autorise la déduction de l’impôt préalable. Elle
conclut principalement à l’admission du recours et à la réformation de la
décision sur réclamation du 4 avril 2016 en ce sens que, pour les périodes
fiscales allant du 1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2013, elle doive
s’acquitter de la somme de Fr. 3’744.– au lieu de Fr. 6’707.–. Elle conclut
subsidiairement à l’annulation de la décision attaquée et au renvoi de la
cause à l’AFC pour nouvelle décision au sens des considérants.
G.
L’AFC a déposé sa réponse le 8 juin 2016 en concluant au rejet du recours
dans toutes ses conclusions, avec suite de frais et sans octroi de dépens.
Par courrier du 13 janvier 2017, la recourante s’est déterminée sur l’arrêt
du Tribunal fédéral 2C_1115/2014 du 29 août 2016 (désormais publié aux
ATF 142 II 488). Par courrier du 23 janvier 2017, l’AFC en a fait de même.
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Pour autant que besoin, les autres faits et les arguments des parties seront
repris dans les considérants en droit ci-après.
Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l’art. 32 de la loi fédérale du
17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), cette
juridiction connaît, selon l’art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au
sens de l’art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure
administrative (PA, RS 172.021), prises par les autorités mentionnées à
l’art. 33 LTAF. En particulier, les décisions sur réclamation rendues par
l’AFC en matière de TVA peuvent être contestées devant le Tribunal de
céans en sa qualité de tribunal administratif ordinaire de la Confédération
(art. 5 PA en relation avec l’art. 33 let. d LTAF, art. 32 LTAF a contrario et
art. 1 al. 1 LTAF). La procédure est régie par la PA (cf. art. 81 al. 1 de la loi
fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA,
RS 641.20]), pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement
(art. 37 LTAF).
1.2 La recourante a participé à la procédure devant l’autorité inférieure, elle
est directement touchée par la décision attaquée et elle a un intérêt digne
de protection à son annulation ou sa modification. Elle a manifestement la
qualité pour porter l’affaire devant le Tribunal administratif fédéral
(cf. art. 48 al. 1 PA). La décision attaquée est datée du 4 avril 2016 et elle
a été notifiée à la recourante le 5 avril 2016. Un délai compté par jours
commence à courir le lendemain de sa communication (cf. art. 20 al. 1 PA).
Posté le 5 mai 2016, le mémoire de de recours a été déposé dans le délai
légal de trente jours (art. 50 al. 1 PA). Le recours répond aux exigences de
forme de la procédure administrative (art. 52 al. 1 PA). La recourante a en
outre versé l’avance de frais requise en temps voulu (cf. art. 21 al. 3 PA).
Ceci étant précisé, il y a lieu d’entrer en matière.
1.3
1.3.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris
l’excès ou l’abus du pouvoir d’appréciation, la constatation inexacte ou
incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité (art. 49 PA ; cf. ANDRÉ
MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., Bâle 2013, n° 2.149 ; ULRICH
HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
7e éd., Zurich/St-Gall 2016, n°1146 ss).
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1.3.2 Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit
d’office, sans être lié par les motifs invoqués à l’appui du recours
(cf. art. 62 al. 4 PA), ni par l’argumentation juridique développée dans la
décision entreprise (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif,
vol. II, Berne 2011, p. 300 s.).
1.3.3
1.3.3.1 La procédure est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie
que le Tribunal administratif fédéral définit les faits et apprécie les preuves
d’office et librement (cf. art. 12 PA). Les parties doivent toutefois collaborer
à l’établissement des faits (art. 13 PA) et motiver leur recours (art. 52 PA).
En conséquence, l’autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés
et n’examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où
les arguments des parties ou le dossier l’y incitent (cf. ATF 122 V 157
consid. 1a ; ATAF 2012/23 consid. 4, ATAF 2007/27 consid 3.3 ; ALFRED
KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungsverfahren und
Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3e éd., Zurich/Bâle/Genève 2013,
ch. 1135).
1.3.3.2 Le principe de la libre appréciation des preuves est donc en
particulier applicable, l’acceptation d’une preuve ne devant pas dépendre
exclusivement de la présentation de moyens de preuve précis
(cf. art. 81 al. 3 LTVA ; au sujet de l’appréciation des preuves, cf. arrêt du
TF 2C_947/2014 du 2 novembre 2015 consid. 7.2.1 s. et arrêt du TAF
A-4783/2015 du 20 février 2017 consid. 1.4). Des moyens de preuve
indirects sont en conséquence admissibles (cf. MARTIN KOCHER, in :
Commentaire LTVA, art. 81 n° 33), l’audition de témoins étant cependant
subsidiaire et constituant, en règle générale, l’exception
(cf. art. 14 al. 1 PA ; BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, Vom alten
zum neuen Mehrwertsteuergesetz, Einführung in die neue
Mehrwertsteuerordnung, 2010, § 10 n° 115 s.).
1.3.4 Une fois les investigations requises terminées, et après une libre
appréciation des preuves en sa possession, l’autorité se trouve à un
carrefour : si elle estime que l’état de fait est clair et que sa conviction est
acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hypothèse, elle renoncera
à des mesures d’instruction et à des offres de preuve supplémentaires, en
procédant si besoin à une appréciation anticipée de celles-ci (cf. arrêt du
TF 2C_842/2014 du 17 février 2015 consid. 6.2 ; arrêt du TAF A-1679/2015
du 24 mai 2016 consid. 2.4.1). En revanche, si la conviction de l’autorité
n’est pas acquise, elle doit résoudre le litige en appliquant les règles sur la
répartition du fardeau de la preuve (cf. arrêt du TAF A-6120/2008 du 14 mai
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2010 consid. 1.3.2 s. et les réf. citées ; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,
op.cit., 2e éd., Bâle 2013, ch. 3.149 ss).
2.
Le litige portant sur le droit de déduire l’impôt préalable grevant l’acquisition
des deux œuvres d’art litigieuses acquises par la recourante, il s’agit tout
d’abord de rappeler les conditions matérielles de ce droit dans le cadre de
l’activité entrepreneuriale au sens du droit de la TVA.
2.1
Sous réserve des art. 29 et 33 LTVA, l’assujetti peut déduire, dans le cadre
de son activité entrepreneuriale, l’impôt grevant les opérations réalisées
sur le territoire suisse qui lui a été facturé, pour autant qu’il prouve l’avoir
réglé (art. 28 al. 1 let a et al. 4 LTVA ; cf. FF 2008 6277, 6324 ; cf. arrêt du
TAF A-4090/2016 du 22 décembre 2016 consid. 5.1 ; BARBARA HENZEN,
in : Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [éd.], Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht, Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur
ajoutée, 2015 [ci-après : Commentaire LTVA], art. 28 n° 1). La délimitation
entre l’activité entrepreneuriale et non entrepreneuriale revêt à cet égard
une importance primordiale, le droit à la déduction étant principalement
conditionné par l’affectation du bien ou du service à l’activité
entrepreneuriale de l’assujetti (ATF 142 II 488 consid. 2.3.5 ; cf. BEAT
KÖNIG, Die unternehmerische Tätigkeit als Voraussetzung des
Vorsteuerabzuges, 2016, p. 21).
2.2
2.2.1 D’après la jurisprudence du Tribunal fédéral sur le droit à la déduction
de l’impôt préalable, une activité non entrepreneuriale d’un assujetti ne doit
pas être admise facilement (cf. ATF 142 II 488 ; arrêt du TF 2C_359/2016
du 4 octobre 2016 consid. 3.2.2).
Sur le plan subjectif, une activité non entrepreneuriale se caractérise par
le fait que l’unité en cause en tant que sujet de droit ne réalise soit pas du
tout de recettes à partir de prestations ou, à tout le moins, qu’elles n’ont
pas un caractère de permanence (cf. arrêt A-4090/2016 consid. 5.2). Sur
le plan objectif, un tel domaine non entrepreneurial distinct n’existe pour le
Tribunal fédéral que « si la séparation [du domaine entrepreneurial] peut
être faite de manière suffisamment nette, que cela soit sur la base d’une
activité séparée clairement reconnaissable de l’extérieur ou d’une finalité
claire dérogeant à celle de l’activité entrepreneuriale » (cf. ATF 142 II 488
consid. 3.3.3 avec réf. à BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, op. cit.,
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§ 7 n° 46 ff. ; cf. consid. 6.2 non publié de l’ATF 141 II 199 [= arrêt du TF
2C_781/2014 du 19 avril 2015], arrêt A-4090/2016 consid. 5.2).
2.2.2 Selon le Tribunal fédéral, pour déterminer si les impôts préalables
sont à rattacher à l’activité entrepreneuriale et, partant, sont déductibles, il
convient d’analyser « si la charge grevée de l’impôt préalable ou
l’investissement grevé de l’impôt préalable s’inscrit dans le concept
général, c’est-à-dire correspond aux circonstances et se produit clairement
dans le cadre général de l’activité entrepreneuriale de la personne
assujettie concernée » (cf. ATF 142 II 488 consid. 3.6.5 ; arrêt
2C_359/2016 consid. 3.2.2 s., arrêt A-4090/2016 consid. 5.2). La
déduction de l’impôt préalable n’est ainsi pas admise pour les dépenses
de luxe ou de représentation, dont l’acquisition intervient manifestement,
en premier lieu, pour le bien-être des personnes actives dans les locaux
considérés, c’est-à-dire sert à leur utilisation personnelle ou privée (cf. ATF
142 II 488 consid. 3.6.4 s. ; sous l’ancien droit, cf. arrêt du TF 2C_814/2010
du 23 septembre 2011 consid. 8.2).
Lors de l’examen de ce critère, le Tribunal fédéral fait appel à la pratique
en matière d’imposition directe concernant la déduction des frais justifiée
par l’usage commercial (selon l’art. 59 al. 1 et l’art. 58 al. 1 let. b de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct [LIFD, RS 642.11]).
Tout ce qui, d’après une conception commerciale, appartient de bonne foi
aux dépenses doit être reconnu comme justifié par l’usage commercial
(cf. arrêt A-4090/2016 consid. 5.2). Tel est en principe le cas lorsque
l’entreprise et le but lucratif qu’elle poursuit sont dans un lien causal avec
la dépense, c’est-à-dire s’il existe un lien objectif avec l’activité
entrepreneuriale (cf. arrêt A-4090/2016 consid. 5.2 et 7). Sur la question
de l’affectation des prestations grevées de l’impôt préalable à l’activité
entrepreneuriale au sens de l’art. 28 al. 1 LTVA, de nombreux éléments
plaident, d’après la conception du Tribunal fédéral, en faveur d’une
synchronisation de la pratique en matière de taxe sur la valeur ajoutée avec
celle appliquée en matière d’imposition directe (cf. ATF 142 II 488
consid. 3.6.8 s. ; arrêt A-4090/2016 consid. 5.2). Dans cette dernière
matière, comme dans l’imposition indirecte, il convient donc désormais
d’opter pour une appréciation économique du critère de la justification par
l’usage commercial, respectivement de l’activité entrepreneuriale (cf. ATF
142 II 488 consid. 3.6.7 et arrêt 2C_359/2016 consid. 3.2.2).
2.2.3 En outre, la Haute Cour rappelle que l’administration fiscale et les
tribunaux ne peuvent s’immiscer qu’avec retenue dans la marge
d’appréciation concédée aux entreprises (cf. ATF 142 II 488 consid. 3.6.9
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et 3.7.5 ; arrêt A-4090/2016 consid. 5.2). Par contre, si dans le cas
individuel et en considération de l’ensemble des circonstances, le cadre de
ce qui est qualitativement et quantitativement raisonnable est clairement
dépassé, il y a, en règle générale, lieu de retenir que le surplus représente
un placement reposant sur des motifs personnels et se situant donc en
dehors du cadre de l’activité entrepreneuriale (cf. ATF 142 II 488
consid. 3.7.5 ; arrêt A-4090/2016 consid. 5.2).
Selon le Tribunal fédéral, le critère qualitatif se rapporte à l’aménagement
usuel des locaux commerciaux (übliche Ausstattung der Geschäftsräume),
tandis que le critère quantitatif s’intéresse à la mesure dans laquelle
l’acquisition d’objets peut être considérée comme s’inscrivant dans le cadre
de l’activité entrepreneuriale (cf. ATF 142 II 488 consid. 3.7.3).
2.2.4 Rappelons enfin que, conformément à la jurisprudence du Tribunal
administratif fédéral (cf. arrêt A-4090/2016 du 22 décembre 2016
consid. 5.3 et arrêt du TAF A-1382/2015 du 11 août 2015 consid. 6.3 ;
cf. ég. KÖNIG, op. cit., p. 57 ss et 69 ss), le domaine entrepreneurial et, le
cas échéant, non entrepreneurial d’un assujetti peuvent en tout cas être
dissociés clairement et nettement lorsque :
a) il existe un domaine d’activité qui, matériellement, territorialement et
temporellement, respectivement d’un point de vue économique,
factuel ou fonctionnel pourrait utilement exister de façon autonome et,
b) ce domaine d’activité n’est pas orienté vers la réalisation durable de
recettes à partir de prestations et qu’il ne sert pas non plus
indirectement une activité entrepreneuriale, respectivement orientée
vers la réalisation de recettes à partir de prestations ayant un
caractère de permanence.
2.3 Cela dit, l’examen de l’activité entrepreneuriale exige une analyse
globale au cas par cas et en fonction d’éléments concrets. Il reste en effet
difficile de donner une définition exhaustive de ce qui doit ou non être
considéré comme entrepreneurial (cf. ATF 142 II 488 consid. 3.6.5 et
3.7.2 ; arrêt A-4090/2016 consid. 5.2 et 10.2). De même, il manque un
étalon général pour les aspects qualitatifs et quantitatifs (cf. ATF 142 II 488
consid. 3.7.4), de sorte que la notion d’« activité entrepreneuriale » au
sens de la TVA et celle de « justifiée par l’usage commercial » au sens de
l’imposition directe reposent, pour l’essentiel, sur le même fondement
économique (cf. ATF 142 II 488 consid. 3.7.2).
3.
En l’espèce, se pose la question de savoir si la recourante a le droit de
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déduire la TVA ayant grevé l’acquisition des deux œuvres d’art litigieuses,
étant précisé que la décision attaquée concerne à cet égard la période de
janvier à décembre 2012 (cf. résultat du contrôle du 1er mai 2015).
Pour ce faire, la Cour de céans examinera les différents critères du droit à
la déduction de l’impôt préalable, tels qu’ils ressortent de la jurisprudence
du Tribunal fédéral (consid. 3.1). Elle procédera ensuite à une analyse
globale de la destination des deux œuvres, à la lumière des circonstances
concrètes du cas d’espèce (consid. 3.2). La pertinence du critère
géographique sera finalement examinée (consid. 3.3).
3.1
3.1.1 L’examen du critère qualitatif conduit tout d’abord la Cour de céans à
examiner si l’acquisition des deux œuvres d’art s’inscrit raisonnablement
dans l’aménagement usuel de l’entreprise considérée (consid. 2.2.3). Dans
le cadre de cette analyse, il y a lieu d’observer la branche d’activité de
l’assujettie.
3.1.1.1 La recourante étant active dans la commercialisation de produits
cosmétiques de luxe, on ne saurait nier qu’un aménagement agréable et
cossu des locaux sert raisonnablement à promouvoir une image positive
et sérieuse de l’entreprise. On imagine mal, en effet, que l’assujettie puisse
recevoir des distributeurs – actuels ou potentiels – dans un environnement
dépourvu ou mal décoré, surtout si les locaux sont sis dans une zone
industrielle, vouée à l’hébergement d’entreprises (cf. décision attaquée,
p. 6). En l’occurrence, comme le rappelle la recourante, il est utile que ses
locaux puissent offrir une image conforme au secteur d’activité en cause
afin d’inspirer confiance aux distributeurs (mémoire de recours, p. 13).
3.1.1.2 Les photographies remises par la recourante dans le cadre de la
procédure devant l’autorité inférieure indiquent en outre une intégration de
la première œuvre en cause parmi les produits exposés (annexes au
courrier du 9 novembre 2015). Quant à la seconde, on notera, en arrière-
plan, la présence d’un tableau dont la palette de couleurs foncées n’est
pas sans rappeler celle de cette œuvre (annexe au courrier du 9 novembre
2015). Il n’appartient cependant pas au Tribunal de céans de vérifier
l’adéquation de cet agencement. Sous l’angle qualitatif, le fait que les
œuvres en question s’intègrent dans le concept général de l’assujettie et
des produits commercialisés constitue néanmoins un indice du caractère
raisonnable de leur acquisition.
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Page 10
3.1.1.3 Au surplus, la situation de l’assujettie n’est pas comparable à celle
où la déduction de l’impôt préalable est sollicitée pour des dépenses de
luxe dont l’acquisition interviendrait manifestement et en premier lieu pour
une utilisation personnelle ou privée (consid. 2.2.2). L’assujettie n’a pas
effectué une dépense purement somptuaire, mais aménagé ses locaux de
manière à les rendre attrayants et agréables pour les distributeurs acquis
ou potentiels. Le montant de l’acquisition des deux œuvres (Fr. 40’000.–
TVA comprise), ainsi que de l’impôt préalable y relatif (Fr. 2’963.–), restent
somme toute raisonnables pour une entreprise qui emploie quatre
personnes et livre ses produits à des distributeurs en Suisse et à l’étranger
(décision attaquée, p. 7).
De l’avis de la Cour de céans, les deux œuvres d’art s’inscrivent donc dans
l’agencement raisonnable et usuel des locaux d’une entreprise telle que
celle de l’assujettie. Le critère qualitatif est ainsi respecté, de sorte qu’à
l’aune de celui-ci, il sied de considérer que l’acquisition des deux œuvres
d’art litigieuses s’inscrit dans le cadre de l’activité entrepreneuriale.
3.1.2 Quant à l’examen du critère quantitatif, il conduit ensuite le Tribunal
de céans à examiner, non plus si l’acquisition est raisonnable et usuelle
(consid. 3.1.1), mais dans quelle mesure quantitative l’acquisition des
œuvres d’art s’inscrit dans le cadre de l’activité entrepreneuriale de
l’assujettie.
3.1.2.1 A cet égard, l’assujettie a indiqué, pièces à l’appui, recevoir des
distributeurs dans ses locaux (mémoire de recours, pièces 10 à 12). Il ne
ressort pas des éléments du dossier que les locaux seraient exclusivement
accessibles ou uniquement fréquentés par du personnel « interne ». La
présence d’employés (quatre personnes pour la recourante, une autre
personne certes occupée par C. _______ Sàrl [cf. décision attaquée, p. 6])
démontre plutôt une activité entrepreneuriale effective de l’assujettie dans
les locaux. Ainsi, même à supposer que les visites de distributeurs soient
effectivement rares (cf. décision attaquée, p. 7), cela n’empêche pas qu’il
existe ou qu’il puisse exister un lien entre l’acquisition des deux œuvres
d’art litigieuses et l’activité entrepreneuriale de l’assujettie.
3.1.2.2 En outre, le fait que les œuvres litigieuses aient été prêtés à la
Galerie (…) n’est pas déterminant et ce, que le prêt en question soit
intervenu, ou non, à titre onéreux, ce qui peut rester ouvert. Rien n’indique
d’ailleurs que la Galerie (…), à laquelle ont été remises les œuvres en
2015, entretiendrait des liens étroits avec l’assujettie. L’acquisition des
œuvres en 2012 auprès de la société B. _______ SA, exploitante de ladite
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Page 11
Galerie, n’y change rien. La seule mention, sur la facture des œuvres « prix
exceptionnel, remise confidentielle déduite » (mémoire de recours, pièce
13), ne suffit pas non plus à retenir l’existence de liens étroits. D’après les
éléments du dossier, le prêt n’a d’ailleurs eu lieu qu’une seule fois, de
surcroît hors de la période fiscale concernée.
Il s’agit ainsi de constater que l’acquisition des œuvres d’art litigieuses,
faute de dépasser clairement ce qui est aussi quantitativement
raisonnable, ne représente pas, de l’avis de la Cour de céans, un
placement s’expliquant par des prétentions personnelles. Dit autrement,
sous l’angle du critère quantitatif également, l’acquisition des œuvres en
cause s’inscrit raisonnablement dans le cadre de l’activité entrepreneuriale
de l’assujettie.
3.1.3 C’est également le lieu de rappeler que les organes de l’entreprise
disposent, comme on l’a vu (consid. 2.2.3), d’une grande marge
d’appréciation dans leurs choix entrepreneuriaux.
3.1.3.1 En premier lieu, il s’impose de relever que les affirmations de
l’autorité inférieure en lien avec les locaux de l’assujettie tranchent avec la
retenue exigée (décision attaquée, p. 6). Dans la détermination de
l’affectation des prestations grevées de l’impôt préalable à l’activité
entrepreneuriale, l’autorité excède en principe son pouvoir d’appréciation
si elle se fonde sur l’état et la situation des locaux de l’assujettie pour
justifier, le cas échéant, un refus de la déduction de l’impôt préalable.
Fondamentalement, l’usage concret par l’assujetti des prestations en
amont n’est pas relevant, pour autant que celles-ci soient intervenues dans
le cadre de l’activité entrepreneuriale, ce qui suppose une analyse globale
(consid. 2.3). Peu importe, donc, qu’au moment du contrôle, les deux
œuvres d’art aient été, le cas échéant, agencées ou placées d’une manière
que l’administration estime inadéquate ou même qu’elles aient été
absentes des locaux (cf. décision attaquée, p. 5 s.).
3.1.3.2 On rappellera à ce propos que l’assujettie a expliqué, pièces à
l’appui, les raisons de dite absence des œuvres d’art litigieuses (mémoire
de recours, p. 7 et courrier du 9 novembre 2015). Toutefois, son exposé
n’est pas directement déterminant pour l’issue du litige, puisqu’il ne
concerne pas les périodes fiscales litigieuses. Compte tenu de l’objet du
litige, seule reste déterminante la destination des œuvres au moment de
leur acquisition en février 2012. L’autorité inférieure n’écarte pas, du reste,
la possibilité que les œuvres se soient trouvées dans les locaux de
l’assujettie dès leur acquisition, sans que l’on puisse toutefois déterminer
A-2800/2016
Page 12
avec une certitude totale si ses considérations concernent ou non la
période fiscale litigieuse (décision attaquée, p. 5 s.). Comme nous le
verrons (consid. 3.2), l’affectation à l’activité entrepreneuriale résulte de
toute manière d’autres éléments encore.
Ce qui précède conduit finalement la Cour de céans à considérer que
l’autorité inférieure s’est indûment immiscée dans la liberté d’appréciation
des organes de l’assujettie, en considérant également, d’une part, que ses
locaux ne sont pas destinés à accueillir des distributeurs et, d’autre part,
pour en tirer la conclusion que l’acquisition des deux œuvres d’art ne visait
pas à servir son activité entrepreneuriale (décision attaquée, p. 6 s.). La
marge d’appréciation que la LTVA concède aux assujettis a dès lors été
limitée d’une façon contraire au droit.
3.1.4 Concernant ensuite la notion d’« activité entrepreneuriale », il sied de
relever que la séparation entre l’imposition directe et le droit de la TVA n’est
plus aussi catégorique (consid. 2.2.2) que ne paraît le considérer l’AFC
(décision attaquée, p. 5). Il appartient par conséquent à la Cour de céans
d’examiner encore si l’acquisition des deux œuvres d’art constitue
raisonnablement et de bonne foi une dépense justifiée par l’usage
commercial, respectivement par l’activité entrepreneuriale au sens du droit
de la TVA. Autrement dit, il y a donc lieu de vérifier si, en l’occurrence, il
existe un lien causal objectif entre l’acquisition des deux œuvres d’art
litigieuses et l’activité entrepreneuriale de l’assujettie.
3.1.4.1 La décoration de locaux commerciaux vise, à cet égard, la mise en
confiance des clients en vue de la poursuite et de l’amélioration, en dernier
lieu, du chiffre d’affaires. De bonne foi, il n’apparaît pas déraisonnable et
pas contraire à l’usage commercial que l’assujettie assume certaines
dépenses pour mettre en valeur sa situation et les produits commercialisés,
ce dans le but de créer un climat d’affaires et de négociation propre à
convaincre les distributeurs (mémoire de recours, p. 3 s.).
3.1.4.2 A vrai dire, du point de vue de l’assujettie ici concernée, ces
dépenses paraissent même d’autant plus justifiées que ses locaux sont sis
dans une zone industrielle vouée à l’hébergement d’entreprises (décision
attaquée, p. 6), étant précisé que le choix – et le risque – de la situation
des locaux demeure, en principe entièrement, dans le chef du contribuable.
Le contenu de cette marge d’appréciation réside dans le fait qu’il revient à
l’assujettie  sous réserve d’abus  de décider en particulier du montant et
de l’étendue des dépenses qu’elle souhaite assumer dans ses choix
entrepreneuriaux, qu’ils soient ou non couronnés de succès.
A-2800/2016
Page 13
Vu ce qui précède, la Cour de céans considère que les dépenses
assumées par l’assujettie en lien avec l’acquisition des deux œuvres d’art
litigieuses, soit Fr. 40’000.– (TVA comprise), correspondent
raisonnablement et de bonne foi aux dépenses justifiées par l’usage
commercial. Cette règle de principe fixe seulement des limites objectives à
la marge d’appréciation de l’assujettie, mais ne doit en aucun cas avoir
pour conséquence de la diriger. Dit autrement, une certaine retenue
s’impose également ici aux autorités.
3.1.5 Enfin, dans le prolongement du rapprochement entre l’imposition
directe et l’imposition indirecte quant à la nécessité d’une appréciation
économique (consid. 2.3), le Tribunal fédéral a rappelé, nous l’avons vu
(consid. 2.2.2), la nécessité d’examiner si l’acquisition grevée de l’impôt
préalable s’inscrit dans le concept général de l’entreprise.
Il reste difficile de définir exhaustivement les contours de la notion de
concept général de l’entreprise, lesquels dépendent inévitablement d’une
analyse globale, faite sur la base des circonstances concrètes du cas
particulier (consid. 2.3). Cela dit, il y a lieu de garder à l’esprit qu’une
activité non-entrepreneuriale de l’assujettie ne doit pas être admise
facilement (consid. 2.2.1). Les considérations de la recourante quant à
l’utilisation des locaux pour la réception de distributeurs et, potentiellement,
à des fins également publicitaires (cf. mémoire de recours, p. 3) suffisent,
à première vue, à retenir un rattachement correspondant aux circonstances
et s’inscrivant clairement dans le cadre de l’activité entrepreneuriale
générale.
Ceci dit, la Cour de céans doit encore procéder à une analyse globale.
Sous cet angle, et compte tenu du cas d’espèce, il y a lieu d’observer non
seulement les critères exposés ci-dessus (consid. 3.1), mais également les
autres éléments du dossier à disposition (consid. 3.2).
3.2
3.2.1 Dans l’analyse globale qu’il convient d’entreprendre, il y a tout
d’abord lieu d’observer que l’assujettie est une société anonyme de droit
suisse constituée sous forme de holding. L’acquisition d’œuvres d’art ne
s’inscrit pas dans son activité commerciale traditionnelle qui est
l’acquisition, la détention et l’aliénation de participations (cf. art. 9 OTVA ;
cf. art. 29 al. 4 LTVA). Le seul fait que l’activité de holding de la recourante
soit, en tant que telle, entrepreneuriale ne suffit cependant pas à admettre
– pour ainsi dire abstraitement – une déduction de l’impôt préalable (arrêt
A-4090/2016 consid. 10.2). En présence d’une holding, il s’agit en effet
A-2800/2016
Page 14
d’être plus vigilant, son but traditionnel n’impliquant pas nécessairement la
réception de clients en ses locaux. Dit autrement, la conclusion de
l’affectation des œuvres d’art à l’activité entrepreneuriale reste alors plus
difficile et exige dès lors une certaine circonspection de la part des
autorités.
Dans le cas présent, le but statutaire de la recourante est cependant défini
largement et intègre, en particulier, la « commercialisation et gestion de
produits » (art. 2 statuts A. _______ SA). L’administration ne conteste pas,
du reste, que l’assujettie déploie largement ses activités (décision
attaquée, p. 6 s.).
Partant, le fait que l’assujettie soit une société holding ne s’oppose pas,
dans le cas présent, au fait d’envisager la possibilité de la déduction de
l’impôt préalable en lien avec l’acquisition de deux œuvres d’art destinées
à l’aménagement de ses locaux.
3.2.2 Par ailleurs, l’assujettie reçoit dans ses locaux des distributeurs qui
constituent sa clientèle, le cas échéant potentielle (mémoire de recours,
p. 3 s. et 13, ainsi que pièce n°10). Les principaux distributeurs de la
recourante sont sis au (…), au (…), en (…), au (…) et en (…) (courrier du
18 mars 2016). Sans l’exclure, l’administration considère que le passage
de visiteurs dans les locaux de (…) est rare et ne justifie pas l’achat des
œuvres (décision, p. 7). D’après l’administration, les livraisons à l’étranger
représenteraient ainsi la majorité des affaires de l’assujettie et les ventes
se dérouleraient principalement entre entreprises appartenant en tout ou
en partie aux époux S. Sur le territoire suisse, les ventes seraient pour
l’essentiel réalisées avec R. _______ Sàrl (décision attaquée, p. 7).
Preuves à l’appui, la recourante a indiqué (cf. mémoire de recours, pièces
10 ss) qu’elle recevait ou entendait recevoir des clients étrangers dans ses
locaux à (…) (mémoire de recours, p. 3 s. et 13). Elle n’a, en revanche,
mentionné la réception d’aucun client suisse, mais insisté sur le fait qu’elle
vend des produits (crèmes) fabriqués en Suisse à des distributeurs situés
au (…) (mémoire de recours, p. 3). La recourante vise, en outre,
l’élargissement de ses activités vers des distributeurs chinois (mémoire de
recours, pièces 10 à 12).
Ainsi, les locaux de l’assujettie servent manifestement à l’exercice de son
activité entrepreneuriale. Le fait que la majorité des distributeurs viennent
de l’étranger constitue précisément un indice que, pour leur éventuelle
réception, la présentation et l’aménagement des locaux sont importants.
A-2800/2016
Page 15
3.2.3 L’administration relève ensuite que « sur le territoire suisse, les
ventes sont pour l’essentiel réalisées avec R. _______ Sàrl, dont les époux
S. sont les associés (directement ou par le biais de I. _______ SAL) »
(décision attaquée, p. 7). Par conséquent, « les ventes, qui se déroulent
entre entreprises appartenant en tout ou partie à M. et Mme S., ne
sauraient être influencées par un quelconque décor et ne justifient donc
pas l’acquisition d’œuvres d’art ». L’argument – au surplus non
suffisamment démontré (décision attaquée, p. 7) – n’emporte pas la
conviction du Tribunal de céans. Il confirme bien plus que l’assujettie
déploie effectivement une activité entrepreneuriale en Suisse. Au
demeurant, l’analyse doit porter sur l’affectation des deux œuvres d’art à
l’activité entrepreneuriale de la seule assujettie concernée par la
procédure.
Or, tant la décision attaquée que le rapport de contrôle mentionnent la
vente, par l’assujettie, de produits à des distributeurs suisses et à
l’étranger, ainsi qu’à R. _______ Sàrl pour les produits destinés aux pays
(…) (décision attaquée, p. 7 et compléments au rapport de révision du
1er mai 2015, p. 1). Compte tenu du fait que l’autorité inférieure a par
ailleurs reconnu que l’activité de l’assujettie était entièrement
entrepreneuriale (courrier du 23 janvier 2017), seul est déterminant le fait
qu’elle emploie ou puisse employer ses locaux en vue de recevoir des
distributeurs.
Vu ce qui précède, en lien avec la commercialisation des produits, la Cour
de céans retient en définitive qu’il existe des éléments suffisants pour
reconnaître l’existence d’une activité entrepreneuriale propre à fonder la
possibilité, pour l’assujettie, de déduire l’impôt préalable lors de
l’acquisition des deux œuvres d’art litigieuses.
3.2.4 Les photographies produites en procédure par la recourante (annexe
au courrier du 9 novembre 2005), auxquelles s’est également référée l’AFC
(décision attaquée, p. 6), confirment, si besoin est, l’intégration des deux
œuvres d’art dans les locaux de l’assujettie, sans que l’on puisse, il est
vrai, dater ces clichés. La présence desdites œuvres reste cependant
confortée par l’intitulé et le destinataire de la facture du 28 février 2012,
établie au nom d’A. _______ SA à ses locaux à (…), ainsi que le bon de
livraison signé en date du 14 mars 2012, également destiné à l’assujettie,
à la même adresse. Le contrat de prêt du 13 avril 2015, certes établi en
dehors de la période fiscale dont est litige et signé par M. S., a néanmoins
été conclu pour le compte de la recourante. Par courrier du 9 novembre
2015, et comme annoncé dans son courrier du 3 août 2015, la recourante
A-2800/2016
Page 16
a par ailleurs confirmé le retour des deux œuvres dans ses locaux (dossier
AFC, pièce 5).
De l’avis du Tribunal de céans, ces éléments démontrent que l’assujettie a
acquis les œuvres en février 2012 dans l’intention de décorer et d’orner
ses locaux utilisés pour son activité entrepreneuriale.
3.2.5 La décision attaquée indique encore (décision attaquée, p. 6 s.) que
Mme S. est mentionnée comme personne de contact sur la facture d’achat
au moment de l’acquisition des œuvres en février 2012 (consid. 3.2.5.1),
que lors de la finalisation du prêt, la Galerie (…) s’est adressée à M. S. en
utilisant les termes « Cher Monsieur, cher collectionneur » (consid. 3.2.5.2)
et que la présentation des œuvres à la Galerie a été faite comme
appartenant à une collection privée (consid. 3.2.5.3). Il est également dit
que les époux S. étaient domiciliés à l’étranger au moment de l’acquisition
des deux œuvres d’art litigieuses (consid. 3.2.5.4). L’AFC tire de ces faits
la conclusion que les lesdites œuvres ont été acquises à titre privé et il
convient de s’arrêter sur ces arguments.
3.2.5.1 Au moment de l’acquisition des deux œuvres d’art en février 2012,
Mme S. n’était certes pas administratrice de la société. L’AFC rappelle
qu’elle n’en était pas employée (décision attaquée, p. 7). La recourante
précise, qu’en 2012, Mme S. était déjà impliquée dans les affaires de
l’assujettie. Elle relève que la formation de décoratrice d’intérieur de Mme
S. – non démontrée directement – expliquait qu’elle soit présente au
moment de la livraison dans les locaux de l’assujettie (mémoire de recours,
p. 4). Le bon de livraison du 14 mars 2012 reste à cet égard établi au nom
de l’assujettie, sans que l’on puisse cependant déterminer qui a finalement
signé le bon en tant que « client » de la Galerie au moment de la réception
(mémoire de recours, pièce 14).
La Cour de céans considère qu’il existe dès lors des éléments suffisants
pour retenir une acquisition entrepreneuriale et non privée des deux
œuvres d’art par l’assujettie. En effet, alors même que la présence des
œuvres d’art dans les locaux dès février 2012 n’est pas formellement
contestée par l’AFC (décision attaquée, p. 5), on ne s’explique pas
pourquoi lesdites œuvres auraient été entreposées, dans l’hypothèse
d’une acquisition privée, dans les locaux commerciaux de l’assujettie plutôt
qu’au domicile des administrateurs. Il n’est d’ailleurs pas insolite ou
inhabituel qu’une personne proche d’un administrateur le remplace ou
l’aide dans l’exécution de tâches courantes de l’assujettie, à l’instar de la
réception d’une livraison dans ses locaux.
A-2800/2016
Page 17
3.2.5.2 La mention « Cher Monsieur, cher collectionneur » en introduction
au courrier du 13 avril 2015 de la Galerie à l’intention d’A. _______ SA ne
suffit pas non plus à remettre en doute l’acquisition entrepreneuriale des
deux œuvres litigieuses. Comme le relève à juste titre la recourante, cette
mention constitue une formulation standardisée (mémoire de recours,
p. 11) ou, à tout le moins, d’usage.
L’on ne saurait d’ailleurs accorder trop de crédit à cet élément littéral pris
isolément, intervenu plus de trois ans après l’acquisition des œuvres, pour
conclure à une acquisition privée en février 2012. Il ressort bien plus du
courrier du 13 avril 2015 que, d’une part, les œuvres étaient alors
effectivement dans les locaux de la recourante à (…) au moment de leur
remise à la Galerie (mémoire de recours, pièce 16, § 3) et que, d’autre part,
la Galerie a adressé son envoi à la recourante, mais par l’entremise de son
administrateur, ce qui n’est pas exceptionnel au point que le Tribunal de
céans en viendrait à douter de la bonne foi de l’assujettie.
Il résulte de ce qui précède que la mention particulière figurant en
introduction du courrier du 13 avril 2015 n’est pas propre à ébranler la
conviction de la Cour de céans quant à l’affectation à l’activité
entrepreneuriale des deux œuvres litigieuses.
3.2.5.3 Quant à la mention d’appartenance à une collection privée figurant
sur le descriptif accompagnant l’exposition des œuvres, elle ne démontre
pas davantage une affectation privée des deux œuvres (décision attaquée,
p. 7). Hormis le fait que l’élément porte sur un fait externe à la période
fiscale litigieuse, l’administration ne peut en tirer aucun argument quant à
leur affectation au moment de l’acquisition. L’intérêt entrepreneurial,
notamment publicitaire, de l’assujettie ne se limite d’ailleurs pas aux seuls
visiteurs de l’exposition qui demanderaient l’identité du propriétaire des
œuvres. Il s’étend à d’autres entreprises, y compris celles qui
appartiennent à un domaine d’activité différent, à l’instar de la Galerie.
D’après les informations de la recourante (courrier du 18 mars 2016
[dossier AFC, pièce 9]), auxquelles l’AFC a reconnu une certaine portée
(décision attaquée, p. 7), l’information sur l’appartenance pouvait être
fournie oralement aux visiteurs qui en faisaient la demande. La référence
à une « collection privée » ne signifie pas que les œuvres n’ont pas été
acquises à des fins entrepreneuriales par l’assujettie. Pour les personnes
intéressées, cela indique seulement qu’elles ne proviennent pas d’une
collection publique, c’est-à-dire que lesdites œuvres n’appartiennent pas à
l’État mais à une personne privée. Dès lors, cet élément ne permet de tirer
A-2800/2016
Page 18
aucune conclusion quant à l’affectation des deux œuvres à l’activité
entrepreneuriale de la recourante au moment de leur acquisition.
Vu ce qui précède, le Tribunal de céans estime donc que la mention
d’appartenance à une collection privée des deux œuvres d’art litigieuses
lors de leur exposition ne suffit pas à remettre en doute leur acquisition en
vue d’une affectation à l’activité entrepreneuriale de l’assujettie.
3.2.5.4 Enfin, le domicile des époux S. à l’étranger au moment de
l’acquisition des œuvres d’art par l’assujettie en février 2012 ne constitue
pas non plus un élément allant dans le sens d’une acquisition privée
(décision attaquée p. 6 : « tous deux domiciliés au (…) »). La recourante
est l’assujettie et, en tant que telle, a une existence propre. Le constat d’un
domicile à l’étranger de l’administrateur semble au contraire plutôt indiquer
que l’acquisition s’inscrivait bien dans le domaine entrepreneurial de
l’assujettie.
On peinerait de toute manière à saisir le lien immédiat qui existerait ici entre
la détermination de l’affectation de la prestation grevée de l’impôt préalable
et le domicile à l’étranger d’un administrateur au moment de l’acquisition.
Le changement ultérieur de domicile n’ébranle pas la conviction de la Cour
de céans, dans la mesure où il n’est pas établi que les deux œuvres d’art
auraient été – hormis leur prêt durant l’année 2015 – gardées à l’extérieur
des locaux de l’assujettie suite à leur acquisition.
Vu ce qui précède, le domicile à l’étranger des administrateurs actuels au
moment de l’acquisition des deux œuvres ne permet pas de retenir qu’elles
auraient été affectées à une activité non entrepreneuriale de la recourante.
3.3 Il reste à vérifier la pertinence du critère géographique que retient
l’autorité inférieure, en lien avec l’analyse de la situation et de
l’aménagement des locaux de l’assujettie, pour en déduire une affectation
non entrepreneuriale des deux œuvres d’art litigieuses (décision attaquée,
p. 6 s.).
3.3.1 Le critère géographique, amené par l’AFC, doit être distingué des
critères qualitatifs et quantitatifs. Le premier porte sur un état de fait
physique, l’environnement et l’état des locaux (au sens large),
nécessairement appréhendé subjectivement. Les seconds impliquent un
jugement à caractère normatif et objectif sur l’adéquation d’une dépense
par rapport à l’usage commercial, respectivement l’activité
entrepreneuriale. Seuls ces deux critères spécifiques ont été retenus par
A-2800/2016
Page 19
le Tribunal fédéral (consid. 2.2.3) et il n’y a pas de raisons, en soi, d’y
ajouter théoriquement un troisième critère non décidé par la Haute Cour.
3.3.2 En tout cas, l’examen de la géographie des lieux n’est en principe
pas pertinent, dans la mesure où il revient à s’immiscer dans la marge
d’appréciation et les choix entrepreneuriaux de l’assujettie (consid. 2.2.3).
Le recours à ce critère pourrait effectivement conduire à une inégalité de
traitement entre assujettis en fonction de la situation de leurs locaux
(mémoire de recours, p. 9 et 14). En le suivant strictement, les assujettis
dont les locaux seraient sis dans des endroits privilégiés pourraient, en
effet, plus facilement obtenir le droit à la déduction de l’impôt préalable, au
motif que leurs locaux seraient plus « adaptés » à l’exercice d’une activité
entrepreneuriale, conséquence qui n’est pas acceptable.
3.3.3 Il résulte de ce qui précède que l’examen externe, portant sur
l’environnement immédiat et le voisinage des locaux de l’assujettie et
l’examen interne, concernant leur état intérieur, ne sont pas déterminants
dans la qualification de la destination des prestations acquises et grevées
de l’impôt préalable. La décision quant à la situation des locaux et de leur
aménagement revient à l’assujettie, dans les limites de la loi, et il serait
contraire au droit de la TVA de refuser la déduction de l’impôt préalable
pour ces motifs. Pour retenir l’affectation des œuvres à l’activité privée, on
ne saurait donc en particulier partir du constat que les locaux de la
recourante contiennent une kitchenette ouverte sur une réception et une
petite pièce d’exposition borgne (décision attaquée, p. 6 s. et mémoire de
recours, p. 17).
3.4 L’examen de l’ensemble des critères (consid. 3.1), de même qu’une
appréciation globale (consid. 3.2) ainsi que le rejet du critère géographique
(consid. 3.3), amènent la Cour de céans à considérer que l’acquisition en
février 2012 des deux œuvres d’art soumise à l’impôt préalable – impôt
dont le paiement à l’aliénateur n’est pas contesté – doit être considérée
comme intervenue dans le cadre de l’activité entrepreneuriale de
l’assujettie. Partant, il y a lieu d’autoriser l’assujettie à déduire l’impôt
préalable grevant cette acquisition.
4. Le recours de l’assujettie est par conséquent admis.
4.1 Il y a lieu de reconnaître à la recourante la possibilité de déduire l’impôt
préalable en lien avec l’acquisition des œuvres d’art litigieuses pour la
période fiscale 2012, soit Fr. 2’963.–. Par conséquent, la différence entre
l’impôt dû et l’impôt déclaré que peut faire valoir l’AFC pour cette période
A-2800/2016
Page 20
est de Fr. 925.–, ce qui conduit à un total de correction de l’impôt en faveur
de l’AFC de Fr. 3’744.– (Fr. 962.– + Fr. 1’009.– + Fr. 925.– + Fr. 848. –),
montant payé le 11 août 2015 par la recourante.
4.2 Par appréciation anticipée des preuves (consid. 1.3.4), dans la mesure
où le dossier est complet, l’état de fait suffisamment établi et la conviction
du Tribunal de céans acquise, la demande implicite d’audition de témoins
de la recourante devient sans objet (mémoire de recours, p. 4). Compte
tenu de l’absence de doute, les développements des deux parties relatifs
au fardeau de la preuve n’ont en outre plus à être examinés (consid. 1.3.4).
5.
5.1 Vu l’admission du recours, les frais de procédure sont laissés à la
charge de l’Etat (art. 63 al. 1 et 2 PA). L’avance de frais de Fr. 700.- versée
par la recourante lui sera restituée dès que le présent arrêt sera devenu
définitif et exécutoire.
5.2 L’autorité de recours peut allouer, d’office ou sur requête, à la partie
ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de cause, une indemnité
pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été
occasionnés par le litige (art. 64 al. 1 PA ; cf. ég. art. 7 ss du règlement du
21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le
Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). A défaut d’un
éventuel décompte remis par la partie concernée, l’indemnité est fixée sur
la base du dossier (art. 14 al. 2 FITAF). Selon la pratique du Tribunal de
céans, les notes d’honoraires ne sont pas collectées d’office et il convient
donc, en l’occurrence, de fixer l’indemnité due à la recourante sur la base
du dossier (arrêt du TAF A-7273/2015 du 3 décembre 2015 consid. 7). En
l’occurrence, au vu de la nature de la cause et de son degré de complexité,
de l’écriture de recours et de la réplique, l’indemnité de dépens allouée à
la recourante est arrêtée à Fr. 1’050.–. Ce montant est à charge de
l’autorité inférieure.
(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.)
A-2800/2016
Page 21
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est admis.
2.
La décision de l’AFC du 4 avril 2016 est annulée.
3.
Il n'est pas perçu de frais de procédure. L’avance de frais de Fr. 700.– (sept
cents francs) versée par A. _______ SA lui sera restituée une fois le
présent arrêt définitif et exécutoire.
4.
L’AFC doit verser Fr. 1’050.– à A. _______ SA à titre de dépens.
5.
Le présent arrêt est adressé :
– à la recourante (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. (…) ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Dario Hug



A-2800/2016
Page 22
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral,
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans
les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision
attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour
autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :