A-2934/2011 - Abteilung I - Tassa d'incentivazione COV - Tassa d'incentivazione sui composti organici volat...

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Corte I
A-2934/2011


S e n t e n z a d e l 2 8 n o v e m b r e 2 0 1 2
Composizione

Giudici Michael Beusch (presidente del collegio),
Pascal Mollard, Markus Metz,
cancelliera Sara Friedli.



Parti

A._______,
patrocinata da …,
ricorrente,



contro


Direzione generale delle dogane,
Sezione Prodotti chimici e COV,
Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
autorità inferiore.

Oggetto

Tassa d'incentivazione sui composti organici volatili (COV;
riscossione posticipata).


A-2934/2011
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Fatti:
A.
La A._______, in X._______, ha per scopo principale la produzione e la
vendita di rivestimenti plastici, pitture in genere, isolanti, intonaci pronti,
stucchi, smalti e vernici per l'edilizia, l'industria e sue applicazioni (cfr. Fo-
glio ufficiale svizzero di commercio [FUSC] n. *** del ***, pag. 450).
B.
L'8 giugno 2009, presso l'Ufficio doganale (di seguito: UD) di Y._______,
la ditta di trasporti B._______, in Z._______, ha dichiarato all'importazio-
ne, per conto della ditta A._______, vernici a base di polimeri Prodotto X
con un tenore di composti organici volatili (COV) inferiore al 3%, alla voce
di tariffa (VT) 3208.2000. La fattura 20 maggio 2009 presentata
(cfr. doc. 6) riportava le seguenti indicazioni: "Prodotto X – art. ***1 – con-
tenuto COV per litro: 32.16 g per litro".
C.
Poiché il risultato della selezione era "bloccato" (cfr. doc. 4), detto UD ha
effettuato la visita dell'invio dalla quale è emerso quanto segue:
"231 secchi (non contati) distribuiti su cinque palette di carico; etichetta
secchi: art. ***1 Prodotto X, lotto 90503222, 20 chilogrammi, prodotto da
***, infiammabile, contiene 2-butanonossima. Risultato apertura secchio:
vernice pastosa di colore bianco" (cfr. doc. 7).
D.
L'UD di Y._______ ha poi sottoposto alla Sezione Controllo chimico-
tecnico (SCCT) della Direzione generale delle dogane (di seguito: DGD)
un campione per la verifica della classificazione tariffale nonché del teno-
re di COV.
E.
Con scritto 30 giugno 2009, al fine di classificare definitivamente il prodot-
to "Prodotto X – art. ***1", la DGD ha invitato il suo fabbricante, ovvero il
C._______, in U._______ (di seguito: C._______) a comunicarle la sua
esatta composizione (cfr. doc. 16). A detta richiesta, il C._______ ha dato
seguito con scritto 22 luglio 2009, producendo altresì la relativa scheda di
sicurezza ("Safety Data Sheet" n. ***1 – Prodotto X [revisione n. 34 datata
30 gennaio 2009 e stampata il 9 febbraio 2009; cfr. docc. 17 e 18]).
F.
Con il risultato della visita n. *** del 25 agosto 2009, la DGD ha
comunicato all'UD di Y._______ che il prodotto sottoposto Prodotto X
della VT 3208.2000 presentava un tenore in peso di COV del 18%,
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ovvero 264.6 g/l di COV (cfr. doc. 8). Il suddetto UD ha quindi convertito
la decisione d'imposizione provvisoria in una decisione definitiva. Essa ha
ritenuto che durante lo sdoganamento provvisorio, non sarebbe stata
erroneamente riscossa la tassa d'incentivazione sui COV dovuta.
G.
Con decisione di riscossione posticipata numero 1 del 21 gennaio 2010,
la Direzione del circondario delle dogane di Lugano (di seguito: DCD) ha
poi rimediato all'errore addebitando alla A._______ un importo totale di
fr. 2'684.35, comprendente fr. 2'494.80 di tassa d'incentivazione sui COV
e fr. 189.55 d'IVA, sulla base dell'art. 12 della Legge federale del 22 mar-
zo 1974 sul diritto amministrativo penale (DPA, RS 313.0; cfr. doc. 10).
Contro tale decisione non è stato interposto ricorso.
H.
Successivamente alla visita dell'invio effettuata dall'UD nel giugno 2009,
la DCD ha stabilito che, oltre all'importazione dell'8 giugno 2009, nel pe-
riodo dal 27 giugno 2006 al 27 marzo 2009 sarebbero stati importati altri
14 invii contenenti il prodotto "Prodotto X – art. ***1" senza riscossione
della tassa d'incentivazione sui COV. Il 21 ottobre 2010 la DCD ha
dunque comunicato alla A._______ l'intenzione di riscuotere posticipata-
mente la tassa in questione sulla base dell'art. 12 DPA, assegnandole nel
contempo un termine di 10 giorni per prendere posizione al riguardo
(cfr. doc. 19b). In proposito, la A._______ è rimasta silente.
I.
Con decisione di riscossione posticipata numero 2 del 22 novembre
2010, per le 14 importazioni di "Prodotto X – art. ***1" la DCD ha dunque
chiesto a posteriori il versamento dell'importo totale di fr. 35'347.60,
comprendente fr. 28'285.20 di tassa d'incentivazione sui COV, fr. 2'473.--
d'IVA e fr. 4'589.-- di interessi, sulla base dell'art. 12 DPA, nonché di
quanto indicato con scritto 21 ottobre 2010 (cfr. docc. 11 e 19).
J.
Con scritto 16 novembre 2010 (secondo la DGD, pervenuto il 23 novem-
bre 2010), il C._______ ha comunicato alla DCD quanto segue:
"[…] A seguito di una mancata soddisfazione di qualità e risultati tecnici
da parte del ns. Cliente A._______, a partire dalla spedizione di materiale
dichiarata con ns. fattura n° 70023 del 20.5.2009 siamo stati costretti a
cambiare la formulazione del prodotto, che è cambiato da Prodotto X a
Prodotto X Qualità Extra. Per un errore de ns. reparto contabilità non è
stata cambiata la dicitura in fattura e il dato relativo ai VOC per litro
(fattura n° 70023 del 20.05.2009). Vi confermiamo che per tutte le fatture
precedenti l'importo corretto dei VOC era quello indicato in fattura. Dalla
fattura successiva al cambio di formulazione (fattura n° 70038 del
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31.08.2009) i dati relativi ai VOC citati in fattura sono assolutamente con-
formi a quanto da Voi riscontrato. Prima della fornitura sopracitata (fattura
n° 70023 del 20.05.2009) venivano utilizzati solventi a punto di ebollizione
superiore ai 250 °C (quindi molto lenti in evaporazione) che forzatamente
sono stati sostituiti con diluenti più volatili e rapidi. In ogni caso tali nuovi
diluenti ricadono nella classificazione COV […]" (cfr. doc. 14, doc. I).
K.
Con scritto 17 dicembre 2010, la A._______ ha poi interposto ricorso
contro la decisione di riscossione posticipata numero 2 del 22 novembre
2010 della DCD dinanzi alla DGD. Appellandosi a quanto indicato dal
C._______ con scritto 16 novembre 2010, essa fa valere che si sarebbe
attenuta unicamente alle indicazioni esposte nei documenti di spedizione
della ditta fornitrice e che non avrebbe avuto la possibilità di eseguire
controlli, né di analizzare i prodotti che le sono stati forniti per constatare
la veridicità di quanto dichiarato dalla ditta fornitrice (cfr. doc. 13).
L.
Con decisione 6 aprile 2011, la DGD ha respinto il suddetto ricorso. A so-
stegno della propria posizione, la DGD indica che nella scheda di sicurez-
za prodotta dal C._______ risulterebbe un tenore di COV che oscilla tra il
18.2% e il 20.9% (cfr. doc. 18). Tali dati sarebbero confermati dalle analisi
effettuate dalla SCCT sul campione prelevato in occasione dell'8 giugno
2009, secondo cui il tenore di COV risulterebbe pari al 18%, ovvero a
264.6 g/l (cfr. doc. 8). Le indicazioni sul tenore di COV, pari a 32.16 g/l,
fornite nello scritto 22 luglio 2009 del C._______ (cfr. doc. 17) non trove-
rebbero per contro alcun riscontro nelle analisi condotte dalla SCCT. Sul
sito internet del fabbricante, per il prodotto Prodotto X sarebbero
pubblicate unicamente le informazioni tecniche. In merito all'articolo
Prodotto X Qualità Extra mancherebbe invece qualsiasi indicazione. Essa
ritiene che il cambiamento di una denominazione non dovrebbe ne-
cessariamente avvenire in seguito a un cambiamento di composizione e
che in concreto, pur cambiando la descrizione del prodotto, il numero
dell'articolo nella fattura sarebbe rimasto invariato (***1). Essa sottolinea
poi che il prodotto oggetto di campionatura da parte dell'UD recherebbe la
stessa denominazione di quello degli invii oggetto della riscossione
posticipata. Sarebbe solo a partire dall'invio dichiarato il 4 settembre 2009
(fattura n. 70038 del 31 agosto 2009) che la denominazione del prodotto
sarebbe stata completata con Qualità Extra. Inoltre, nella fattura n. 70038
del 31 agosto 2009 sarebbe menzionato un tenore di COV pari a 332.68
g/l (ovvero 22.6% in peso di COV). A suo dire, non sarebbero state
presentate nuove prove concrete in grado di attestare che tutti gli invii
importati anteriormente all'8 giugno 2009 contenevano meno del 3% in
peso di COV. Tutte le corrispondenti 14 fatture recherebbero poi l'indica-
zione "Prodotto X – art. ***1 – contenuto VOC per litro: 32.16 g/litro". In
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tali circostanze, la DGD ritiene dunque che sarebbe dimostrato che anche
detti 14 invii – oggetto della decisione di riscossione posticipata numero 2
del 22 novembre 2010 (cfr. docc. 11 e 19) – corrisponderebbero ai dati
della scheda di sicurezza. Pertanto, all'importazione essi avrebbero
contenuto un tenore in peso di COV superiore al 3% (cfr. decisione
impugnata, pag. 3 seg.).
M.
Contro la predetta decisione, la A._______ (di seguito: ricorrente), per il
tramite del suo patrocinatore, ha presentato ricorso il 23 maggio 2011
dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando, spese, tasse e
ripetibili, la ricorrente postula l'accoglimento del proprio gravame con con-
seguente annullamento della decisione impugnata e messa a carico della
DGD delle spese procedurali di fr. 2'400.-- (cfr. ricorso 23 maggio 2011,
pag. 2).
In sostanza, la ricorrente sostiene che i 14 invii importati tra il 27 giugno
2006 e il 27 marzo 2009 presenterebbero un tenore di COV inferiore al
3%, ragione per cui gli stessi beneficerebbero dell'esenzione. A sostegno
di detta tesi, essa indica d'affidare da anni la produzione di alcuni prodotti,
tra cui il Prodotto X, al C._______. A suo dire, il C._______ avrebbe dato
seguito alle sue richieste producendo prodotti creati ad hoc e dunque
"con caratteristiche particolari, che hanno sempre esulato dai prodotti
standard" del C._______ stesso (cfr. doc. D). Nella primavera 2009, a
seguito delle lamentele della clientela sulle caratteristiche del prodotto
Prodotto X, essa avrebbe chiesto al C._______ di modificare la formula di
detto prodotto (cfr. docc. F e G). A suo dire, la composizione del Prodotto
X, come si evincerebbe dallo scritto 16 novembre 2010 del C._______
(cfr. doc. I, doc. 14) nonché dalla formula precedente del prodotto
(cfr. doc. G), sarebbe cambiata solo a partire dal 20 maggio 2009 (cfr. ri-
corso 23 maggio 2011, pagg. 4 – 8).
La decisione impugnata si baserebbe non su una constatazione dell'effet-
tivo tenore di COV, ma soltanto su un'errata deduzione. La decisione,
senza spendere una parola per motivare tale propria scelta, non avrebbe
attribuito alcun valore alla dichiarazione del C._______, ciò che sarebbe
ingiustificato, ritenuto che la ricorrente, che ha ormai cessato ogni attività
operativa, non avrebbe più in essere alcun rapporto d'affari con la società
sammarinese. Quest'ultima non avrebbe dunque il minimo interesse all'e-
sito della presente vertenza. Essa ritiene inoltre che gli elementi su cui la
DGD basa la propria deduzione, secondo la quale anche i carichi prece-
denti al maggio 2009 avrebbero presentato un carico di COV superiore a
quello indicato, risulterebbero privi di rilevanza: il C._______ le avrebbe
infatti sempre fornito un prodotto speciale creato appositamente per lei e,
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dunque, accomunato soltanto dal nome con quello standard da lui vendu-
to con il proprio marchio e logo (cfr. ricorso 23 maggio 2011, pag. 9 seg.).
N.
Con risposta 12 luglio 2011, la DGD, riconfermandosi nella propria deci-
sione, ha postulato il rigetto del ricorso, con onere di spesa. Contestando
il valore probatorio della vecchia ricetta prodotta dal ricorrente, poiché
prodotta a posteriori (doc. G), la DGD ribadisce d'essere convinta che il
tenore di COV contenuto nei 14 invii di Prodotto X, come pure dell'invio
esaminato l'8 giugno 2009, è superiore al 18%. Essa sostiene poi che la
richiesta avanzata dalla ricorrente che ogni fatto venga comprovato in
modo giuridicamente sufficiente unicamente a mezzo di una prova diretta,
sarebbe in contraddizione con il libero apprezzamento delle prove. A suo
avviso, la ripartizione dell'onere probatorio di cui all'art. 8 del Codice civile
svizzero del 10 dicembre 1907 (CC, RS 210) si applicherebbe soltanto se
dopo la valutazione delle prove, sussiste un'incertezza. Essa ritiene che
dal momento che l'istanza di ricorso si convince che un fatto è provato o
negato, come in casu, tale norma non risulterebbe invece applicabile
(cfr. risposta 12 luglio 2011, pagg. 6 – 8).
O.
Con replica 22 agosto 2011, la ricorrente, ribadendo la propria posizione,
invoca una violazione del diritto di essere sentito e di provare i fatti a so-
stegno della propria tesi, in quanto la DGD insisterebbe nell'affermare ca-
tegoricamente che i documenti allestiti a posteriori quali conferme di for-
nitori o destinatari sono esclusi dalla raccolta delle prove. A suo avviso,
l'autorità violerebbe il principio del libero apprezzamento delle prove,
escludendo a priori qualsiasi valore alle prove fornite dalla ricorrente,
mezzi di prova che peraltro potrebbero essere anche tuttora oggetto di
approfondimento istruttorio. Essa rimprovera poi all'autorità doganale
d'aver cagionato lei stessa il ritardo procedurale, senza aver provveduto
immediatamente ai regolari controlli e a chiederle prontamente i docu-
menti probatori. In merito all'assenza di documenti probatori, essa sottoli-
nea che, non avendo alcun motivo di dubitare di quanto dichiarato dal
C._______ quo ai prodotti ad hoc fabbricati per lei, non poteva pensare
anni fa che determinati elementi avrebbero potuto servirle come prova in
un futuro procedimento. Essa non potrebbe dunque ora venire sanzionata
per il fatto di non aver conservato tale documentazione e/o prodotti, quan-
do sarebbe in grado di provare altrimenti la correttezza del proprio opera-
to (cfr. replica 22 agosto 2011, pagg. 3 – 5). A suo dire, la DGD doveva
portare la prova diretta che per i detti 14 invii vi erano le basi per un'impo-
sizione del tenore in COV e, in ogni caso, darle la facoltà di fornire sulla
base di tutti i mezzi probatori ancora a sua disposizione prova del contra-
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rio. Le facilitazioni probatorie che la DGD si attribuirebbe e le limitazioni
probatorie a lei imposte non avrebbero giustificazione alcuna (cfr. replica
22 agosto 2011, pagg. 5 – 6).
P.
Con duplica 14 ottobre 2011 (recte 11 ottobre 2011), la DGD ha sottoline-
ato che dalle fatture relative ai 14 invii in oggetto non è desumibile che il
prodotto era costituito da miscele fabbricate appositamente su richiesta
dei clienti. Visto che tutte le fatture riportano gli stessi dati, sarebbe dun-
que probabile che si trattasse sempre del medesimo prodotto. Detti dati
non comproverebbero di per sé la modifica della ricetta addotta dalla ri-
corrente. Per questo motivo, la DGD avrebbe più volte sollecitato la ricor-
rente a presentare dei mezzi di prova. Essa indica poi di non poter consi-
derare come prova la ricetta 12 maggio 2011prodotta a posteriori dalla
ricorrente. Il fatto che la ricorrente menzioni l'esistenza di più ricette e che
manchino dati affidabili sui COV ivi indicati, a suo dire, non permetterebbe
infatti di concludere che la ricetta prodotta concerne proprio il prodotto in
questione. Essa ritiene poi infondata l'obiezione della ricorrente secondo
cui per una ditta non sarebbe possibile né fattibile conservare i documenti
probatori (ricette) per un periodo prolungato, dal momento che ai fini
dell'IVA le fatture e i pezzi giustificativi andrebbero conservati per dieci
anni anche dai privati (cfr. duplica 14 ottobre 2011, pagg. 1 – 2).
Q.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessari, nei
considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:
1.
1.1 Giusta l'art. 31 della Legge federale del 17 giugno 2005 sul Tribunale
amministrativo federale (LTAF, RS 173.32), il Tribunale amministrativo fe-
derale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'art. 5 della Legge
federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS
172.021). In particolare, le decisioni emanate dalla DGD possono essere
impugnate dinanzi al Tribunale amministrativo federale conformemente
all'art. 33 lett. d LTAF. Fatta eccezione per quanto prescritto direttamente
dalla LTAF come pure da eventuali normative speciali, la procedura di-
nanzi allo scrivente Tribunale, nella misura in cui non concerne la proce-
dura di imposizione doganale (cfr. art. 3 lett. e PA), è retta dalla PA.
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1.2 Il presente ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg.,
art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste
dalla legge (art. 52 PA). L'atto impugnato è una decisione della DGD fon-
data sul diritto pubblico federale giusta l'art. 5 PA, che condanna la ricor-
rente al pagamento posticipato della tassa d'incentivazione sui COV, non-
ché dell'IVA. Poiché la decisione impugnata comporta un onere pecu-
niario per la ricorrente, quest'ultima risulta legittimata a ricorrere ai sensi
dell'art. 48 cpv. 1 PA. Visto quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine
e deve essere esaminato nel merito.
2.
2.1 La fattispecie in oggetto, concernente l'importazione di merci con un
certo tenore di COV, è interessata non solo dalla legislazione sui COV
(cfr. consid. 2.1.1 che segue), ma anche da quella doganale (cfr. con-
sid. 2.1.2 che segue) e da quella sull'IVA (cfr. consid. 2.1.3 che segue).
2.1.1 Giusta l'art. 3 dell'Ordinanza del 12 novembre 1997 relativa alla tas-
sa d'incentivazione sui composti organici volatili (RS 814.018, OCOV), la
legislazione doganale è applicabile per analogia alla riscossione e alla re-
stituzione della tassa nonché alla procedura, nella misura in cui si tratti di
importazione o di esportazione. Parimenti, l'art. 35c cpv. 3 della Legge
federale del 7 ottobre 1983 sulla protezione dell'ambiente (RS 814.01,
LPAmb) sancisce che per quanto concerne l'importazione e l'esportazione
valgono le relative disposizioni procedurali della legislazione doganale
(cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-3994/2009 del
19 maggio 2011 consid. 1.2 con i numerosi rinvii; XAVIER OBERSON/JEAN-
FRÉDÉRICH MARAIA, in: Pierre Moor/Anne-Christine Favre/Alexandre Flü-
ckiger [ed.], Commentaire Stämpfli – Loi sur la protection de l'environne-
ment [LPE], Berna 2010, n. 25 ad art. 35a LPAmb e n. 38 seg. ad art. 35c
LPAmb; HANSJÖRG SEILER, in: Ursula Brunner/Peter Ettler/Helen Keller
[ed.], Kommentar zum Umweltschutzgesetz, 2. ed., Vol. III, Zurigo/Basi-
lea/Ginevra 2004, n. 26 ad art. 35c LPAmb).
2.1.2 Il 1° maggio 2007 sono entrate in vigore la Legge federale del
18 marzo 2005 sulle dogane (LD, RS 631.0) e la relativa Ordinanza del
1° novembre 2006 sulle dogane (OD, RS 631.01). Giusta l'art. 132 cpv. 1
LD, le procedure d’imposizione doganale pendenti all'atto dell'entrata in
vigore della presente legge vengono concluse secondo il diritto previgen-
te ed entro il termine assegnato dallo stesso. In concreto, la fattispecie
che qui ci occupa concerne l'importazione di 14 invii contenti quantità di
COV nel periodo tra il 27 giugno 2006 e il 27 marzo 2009. Ciò indicato, ai
fatti sorti tra il 27 giugno 2006 e il 30 aprile 2007 risultano ancora appli-
cabili la Legge federale del 1° ottobre 1925 sulle dogane (vLD, RU 42 409
e CS 6 475) e la relativa Ordinanza del 10 luglio 1926 della legge sulle
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dogane (vOLD, RU 42 461 e CS 6 523), mentre ai fatti sorti a partire dal
1° maggio 2007 risultano applicabili la LD e l'OD.
Per quel che riguarda invece la procedura, alla presente fattispecie risulta
per contro di principio applicabile il nuovo diritto procedurale di cui alla
LD, anche se in concreto sul piano materiale parte della fattispecie rima-
ne sottoposta alla vLD (cfr. art. 132 LD; decisioni del Tribunale ammi-
nistrativo federale A-3798/2009 del 27 marzo 2012 consid. 2.1, A-
3197/2009 del 10 maggio 2011 consid. 1.2 con rinvii e A-1528/2008 del
25 maggio 2010 consid. 1.2 con rinvii).
2.1.3 La Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul va-
lore aggiunto (LIVA, RS 641.20) è entrata in vigore il 1° gennaio 2010.
Fatto salvo l'art. 113 LIVA, le disposizioni del diritto anteriore e le loro pre-
scrizioni d'esecuzione rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e i rappor-
ti di diritto sorti durante la loro validità (cfr. art. 112 cpv. 1 LIVA). Nella mi-
sura in cui la fattispecie in esame concerne il periodo dal 27 giugno 2006
al 27 marzo 2009, alla stessa risulta applicabile materialmente l'allora vi-
gente Legge federale del 2 settembre 1999 concernente l'imposta sul va-
lore aggiunto (vLIVA, RU 2000 1300), entrata in vigore il 1° gennaio 2001
(cfr. art. 94 cpv. 1 vLIVA; Decreto del Consiglio federale [DCF] del 29 mar-
zo 2000, RU 2000 1344).
2.2 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo-
cati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del po-
tere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o in-
completo di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e l'inadegua-
tezza (art. 49 lett. c PA; cfr. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ
KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basilea
2008, n. m. 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allge-
meines Verwaltungsrecht, 6. ed., Zurigo/San Gallo 2010, n. 1758 segg.).
Ai sensi dell'art. 49 lett. b PA, l'accertamento dei fatti è incompleta allor-
quando tutte le circostanze di fatto e i mezzi di prova determinanti per la
decisione non sono stati presi in considerazione dall'autorità inferiore.
L'accertamento è invece inesatto allorquando l'autorità ha omesso d'am-
ministrare la prova di un fatto rilevante, ha apprezzato in maniera erronea
il risultato dell'amministrazione di un mezzo di prova, o ha fondato la pro-
pria decisione su dei fatti erronei, in contraddizione con gli atti dell'incarto,
ecc. (cfr. BENOÎT BOVAY, Procédure administrative, Berna 2000, pag. 395;
OLIVIER ZIBUNG/ELIAS HOFSTETTER in: Berhard Waldmann/Philippe Weis-
senberger (ed.), VwVG Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das
Verwaltungsverfahren [di seguito: Praxiskommentar VwVG], Zurigo/Gine-
vra/Berna 2009, n. 37 e 38 ad art. 49 PA).
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2.3 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi ad-
dotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della deci-
sione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTAF 2007/41
consid. 2; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II,
3. ed., Berna 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima inquisi-
toria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l'autorità
competente procede difatti spontaneamente a constatazioni complemen-
tari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli
atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 122 V 157 consid. 1a; DTF 121 V
204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER,
Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. ed.,
Zurigo 1998, cifra 677). Secondo il principio di articolazione delle censure
("Rügeprinzip") l'autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure
che non appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla con-
statazione e presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanzia-
te (cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 1.55). Il principio inqui-
sitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal dove-
re delle parti di collaborare all'istruzione della causa (cfr. DTF 128 II 139
consid. 2b).
Il dovere processuale di collaborazione concernente in particolare il ricor-
rente che interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, com-
prende, in particolare, l'obbligo di portare le prove necessarie, d'informare
il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in
caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della
carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 119 III 70 consid. 1; MOOR/POL-
TIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).
2.4 In ambito doganale, analogamente a quanto vale in generale per i
procedimenti di ricorso amministrativo e di diritto amministrativo tra cui
quello dinanzi al Tribunale amministrativo federale, l'apprezzamento delle
prove è di principio libero (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo fede-
rale A-1736/2006 del 16 aprile 2007 consid. 4.1 con rinvii e A-1733/2006
del 14 marzo 2007 considd. 3.1 – 3.2 con rinvii; cfr. parimenti art. 19 PA
che rinvia all'art. 40 della Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile
[PC, RS 273]; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 3.140; BERN-
HARD WALDMANN/PHILIPPE WEISSENBERGER, Praxiskommentar VwVG,
n. 14 e segg. ad art. 19 PA). Un'autorità viola il principio del libero apprez-
zamento delle prove allorquando nega a priori ed in maniera generale il
valore probatorio di determinati mezzi di prova oppure quando ammette
quali mezzi di prova comprovanti determinati fatti soltanto alcuni di essi
(cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 3.140 con rinvii).
A-2934/2011
Pagina 11
2.4.1 In rapporto al valore probatorio dei mezzi di prova, prodotti nell'am-
bito di un ricorso contro uno sdoganamento, vanno stabiliti dei criteri rigo-
rosi, in quanto – a seguito dell'accettazione della dichiarazione doganale
– la merce non si trova segnatamente più sotto il controllo doganale. Le
prove prodotte devono permettere di provare con sufficiente certezza le
circostanze di fatto asserite, di modo che la prova della verosimiglianza
preponderante non basta (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo fe-
derale A-3067/2008 del 2 settembre 2010 consid. 6.2.1, A-5595/2007
dell' 8 dicembre 2009 consid. 2.6 con rinvii, A-4617/2007 del 14 gennaio
2009 consid. 2.6 e A-1757/2006 del 21 giugno 2007 consid. 2.6; decisio-
ne dell'allora Commissione federale di ricorso in materia doganale [CRD]
del 15 novembre 2005 in: Giurisprudenza delle autorità amministrative
della Confederazione [GAAC] 70.55 consid. 3b).
2.4.2 Ciò indicato, il principio del libero apprezzamento delle prove soffre
di un'importante relativizzazione per quanto riguarda i documenti stesi po-
steriormente al procedimento doganale. Non escluso a priori, questo tipo
di prova deve infatti essere apprezzato con grande circospezione ed ha
valore molto limitato. Tali accresciute esigenze sono del resto la diretta
conseguenza del fatto che l'intera procedura di sdoganamento è impron-
tata dal principio dell'autodichiarazione (cfr. decisioni del Tribunale ammi-
nistrativo federale A-1736/2006 del 16 aprile 2007 consid. 4.1 con rinvii e
A-1733/2006 del 14 marzo 2007 considd. 3.1 – 3.2 con rinvii; decisione
della CRD del 15 novembre 2005 in: GAAC 70.55 consid. 3c/bb). D'altro
canto, la giurisprudenza ha già avuto l'occasione di precisare che per evi-
tare ogni abuso, non va tenuto conto dei documenti non contemporanei ai
fatti interessati (cfr. DTF 133 II 153 consid. 7.2 in fine; decisione del Tribu-
nale federale 2C_614/2007 del 17 marzo 2008 consid. 3.4; decisione del
Tribunale amministrativo federale A-3067/2008 del 2 settembre 2010 con-
sid. 6.2.1 con rinvii). Si tratta evidentemente d'evitare che delle conferme
di parte vengano allestite successivamente, come altresì di permettere
all'autorità fiscale di poter constatare facilmente e con sicurezza le circo-
stanze importanti per la determinazione dell'esistenza e dell'estensione
dell'assoggettamento, ciò che non può più essere garantito da dei docu-
menti allestiti a posteriori (cfr. decisione del Tribunale amministrativo fe-
derale A-3067/2008 del 2 settembre 2010 consid. 6.2.1 con rinvii).
2.5
2.5.1 Allorquando l'autorità reputa come chiare le circostanze di fatto e
che le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convin-
zione, essa emana la propria decisione. In tale ipotesi, se procedendo in
modo non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove propo-
ste, è convinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua
A-2934/2011
Pagina 12
opinione, essa può porre un termine all'istruzione (cfr. DTF 133 II 384
consid. 4.2.3 con rinvii; decisione del Tribunale federale 2C_720/2010 del
21 gennaio 2011 consid. 3.2.1; decisioni del Tribunale amministrativo fe-
derale A-7027/2010 del 28 aprile 2011 consid. 4.2.1, A-8330/2010
dell'8 aprile 2011 consid. 4.2.1 con rinvii e A-6120/2008 del 18 maggio
2010 consid. 1.3.3; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 3.144).
2.5.2 Se al contrario, l'autorità di ricorso rimane nell'incertezza dopo aver
provveduto alle investigazioni richieste dalle circostanze, essa applicherà
le regole sulla ripartizione dell'onere probatorio. In tale contesto, e a difet-
to di disposizioni speciali in materia, il giudice s'ispirerà all'art. 8 CC, in
virtù del quale chi vuol dedurre il suo diritto da una circostanza di fatto da
lui asserita, deve fornirne la prova. Detto in altre parole, incombe all'am-
ministrato il compito di stabilire i fatti che sono di natura a procurargli un
vantaggio e all'amministrazione di dimostrare l'esistenza di quelli che as-
soggettano ad un obbligo in suo favore. L'assenza di prove va a scapito
della parte che intendeva trarre un diritto da una circostanza di fatto non
provata. Inoltre la sola allegazione non basta (cfr. decisioni del Tribunale
federale amministrativo A-6152/2009 del 22 marzo 2012 consid. 2.3, A-
4385/2009 del 19 dicembre 2011 consid. 1.2.2 con rinvii, A-4480/2010 del
30 novembre 2011 consid. 1.3.2 con rinvii e A-3994/2009 del 19 maggio
2011 consid. 1.3.2 con rinvii). Il principio inquisitorio non ha alcuna influ-
enza sulla ripartizione dell'onere probatorio, poiché interviene ad un sta-
dio anteriore (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
6152/2009 del 22 marzo 2012 consid. 2.3, A-4385/2009 del 19 dicembre
2011 consid. 1.2.2 e A-6120/2008 del 18 maggio 2010 consid. 1.3.3).
2.5.3 Applicate al diritto fiscale, dette regole sulla ripartizione dell'onere
probatorio presuppongono che l'amministrazione fiscale sopporti l'onere
della prova delle circostanze di fatto che determinano l'imposizione o l'im-
porto del credito fiscale, ovvero i fatti che fondano o aumentano l'imposi-
zione. Invece, l'assoggettato assume l'onere della prova delle circostanze
di fatto che diminuiscono o tolgono l'imposizione, ovvero i fatti che l'eso-
nerano o riducono l'importo dell'imposta (cfr. decisioni del Tribunale fede-
rale 2C_814/2010 del 23 settembre 2011 consid. 5.4 e 2A.642/2004 del
14 luglio 2005 in: Archivi di diritto fiscale svizzero [ASA] vol. 75 pag. 495 e
segg. consid. 5.4; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
6152/2009 del 22 marzo 2012 consid. 2.3, A-4385/2009 del 19 dicembre
2011 consid. 1.2.3 con rinvii, A-3603/2009 del 16 marzo 2011 consid. 5.2
con rinvii e A-8017/2009 del 2 settembre 2010 consid. 2.8 con rinvii; MO-
SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 3.151 con rinvii).
2.5.4 Per quanto concerne l'esigenza probatoria in ambito di diritto doga-
nale, è doveroso ricordare che il regime doganale è governato dal princi-
A-2934/2011
Pagina 13
pio dell'autodichiarazione, il quale attribuisce alle persone soggette all'ob-
bligo di denunzia doganale la piena responsabilità per quanto dichiarato
nella dichiarazione doganale, segnatamente per le informazioni ivi indica-
te, nonché la documentazione ad essa acclusa (cfr. consid. 3.2.2 seg. del
presente giudizio). In tali circostanze, le autorità doganali chiamate a
statuire sull'imposizione ai tributi – per le quali non sussiste alcun obbligo
di procedere sistematicamente ad un esame approfondito della merce,
qualora la dichiarazione doganale appaia corretta (cfr. consid. 3.2.4 del
presente giudizio) – non possono che fondarsi su quanto loro presentato
in occasione del passaggio della merce dal confine. Orbene, poiché a se-
guito dell'accettazione della dichiarazione la merce viene liberata e per-
tanto non si trova più sotto il controllo doganale, le autorità doganali sono
impossibilitate ad effettuare a posteriori dei controlli approfonditi sulla
stessa, in particolar modo, con riferimento alla fattispecie, a procedere
con l'esame della composizione chimica di un determinato prodotto
(cfr. consid. 4.3 del presente giudizio). Per questi motivi, tenuto conto del
principio dell'autodichiarazione, la sussistenza di seri indizi comprovanti
l'imposizione della merce desumibili dalla documentazione prodotta con
la dichiarazione doganale oppure da quella prodotta a posteriori su
richiesta delle autorità doganali (cfr. consid. 3.2.7 del presente giudizio),
può essere sufficiente a giustificare l'assoggettamento ai tributi doganali.
3.
L'oggetto del litigio concerne l'imposizione alla tassa sui COV, e conse-
guentemente all'IVA, di 14 invii di "Prodotto X – art. ***1" importati in
Svizzera nel periodo tra il 27 giugno 2006 e il 27 marzo 2009. L'esame
dello scrivente Tribunale deve dunque mirare a stabilire se – secondo la
legislazione in materia di COV (cfr. consid. 3.1 che segue), quella in
materia doganale, in particolar modo in relazione alla dichiarazione
doganale (cfr. consid. 3.2 che segue), quella in materia d'IVA (cfr. con-
sid. 3.3 che segue), nonché l'art. 12 DPA (cfr. consid. 3.4 che segue) – è
a giusta ragione che detti 14 invii sono stati tassati a posteriori dall'autori-
tà inferiore (cfr. consid. 3.5 che segue).
3.1
3.1.1 La tassa d'incentivazione sui COV ha come base legale gli
artt. 35a – 35c LPAmb. La sua riscossione è invece regolata dalla OCOV
(cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3994/2009 del
19 maggio 2011 consid. 2.1 con rinvii e A-4357/2010 del 5 maggio 2011
consid. 2.2.1).
3.1.2 La nozione di COV è definita all'art. 1 OCOV, secondo cui vengono
considerati COV ai sensi della OCOV i composti organici con una pres-
sione di vapore di almeno 0,1 mbar a 20 °C oppure con un punto di ebolli-
A-2934/2011
Pagina 14
zione di 240 °C al massimo a 1013,25 mbar. Secondo l'art. 2 OCOV sot-
tostanno alla tassa (lett. a) i COV che figurano nell'elenco delle sostanze
(allegato 1) e (lett. b) i COV secondo la lett. a importati in miscele e og-
getti che figurano nell'elenco dei prodotti (allegato 2). L'aliquota della tas-
sa è fissata a franchi 3 per ogni chilogrammo di COV (cfr. art. 7 OCOV;
decisione del Tribunale amministrativo federale A-3994/2009 del 19 mag-
gio 2011 consid. 2.2 con rinvii).
3.1.3 Giusta l'art. 35a cpv. 1 LPAmb, chi importa COV, li mette in commer-
cio in quanto fabbricante o li impiega egli stesso deve versare alla Confe-
derazione una tassa di incentivazione. Secondo il cpv. 2 di detta norma,
sottostà alla tassa anche l'importazione di tali composti in colori e vernici.
3.1.3.1 L'art. 35c cpv. 1 lett. a LPAmb precisa che sono soggetti alla tassa
sui COV, coloro che, al momento dell'importazione, sono tenuti a pagare
il dazio in virtù della legge doganale nonché i fabbricanti e i produttori in
territorio svizzero (cfr. decisione A-3994/2009 del 19 maggio 2011 con-
sid. 2.3 con rinvii). Secondo la legislazione doganale applicabile in virtù
del suddetto rinvio, è debitore doganale chiunque trasporta o fa trasporta-
re merci attraverso il confine doganale, chiunque è tenuto a presentare la
dichiarazione doganale o è incaricato di presentarla, la persona per conto
della quale la merce è importata o esportata, e nel traffico postale, anche
il destinatario, sempre che il mittente non abbia assunto espressamente
l'obbligazione doganale (cfr. art. 70 cpv. 2 LD, parimenti art. 26 LD, non-
ché artt. 9 e 13 cpv. 1 vLD; SEILER, op. cit., n. 4 – 7 ad art. 35c LPAmb;
OBERSON/MARAIA, op. cit. , n. 8 – 16 ad art. 35c LPAmb).
3.1.3.2 L'art. 35a cpv. 3 LPAmb prevede invece l'esenzione dalla tassa
dei COV (lett. a) impiegati come carburante o combustibile, (lett. b) in
transito o esportati, oppure (lett. c) impiegati o trattati in modo tale da non
poter pervenire nell'ambiente. Delle ulteriori esenzioni sono previste agli
artt. 8 e 9 OCOV. L'art. 8 cpv. 1 OCOV – che qui ci concerne – prevede
un'esenzione dalla tassa per piccole quantità di COV presenti in miscele
o oggetti (lett. a) nei quali il tenore di COV è al massimo del 3 per cento
(% massa) oppure (lett. b) prodotti nel territorio svizzero, che non figurano
nell'elenco dei prodotti. Giusta l'art. 8 cpv. 2 OCOV, se i prodotti di cui
all'art. 8 cpv. 1 lett. a OCOV vengono importati, la tassa non è riscossa.
Giusta l'art. 8 cpv. 3 OCOV, se i prodotti di cui all'art. 8 cpv. 1 lett. a e b
vengono invece prodotti in Svizzera, su domanda del fabbricante, i COV
in essi presenti sono esenti dalla tassa (cfr. SEILER, op. cit., n. 43, 44 e 68
ad art. 35a LPAmb; OBERSON/MARAIA, op. cit. , n. 78 ad art. 35a LPAmb).
3.1.4 La prova dell'importazione di COV, rispettivamente di prodotti conte-
nenti dei COV, deve adempiere le esigenze necessarie in materia di di-
A-2934/2011
Pagina 15
ritto doganale (cfr. art. 3 OCOV; cfr. consid. 2.1.1 del presente giudizio).
Nell'ambito della procedura doganale, una siffatta prova, in principio, può
essere attestata dall'autorità doganale, ovvero per mezzo di una adegua-
ta dichiarazione doganale (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo
federale A-3994/2009 del 19 maggio 2011 consid. 2.5 con rinvii e A-
7366/2006 dell'11 maggio 2009 consid. 2.2.3).
3.2
3.2.1 Giusta la legislazione doganale (cfr. art. 7 LD, artt. 1 cpv. 1 e 21
cpv. 1 vLD), le merci introdotte nel territorio doganale o asportate da esso
sono soggette all'obbligo doganale (cfr. decisione del Tribunale ammini-
strativo federale A-2925/2010 del 25 novembre 2010 consid. 2.1) e devo-
no essere tassate secondo la LD, rispettivamente la vLD, nonché la Leg-
ge federale del 9 ottobre 1986 sulla tariffa delle dogane (LTD; RS 632.10;
cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3798/2009 del
27 marzo 2012 consid. 5.1.1 e A-3994/2009 del 19 maggio 2011 con-
sid. 3.1 con rinvii).
3.2.2 La base dell'imposizione doganale è la dichiarazione doganale
(cfr. art. 18 cpv. 1 LD, art. 24 cpv. 1 vLD). Essa ricopre un ruolo centrale
nel sistema doganale svizzero (cfr. Messaggio del Consiglio federale con-
cernente una nuova legge sulle dogane del 15 dicembre 2003 [di seguito:
Messaggio LD], in: FF 2004 485, pag. 534; BARBARA SCHMID, in: Martin
Kocher/Diego Clavadetscher [ed.], Zollgesetz [ZG], [di seguito: Stämpflis
Handkommentar Zollgesetz], Berna 2009, n. 1 ad art. 18 LD; decisioni del
Tribunale amministrativo federale A-4205/2009 del 17 febbraio 2012 con-
sid. 3.1 e A-3994/2009 del 19 maggio 2011 consid. 3.3 con rinvii). Lo
stesso vale altresì per quanto concerne la procedura di riscossione della
tassa d'incentivazione sui COV, dove detta dichiarazione serve da base
alla DGD per fissare la tassa, mediante emanazione di una decisione
(cfr. artt. 13 cpv. 4 e 15 cpv. 1 OCOV; SEILER, op. cit., n. 21 ad art. 35c
LPAmb; OBERSON/MARAIA, op. cit. , n. 49 ad art. 35c LPAmb; decisione
del Tribunale amministrativo federale A-4357/2010 del 5 maggio 2011
consid. 2.3.2). Conformemente al principio dell'autodichiarazione su cui si
fonda il regime doganale, la legislazione doganale attribuisce alle perso-
ne soggette all'obbligo della denunzia doganale (o dichiarazione dogana-
le) la piena responsabilità e pone esigenze severe alla loro diligenza,
chiedendo di procedere a una completa e corretta dichiarazione delle
merci conformemente alle prescrizioni (cfr. decisione del Tribunale fede-
rale 2A.457/2000 del 7 febbraio 2001 in: Archivio di diritto fiscale svizzero
[ASA] 70 pag. 330 consid. 2c; decisioni del Tribunale amministrativo fede-
rale A-4205/2009 del 17 febbraio 2012 consid. 3.1 e A-1736/2006 del
A-2934/2011
Pagina 16
16 aprile 2007 consid. 3.2 con rinvii; SCHMID, Stämpflis Handkommentar
Zollgesetz, n. 3 seg. ad art. 18 LD).
3.2.3 La dichiarazione doganale deve segnatamente contenere indicazio-
ni sulla natura della merce (genere, composizione, numero di pezzi, im-
ballaggio, quantità, valore e Paese di produzione), sul destinatario o
sull'importatore e sul calcolo del dazio applicabile (voce di tariffa e aliquo-
ta di dazio). Se viene chiesta l’esenzione o la riduzione del dazio o è inte-
ressata l'esecuzione di disposti di natura non doganale, la dichiarazione
doganale deve contenere anche le indicazioni necessarie a tal fine. I do-
cumenti di scorta devono, ove necessario, informare sull’ammissibilità
della merce all’importazione o all’esportazione nonché sulla sua origine e
natura, per quanto ciò sia importante ai fini dell'imposizione (cfr. Messag-
gio LD, in: FF 2004 485, pag. 530). In presenza di un prodotto contenente
un certo tenore di COV, la dichiarazione deve segnatamente indicare la
quantità di COV espressa in kg in vista della riscossione della tassa d'in-
centivazione (cfr. OBERSON/MARAIA, op. cit., n. 49 ad art. 35c LPAmb).
3.2.4 Per quanto concerne il controllo da parte delle autorità doganali
della dichiarazione doganale, nonché delle merci ivi dichiarate, è dovero-
so precisare che le stesse non devono procedere sistematicamente ad un
esame approfondito. Dal punto di vista formale, l'attuale art. 32 cpv. 1 LD
sancisce che l'UD può esaminare, in modo approfondito o saltuario se la
dichiarazione doganale è formalmente corretta e completa e se è corre-
data dei documenti di scorta richiesti, ma non è obbligato a farlo. Tale
esame formale sotto l'egida dell'art. 34 cpv. 2 vLD era tuttavia obbligato-
rio. Per quanto attiene invece al controllo materiale della merce, va tutta-
via rilevato che sia secondo la vLD, che la LD ordinare una visita è una
questione discrezionale (cfr. Messaggio LD, in: FF 2004 485, pag. 537;
REMO ARPAGAUS, Zollrecht, in: Heinrich Koller/Georg Müller/Thierry Tan-
querel/Ulrich Zimmerli [ed.], Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht
[SBVR] XII, 2. ed., Basilea 2007, n. 706). In effetti, secondo il principio
dell'autodichiarazione – che come visto (cfr. consid. 3.2.2 del presente
giudizio), pone a carico dei dichiaranti la piena responsabilità per quanto
da essi dichiarato, nonché delle esigenze severe alla loro diligenza – di
regola l'UD procede un cosiddetto "controllo della plausibilità" dei dati in-
seriti dal dichiarante nella dichiarazione doganale, con i documenti di
scorta e la merce in questione. Orbene, in assenza di errori o difetti appa-
renti, l'UD accetta la dichiarazione doganale e libera la merce tassata se-
condo quanto indicato in detta dichiarazione.
La persona soggetta all'obbligo di dichiarazione non deve però poter ap-
profittare del fatto che l'UD non abbia riscontrato vizi di forma. Una con-
traddizione scoperta dopo il controllo sommario non conduce necessaria-
A-2934/2011
Pagina 17
mente all'annullamento della dichiarazione accettata o all'archiviazione di
un procedimento penale per contravvenzione doganale. La persona sog-
getta a detto obbligo non può infatti dedurne alcun diritto (cfr. Messaggio
LD, in: FF 2004 485, pag. 535; ARPAGAUS, op. cit., n. 703).
3.2.5 La dichiarazione doganale accettata dall'UD è vincolante per la per-
sona soggetta all'obbligo di dichiarazione (cfr. art. 33 cpv. 1 LD in relazio-
ne con gli artt. 16 e 17 dell'OD, rispettivamente l'art. 35 cpv. 2 vLD) ed è
di principio ne varietur ("unabänderlich"; cfr. decisioni del Tribunale am-
ministrativo federale A-3213/2009 del 7 luglio 2010 consid. 2.3 e A-
3296/2008 del 22 ottobre 2009 consid. 2.3 con rinvii; PATRICK RAEDERS-
DORF, Stämpflis Handkommentar Zollgesetz, n. 1 ad art. 34 LD). Il carat-
tere vincolante della dichiarazione costituisce peraltro uno dei pilastri su
cui poggia il sistema doganale svizzero (cfr. Messaggio LD, in: FF 2004
485, pagg. 530 e 535; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
3994/2009 del 19 maggio 2011 consid. 3.3 e A-3067/2008 del 2 settem-
bre 2010 consid. 6.1.2.1).
3.2.6 I medesimi principi sopracitati sono parimenti applicabili in caso di
dichiarazione mediante procedura elettronica (cfr. A-8359/2008 del 15 di-
cembre 2010 consid. 5.7.4 confermata dal Tribunale federale con decisio-
ne 2C_99/2011 del 6 ottobre 2011).
3.2.6.1 Fondandosi sull'art. 142 vLD, e per semplificare le operazioni do-
ganali, il Consiglio federale ha emanato l'Ordinanza del 3 febbraio 1999
concernente lo sdoganamento con trasmissione elettronica di dati
(OSTED; RU 1999 1300, abrogata con l'entrata in vigore della nuova LD).
In base a tale Ordinanza, previo controllo di plausibilità (cfr. art. 16 cpv. 1
OSTED), i partners della dogana autorizzati, e tra essi anche la ricorren-
te, possono presentare la dichiarazione delle merci mediante procedura
elettronica. L'art. 16 cpv. 2 OSTED dispone che la richiesta di sdogana-
mento può essere presentata prima che la merce sia giunta all'ufficio do-
ganale (dichiarazione anticipata). Giusta l’art. 17 cpv. 1 e 2 OSTED, il
computer della dogana esegue un controllo ampliato della plausibilità e
se rileva un errore respinge la dichiarazione. Per contro, le dichiarazioni
che il computer riprende senza contestazioni sono considerate accettate
ai sensi dell’art. 35 vLD analogamente alle dichiarazioni scritte e risultano
vincolanti per il partner della dogana anche in presenza di contraddizioni
rispetto ai documenti di scorta (cfr. art. 17 cpv. 3 OSTED). Quindi, esse
vincolano il dichiarante anche se non concordano con i documenti di
scorta, sono incomplete, ambigue o contengono indicazioni non conformi
alla tariffa doganale (cfr. DTF 124 IV 23 consid. 2; decisioni del Tribunale
federale amministrativo A-8359/2008 del 15 dicembre 2010 consid. 5.7.4
confermata dal Tribunale federale con decisione 2C_99/2011 del 6 otto-
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Pagina 18
bre 2011, A-1756/2006 del 9 luglio 2009 consid. 2.3 con riferimenti e A-
5616/2008 del 17 dicembre 2009 consid. 4.2).
3.2.6.2 Dopo aver accettato la dichiarazione, il computer della dogana
esegue una selezione. Trasmette al partner la data dell'accettazione della
dichiarazione, il numero del certificato doganale, il risultato della selezio-
ne e le aliquote di dazio (cfr. art. 18 cpv. 1 OSTED). L'art. 19 OSTED sta-
bilisce la procedura di sdoganamento, mentre l'art. 20 sancisce le condi-
zioni per la rettificazione a posteriori della dichiarazione. Giusta l'art. 19
OSTED, si distinguono tre possibili risultati della selezione: "bloccato"
(cpv. 1), "libero/con lista d'importazione" (cpv. 2) e "libero/senza lista d'im-
portazione" (cpv. 3). Se il risultato della selezione è "bloccato", il partner
presenta all'ufficio doganale, entro il termine accordatogli, una lista d'im-
portazione e i documenti di scorta necessari e tiene la merce a disposi-
zione. Se detto risultato è "libero/con lista d'importazione", la merce è
considerata libera. Il partner presenta all'ufficio doganale, entro il termine
accordatogli, una lista d'importazione e i documenti di scorta. Se il detto
risultato è invece "libero/senza lista d'importazione", la merce è conside-
rata libera. Il partner presenta all'ufficio doganale, al più tardi il giorno
feriale successivo, eventuali prove dell'origine e documenti di transito.
3.2.6.3 I principi enunciati dalla OSTED sono stati analogamente ripresi
nell'Ordinanza dell'AFD sulle dogane del 4 aprile 2007 (OD-AFD, RS
631.013), entrata in vigore il 1° maggio 2007 (cfr. art. 63 OD-AFD), agli
artt. 7 e segg. OD-AFD. In merito alla procedura di selezione, si precisa
che l'art. 17 OD-AFD al posto della "lista d'importazione" richiede una co-
pia della "dichiarazione doganale".
3.2.7 Ciò stabilito, va nondimeno precisato che, durante la procedura
d'imposizione, l'UD può in ogni tempo controllare la dichiarazione doga-
nale accettata e i documenti che l'accompagnano. A tal fine esso può esi-
gere dei documenti supplementari dalla persona soggetta all'obbligo di di-
chiarazione (cfr. art. 35 LD, rispettivamente art. 36 vLD; ARPAGAUS, op.
cit., n. 706; decisione del Tribunale amministrativo federale A-3994/2009
del 19 maggio 2011 consid. 3.4 con rinvii). Lo stesso è previsto altresì
analogamente in ambito di tassazione dei COV, dove l'art. 6 cpv. 2 OCOV
dispone che, su richiesta, devono essere fornite alle autorità esecutive
tutte le informazioni nonché presentati tutti i documenti necessari all'ese-
cuzione della OCOV.
3.2.7.1 In merito all'obbligo di presentare i documenti in rapporto alla di-
chiarazione doganale, ma anche all'eventualità di una richiesta successi-
va in tal senso da parte delle autorità, si rileva che l'attuale LD conosce
un obbligo di conservazione dei dati e dei documenti utilizzati in applica-
A-2934/2011
Pagina 19
zione della legge doganale (cfr. art. 41 LD), istituto invece sconosciuto
dalla vLD (cfr. RAEDERSDORF, Stämpflis Handkommentar Zollgesetz, n. 1
ad art. 41 LD). Orbene, nonostante l'assenza di una specifica norma nella
previgente vLD, di regola le persone soggette all'obbligo doganale sono
parimenti soggette all'obbligo di conservare i dati e i documenti in virtù di
altre norme giuridiche di natura non doganale. È il caso ad esempio in
materia di diritto commerciale, giusta l'art. 962 del Codice delle obbliga-
zioni del 30 marzo 1911 (CO, RS 220) o in materia d'IVA, giusta l'art. 58
cpv. 2 vLIVA (cfr. analogamente art. 70 cpv. 2 LIVA), ove sussiste un
obbligo di conservazione analogo a quello previsto dall'attuale LD
(cfr. RAEDERSDORF, Stämpflis Handkommentar Zollgesetz, n. 1 ad art. 41
LD; Messaggio LD, in: FF 2004 485, pag. 539).
In particolare, giusta l'art. 58 cpv. 2 vLIVA (cfr. altresì l'art. 70 cpv. 2 LIVA)
il contribuente deve conservare debitamente per dieci anni i suoi libri con-
tabili, i giustificativi, le carte d'affari e altri documenti. Se allo scadere di
detto termine, il credito fiscale a cui si riferisce la succitata documentazio-
ne non è ancora prescritto, l'obbligo di conservazione si protrae sino al
compimento della prescrizione. Dal momento che la base per l'imposizio-
ne dell'IVA all'importazione è legata alla medesima operazione che quella
che fa nascere la pretesa doganale, ossia la controprestazione dichiarata
nella dichiarazione doganale (cfr. art. 72 vLIVA; decisione del Tribunale
federale 2A.90/1999 del 26 febbraio 2001 consid. 2b in: Steuer Re-
vue/Revue fiscale 56/2001 pag. 359), si deve concludere alla sussistenza
di un obbligo di conservazione dei documenti comprovanti quanto dichia-
rato all'atto dell'importazione, e meglio nella dichiarazione doganale. Ol-
tretutto non va dimenticato che in materia di COV, giusta l'art. 6 cpv. 2
OCOV, sussiste l'obbligo di fornire alle autorità esecutive tutte le informa-
zioni nonché tutti i documenti necessari all'esecuzione della OCOV, ciò
che implica indirettamente che il contribuente sia in possesso dei suddetti
documenti e, conseguentemente, che li conservi debitamente.
3.2.7.2 Si noti poi, che giusta l'art. 99 OD se, durante il periodo di conser-
vazione, l'AFD esegue un controllo, essa può correggere la decisione
d'imposizione in base all'aliquota doganale massima adottata al momento
della precedente imposizione applicabile secondo il genere di merce, e ri-
scuotere posticipatamente i tributi doganali se (lett. a) la persona sogget-
ta all'obbligo di conservazione non è in grado di presentare i dati e docu-
menti necessari che comprovano una riduzione dei tributi doganali, una
franchigia doganale o un'agevolazione doganale nella maniera richiesta,
nonché se (lett. b) dal contesto generale va dedotto che l'imposizione è
errata e ciò non era necessariamente evidente al momento dell'imposizio-
A-2934/2011
Pagina 20
ne. In materia d'IVA, in circostanze analoghe, è invece prevista la tassa-
zione d'ufficio (cfr. art. 60 vLIVA e art. 74 LIVA).
3.3 Poiché la fattispecie in esame, comporta altresì l'imposizione delle
merci in oggetto all'IVA all'importazione, va inoltre rammentato che con-
formemente all'art. 72 vLIVA, la legislazione doganale è applicabile all'im-
portazione di beni, purché le disposizioni in ambito IVA non vi deroghino.
Come detto (cfr. consid. 3.2.7.1 del presente giudizio), l'IVA sull'importa-
zione è legata alla medesima operazione che quella che fa nascere la
pretesa doganale. In linea di principio, il passaggio di un bene attraverso
della linea doganale svizzera è sufficiente per determinare l'imposizione
dell'importazione (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
4480/2010 del 30 novembre 2011 considd. 2.1 e 2.2 con rinvii, nonché A-
8136/2010 del 1° novembre 2011 consid. 3.1). A tenore dell'art. 75 cpv. 1
vLIVA, sono contribuenti tutte le persone o società soggette all'obbligo di
pagare il dazio. Le condizioni che reggono l'assoggettamento a tale obbli-
go ex artt. 9 e 13 vLD, nonché artt. 26 e 70 LD, sono parimenti pertinenti
in tale occorrenza (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-
4480/2010 del 30 novembre 2011 consid. 4.1). L'IVA è calcolata sulla
controprestazione, la quale comprende altresì i tributi di diritto pubblico,
come la tassa d'incentivazione sui COV (cfr. art. 33 cpv. 1 e 5 vLIVA;
PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA,
Basilea 2009, pag. 671 n. 281).
3.4
3.4.1 L'art. 12 cpv. 1 lett. a DPA dispone che qualora, per un'infrazione
alla legislazione amministrativa federale, una tassa non è stata a torto
riscossa, essa deve essere pagata successivamente, interessi compresi,
e ciò indipendentemente dalla punibilità di una determinata persona.
L'art. 12 cpv. 2 DPA precisa che obbligata al pagamento è la persona che
ha fruito dell'indebito profitto, segnatamente quella obbligata al pagamen-
to della tassa (cfr. artt. 9 e 13 vLD, artt. 26 e 70 cpv. 2 LD) o colui che ha
beneficiato dell'indennità o del contributo (cfr. decisione del Tribunale fe-
derale 2C_53/2011 del 2 maggio 2011 consid. 2.6; decisioni del Tribunale
amministrativo federale A-1680/2009 del 14 febbraio 2011 consid. 5.2 e
A-1741/2006 del 4 marzo 2008 considd. 2.2 e 2.2.1).
3.4.2 Affinché l'art. 12 cpv. 2 DPA trovi applicazione, occorre che sia og-
gettivamente stata compiuta un'infrazione penale (cfr. decisioni del Tribu-
nale federale 2C_53/2011 del 2 maggio 2011 consid. 2.6, 2C_456/2010
del 7 marzo 2010 consid. 5.2 e 2A.1/2004 del 31 marzo 2004 consid. 2.1;
DTF 129 II 160 consid. 3.2, DTF 115 Ib 358 consid. 3a, DTF 106 Ib 218
consid. 2c; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3931/2008
del 19 luglio 2010 consid. 6.3 e A-1741/2006 del 4 marzo 2008 con-
A-2934/2011
Pagina 21
sid. 2.2.3). L'applicazione di questa norma non dipende per contro né da
una responsabilità penale specifica, né da una colpa, né ancora dal pro-
movimento di una procedura penale (cfr. decisioni del Tribunale federale
2C_32/2011 del 7 aprile 2011 consid. 3.3, 2C_456/2010 del 7 marzo 2010
consid. 5.2 e 2C_366-367-368/2007 del 3 aprile 2008 consid. 5; DTF 129
II 160 consid. 3.2, DTF 106 Ib 218 consid. 2c; decisioni del Tribunale am-
ministrativo federale A-2925/2010 del 25 novembre 2010 consid. 2.6 con
rinvii e A-1741/2006 del 4 marzo 2008 consid. 2.2.3 con rinvii; cfr. MOL-
LARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, op. cit., pag. 556 n. 477; ANDREAS
EICKER/FRIEDRICH FRANK/JONAS ACHERMANN, Verwaltungsstrafrecht und
Verwaltungsstrafverfahrensrecht, Berna 2012, pag. 92 e segg.; MICHAEL
BEUSCH, Stämpflis Handkommentar Zollgesetz, n. 13 ad art. 70 LD e
n. 37 seg. ad art. 85 LD). L'art. 12 cpv. 1 DPA permette dunque di proce-
dere al recupero di una tassa (o un tributo) che non è stata percepita a
seguito di un'infrazione alla legislazione amministrativa federale, anche
qualora nessuno sia punibile (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo
federale A-1680/2009 del 14 febbraio 2011 consid. 5.4, A-3931/2008 del
19 luglio 2010 consid. 6.4 e A-6120/2008 del 18 maggio 2010 con-
sid. 5.1.1 con rinvii).
3.5 Ciò stabilito, rimane ora da esaminare il caso in oggetto, tenendo con-
to di quanto indicato dalla DGD e dal ricorrente (cfr. sub lett. L - M), alla
luce degli atti dell'incarto.
3.5.1 A priori va rilevato che i 14 invii oggetto del presente giudizio, come
pure l'invio dell'8 giugno 2009, concernono delle vernici a base di polimeri
Prodotto X dichiarate all'importazione alla voce di tariffa n. 3208.2000 ai
sensi dell'Allegato 2 della OCOV, fatto peraltro non contestato né dalla ri-
corrente, né dall'autorità inferiore. Giusta l'art. 2 lett. b OCOV, detto pro-
dotto risulta dunque di principio soggetto alla tassa d'incentivazione sui
COV (cfr. consid. 3.1.3.1 del presente giudizio).
Orbene, in concreto tale prodotto è sempre stato dichiarato all'importazio-
ne come esente dalla tassa sui COV, poiché contenente un tenore di
COV inferiore al 3% ai sensi dell'art. 8 cpv. 1 lett. a OCOV. Affinché la
ricorrente possa beneficiare di detta esenzione, deve sussistere la prova
che il prodotto da essa importato conteneva effettivamente un tenore in-
feriore al 3% (cfr. consid. 3.1.3.2 del presente giudizio). Al riguardo, la
ricorrente lamenta una valutazione inesatta da parte dell'autorità inferiore
delle circostanze di fatto, nonché dei mezzi di prova da lei prodotti.
3.5.2 In tale evenienza, è opportuno verificare dapprima se la DGD dispo-
neva di sufficienti elementi per imporre alla tassa d'incentivazione sui
A-2934/2011
Pagina 22
COV i 14 invii importati tra il 27 giugno 2006 al 27 marzo 2009, da lei
considerati come contenenti un tenore di COV superiore al 3%.
3.5.2.1 Dagli atti dell'incarto risulta che l'8 giugno 2009 l'UD di Y._______
ha controllato l'invio di "Prodotto X – art. ***1" dichiarato dalla ditta di
B._______, per conto della ricorrente, con un tenore di COV inferiore al
3%, mediante la fattura 20 maggio 2009 (cfr. docc. 4 – 6). Dai controlli
chimici esperiti successivamente dalla SCCT della DGD su un campione
prelevato su detto invio, è emerso che in realtà il prodotto presentava un
tenore in peso di COV del 18%, ovvero 264.6 g/l di COV (cfr. docc. 7 – 9).
Per tale invio, con decisione di riscossione posticipata numero 1 del
21 gennaio 2010 la DCD ha dunque riscosso la tassa d'incentivazione sui
COV dovuta in virtù dell'art. 2 lett. b OCOV (cfr. doc. 10). Tale decisione
non è stata impugnata.
A seguito di tale accertamento, la DCD ha poi stabilito che, oltre all'impor-
tazione dell'8 giugno 2009, nel periodo dal 27 giugno 2006 al 27 marzo
2009 sarebbero stati importati altri 14 invii contenenti il prodotto "Prodotto
X – art.***1", anch'essi dichiarati come contenenti un tenore di COV
inferiore al 3% e dunque esenti dalla tassa sui COV.
3.5.2.2 Come giustamente rilevato sia dalla DCD, che dalla DGD, da
un'analisi delle fatture (cfr. doc. 19a) risulta che su ognuna di esse il pro-
dotto importato è designato come "Prodotto X – art.***1". Sulle fatture è
altresì specificato un "contenuto VOC per litro: 32,16 gr. per litro". Tali
prodotti sono sempre stati dichiarati come "vernice a base di polimeri
acrilici contenente COV inferiore al 3%", non soggetti a controllo ("senza
controllo secondo dichiarante"). Le indicazioni presenti su dette fatture
collimano con quelle dell'invio dell'8 giugno 2009 (cfr. docc. 4 – 6), di cui
la SCCT ha effettuato le analisi chimiche.
La DGD ha altresì rilevato che i dati indicati dalla SCCT, secondo cui il te-
nore di COV risulterebbe pari al 18%, ovvero a 264.6 g/l, collimano altresì
con quelli contenuti nella scheda di sicurezza relativa al prodotto
"Prodotto X – art.***1". Da detta scheda risulta infatti che il tenore di COV
oscillerebbe tra il 18.2% e il 20.9% (cfr. doc. 18). I dati risultanti dalle
analisi non collimano per contro con quelli indicati nella formulazione
prodotta dal C._______ il 22 luglio 2009, secondo cui il prodotto "Prodotto
X – ***1" presenterebbe un tenore di COV pari a 32.16 g/l (cfr. doc. 17).
Dagli atti dell'incarto, risulta poi che la denominazione del prodotto
Prodotto X è cambiata solo a partire dal 31 agosto 2009, in occasione
della quale il prodotto è stato denominato "Prodotto X Qualità Extra", con
un "contenuto VOC per litro: 332,68 gr. per litro" (cfr. doc. 12). Tale
A-2934/2011
Pagina 23
modifica è intervenuta posteriormente al controllo esperito dall'UD
l'8 giugno 2009.
3.5.2.3 In tali circostanze, vista la concordanza tra i dati rilevati dalla
DGD, le analisi chimiche effettuate sull'invio dell'8 giugno 2009 e la sche-
da di sicurezza, l'autorità inferiore aveva tutte le ragioni di concludere che
i 14 invii importati in Svizzera dal 27 giugno 2006 al 27 marzo 2009 con-
tenevano lo stesso tenore di COV di quello analizzato l'8 giugno 2009.
3.5.3 Va dunque esaminato se, come sostiene la ricorrente, detti 14 invii
contenevano un tenore inferiore al 3% e se i documenti da essa prodotti
avrebbero dovuto condurre l'autorità inferiore a considerarli esenti dalla
tassa giusta l'art. 8 cpv. 1 lett. a OCOV.
Come indicato sub lett. M e O, la ricorrente sostiene che gli invii importati
precedentemente all'8 giugno 2009 avevano un tenore di COV inferiore al
3% e che è solo a partire dal 20 maggio 2009 che la formula del prodotto
sarebbe mutata. A suo dire il prodotto Prodotto X da lei richiesto al
C._______ esulerebbe da quello abitualmente fabbricato da quest'ultimo,
ciò che spiegherebbe la discordanza tra il tenore di COV indicato nei do-
cumenti da lei prodotti e quanto indicato nella scheda di sicurezza. Il
C._______ avrebbe modificato la formula del prodotto a partire dal
20 maggio 2009, a seguito delle lamentele espresse dai suoi clienti,
nonché su sua esplicita richiesta.
A comprova di detta tesi la ricorrente ha prodotto vari documenti, tra cui la
dichiarazione 19 maggio 2011 del C._______ e lo scritto 16 novembre
2010 del C._______ (cfr. consid. 3.5.3.1 che segue), i telefax 13 maggio
2009 e 18 agosto 2009 concernente la richiesta del nuovo prodotto al
C._______ (cfr. consid. 3.5.3.2 che segue), le ricette datate 12 maggio
2011 e 22 luglio 2009 del prodotto Prodotto X, a suo dire, anteriori
all'asserita modifica della composizione chimica (cfr. consid. 3.5.3.3 che
segue).
3.5.3.1 Lo scritto 15 novembre 2010 del C._______ – il cui contenuto è
già stato indicato sub lett. J, a cui si rinviano le parti per i dettagli –
costituisce una dichiarazione scritta del fabbricante del prodotto Prodotto
X. Nello stesso, il C._______ asserisce che la formulazione del prodotto
sarebbe cambiata solo a partire dalla fattura del 20 maggio 2009, a
seguito delle lamentele della clientela. In merito alla dicitura del prodotto
nella fattura 20 maggio 2009, esso indica che "[…] per un errore del ns.
reparto contabilità non è stata cambiata la dicitura in fattura e il relativo
dato al Voc per litro […]". A suo dire, "[…] per tutte le fatture precedenti
A-2934/2011
Pagina 24
l'importo corretti dei Voc era quello indicato in fattura […]" (cfr. doc. 14,
doc. I).
Nella dichiarazione 19 maggio 2011, di contenuto analogo a quello dello
scritto 15 novembre 2010, il C._______ indica invece quanto segue:
"[…] Si dichiara che per la ditta A._______ sono sempre stati creati pro-
dotti su richiesta del cliente, con caratteristiche particolari, che hanno
sempre esulato dai ns. prodotti standard. Ciò è avvenuto quando si tratta-
va di Prodotto X (forniture ante maggio 2009) che forniture di Prodotto X
Extra (forniture post maggio 2009). A prova del fatto sottolineiamo che i
prodotti forniti non hanno mai riportato sulle latte nessuno dei ns. loghi o
marchi aziendali, ma venivano confezionati in imballi anonimi. Tutte le
informazioni recuperabili in rete (su ns. sito aziendale) sono riferibili
unicamente ai ns. prodotti standard, venduti tramite i ns. agenti e rete di
distribuzione. Per la ditta A._______ abbiamo fornito un servizio di terzi-
sta, producendo per loro conto un articolo per il quale non avevano con-
venienza alla produzione diretta. Come già segnalato in precedenza, a
seguito di una mancata soddisfazione di qualità e risultati tecnici da parte
dei clienti finali, a partire dalla spedizione di materiale dichiarato con la
ns. fattura n° 70023 del 20.05.2009 è stata cambiata la formulazione del
prodotto, che è cambiato da Prodotto X a Prodotto X Qualità Extra […]"
(cfr. doc. D).
Ciò posto, va subito rilevato che i due citati scritti sono di data posteriore
alle circostanze di fatto che qui ci interessano e pertanto fruiscono di va-
lore probatorio molto limitato e vanno apprezzati con grande circospezio-
ne (cfr. consid. 2.4.2 del presente giudizio). Oltretutto, si tratta di mere di-
chiarazioni di parte, dal momento che sono state allestite dal fabbricante
stesso del prodotto litigioso. Poco importa al riguardo, che la ricorrente in-
trattenga o meno tutt'ora dei rapporti d'affari con il C._______. Si osserva
poi come in entrambe le dichiarazioni, il C._______ dichiara che la formu-
la del prodotto sarebbe stata modificata a partire dalla fattura 20 maggio
2009, a seguito delle lamentele dei clienti finali. Tuttavia tali allegazioni –
che sono poi le stesse della ricorrente – non trovano riscontro alcuno
nella documentazione agli atti, difettando la prova di siffatte lamentele,
come pure della presa in considerazione dell'insoddisfazione della clien-
tela e la ricerca di una soluzione da parte della ricorrente e del
C._______. Che la dicitura del prodotto sia poi stata cambiata solo a par-
tire dal maggio 2009, non prova ancora che il prodotto importato in prece-
denza sia diverso da quello analizzato dalla SCCT. Non va poi dimentica-
to che i prodotti indicati nella fattura 20 maggio 2009 sono stati oggetto
delle analisi della SCCT, dalle quali è risultato un tenore di COV superiore
al 3% e che è solo a seguito di tali accertamenti che il C._______ha poi
modificato la denominazione del prodotto.
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Pagina 25
3.5.3.2 I due telefax 13 maggio 2009 (cfr. doc. F) e 18 agosto 2009
(cfr. doc. M), sebbene indichino la dicitura "Prodotto X Qualità Extra
(nuovo prodotto modificato secondo gli accordi)", rispettivamente di
"Prodotto X Qualità Extra (nuovo prodotto)", non provano ancora che in
precedenza è stato ordinato un prodotto differente, né che il tenore di
COV contenuto nel prodotto importato tra il 27 giugno 2006 e 27 marzo
2009 era inferiore al 3%. Tali documenti non forniscono in ogni caso alcu-
na informazione sul tenore di COV. Oltretutto, la ricorrente non ha prodot-
to alcun documento – quale ad esempio la copia della conferma dell'invio
del telefax – comprovante che detti scritti siano stati effettivamente inviati
al C._______ alla data indicata sugli stessi.
3.5.3.3 Con scritto 12 maggio 2011, il C._______ ha indicato la formula
del prodotto Prodotto X, a suo dire, precedente al maggio 2009. Sottoli-
neando di non disporre dei contro campioni, conservandoli solo per
18 mesi, in detto scritto esso afferma in particolare di aver "riprodotto in
laboratorio un campione del prodotto in oggetto con la formula rimasta in
vigore fino al maggio 2009 e che abbiamo poi dovuto sostituire per scarsa
stabilità nel tempo […] e insufficiente velocità di essicazione […]"
(cfr. doc. G). La ricetta 12 maggio 2011 indica un tenore di COV inferiore
al 3%. Orbene, come le dichiarazioni precedenti del C._______, si tratta
non solo di una mera dichiarazione di parte, ma anche di un documento
prodotto a posteriori, che fruendo di valore probatorio molto limitato
(cfr. consid. 2.4.2 del presente giudizio), non permette d'affermare con
certezza che la formula prodotta dal C._______ si riferisce realmente allo
stesso prodotto importato tra il 27 giugno 2006 e il 27 marzo 2009.
Lo stesso discorso vale peraltro parimenti per quanto concerne la formula
prodotta precedentemente dinanzi alla DGD dal C._______ con scritto
22 luglio 2009, designata espressamente come "formulazione relativa al
nostro prodotto Prodotto X ***1" (cfr. doc. 17). Orbene, in tale occasione, il
C._______non ha minimamente accennato all'impossibilità di riprodurre
la formulazione del prodotto venduto alla ricorrente.
Ciò detto, poiché lo stesso C._______ dichiara di conservare i contro
campioni per soli 18 mesi, non si vede come egli sia riuscito a produrre
una copia identica della formula concernente i suddetti prodotti. La
veridicità delle informazioni ivi contenute appare dunque dubbia. I dati
indicati in entrambe le ricette non collimano poi né con le analisi chimiche
esperite dalla SCCT, né con quanto indicato nella scheda di sicurezza.
3.5.4 In definitiva, a parte le dichiarazioni del C._______ e della stessa ri-
corrente, agli atti non risulta alcun documento risalente al momento in cui
tali circostanze hanno avuto luogo comprovante tali allegazioni, segnata-
A-2934/2011
Pagina 26
mente la composizione chimica del prodotto importato tra il 27 giugno
2006 e il 27 marzo 2009 in Svizzera. La produzione della copia della ri-
cetta originale del prodotto importato nel succitato periodo, delle asserite
lamentele della clientela della ricorrente e della corrispondenza intercorsa
tra la ricorrente e il C._______ comprovante la richiesta di cambiamento
della composizione del prodotto avrebbero senz'altro potuto servire a
comprovare le allegazioni della ricorrente. Orbene, in assenza di tali pro-
ve, l'autorità inferiore non poteva che concludere che anche i 14 invii in
oggetto contenevano un tenore di COV superiore al 3%, procedendo per-
tanto alla loro imposizione a posteriori giusta l'art. 12 DPA. Contrariamen-
te a quanto sostenuto dalla ricorrente, non risulta dunque che la DGD
abbia valutato in maniera inesatta o incompleta i fatti e i documenti da lei
prodotti ai sensi dell'art. 49 lett. b PA (cfr. consid. 2.2 del presente giudi-
zio).
4.
Appurata la correttezza dell'imposizione a posteriori dei 14 invii contenen-
ti un tenore di COV superiore al 3% alla tassa d'incentivazione sui COV,
nonché all'IVA, si procede ora all'esame delle restanti censure.
4.1 La ricorrente ritiene di non aver alcun obbligo di conservare la docu-
mentazione probatoria, dal momento che non aveva alcun motivo di dubi-
tare di quanto dichiarato dal C._______ e che è in grado di provare altri-
menti la sua tesi (cfr. sub lett. O).
Al riguardo, lo scrivente Tribunale rileva che, contrariamente a quanto da
lei sostenuto, essa deve essere in grado di provare in ogni momento il
contenuto delle dichiarazioni doganali e – come società anonima, nonché
contribuente IVA e importatrice – ha l'obbligo di conservare la documenta-
zione probatoria, ciò a prescindere dall'esistenza di sospetti in merito alla
veridicità della dichiarazione o all'eventualità o meno di un controllo a po-
steriori da parte delle autorità doganali (cfr. consid. 3.2.7.1 del presente
giudizio). In assenza di tali documenti, le autorità doganali si basano sulle
constatazioni esperite, nonché le risultanze delle dichiarazioni doganali e
dei documenti ad esse acclusi, correggendo poi l'imposizione in base
all'aliquota massima applicabile al caso (cfr. consid. 3.2.7.2 del presente
giudizio). La censura della ricorrente è dunque sprovvista di fondamento.
4.2 La ricorrente rimprovera poi all'autorità doganale d'aver cagionato lei
stessa il ritardo procedurale, senza aver provveduto immediatamente ai
regolari controlli e chiederle prontamente i documenti probatori (cfr. sub
lett. O).
A-2934/2011
Pagina 27
Orbene, tali rimproveri non possono essere qui condivisi. In virtù del
principio dell'autodichiarazione, spetta infatti alla persona soggetta all'ob-
bligo di dichiarazione fare tutto il necessario affinché le merci vengano di-
chiarate correttamente. Essa non ha il diritto a che la sua merce venga si-
stematicamente controllata in maniera approfondita, con delle analisi chi-
miche di ogni invio (cfr. consid. 3.2.4 del presente giudizio). Un tale modo
di agire, arrischierebbe non solo di rallentare il traffico commerciale e ave-
re delle incidenze rilevanti sul mercato, ma renderebbe altresì vano il
principio dell'autodichiarazione su cui si fonda la legislazione doganale.
Dal momento che il controllo della plausibilità, indica le merci come "libere
senza" – come in casu, per quasi tutti i 14 invii che qui ci interessano
(cfr. doc. 14a) – o che i controlli da parte delle autorità doganali della do-
cumentazione annessa alla dichiarazione non lasciano trasparire errori o
difetti apparenti, quest'ultime possono liberare le merci, senza ulteriori for-
malità. Che la merce venga importata senza subire controlli approfonditi,
non significa tuttavia che la persona soggetta all'obbligo di dichiarazione
è libera da ogni altra obbligazione. Detta censura va pertanto respinta.
4.3 La ricorrente sostiene altresì che la DGD debba apportare la prova
diretta del tenore di COV contenuto nei prodotti importati, di modo che
sarebbe a torto che la stessa avrebbe basato la propria decisione su dei
semplici indizi (cfr. sub lett. O).
In merito, lo scrivente Tribunale sottolinea che alla DGD non è richiesta la
prova diretta del tenore di COV contenuto nei prodotti importati, doven-
dosi quest'ultima, in virtù del principio dell'autodichiarazione che governa
il diritto doganale (cfr. consid. 3.2.2 seg. del presente giudizio), basare es-
senzialmente sui documenti prodotti dalla ricorrente al momento della
dichiarazione doganale e le successive prove prodotte da quest'ultima su
sua richiesta (cfr. consid. 3.2.7 del presente giudizio). Non va poi dimen-
ticato che una volta che la merce viene liberata, la stessa non è più sotto
controllo delle autorità doganali, di modo che le stesse sono impossibilita-
te dall'effettuare delle analisi chimiche sul prodotto. Dal momento che
dall'analisi della documentazione in possesso delle autorità doganali risul-
tano seri indizi che il tenore di COV era superiore al 3% e che dall'esame
dei documenti prodotti dalla ricorrente non emerge alcun elemento infi-
ciante il valore probatorio dei predetti indizi, è dunque a giusta ragione
che la DGD ha provveduto a tassare a posteriori quest'ultima (cfr. con-
sid. 2.5.4 del presente giudizio). Ne discende che detta censura, va
anch'essa respinta.
4.4 La ricorrente lamenta infine una violazione del principio del libero ap-
prezzamento delle prove, nonché del diritto di essere sentita e di provare
i fatti a sostegno della propria tesi, in quanto l'autorità doganale insiste-
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rebbe nell'affermare categoricamente che i documenti allestiti a posteriori
quali conferme di fornitori o destinatari sono esclusi dalla raccolta delle
prove. L'autorità violerebbe il principio del libero apprezzamento delle pro-
ve, escludendo a priori qualsiasi valore alle prove fornite dalla ricorrente,
mezzi di prova che peraltro potrebbero essere anche tuttora oggetto di
approfondimento istruttorio (cfr. sub lett. O).
4.4.1 Come visto in precedenza (cfr. consid. 2.4 del presente giudizio),
sussiste una violazione del principio del libero apprezzamento delle prove
allorquando l'autorità nega a priori ed in maniera generale il valore proba-
torio di determinati mezzi di prova oppure quando ammette quali mezzi di
prova comprovanti determinati fatti soltanto alcuni di essi.
4.4.2 Il diritto di essere sentito, sancito dall'art. 29 cpv. 2 della Costituzio-
ne federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 (Cost.,
RS 101), garantisce all'interessato il diritto di esprimersi prima che sia re-
sa una decisione sfavorevole nei suoi confronti, il diritto di prendere visio-
ne dell'incarto, la facoltà di offrire mezzi di prova su fatti suscettibili di in-
fluire sul giudizio, di esigerne l'assunzione, di partecipare alla loro assun-
zione e di potersi esprimere sulle relative risultanze, nella misura in cui
esse possano influire sulla decisione (cfr. DTF 135 II 286 consid. 5.1,
pag. 293 con rinvii; decisioni del Tribunale federale 2C_643/2010 del
1° febbraio 2011 consid. 5.3, 4A_35/2010 del 19 maggio 2010 e
8C_321/2009 del 9 settembre 2009; decisione del Tribunale amministra-
tivo federale A-7094/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 3.2 con rinvii).
Detto diritto costituisce una garanzia di natura formale, la cui violazione
implica, di principio, l'annullamento della decisione resa dall'autorità, indi-
pendentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito
(cfr. DTF 135 I 279 consid. 2.6.1, DTF 132 V 387 consid. 5.1 con rinvii,
DTAF 2009/36 consid. 7). Ciò indicato, la violazione del diritto d'essere
sentito può essere sanata dinanzi all'autorità di ricorso allorquando la
stessa dispone del medesimo potere d'esame dell'autorità inferiore e il ri-
corrente ha avuto la possibilità di esprimersi liberamente dinanzi ad essa
(cfr. decisione del Tribunale federale 1C_104/2010 del 29 aprile 2010
consid. 2.1; DTF 135 I 279 consid. 2.6.1, DTF 133 I 201 consid. 2.2, DTF
132 V 387 consid. 5.1; DTAF 2009/36 considd. 7.3 – 7.4).
4.4.3 In concreto, la ricorrente ha prodotto dei documenti allestiti a poste-
riori dal C._______. Come tali, detti documenti fruiscono di valore
probatorio limitato (cfr. consid. 2.4.2 del presente giudizio), ragione per
cui la DGD, pur citandoli nella propria decisione, non ne ha tenuto conto,
ba-sandosi essenzialmente sulle analisi chimiche esperite dalla SCCT su
un campione prelevato l'8 giugno 2009, nonché sulle dichiarazioni
doganali e le fatture ad esse accluse relative ai 14 invii. Ciò posto, la
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questione di stabilire se l'autorità inferiore abbia o meno in concreto
violato il principio del libero apprezzamento delle prove e/o il diritto di
essere sentito può qui rimanere qui aperta. Quand'anche si concludesse
che l'autorità inferiore abbia commesso siffatte violazioni – dal momento
che la ricorrente ha avuto l'occasione di esprimersi nuovamente, presen-
tando tutti i mezzi di prova dinanzi allo scrivente Tribunale e che quest'ul-
timo si è premurato di analizzarli in dettaglio in questa sede (cfr. con-
sid. 3.5.3 del presente giudizio) – le stesse andrebbero qui ritenute come
sanate dinanzi allo scrivente Tribunale (cfr. consid. 4.4.2 del presente giu-
dizio). In tali circostanze, la censura della ricorrente va pertanto respinta.
5.
Visto quanto precede, il ricorso va respinto. In considerazione dell'esito
della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese di procedura sono poste a ca-
rico della ricorrente soccombente (cfr. art. 1 segg. del Regolamento del
21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al
Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispe-
cie esse sono stabilite in fr. 3'000.-- (cfr. art. 4 TS-TAF], importo che verrà
compensato con l'anticipo spese di fr. 3'000.-- versato dalla ricorrente il
1° giugno 2011. Alla ricorrente non vengono assegnate indennità di ripeti-
bili (cfr. art. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF
a contrario).

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Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale
pronuncia:
1.
Il ricorso è respinto.
2.
Le spese processuali di fr. 3'000.-- sono poste a carico della ricorrente e
interamente compensate con l'anticipo spese da lei versato.
3.
Non vengono assegnate indennità di ripetibili.
4.
Comunicazione a:
– ricorrente (atto giudiziario),
– autorità inferiore (n. di rif. ***; atto giudiziario)


Il presidente del collegio: La cancelliera:

Michael Beusch Sara Friedli

Rimedi giuridici:
Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di
diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine
di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della
legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). Il
termine rimane sospeso dal settimo giorno precedente la Pasqua al
settimo giorno successivo alla Pasqua incluso (art. 46 cpv. 1 lett. a LTF).
Il termine rimane sospeso dal 15 luglio al 15 agosto incluso (art. 46 cpv. 1
lett. b LTF). Il termine rimane sospeso dal 18 dicembre al 2 gennaio
incluso (art. 46 cpv. 1 lett. c LTF). Gli atti scritti devono essere redatti in
una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei
mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e – se in
possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi di
prova devono essere allegati (art. 42 LTF).
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