B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-3376/2014
Ur t e i l vom 1 0 . F e b r u a r 2 0 1 5
Besetzung
Richter Jürg Steiger (Vorsitz),
Richter Daniel Riedo, Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiberin Monique Schnell Luchsinger.
Parteien
A._______ GmbH,
vertreten durch Guido Müller, Advokat,
L+P Ludwig + Partner AG, St. Alban-Vorstadt 110,
Postfach 419, 4010 Basel,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz
Gegenstand
MWST (Steuerperioden 1. Quartal 2005 bis 4. Quartal 2008).
A-3376/2014
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Sachverhalt:
A.
Die A._______ GmbH (nachfolgend Steuerpflichtige) bezweckt laut elekt-
ronischem Handelsregisterauszug vom 21. Januar 2015 unter anderem
den Handel mit Textilien aller Art, den Import und Export von Textilien sowie
sämtliche Tätigkeiten, welche im Zusammenhang mit Textilien stehen. Sie
ist seit dem [Datum] im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eid-
genössischen Steuerverwaltung (nachfolgend ESTV) eingetragen und ver-
wendet die effektive Abrechnungsmethode.
Die B._______ GmbH (nachfolgend K-GmbH) hat weitgehend den glei-
chen Zweck, wobei sie zusätzlich den Betrieb von Modeboutiquen in der
ganzen Schweiz bezweckt. Sie ist ebenfalls im Register der Mehrwertsteu-
erpflichtigen eingetragen. Sie rechnet nach Saldosteuersatzmethode ab.
Die C._______ (nachfolgend K-Einzelfirma) bezweckt den Handel mit Tex-
tilien aller Art. Sie wurde am [Datum] infolge Geschäftsaufgabe im Han-
delsregister gelöscht. Sie war im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
eingetragen und rechnete nach Saldosteuersatzmethode ab.
B.
Am 22. und 23. März 2010 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine
Kontrolle betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 2005 bis 4. Quartal 2008
(Zeit vom 1. Januar 2005 bis 31. Dezember 2008) durch. Die Kontrolle
wurde mit der als "Verfügung" bezeichneten Einschätzungsmitteilung
Nr. […] vom 6. Mai 2010 abgeschlossen. Darin wurde eine Steuernachfor-
derung in der Höhe von Fr. 215'557.-, nebst Verzugszins, geltend gemacht.
Die ESTV begründete ihre Nachforderung insbesondere mit zu tief faktu-
rierten Leistungen an zwei nahestehende Unternehmungen, die K-GmbH
und die K-Einzelfirma. Die Steuerpflichtige habe für ihre Kleiderlieferungen
an die Nahestehenden lediglich Pauschalrechnungen ausgestellt, weshalb
nicht festgestellt werden könne, ob die Leistungen zu den unter Dritten üb-
lichen Preisen fakturiert worden seien. Abklärungen bei den beiden nahe-
stehenden Unternehmungen hätten ergeben, dass deren prozentualer Ma-
terialaufwand im Verhältnis zum Warenumsatz weit unter den branchenüb-
lichen Durchschnittswerten liege. Daraus sei zu schliessen, dass zu tief
fakturiert worden sei. In der Folge berechnete die ESTV hypothetische
Drittpreise anhand des durchschnittlichen Materialanteils der Steuerpflich-
tigen und forderte die entsprechend zu wenig entrichtete Mehrwertsteuer
nach.
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Seite 3
C.
Mit dem als "Einsprache" betitelten Schreiben vom 4. Juni 2010 bestritt die
Steuerpflichtige die Steuernachforderung und beantragte sinngemäss die
Aufhebung der "Verfügung", unter Kostenfolge zu Lasten der ESTV.
D.
Mit Schreiben vom 3. Februar 2014 teilte die ESTV der Steuerpflichtigen
mit, dass sich nach erneuter Überprüfung des Falles die geltend gemachte
Steuernachforderung voraussichtlich auf Fr. 221'816.35 erhöhen werde
und begründete dies damit, dass nicht auf den durchschnittlichen Material-
anteil der Steuerpflichtigen abgestellt werden könne, weil der damit vergli-
chene Warenumsatz die Umsätze mit den beiden nahestehenden Unter-
nehmungen einschliesse. Massgeblich sei vielmehr der aufgrund von Er-
fahrungszahlen für die K-GmbH und die K-Einzelfirma ermittelte Branchen-
durchschnitt. Gleichzeitig legte die ESTV dar, wie der Branchendurch-
schnittswert ermittelt wurde und räumte der Steuerpflichtigen eine Frist zur
Stellungnahme bis am 4. März 2014 ein. Per E-Mail vom 3. März 2014
antwortete die Steuerpflichtige auf das vorgenannte Schreiben der ESTV.
E.
Nach weiterer Korrespondenz erliess die ESTV am 26. Mai 2014 eine neue
"Verfügung" und forderte für die Steuerperioden 1. Quartal 2005 bis 4.
Quartal 2008 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 221'816.- nach, zuzüg-
lich Verzugszins zu 5% vom 1. September 2007 bis 31. Dezember 2009
bzw. zu 4.5% vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2011 bzw. zu 4% seit
1. Januar 2012.
F.
Am 26. Juni 2014 erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend auch Beschwer-
deführerin) gegen die Verfügung vom 26. Mai 2014 sowohl Beschwerde
beim Bundesverwaltungsgericht als auch Sprungbeschwerde bei der
ESTV (nachfolgend auch Vorinstanz). Die ESTV leitete die Eingabe vom
26. Juni 2014 umgehend an das Bundesverwaltungsgericht weiter. Die Be-
schwerdeführerin beantragt, es sei der Eintritt der Verjährung festzustellen,
und die Verfügung vom 26. Mai 2014 sei aufzuheben. Eventualiter sei die
Steuerschuld korrekt zu berechnen, die Transportkosten zu berücksichti-
gen und der Dienstleistungsertrag (aus der Vergleichsberechnung) auszu-
schliessen sowie allenfalls die Marge zu teilen. Schliesslich verlangt sie
sinngemäss, die unter Vorbehalt geleistete Zahlung im Umfang von
Fr. 215'012.95 zu verzinsen und zurückzuerstatten. Ferner seien die bis
zum 31. März 2014 aufgelaufenen Zinsen ab dem 1. April 2014 zu 5% zu
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verzinsen; unter o/e-Kostenfolge (Gerichtskosten und Parteientschädi-
gung) sowie unter Einschluss o/e-Kosten (Gerichtskosten und Parteient-
schädigung) des vorhergehenden Verfahrens.
Die Beschwerdeführerin argumentiert im Wesentlichen, dass die Einschät-
zungsmitteilung vom 6. Mai 2010 keine Verfügung im rechtstechnischen
Sinne darstelle, obschon sie von der ESTV ausdrücklich als solche be-
zeichnet worden sei. Um das Verfahren nicht weiter zu verzögern, sei die
Eingabe als Sprungbeschwerde gegen die Verfügung vom 26. Mai 2014 zu
behandeln.
Die Beschwerdeführerin führt aus, dass sie im Kontrollzeitraum zahlreiche
Lieferungen an die ihr nahestehende K-GmbH und die ebenfalls naheste-
hende K-Einzelfirma vorgenommen habe. Entgegen der Ansicht der ESTV
seien die hierfür fakturierten Preise nicht zu tief, sondern drittpreiskonform.
Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Transferpreise durch die
ESTV seien nicht gegeben. Ferner bestreitet sie die Höhe der von der
ESTV berechneten Drittpreise beziehungsweise die Höhe der aufgrund
von Erfahrungszahlen ermittelten Branchenwerte. Sie macht insbesondere
geltend, dass die beiden nahestehenden Unternehmungen die Aufgabe
hätten, Restposten zu verkaufen. Dies sei der Grund für die tiefen Ver-
kaufspreise. Unabhängige Dritte würden demgegenüber zu anderen Kon-
ditionen beliefert. Insbesondere hätten die Dritten das Recht, unverkäufli-
che Ware an die Beschwerdeführerin zurückzugeben und trügen somit kein
Demodierungsrisiko. Die von der ESTV errechneten Verkaufspreise wür-
den bei den beiden nahestehenden Abnehmerinnen zu fortwährenden Ver-
lusten führen, weshalb sie nicht marktkonform seien. Die von der ESTV
ermittelten Materialanteile der nahestehenden Unternehmungen im Ver-
hältnis zu deren Warenumsätzen seien falsch berechnet worden, weil die
Transportkosten nicht berücksichtigt worden seien. Alsdann habe es die
ESTV bei der Anteilsermittlung unterlassen, im Jahr 2007 die Dienstleis-
tungserträge vom Gesamtumsatz in Abzug zu bringen.
G.
Mit Vernehmlassung vom 6. August 2014 beantragt die Vorinstanz, auf-
grund der eingerechneten Dienstleistungserträge sei die Beschwerde im
Umfang von Fr. 9'290.- teilweise gutzuheissen, im Übrigen jedoch abzu-
weisen, unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin.
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Seite 5
H.
Mit unaufgeforderter Replik vom 15. August 2014 nimmt die Beschwerde-
führerin zur Vernehmlassung vom 6. August 2014 Stellung und präzisiert
insbesondere ihre Ausführungen betreffend die Transportkosten. Die Dup-
lik der Vorinstanz datiert vom 15. September 2014. Die Vorinstanz hält da-
rin an ihren bisherigen Standpunkten fest. Am 14. Oktober 2014 reichte die
Beschwerdeführerin eine Triplik ein. Die Vorinstanz liess sich hierzu nicht
mehr vernehmen.
Auf die Vorbringen der Parteien und die eingereichten Akten ist – soweit
für die Entscheidfindung erforderlich – in den nachfolgenden Erwägungen
einzugehen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt dieses Gericht Beschwerden gegen Ver-
fügungen nach Art. 5 VwVG. Vorliegend stellt die Verfügung der ESTV vom
26. Mai 2014 eine Verfügung gemäss Art. 5 VwVG dar. Eine Ausnahme
nach Art. 32 VGG liegt nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne
von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurtei-
lung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.
1.2 Auf den 1. Januar 2010 wurde das Bundesgesetz über die Mehrwert-
steuer vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) in Kraft gesetzt. Es trat an
die Stelle des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999
(aMWSTG, AS 2000 1300), in Kraft gewesen seit 1. Januar 2001. Auf die
vor dem 1. Januar 2010 eingetretenen Tatsachen und entstandenen
Rechtsverhältnisse bleibt das bisherige Recht anwendbar (Art. 112 Abs. 1
und 2 MWSTG). Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den
Jahren 2005 bis 2008 verwirklicht, weshalb in materieller Hinsicht noch das
aMWSTG zur Anwendung gelangt.
Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinn
von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens
hängigen Verfahren anwendbar, und findet damit grundsätzlich auch auf
das vorliegende Verfahren Anwendung. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3
MWSTG insofern restriktiv auszulegen, als gemäss höchstrichterlicher
Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Ver-
fahren anzuwenden sind, und es dabei nicht zu einer Anwendung von
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Seite 6
neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (vgl.
Urteil des BVGer A-279/2014 vom 17. November 2014 E. 1.2 mit Hinweis
auf Urteil des BGer 2C_650/2011 vom 16. Februar 2012 E. 1.4.3).
1.3
1.3.1 Die Einsprache ist das vom Gesetz besonders vorgesehene förmli-
che Rechtsmittel, mit dem eine Verfügung bei der verfügenden Verwal-
tungsbehörde zwecks Neuüberprüfung angefochten wird. Die Einsprache
ist kein devolutives Rechtsmittel, welches die Entscheidungszuständigkeit
an eine Rechtsmittelinstanz übergehen lässt (vgl. BGE 132 V 368 E. 6.1;
131 V 407 E. 2.1.2.1; ULRICH HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht,
6. Aufl. 2010, N. 1815). Das Einspracheverfahren ermöglicht eine Abklä-
rung komplexer tatsächlicher oder rechtlicher Verhältnisse und eine umfas-
sende Abwägung der verschiedenen von einer Verfügung berührten Inte-
ressen (HÄFELIN et al., a.a.O., N. 1816).
1.3.2 Die Einschätzungsmitteilung vom 6. Mai 2010 stellt keine Verfügung
dar (vgl. BGE 140 II 202 E. 5 f.). Demzufolge kann die nach "Einspracheer-
hebung" von der ESTV am 26. Mai 2014 erlassene Verfügung kein Ein-
spracheentscheid darstellen. Die ESTV hat daher am 26. Mai 2014 eine
erstmalige Verfügung erlassen. Die Beschwerdeführerin legt vorliegend ei-
nerseits direkt beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde gegen die
Verfügung vom 26. Mai 2014 ein und andererseits (im Sinne eines Even-
tualantrags) beantragt sie, ihre Eingabe vom 26. Juni 2014 als Sprungbe-
schwerde gegen die Verfügung der ESTV vom 26. Mai 2014 zu behandeln
(vgl. Rechtsbegehren 1). Da die Verfügung vom 26. Mai 2014 einlässlich
begründet ist und die Beschwerdeführerin das Verfahren der Sprungbe-
schwerde im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG beantragt, ist das Bundes-
verwaltungsgericht demnach für die Beurteilung der vorliegenden Be-
schwerde auch funktional zuständig.
1.4
1.4.1 Für Feststellungsbegehren gilt auch im Beschwerdeverfahren vor
Bundesverwaltungsgericht grundsätzlich Art. 25 Abs. 2 VwVG. Danach ist
solchen Begehren nur zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein schutz-
würdiges Interesse nachweist. Als solches gilt ein rechtliches oder tatsäch-
liches und aktuelles Interesse an der sofortigen Feststellung des Beste-
hens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses. Ein Feststellungs-
begehren ist weiter nur zulässig, wenn das schutzwürdige Interesse nicht
ebenso gut mit einer Leistungs- oder Gestaltungsverfügung gewahrt wer-
den kann (Subsidiarität der Feststellungsverfügung). Dieses Erfordernis
A-3376/2014
Seite 7
gilt allerdings nicht absolut. Kann das schutzwürdige Interesse mit einer
Feststellungsverfügung besser gewahrt werden als mit einer Leistungs- o-
der Gestaltungsverfügung, reicht dies aus (vgl. BGE 137 II 199 E. 6.5, 135
III 378 E. 2.2; Urteile des BVGer A-3505/2012 vom 24. Juni 2014 E. 1.3, A-
3343/2013 vom 10. Dezember 2013 E. 1.3.1 und A-1067/2011 vom 30. Mai
2012 E. 3.1; ISABELLE HÄNER, in: VwVG, Praxiskommentar zum Bundes-
gesetz über das Verwaltungsverfahren, Waldmann/Weissenberger [Hrsg.],
2009, Art. 25 N. 16 ff., [nachfolgend Praxiskommentar VwVG]).
1.4.2 Die Beschwerdeführerin stellt mit ihrem Antrag auf Aufhebung der an-
gefochtenen Verfügung vom 26. Mai 2014 (vgl. Rechtsbegehren 3) ein um-
fassendes Leistungsbegehren. In diesem Zusammenhang ist auch eine all-
fällige Verjährung der Steuerforderung zu prüfen (vgl. nachfolgende E. 2).
Ein weitergehendes Interesse auf Feststellung, dass die Verjährung einge-
treten sei (Rechtsbegehren 2), ist nicht ersichtlich, weshalb auf die Be-
schwerde in diesem Umfang nicht einzutreten ist.
1.5 Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem
VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Be-
schwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berech-
tigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese und form- und fristgerecht eingereicht
(Art. 50, 52 VwVG) sowie den einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig
geleistet (Art. 63 Abs. 4 VwVG i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG). Auf die Be-
schwerde ist daher – vorbehältlich der vorgängig erwähnten Einschrän-
kung betreffend das Feststellungsinteresse (E. 1.4.2) – einzutreten.
1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid
grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann
neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der un-
richtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sach-
verhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit er-
heben (Art. 49 Bst. c VwVG). Im Beschwerdeverfahren gelten die Unter-
suchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustel-
len ist, und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen
(Art. 62 Abs. 4 VwVG). Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf
den – unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten – festgestellten Sachver-
halt die richtige Rechtsnorm anzuwenden (BGE 132 II 112 E. 3.2, 131 II
205 E. 4.2).
A-3376/2014
Seite 8
2.
2.1 Die Verjährung ist ein materiell-rechtliches Institut (vgl. dazu BGE 137
II 17 E. 1.1, 126 II 1 E. 2a mit Hinweisen). Die Frage nach der Verjährung
der von 2005 bis 2008 geschuldeten Mehrwertsteuer wird deshalb nach
den Bestimmungen des aMWSTG beurteilt (Art. 112 Abs. 1 letzter Satz
MWSTG i.V.m. Art. 93 aMWSTG; vgl. auch Urteile des BVGer A-7843/2010
vom 22. Juli 2011 E. 1.3, A-3817/2008 vom 20. Juli 2010 E. 1.4,
A-4360/2008 und A-4415/2008 vom 4. März 2010 E. 1.2; vgl. auch oben
E. 1.2).
Die Verjährung der Steuerforderung führt zu deren Untergang (vgl. statt
vieler: BVGE 2009/12 E. 6.3.2.3; MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der
Steuerforderung, 2012, S. 276 f.). Die Verjährung der Mehrwertsteuerfor-
derung ist von Amtes wegen zu prüfen (BGE 133 II 366 E. 3.3; Urteil des
BGer 2C_227/2010 vom 5. August 2010 E. 2.2; BVGE 2009/12 E. 6.3.1;
BEUSCH, a.a.O., S. 282 mit Hinweisen; vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer
A-3942/2013 vom 6. März 2013 E. 3.2).
Vorliegend beruft sich die Beschwerdeführerin auf die neurechtliche Be-
stimmung von Art. 42 Abs. 3 MWSTG, wonach die Verjährung nach einer
Unterbrechung durch die ESTV oder eine Rechtsmittelinstanz neu zu lau-
fen beginne und alsdann lediglich noch zwei Jahre betrage. Die als Verfü-
gung bezeichnete Einschätzungsmitteilung sei am 6. Mai 2010 erlassen
worden. Danach sei eine Reaktion der ESTV bis zum 3. Februar 2014 un-
terblieben. Die Einschätzungsmitteilung sei als "Verfügung" bezeichnet
worden, worauf die ESTV zu behaften sei. Sie dürfe sich aus ihrer wider-
rechtlichen Handlung keine Vorteile verschaffen und das Verfahren nicht
weiter in die Länge ziehen.
Wie vorstehend erwähnt, sind die Normen betreffend die Verjährung mate-
riellrechtlicher Natur. Dies gilt auch für Art. 42 Abs. 2 MWSTG, weshalb
diese Bestimmung im vorliegenden Fall keine Anwendung findet. Vielmehr
sind einzig Art. 49 aMWSTG und die dazu ergangene Rechtsprechung
massgeblich.
2.2 Die Mehrwertsteuerforderung verjährt gemäss Art. 49 Abs. 1 aMWSTG
fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Der
Lauf der Verjährungsfrist wird durch jede Einforderungshandlung und jede
Berichtigung durch die zuständige Behörde gegenüber allen Zahlungs-
pflichtigen unterbrochen (Art. 49 Abs. 2 und 3 aMWSTG). Jede Unterbre-
A-3376/2014
Seite 9
chungshandlung führt dazu, dass die Frist neu zu laufen beginnt. Die Ein-
forderungshandlung ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung an
keine besondere Form gebunden. So fallen unter den Begriff der Einforde-
rungshandlung nicht nur die eigentlichen Steuerbezugshandlungen; jede
der mehrwertsteuerpflichtigen Person zur Kenntnis gebrachte, auf Einfor-
derung oder Feststellung des Steueranspruchs gerichtete Amtshandlung
genügt, um die Verjährung zu unterbrechen. Als verjährungsunterbre-
chende Einforderungshandlung gilt namentlich die Ankündigung und Vor-
nahme von Bücheruntersuchungen, die Zustellung einer Ergänzungsab-
rechnung bzw. einer Gutschrift oder die Aufforderung bzw. Mahnung zur
Zahlung. Dabei ist nicht notwendig, dass der Tatbestand, welchen die
ESTV als mehrwertsteuerpflichtig erachtet, bereits nach allen Richtungen
hin abgeklärt ist. Auch braucht der Mehrwertsteuerbetrag nicht unbedingt
ziffernmässig festgesetzt zu werden (vgl. BGE 126 II 1 E. 2c; Urteil des
BGer 2C_806/2008 vom 1. Juli 2009 E. 2.2.4; Urteile des BVGer
A-7843/2010 vom 22. Juli 2011 E. 2.2, A-568/2009 vom 17. Juli 2009
E. 2.2; BEUSCH, a.a.O., S. 299 ff. mit zahlreichen weiteren Hinweisen). Die
Steuerforderung verjährt in jedem Fall 15 Jahre nach Ablauf des Kalender-
jahres, in dem sie entstanden ist (Art. 49 Abs. 4 aMWSTG).
Die im Streit liegende Mehrwertsteuernachforderung betrifft die Jahre 2005
bis 2008. Die Mehrwertsteuerforderung wurde seitens der ESTV mehrmals
geltend gemacht, beispielsweise mittels "Einschätzungsmitteilung" bzw.
"Verfügung" vom 6. Mai 2010 im Betrag von total Fr. 215'557.-. Mit dieser
Einforderungshandlung wurde die Verjährung unterbrochen und begann
neu zu laufen (Art. 49 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Mit Schreiben an die Be-
schwerdeführerin vom 3. Februar 2014 stellte die ESTV der Beschwerde-
führerin eine Erhöhung der Steuerforderung auf Fr. 221'816.- in Aussicht
und gewährte ihr hierzu das rechtliche Gehör. Mit dieser Handlung unter-
brach die ESTV die Verjährung der Mehrwertsteuerforderung für die Jahre
2005 bis 2008 abermals.
Alsdann ist – entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin – unter diesem
Gesichtspunkt nicht ersichtlich, inwieweit die Vorinstanz dadurch bevorteilt
wird, dass die Einschätzungsmitteilung von der ESTV fälschlicherweise als
Verfügung bezeichnet worden ist und sie anschliessend den Entscheid
vom 26. Mai 2014 korrekterweise in der Form einer einlässlich begründe-
ten Erstverfügung erliess und nicht in der Form eines Einspracheent-
scheids. Ebensowenig ist ersichtlich, inwieweit die Beschwerdeführerin
durch die Form (Erstverfügung statt Einspracheentscheid) benachteiligt
wird. Gemäss der eingangs dieser Erwägung zitierten Rechtsprechung
A-3376/2014
Seite 10
führt nicht nur der Erlass einer Verfügung zur Verjährungsunterbrechung,
sondern jede Einforderungshandlung. Zu Recht weist die Vorinstanz in ih-
rer Vernehmlassung vom 6. August 2014 darauf hin, dass es ihr selbst im
Einspracheverfahren möglich gewesen wäre, ihren Entscheid zu Unguns-
ten der Beschwerdeführerin abzuändern (vgl. hierzu auch ISABELLE HOM-
BERGER GUT, in: , Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehr-
wertsteuer [Kommentar MWSTG], Basel/Genf/München 2000, Art. 64 N.
14).
3.
3.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten
Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b
aMWSTG).
3.2 Nach Art. 33 Abs. 1 aMWSTG wird die Steuer vom Entgelt berechnet,
dieses stellt die Bemessungsgrundlage dar. Zum Entgelt gehört alles, was
der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die
Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Art. 33 Abs. 2 aMWSTG). Was
zum Entgelt zu zählen ist, beurteilt sich aus der Sicht des Abnehmers
(Empfängers) und nicht des Leistungserbringers. Berechnungsgrundlage
ist letztlich, was der Leistungsempfänger, um die Leistung zu erhalten, auf-
zuwenden bereit oder verpflichtet ist (vgl. BGE 126 II 443 E. 6a, Urteile des
BGer 2A.369/2005 vom 24. August 2007 E. 6.1 sowie vom 9. April 2002,
veröffentlicht in: ASA 72 S. 483 E. 5 mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-
3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.2).
3.3
3.3.1 Gemäss Art. 33 Abs. 2 Satz 3 aMWSTG gilt im Fall einer Lieferung
oder Dienstleistung an eine nahestehende Person als Entgelt der Wert, der
unter unabhängigen Dritten vereinbart würde. Diese Bestimmung ent-
spricht dem im Steuerrecht bekannten Grundsatz des Drittvergleichs
("dealing at arm's length"; vgl. Urteil des BGer 2A.11/2007 vom 25. Oktober
2007 E. 2.3.2; Urteil des BVGer A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.1;
vgl. PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité
TVA, 2009, Kap. 4 N. 23 ff.; IVO P. BAUMGARTNER, , Kommentar
zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000,
Art. 33 N. 42).
3.3.2 Die Anwendbarkeit dieses Artikels bedingt eine Leistung zu einem
Vorzugspreis, also zu einem Entgelt, welches nicht mit dem Preis überein-
stimmt, den ein unabhängiger Dritter zu bezahlen hätte (Drittpreis; Urteile
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Seite 11
des BVGer A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.2, A-2572/2010 und A-
2574/2010 vom 26. August 2011 E. 3.2.3, A-680/2007 vom 8. Juni 2009 E.
3.2, A-1376/2006 vom 20. November 2007 E. 3.3, je mit Hinweisen).
Im Weiteren muss es sich beim Empfänger der Leistung um eine naheste-
hende Person handeln. Der Begriff der "nahestehenden Person" ist in Art.
33 Abs. 2 aMWSTG nicht definiert. Gemäss den Materialien hat man sich
am gleichlautenden Begriff bei den direkten Steuern orientiert (BBl 1996 V
713, 767 f.). Eine vergleichbare Bezeichnung wird im Recht der Verrech-
nungssteuer verwendet (Art. 20 der Verordnung vom 19. Dezember 1966
über die Verrechnungssteuer [VStV, SR 642.211]). Doktrin und Rechtspre-
chung liefern verschiedene Umschreibungen dieses Begriffes, welche sich
allesamt nicht auf bestimmte Eigenschaften des "Dritten" bzw. der "Person"
beziehen, sondern auf die Beziehung fokussieren, die zwischen dieser
Person und der das Steuersubjekt beherrschenden Person besteht (zum
Ganzen BAUMGARTNER, a.a.O., Art. 33 N. 43). Der Begriff der "nahestehen-
den Person" ist im Recht der Mehrwertsteuer allerdings weiter gefasst als
bei der Verrechnungssteuer. Als nahestehende Personen werden bei-
spielsweise an einer Unternehmung beteiligte Personen bezeichnet (z.B.
Aktionäre usw.) sowie liierte Unternehmen (z.B. aufgrund enger Verbin-
dung wie Konzernzugehörigkeit oder aufgrund vertraglicher, wirtschaftli-
cher oder personeller Beziehungen; vgl. Urteile des BVGer A-3734/2011
vom 9. Januar 2013 E. 2.3.2, A-5154/2011 vom 24. August 2012 E. 2.3.2,
A-2572/2010 und A-2574/2010 vom 26. August 2011 E. 3.2.3, A-1356/2006
vom 21. Mai 2007 E. 2.3).
Handelt es sich bei den Leistungsempfängern um nahestehende Perso-
nen, muss sich die Steuerpflichtige den Drittvergleich mit den von ihr ver-
rechneten Preisen stets gefallen lassen (Urteil des BGer 2C_970/2012 vom
1. April 2013 E. 6.2).
3.3.3 Rechtsfolge einer solchen Leistung zu einem Vorzugspreis an eine
nahestehende Person ist, dass für die Berechnung der MWST eine beson-
dere (fiktive) Bemessungsgrundlage herangezogen wird. Die Leistung wird
auf den Wert korrigiert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde.
Massgebend ist der Drittpreis, d.h. der Preis, den ein Dritter der gleichen
Abnehmerkategorie "auf dem Markt" (Marktwert) üblicherweise für die-
selbe Leistung zu bezahlen hätte (vgl. Urteile des BGer 2C_778/2008 vom
8. April 2009 E. 3.1, 2A.11/2007 vom 25. Oktober 2007 E. 2.3.2; zum Gan-
zen auch: Urteile des BVGer A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.3,
A-3376/2014
Seite 12
A-2572/2010 und A-2574/2010 vom 26. August 2011 E. 3.2.3, A-1425/2006
vom 6. November 2008 E. 3.1).
3.3.4 Dieser Drittpreis ist in den meisten Fällen kein exakter Wert, sondern
kann nur annäherungsweise bestimmt werden. Die ESTV hat gegebenen-
falls eine Schätzung durchzuführen und sich dabei grundsätzlich an die im
Zusammenhang mit der Ermessenseinschätzung entwickelten Prinzipien
zu halten (vgl. nachfolgend E. 3.4; siehe auch Urteile des BVGer
A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.4, A-5154/2011 vom 24. August
2012 E. 2.3.3, A-1425/2006 vom 6. November 2008 E. 3.1, A-1364/2006
vom 30. Mai 2007 E. 3.2 und 4.4, A-1355/2006 vom 21. Mai 2007 E. 3.4
mit Hinweisen).
3.4
3.4.1 Falls der Drittpreis geschätzt werden muss, hat die ESTV – in ana-
loger Anwendung der Prinzipien der Ermessenseinschätzung – eine Me-
thode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der steu-
erpflichtigen Person soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen An-
gaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe
kommt (statt vieler: Urteil des BGer 2A.522/2006 vom 1. Februar 2007
E. 3.3; Urteile des BVGer A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.4.1, A-
4506/2011 vom 30. April 2012 E. 2.3.3, A-2998/2009 vom 11. November
2010 E. 2.6.1, A-7083/2008 und A-7084/2008 vom 29. November 2010 E.
4.1).
3.4.2 Die Vorinstanz zieht bei ihrer Arbeit Erfahrungszahlen heran, sei es
im Rahmen der Prüfung der Voraussetzungen der Ermessensveranlagung
oder sei es für die Vornahme der Schätzung. Nach der Rechtsprechung ist
das Abstellen auf Erfahrungszahlen grundsätzlich nicht zu beanstanden
(statt vieler: BVGE 2009/60 E. 2.8; Urteil des BVGer A-825/2013 vom
16. Oktober 2013 E. 2.7).
3.4.2.1 Erfahrungszahlen sind Ergebnisse, die aus zuverlässigen Buchhal-
tungen gewonnen und nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten sta-
tistisch verarbeitet werden. Sie sind keine Rechtssätze und auch keine Be-
weismittel (solange sie nicht z.B. durch ein Sachverständigengutachten er-
wiesen sind), die den Geschäftsbüchern gleichgestellt wären (Urteil des
BVGer A-825/2013 vom 16. Oktober 2013 E. 2.7.1; MARTIN ZWEIFEL/SILVIA
HUNZIKER, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der Prüfung von
Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des Drittvergleichs
A-3376/2014
Seite 13
["dealing at arm's length"], veröffentlicht in: ASA 77 658 ff., S. 665 u. 679,
mit Hinweisen).
3.4.2.2 Erfahrungszahlen drücken Gesetzmässigkeiten in den Verdienst-
verhältnissen einzelner Branchen aus. Diese Funktion kommt ihnen aber
nur dann zu, wenn sie auf einer sicheren Grundlage beruhen (vgl. ZWEI-
FEL/HUNZIKER, a.a.O., S. 679). Sollen Erfahrungswerte Aufschluss über
durchschnittliche Umsatzziffern geben, müssen sie breit abgestützt sein
und nebst der Betriebsstruktur sowie den regionalen Gegebenheiten auch
die Betriebsgrösse berücksichtigen (vgl. PASCAL MOLLARD, TVA et taxation
par estimation, veröffentlicht in: ASA 69 518 ff., S. 553). Mit anderen Wor-
ten müssen sie aufgrund umfassender, repräsentativer, homogener und
aktueller Stichproben gewonnen werden. Das verlangt, dass sie aufgrund
einer genügenden Anzahl von Fällen ermittelt werden. Der Stichprobenum-
fang lässt sich nicht in einer absoluten Zahl bestimmen, welche für alle
Branchen gültig wäre. Die Wahl der Stichproben darf nicht einseitig nur
günstige oder ungünstige Verhältnisse betreffen. Sie muss alle Verhält-
nisse in angemessener Anzahl umfassen, um repräsentative Ergebnisse
ermitteln zu können (BVGE 2009/60 E. 2.8.1; statt vieler: Urteile des BVGer
A-825/2013 vom 16. Oktober 2013 E. 2.7.2, A-1933/2012 vom 20. Novem-
ber 2012 E. 2.7.2 mit Hinweisen).
3.4.3 Führt die ESTV zulässigerweise eine Schätzung nach Ermessen
durch, obliegt es – in Umkehr der allgemeinen Beweislastregeln – der steu-
erpflichtigen Person, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu er-
bringen (statt vieler: Urteile des BGer 2C_171/2008 vom 30. Juli 2008
E. 4.3, 2A.642/2004 vom 14. Juli 2005 E. 5.4; Urteile des BVGer
A-1933/2012 vom 20. November 2012 E. 2.8.3, A-4616/2011 vom 18. Sep-
tember 2012 E. 2.8.3). Sie kann sich gegen eine zulässigerweise durchge-
führte Ermessenseinschätzung deshalb nicht mit allgemeiner Kritik zur
Wehr setzen. Vielmehr hat sie darzulegen, dass die von der ESTV vorge-
nommene Schätzung offensichtlich fehlerhaft ist, und sie hat auch den Be-
weis für ihre vorgebrachten Behauptungen zu erbringen (statt vieler: Urteile
des BGer 2C_206/2012 vom 6. September 2012 E. 2.4 oder 2A.437/2005
vom 3. Mai 2006 E. 3.3 – das letztgenannte unter Verweis auf MOLLARD,
a.a.O., S. 559 und die dort zitierte Rechtsprechung; Urteil des BVGer A-
3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.4.2, A-4616/2011 vom 18. September
2012 E. 2.8.3).
3.4.4 Bei der Überprüfung von Ermessensveranlagungen auferlegt sich
das Bundesverwaltungsgericht eine gewisse Zurückhaltung, soweit die
A-3376/2014
Seite 14
Zweckmässigkeit der Entscheidung in Frage steht (statt vieler: Urteile des
BVGer A-4506/2011 vom 30. April 2012 E. 2.4.1 und E. 2.4.3, A-2690/2011
vom 24. Januar 2012 E. 2.9.2, A-6299/2009 vom 21. April 2011 E. 5.5 f.).
Grundsätzlich setzt das Bundesverwaltungsgericht nur dann sein eigenes
Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der
Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind (statt vieler: Ur-
teile des BVGer A-4616/2011 vom 18. September 2012 E. 2.8.2, A-
1371/2012 vom 12. Juli 2012 E. 4.8.2). Die Zulässigkeit dieser zurückhal-
tenden Prüfung wurde vom Bundesgericht bestätigt (Urteil des BGer
2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 4.3; vgl. zum Ganzen: Urteil des
BVGer A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.4.3).
3.4.5 All diese Grundsätze (E. 3.4.1 bis 3.4.4) sind in einer allfälligen Schät-
zung des Drittpreises durch die ESTV grundsätzlich und mutatis mutandis
zu berücksichtigen.
4.
4.1 Im vorliegenden Fall lieferte die Beschwerdeführerin in den Jahren
2005 bis 2008 diverse Kleiderposten an zwei ihr unbestrittenermassen na-
hestehende Unternehmungen (K-GmbH und K-Einzelfirma). Die hierfür
ausgestellten Rechnungen enthalten keine Angaben über Art und Menge
der gelieferten Kleider oder Einzelpreise der Kleidungsstücke. Die ESTV
hat daher die Drittpreiskonformität anhand der Bruttogewinnmargen der
beiden nahestehenden Unternehmungen geprüft und festgestellt, dass bei
diesen Unternehmungen im massgeblichen Zeitraum der Materialaufwand
im Verhältnis zum Warenumsatz massiv unter dem Branchendurchschnitt
liegt. Aufgrund der sehr tiefen Materialanteile am Warenumsatz bei den
beiden Abnehmerinnen geht die ESTV davon aus, dass die Lieferungen
der Beschwerdeführerin an die nahestehenden Unternehmungen zu einem
nicht branchenüblichen Preis erfolgten. Die ESTV hat daher in Anwendung
von Art. 33 Abs. 2 aMWSTG die erzielten Kaufpreise auf das – ihrer Ansicht
nach – verkehrsübliche Mass (sog. Drittpreis) angehoben. Für die Bemes-
sung des Drittpreises stellte die ESTV auf Vergleichszahlen von 72 Betrie-
ben ab, welche einen Materialanteil von durchschnittlich 54,8% aufwiesen.
Die Vergleichsbetriebe verkaufen überwiegend Kleider ohne Markenna-
men im mittleren und unteren Preissegment, sind über die ganze Schweiz
verteilt und betreiben mehrheitlich Filialen in städtischen Lagen.
4.2 Vorliegend ist zu Recht unbestritten, dass es sich bei den beiden frag-
lichen Leistungsempfängerinnen um nahestehende Unternehmungen im
Sinne von Art. 33 Abs. 2 aMWSTG handelt. Somit hat die ESTV zu Recht
A-3376/2014
Seite 15
die an diese Leistungsempfängerinnen fakturierten Leistungen auf die
Drittpreiskonformität untersucht. Zu prüfen bleibt, ob die ESTV im Rahmen
des Drittvergleichs die Verkaufspreise zu Recht schätzungsweise ermittelt
hat (vgl. nachfolgend E. 4.3). Falls dies zu bejahen ist, ist zu prüfen, ob der
ESTV bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind (vgl.
nachfolgend E. 4.4).
4.3
4.3.1 Die Beschwerdeführerin hat an die beiden nahestehenden Leistungs-
empfängerinnen sog. Pauschalrechnungen ohne detaillierte Mengenanga-
ben ausgestellt. Diese Rechnungen entsprechen somit nicht den Vorgaben
von Art. 37 Abs. 1 Bst. d aMWSTG. Aufgrund fehlender detaillierter Anga-
ben mit Bezug auf Art, Gegenstand und Umfang der Kleiderlieferungen war
eine Ermittlung des Stückpreises für die gelieferten Waren nicht möglich.
Zu erwähnen ist, dass es aus mehrwertsteuerrechtlicher Sicht durchaus
unbedenklich gewesen wäre, in der Rechnung für die Mengenangaben auf
einen Lieferschein zu verweisen oder einen Code zu verwenden (vgl. z.B.
Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer, zu Z. 761 und 762 Fn. 17), was hier
jedoch nicht erfolgte. Die ESTV hat damit für den Drittvergleich zu Recht
nicht auf die Rechnungen der Beschwerdeführerin an die beiden naheste-
henden Unternehmungen abgestellt und weitere Unterlagen beigezogen.
Die Voraussetzungen für eine Drittpreisschätzung nach pflichtgemässem
Ermessen waren unter diesem Gesichtspunkt erfüllt (vgl. E. 3.3.4).
4.3.2 Die Beschwerdeführerin wendet ein, sie habe auch gegenüber ihren
übrigen Leistungsempfängern (Drittabnehmer) lediglich pauschale Rech-
nungen ausgestellt. Diese Aussage wird zumindest in Bezug auf kleinere
Drittabnehmer durch den aktenkundigen Kontrollbericht bestätigt. Zudem
macht die Beschwerdeführerin geltend, dass die Drittabnehmer zu anderen
Konditionen beliefert worden seien als die beiden nahestehenden Unter-
nehmungen. Insbesondere hätten die Drittabnehmer nicht verkaufte Ware
ohne Rücktransportkosten an die Beschwerdeführerin zurückgeben kön-
nen. Die Drittabnehmer hätten somit kein Demodierungsrisiko getragen
und seien deshalb bereit gewesen, einen höheren Verkaufspreis für die
Ware zu bezahlen. Demgegenüber seien die beiden nahestehenden Un-
ternehmungen lediglich mit den von den Drittabnehmern zurückgeschick-
ten Waren bzw. mit sog. "Restposten" beliefert worden und hätten diese
Waren ohne Rückgaberecht erwerben müssen. Aus dieser Sachdarstel-
lung durch die Beschwerdeführerin selbst ist abzuleiten, dass die Verkaufs-
preise an die Drittabnehmer der Beschwerdeführerin im vorliegenden Fall
von Leistungen an Nahestehende nicht als Vergleichsbasis herangezogen
A-3376/2014
Seite 16
werden können. Infolgedessen hat die ESTV zu Recht für die Ermittlung
des Drittpreises die Situation der beiden nahestehenden Unternehmungen
separat betrachtet. Die Voraussetzungen für eine Drittpreisschätzung wa-
ren somit auch unter diesem Gesichtspunkt erfüllt. Die ESTV hat deshalb
im Rahmen des Drittvergleichs die Verkaufspreise zu Recht schätzungs-
weise ermittelt.
4.4 Im Nachfolgenden ist zu prüfen, ob der ESTV bei der Schätzung er-
hebliche Ermessensfehler unterlaufen sind. Dabei trägt die Beschwerde-
führerin die Beweislast dafür, dass die von der ESTV vorgenommene
Schätzung offensichtlich falsch ist (E. 3.4.3).
4.4.1 Die ESTV hat zur Schätzung der von der Beschwerdeführerin erziel-
ten Umsätze mit der K-GmbH und der K-Einzelfirma den Materialaufwand
dieser nahestehenden Unternehmungen zu Drittpreisen kalkulatorisch er-
mittelt. Dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden, da die beiden naheste-
henden Unternehmungen bloss bei der Beschwerdeführerin einkaufen und
damit deren Materialaufwand grundsätzlich dem Umsatz der Beschwerde-
führerin entspricht, den diese mit ihnen erzielt. Zur kalkulatorischen Ermitt-
lung des Materialaufwands der beiden nahestehenden Unternehmungen
stellte die ESTV auf 72 Vergleichsbetriebe ab, die betreffend Standort, Be-
triebsgrösse und Kundenkreis mit der K-GmbH und K-Einzelfirma ver-
gleichbar sind. Bei diesen Vergleichsbetrieben ermittelte sie einen Materi-
alanteil am Warenumsatz von durchschnittlich 54,8% (Materialaufwand im
Verhältnis zum Warenumsatz). Die ESTV hat demnach detailliert ausge-
führt, wie dieser Wert zustande gekommen ist. Im Weiteren hat sie die Er-
fahrungszahl aufgrund umfassender und repräsentativer sowie aktueller
Stichproben gewonnen (vgl. E. 3.4.2.2). Sie hat diese demnach sachge-
recht ermittelt. Gemäss den Buchhaltungen und den Berechnungen der
ESTV beträgt sodann der durchschnittliche Materialanteil am Warenum-
satz bei der nahestehenden K-GmbH bloss 29,52% bzw. bei der naheste-
henden K-Einzelfirma 22,14%. Deshalb hat die ESTV den Materialaufwand
der nahestehenden Unternehmungen aufgrund der genannten Erfahrungs-
zahl von 54,8% ermittelt bzw. hochgerechnet und die Differenz bei der Be-
schwerdeführerin als Umsatz nachbelastet. Ein solches Vorgehen ist sach-
lich korrekt. Die Beschwerdeführerin wendet ein, der Materialanteil am Um-
satz der K-GmbH und der K-Einzelfirma sei deshalb geringer als bei den
Vergleichsbetrieben, weil sie ein Demodierungsrisiko trügen. Dieser Ein-
wand ist nicht stichhaltig. Ein Demodierungsrisiko, das heisst das Risiko,
dass die Waren nicht mehr der Mode entsprechen und folglich schwer ab-
A-3376/2014
Seite 17
setzbar sind, ist üblich und Teil des unternehmerischen Risikos. Es ist da-
von auszugehen, dass auch die Vergleichsbetriebe ein solches Risiko tra-
gen müssen. Gegenteiliges hat die Beschwerdeführerin weder vorgebracht
noch nachgewiesen.
4.4.2 Zu Recht weist die Beschwerdeführerin zwar darauf hin, dass die bei-
den nahestehenden Unternehmungen mit dem von der ESTV korrigierten
Materialaufwand während des gesamten Kontrollzeitraums (2005 bis
2008) einen massiven Verlust aufweisen würden. Gemäss den Ausführun-
gen in der Vernehmlassung und der von der ESTV eingereichten Zusam-
menstellung weisen die beiden nahestehenden Unternehmungen aber re-
gelmässig massive negative Kassensaldi aus. Nach konstanter Rechtspre-
chung lassen Minussaldi auf ein grob mangelhaftes Kassabuch schliessen
(vgl. statt vieler: Urteile des BVGer A-5875/2009 vom 16. Juni 2010 E.
6.1.4, A-1635/2006 vom 27. August 2008 E. 2.2). Hierbei spielt es keine
Rolle, ob das Kassenbuch physisch in Heftform oder als Kassenkonto ge-
führt wird. Aufgrund der mangelhaften Kassenführung kann die Beschwer-
deführerin aus den angegebenen Verlusten von vornherein nichts zu ihren
Gunsten ableiten
4.4.3 Die Beschwerdeführerin wendet zudem ein, die ESTV habe bei der
Nachbelastung der Differenz zwischen dem kalkulatorisch ermittelten und
dem verbuchten Materialaufwand die angefallenen Transportkosten bei
Letzterem nicht berücksichtigt. Zu Recht legt die Beschwerdeführerin dar,
dass die Transportkosten als Bezugskosten zum Material- und Warenauf-
wand zählen (vgl. Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung [HWP],
Band 1, Buchführung und Rechnungslegung, 2009, S. 268 und entspre-
chend auch HWP, 1998, Band I, Treuhand-Kammer 1998, Rz. 2.3505). Die
ESTV hätte deshalb bei ihrer Schätzung die angefallenen Bezugskosten
grundsätzlich beim Materialaufwand berücksichtigen müssen. Dies ist
auch weiter nicht bestritten. Im vorliegenden Fall hat die ESTV die geltend
gemachten Transportkosten dennoch nicht berücksichtigt, weil sie den
sachlichen Zusammenhang dieser Aufwände mit dem Wareneinkauf als
nicht erstellt betrachtet. Letztlich bezweifelt die ESTV, dass die geltend ge-
machten Bezugskosten tatsächlich bei den nahestehenden Unternehmun-
gen angefallen sind.
In der Buchhaltung der beiden nahestehenden Unternehmungen werden
Fracht- bzw. Einkaufsspesen zumindest zum Teil explizit aufgeführt. Im
Weiteren hat die Beschwerdeführerin diese Transportkosten im vorliegen-
A-3376/2014
Seite 18
den Beschwerdeverfahren mit zwei Transportquittungen exemplarisch be-
legt. Gemäss diesen Quittungen wurden die Transporte durch eine auslän-
dische Unternehmung erbracht. Die Quittungen enthalten jedoch weder
Hinweise zum Ausgangs- und zum Endpunkt des durchgeführten Trans-
ports noch einen Hinweis auf das Transportgut. Die Transportkosten kön-
nen somit nicht konkret einer Lieferung zugeordnet werden. Es ist sodann
unklar, weshalb ein ausländisches Transportunternehmen eine Transport-
leistung an die beiden nahestehenden Unternehmungen erbringt, zumal
die verkaufende Beschwerdeführerin wie auch die beiden kaufenden na-
hestehenden Unternehmungen in der Schweiz domiziliert sind. Würde in-
dessen eine direkte Lieferung aus dem Ausland vorliegen, wäre fraglich,
weshalb gemäss den betreffenden Buchhaltungen sowohl bei der Be-
schwerdeführerin als auch bei den beiden nahestehenden Unternehmun-
gen beim Wareneinkauf Einkaufsspesen bzw. Transportkosten angefallen
wären. Die Beschwerdeführerin vermag letztlich nicht stichhaltig zu bele-
gen, dass die geltend gemachten Transportkosten effektiv für die betref-
fenden Wareneinkäufe angefallen sind. Ihr gelingt es demzufolge nicht, mit
Bezug auf die Transportkosten die offensichtliche Unrichtigkeit der Schät-
zung nachzuweisen. Im Übrigen handelt es sich nach den Ausführungen
der Beschwerdeführerin (vgl. Schreiben vom 14. Oktober 2014 S. 3) auch
bei den weiteren offerierten Transportbelegen um gleichartige Quittungen
wie die beiden oben erwähnten. Auf die Einreichung der weiteren Trans-
portbelege kann unter diesen Umständen in antizipierter Beweiswürdigung
verzichtet werden (zur antizipierten Beweiswürdigung vgl. statt vieler: BGE
131 I 153 E. 3; Urteil des BVGer A-6537/2013 und A-7158/2013 vom 23.
September 2014 E. 3.3).
4.4.4 Die Beschwerdeführerin macht schliesslich geltend, dass die ESTV
bei der Berechnung der Drittpreise gegenüber der K-Einzelfirma per
31. Dezember 2008 zu Unrecht Dienstleistungserträge in der Höhe von
Fr. 240'000.- beim "Umsatz Textilien" eingerechnet habe (vgl. Eventualan-
trag 3). Dieser Einwand ist begründet. Die Schätzung ist insofern offen-
sichtlich fehlerhaft und zu korrigieren. Die ESTV anerkennt in ihrer Ver-
nehmlassung vom 6. August 2014 ebenfalls diesen Einwand und beantragt
entsprechend, die Beschwerde im Umfang von Fr. 9'290.- gutzuheissen.
Die in diesem Punkt übereinstimmenden Parteianträge decken sich mit der
Aktenlage, weshalb die Beschwerde im Umfang von Fr. 9'290.- gutzuheis-
sen ist. Im Mehrbetrag ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf ein-
zutreten ist.
A-3376/2014
Seite 19
5.
Die Beschwerdeführerin obsiegt nur zu einem marginalen Teil, was im vor-
liegenden Fall für die Kostentragung unberücksichtigt bleiben kann. Aus-
gangsgemäss hat die Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten zu tragen
(Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 8'500.- festzusetzen (Art. 4 des
Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen
vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der von der
Beschwerdeführerin einbezahlte Kostenvorschuss ist für die Bezahlung
der Verfahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist trotz
marginalem Obsiegen nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contra-
rio und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Umfang von Fr. 9'290.- gutgeheissen. Im Übrigen
wird sie abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 8'500.- festgesetzt und der Beschwer-
deführerin auferlegt. Der von der Beschwerdeführerin einbezahlte Kosten-
vorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten ver-
wendet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
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Seite 20
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr.[…]; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Jürg Steiger Monique Schnell Luchsinger
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-
legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechts-
schrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel
und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Be-
weismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizule-
gen (Art. 42 BGG).
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