A-3527/2010 - Abteilung I - Mehrwertsteuer - MWST; Eigenverbrauch; Vorsteuerabzug

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Abteilung I
A-3527/2010
Urteil vom 7. Juni 2011
Besetzung Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Pascal Mollard, Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiber Urban Broger.
Parteien A._______ AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Vorinstanz.
Gegenstand MWST; Eigenverbrauch; Vorsteuerabzug;
1. Quartal 2005 bis 4. Quartal 2008.
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Sachverhalt:
A.
Die A._______ AG bezweckt gemäss Handelsregistereintrag den Erwerb,
die Überbauung, Verwaltung und Veräusserung von in der Schweiz
gelegenen Grundstücken sowie von Wohn- und Gewerbeliegenschaften
als Generalunternehmerin. Sie ist seit dem 1. Januar 1995 im von der
Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) geführten Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Vom 15. bis 19. Juni 2009 führte
die ESTV bei ihr eine Kontrolle durch, die sich auf die Steuerperioden
1. Quartal 2005 bis 4. Quartal 2008 erstreckte. Dabei stellten die
Inspektoren fest, dass eine im 2. Quartal 2004 mit Vorsteuerbelastung
erworbene Liegenschaft im 1. Quartal 2005 wieder veräussert, aber keine
Eigenverbrauchssteuern (Nutzungsänderung) deklariert worden waren.
Weiter entdeckten sie Differenzen zwischen dem deklarierten Umsatz
und demjenigen gemäss Buchhaltung und stellten fest, dass geldwerte
Leistungen an nahestehende Personen nicht deklariert und Vorsteuern
auf dem allgemeinen Betriebsaufwand und den Investitionen nicht
sachgerecht gekürzt worden waren.
B.
Nach diversen Korrespondenzen erliess die ESTV am 10. November
2009 zwei Entscheide. Der erste betraf die Ergänzungsabrechnung (EA)
Nr. XXX'XX5, beinhaltete Nachforderungen in der Höhe von
Fr. 1'187'466.— zuzüglich Verzugszins ab 31. August 2007 und bezog
sich auf den nicht abgerechneten Eigenverbrauch, die
Umsatzabstimmung sowie die nicht abgerechneten Leistungen an
nahestehende Personen. Der zweite Entscheid betraf die EA
Nr. XXX'XX6 und enthielt Nachforderungen in der Höhe von
Fr. 900'392.— zuzüglich Verzugszins ab 31. August 2007. Dieser
Entscheid hatte im Wesentlichen Nachbelastungen infolge einer
weitergehenden Vorsteuerabzugskürzung zum Inhalt.
C.
Gegen beide Entscheide erhob die A._______ AG am 10. Dezember
2009 Einsprache bei der ESTV. Formell beantragte sie die Vereinigung
der Verfahren, materiell die Herabsetzung der Steuerschuld um
gesamthaft Fr. 714'099.—. Zur Begründung brachte sie vor, sie selber
habe zuweilen zu viel Eigenverbrauchssteuer abgerechnet. Die ESTV
habe dies jedoch in beiden EA unberücksichtigt gelassen und einzig zu
Lasten, nicht auch zu Gunsten der Steuerpflichtigen korrigiert. Sodann sei
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der von der ESTV verwendete Kürzungsschlüssel für Vorsteuern
(Umsatzschlüssel) vorliegend nicht sachgerecht, weil er dem wesentlich
höheren administrativen Aufwand, den die Sanierungstätigkeiten im
Vergleich zu den Liegenschaftsverkäufen bewirkten, nicht ausreichend
Rechnung trage. Während es für einen Liegenschaftsverkauf nur einen
Vertrag brauche, der an sich bereits einen Umsatz in Millionenhöhe
bewirken könne, würden Sanierungsleistungen die betriebliche
Infrastruktur stärker belasten, führten aber gleichzeitig zu einem
verhältnismässig geringeren Umsatz.
D.
Mit zwei Einspracheentscheiden, beide datierend vom 14. April 2010,
lehnte die ESTV die beantragte Verfahrensvereinigung ab, da den
Verfahren verschiedene Sachverhalte zu Grunde lägen. Auf die
Einsprache gegen den Entscheid zur EA Nr. XXX'XX5 trat sie sodann
nicht ein, da es der Einsprache an einer hinreichenden Begründung fehle.
Auf die Einsprache gegen den Entscheid zur EA Nr. XXX'XX6 trat die
ESTV ein, wies sie aber ab. Sie begründete dies damit, dass die von der
A._______ AG auf den Vorsteuern für den allgemeinen Betriebsaufwand
und den Investitionen vorgenommene Kürzung nur Fr. 158'922.—
betrage, gesamthaft im erwähnten Bereich Vorsteuern in der Höhe von
Fr. 1'274'940.— angefallen seien. Die steuerbare Tätigkeit belaufe sich
(im Verhältnis zur von der Steuer ausgenommenen Tätigkeit) auf nur rund
10%, weshalb eine weitergehende Vorsteuerabzugskürzung
gerechtfertigt sei. Aus Sicht der ESTV sei ein Umsatzschlüssel zu
verwenden, woraus eine Vorsteuerabzugskürzung von Fr. 900'392.—
resultiere, welche die ESTV als notwendig, sachgerecht und im Übrigen
als für die A._______ AG günstigste Variante erachte. Festzuhalten sei,
dass sich die ESTV für die Vorsteuerabzugskürzung an die Angaben aus
den Geschäftsbüchern der A._______ AG gehalten habe und der
Schlüssel gemäss der sog. Pauschalvariante 2 berechnet worden sei. Die
Auffassung der A._______ AG, sie habe zu viel Eigenverbrauchssteuern
abgerechnet, der entsprechende Umsatz betrage in der Kontrollperiode
Fr. 54 Mio. und nicht Fr. 62.7 Mio., lehnte die ESTV ab. Ein Abweichen
vom ursprünglich Deklarierten würde bedeuten, dass die in den
Jahresrechnungen der A._______ AG ausgewiesenen Erträge nicht der
Realität entsprochen hätten und damit die Grundsätze der
ordnungsgemässen Rechnungslegung verletzt worden wären.
E.
Gegen den Einspracheentscheid vom 14. April 2010 betreffend die EA
Nr. XXX'XX6 erhob die A._______ AG (Beschwerdeführerin) mit Eingabe
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vom 17. Mai 2010 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie
stellte die sinngemässen Anträge, der Einspracheentscheid sei
aufzuheben und die Steuernachforderung sei unter Kosten und
Entschädigungsfolgen zu Lasten des Bundes auf maximal Fr. 186'293.—
(eventualiter auf Fr. 132'961.—) zu reduzieren. Gleichzeitig wies sie
darauf hin, dass sie den zweiten Einspracheentscheid der ESTV vom
gleichen Datum (den Nichteintretensentscheid betreffend die EA Nr.
XXX'XX5) nicht anfechte. Sie sei sich bewusst, dass gemäss ihrer
Berechnung die Kürzung des Vorsteuerabzuges höher ausfalle als
gemäss der von der ESTV vorgenommenen Berechnung. Den
Eventualantrag stelle sie daher für den Fall, dass sich die Berechnung
der ESTV als richtig erweise. Der Einspracheentscheid der ESTV befasse
sich praktisch ausschliesslich mit der Kürzung des Vorsteuerabzugs. Die
Frage des baugewerblichen Eigenverbrauchs, von welchem sie ihrer
Ansicht nach zu viel deklariert habe, werde hingegen äusserst knapp
behandelt. Das einzige Argument der ESTV, dass nämlich bei
Gewährung der beantragten Korrektur der in den Geschäftsbüchern
ausgewiesene Ertrag nicht korrekt wäre, sei darüber hinaus noch falsch.
Der baugewerbliche Eigenverbrauch werde auf den Anlagekosten, mithin
auf dem Aufwand bemessen und weise keine direkte Verknüpfung mit
dem Ertrag aus. Weiter führte die Beschwerdeführerin aus, sie kaufe
sämtliche Planungs- und Projektierungsleistungen sowie alle
Sanierungsleistungen von Dritten zu und erfasse diese buchhalterisch
unter dem Betriebszweig «Generalbau». Eigenleistungen erbringe sie
keine. Somit könnten die als Bemessungsgrundlage für den
baugewerblichen Eigenverbrauch massgeblichen Anlagekosten ermittelt
werden, indem die direkt auf diesen Betriebszweig entfallenden
Vorsteuern «kapitalisiert» würden. Hinzuzählen seien dann nur noch die
allgemeinen Geschäftsunkosten.
F.
Mit Vernehmlassung vom 16. Juli 2010 beantragte die ESTV, die
Beschwerde unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin
abzuweisen. Die Argumentation der Beschwerdeführerin, die darauf
abziele, die von ihr selbst deklarierten Umsätze nachträglich
herabzusetzen, stehe und falle mit der Behauptung, ihre steuerbaren
Umsätze setzten sich nur aus baugewerblichem Eigenverbrauch
zusammen sowie der Behauptung, es seien keine Eigenleistungen
erbracht worden. Beides sei nachweislich falsch. Fakt sei, dass die
Beschwerdeführerin neben dem baugewerblichen Eigenverbrauch
steuerbare Umsätze aus optierten Mietzinserträgen sowie aus
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werkvertraglichen Leistungen im Inland erzielt habe. Die ESTV gehe mit
der Beschwerdeführerin darin einig, dass sie während der Kontrolldauer
nie deren Geschäftsbücher abgelehnt habe. Hingegen ergebe sich aus
den Akten, dass die Beschwerdeführerin beispielsweise im Jahre 2007
bei der B._______ AG Baumaterial eingekauft habe. Weiter sei einer
Zusammenstellung über die geleisteten Arbeitsstunden zu entnehmen,
dass deren 64% auf den Bereich «Bau» entfallen seien. Die
Beschwerdeführerin aber habe die Lohnkosten in ihrer Aufstellung zum
baugewerblichen Eigenverbrauch völlig ausgeklammert. Der von der
Beschwerdeführerin in ihrer Berechnung aufgeführte Zuschlag der
Generalunternehmerin (GU) in der Höhe von 10% auf den
vorsteuerbelasteten Kosten genüge denn auch in keiner Weise, die auf
diesen Bereich entfallende Lohnsumme abzudecken. Sodann möge die
Behauptung, wonach die verbuchten Erträge nie mit der
Bemessungsgrundlage des baugewerblichen Eigenverbrauchs
gleichgesetzt werden könnten, weil in den verbuchten Erträgen auch die
zu versteuernden Gewinne aus dem späteren Verkauf der
Liegenschaften enthalten seien, grundsätzlich zutreffen. Im vorliegenden
Fall jedoch habe der Ertrag der Beschwerdeführerin aus ihrer Tätigkeit
als Generalunternehmerin (ca. Fr. 80 Mio.) tiefer gelegen als die
Selbstkosten (ca. Fr. 86 Mio. vor Berücksichtigung der allgemeinen
Betriebsunkosten). Dies sei ein gewichtiges Indiz dafür, dass in den
verbuchten Erträgen unmöglich die anteiligen Verkaufsgewinne enthalten
sein könnten. Anlässlich der Kontrolle habe deshalb für die ESTV kein
Anlass bestanden, diesbezüglich eine Korrektur vorzunehmen.
G.
Mit Replik vom 22. November 2010 bzw. Duplik vom 4. Februar 2011
hielten sowohl die Beschwerdeführerin als auch die ESTV an ihren
jeweiligen Anträgen fest.
H.
Auf weitere Eingaben und Vorbringen der Parteien wird – soweit
entscheidwesentlich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1. Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine
Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968
über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das
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Bundesverwaltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31,
Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni
2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Auf die
form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2. Im Verfahren der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege gilt als
Streitgegenstand das Rechtsverhältnis, das Gegenstand der
angefochtenen Verfügung bildet, in dem Umfang, in dem es im Streit
liegt. Beschwerdebegehren, die neue, in der angefochtenen Verfügung
nicht geregelte Fragen aufwerfen, überschreiten den Streitgegenstand
und sind deshalb unzulässig. Im Rechtsmittelverfahren kann der
Streitgegenstand grundsätzlich nur eingeschränkt, aber nicht ausgeweitet
werden (BGE 131 II 200 E. 3.2). Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich
nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE
133 II 35 E. 2).
Vorliegend beschränkt sich der Streitgegenstand auf das im
Einspracheentscheid vom 14. April 2010 betreffend die EA Nr. XXX'XX6
Geregelte, soweit es die Beschwerdeführerin anficht. Nicht
Streitgegenstand bildet das im anderen Einspracheentscheid vom selben
Datum betreffend EA Nr. XXX'XX5 geregelte Rechtsverhältnis, was die
Beschwerdeführerin ausdrücklich anerkennt. Festzuhalten ist, dass dem
Bundesverwaltungsgericht verborgen bleibt, weshalb die ESTV in der
Folge ein und derselben Kontrolle (gleiches Steuersubjekt und -objekt,
gleiche Steuerperioden) zwei getrennte Verfahren anstrebte.
1.3. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung
von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den
unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die
richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N 1.54,
unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung von
Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als
Beschwerdeinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren
gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus
anderen als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder
den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz
abweichenden Begründung bestätigen kann (sog. Motivsubstitution; vgl.
BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen). Soll sich dabei dieser neue
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Entscheid auf Rechtsnormen stützen, mit deren Anwendung die Parteien
nicht rechnen mussten, so ist ihnen Gelegenheit zu geben, sich hierzu
vorgängig zu äussern (BGE 124 I 49 E. 3c; BVGE 2007/41 E. 2).
1.4. Am 1. Januar 2010 ist ein neues Mehrwertsteuergesetz in Kraft
getreten (Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer
[MWSTG, SR 641.20]). Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie
die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich
weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen
und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 112 Abs. 1
MWSTG). Der vorliegende Sachverhalt, der sich in den Jahren 2005 bis
2008 verwirklicht hat, ist damit nach dem Bundesgesetz vom
2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300)
zu beurteilen.
1.5. Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im
Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des
Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3
MWSTG insofern restriktiv auszulegen, als gemäss höchstrichterlicher
Rechtsprechung nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige
Verfahren anzuwenden sind und es dabei nicht zu einer Anwendung von
neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf
(Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar
2010 E. 1.3). Kein Verfahrensrecht in diesem engen Sinne stellt die
Korrektur von Mängeln in der Abrechnung dar, so dass vorliegend
diesbezüglich noch altes Recht anwendbar ist und damit die
Bindungswirkung einer vorbehaltlosen Abrechnung noch jene des alten
Rechts ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7712/2009 vom
21. Februar 2011 E. 3.2). Demnach ist der Steuerpflichtige an seine
Abrechnung gebunden, wenn er in Bezug auf Steuerpflicht, Steuerbetrag,
Abzüge usw. keinen Vorbehalt anbringt. Er kann auf die Abrechnung bzw.
Selbstveranlagung – ausser in den gesetzlich vorgesehenen Fällen –
nicht mehr zurückkommen (Urteil des Bundesgerichts 2A.320/2002 vom
2. Juni 2003, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht 74
S. 672 E. 3.4.3.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4785/2007
vom 23. Februar 2010 E. 2.4 mit weiteren Hinwiesen). Erfolgt später eine
Kontrolle durch die ESTV und wird dabei festgestellt bzw. müsste dabei
festgestellt werden, dass die Deklaration des Steuerpflichtigen nicht dem
geltenden Recht entsprach, hat die ESTV auch dann eine Korrektur
vorzunehmen, wenn sich eine solche zu Gunsten des Steuerpflichtigen
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auswirkt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7712/2009 vom
21. Februar 2011 E. 11.2).
2.
2.1. Aus Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) lässt sich ein
Anspruch auf Begründung eines Entscheides ableiten. Demnach muss
die Begründung so abgefasst sein, dass die betroffene Person den
Entscheid sachgerecht anfechten kann. Dies ist nur möglich, wenn
sowohl sie wie auch die Rechtsmittelinstanz sich über die Tragweite des
Entscheides ein Bild machen können. In diesem Sinne müssen
wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die
Behörde leiten liess und auf welche sie ihren Entscheid stützt (BGE
134 I 83 E. 4.1, BGE 129 I 232 E. 3.2; BVGE 2007/21 E. 10.2; statt vieler:
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2925/2010 vom 25. November
2010 E. 1.2.2.3 mit Hinweisen).
2.2. Die Behörde ist hingegen nicht verpflichtet, sich zu allen
Rechtsvorbringen der Parteien zu äussern. Vielmehr kann sie sich auf die
für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränken (statt vieler:
BGE 133 III 439 E. 3.3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-3123/2008 vom 27. April 2010 E. 2.2.2, A-3862/2007 vom 22. Januar
2008 E. 4.2). Der genaue Umfang der Begründungspflicht lässt sich nur
begrenzt abstrakt erfassen; er muss im Einzelfall individuell bestimmt
werden. An die Begründung sind umso strengere Anforderungen zu
stellen, je unbestimmter die Rechtsgrundlage und je grösser der der
Behörde eingeräumte Spielraum ist (grundlegend: BGE 112 Ia 107 E. 2b,
vgl. auch: BGE 129 I 232 E. 3.3; BVGE 2008/47 E. 3.2; LORENZ KNEUBÜHLER,
Die Begründungspflicht: Eine Untersuchung über die Pflicht der Behörden
zur Begründung ihrer Entscheide, Bern 1998, S. 33, 186 f.).
2.3. Nach der Rechtsprechung kann eine Verletzung des
Gehörsanspruchs als geheilt gelten, wenn die unterbliebene Gewährung
des rechtlichen Gehörs (also etwa die unterlassene Anhörung,
Akteneinsicht, Begründung) in einem Rechtsmittelverfahren nachgeholt
wird, in dem die Beschwerdeinstanz mit der gleichen Prüfungsbefugnis
entscheidet wie die untere Instanz. Die Heilung ist aber ausgeschlossen,
wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung der
Parteirechte handelt, zudem darf dem Beschwerdeführer kein Nachteil
erwachsen und die Heilung soll die Ausnahme bleiben (statt vieler: BGE
133 I 201 E. 2.2; BVGE 2009/53 E. 7.3, BVGE 2008/47 E. 3.3.4; Urteile
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des Bundesverwaltungsgerichts A-1681/2006 vom 13. März 2008 E. 2.4,
A-1737/2006 vom 22. August 2007 E. 2.2; ULRICH HÄFELIN/GEORG
MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl.,
Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 1710 f.).
3.
3.1. Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem
System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer;
Art. 130 BV; Art. 1 Abs. 1 aMWSTG). Mehrwertsteuerpflichtig wird
gemäss dem hier anwendbaren aMWSTG, wer eine mit der Erzielung von
Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig
ausübt – auch wenn die Gewinnabsicht fehlt –, sofern seine Lieferungen,
seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich
gesamthaft Fr. 75'000.— übersteigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG).
3.2. Gemäss Art. 5 Bst. c aMWSTG bildet der Eigenverbrauch im Inland
einen eigenen Steuertatbestand. Eigenverbrauch liegt gemäss Art. 9
Abs. 2 Bst. a aMWSTG insbesondere vor, wenn die steuerpflichtige
Person an bestehenden oder neu zu erstellenden Bauwerken, die zur
entgeltlichen Veräusserung oder entgeltlichen Überlassung zum
Gebrauch oder zur Nutzung bestimmt sind (Art. 18 Ziff. 20 und 21
aMWSTG), Arbeiten vornimmt oder vornehmen lässt und hierfür nicht für
die Versteuerung optiert. Der baugewerbliche Eigenverbrauch soll
sicherstellen, dass Bauwerke, die für den Verkauf oder für die
Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung bestimmt sind, also für
Zwecke verwendet werden, die den Vorsteuerabzug ganz oder teilweise
ausschliessen, steuerlich in gleichem Ausmass erfasst werden, wie wenn
sie von Dritten steuerbelastet bezogen worden wären (Parlamentarische
Initiative betreffend Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Bericht der
Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August
1996, BBl 1996 V 713, 735). Das eigentliche Ziel des Eigenverbrauchs ist
es, unbesteuerten Endverbrauch zu verhindern, und zwar dort, wo der
Steuerpflichtige steuerentlastete Leistungsbezüge und eigene Leistungen
bestimmungswidrig nicht der entgeltlichen Fremdversorgung, sondern der
unentgeltlichen Selbstversorgung zuführt (DANIEL RIEDO, Vom Wesen der
Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den
entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999,
S. 148 ff. mit Hinweisen, insbesondere S. 155; DANIEL RIEDO, ,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000,
N 20 ff. zu Art. 9 aMWSTG; ALOIS CAMENZIND/ NIKLAUS HONAUER/KLAUS
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A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl.,
Bern 2003, S. 141 ff.).
3.3. Was Bemessungsgrundlage beim Eigenverbrauchstatbestand ist,
wird in Art. 34 aMWSTG geregelt. Für den baugewerblichen
Eigenverbrauch gemäss Art. 9 Abs. 2 Bst. a aMWSTG wird die Steuer
vom Preis (ohne den Wert des Bodens) berechnet, wie er im Falle der
Lieferung einem unabhängigen Dritten in Rechnung gestellt würde
(Art. 34 Abs. 4 aMWSTG). Der Gesetzgeber belässt es damit nicht bei
der Korrektur des Vorsteuerabzugs, sondern er berücksichtigt auch die
eigenen Wertschöpfungskomponenten des steuerpflichtigen
Eigenverbrauchers (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3974/2008
vom 20. Mai 2009 E. 2.4). Die ESTV hat in der Spezialbroschüre Nr. 04
(«Eigenverbrauch», vorliegend ist die Ausgabe vom Juli 2000, gültig vom
1. Januar 2001 bis am 31. Dezember 2007, einschlägig) ihre Praxis zur
Berechnung des baugewerblichen Eigenverbrauchs festgelegt (vgl.
Ziff. 7.3 der erwähnten Spezialbroschüre). Demnach lässt die ESTV im
Sinne einer annäherungsweisen Ermittlung die Berechnung des
baugewerblichen Eigenverbrauchs mit Hilfe der Anlagekosten zu. Die
Anlagekosten umfassen u.a. sämtliche Grundstücks-, Planungs- und
Baukosten, den Wert der Umgebungsarbeiten, die Bauzinsen (Fremd-
und Eigenkapitalzinsen), die allgemeinen Geschäftsunkosten sowie alle
Gebühren im Zusammenhang mit der Erstellung der Bauwerke. Per
1. Januar 2005 wurde die Praxis insofern geändert, als dass Gebühren
nicht mehr in die Anlagekosten einbezogen wurden (vgl.
Spezialbroschüre Nr. 04 [«Eigenverbrauch»] in der Ausgabe vom
Dezember 2007, S. 66).
3.4. Festzuhalten bleibt, dass es sich bei der dargestellten Praxis der
ESTV in keiner Art und Weise um für das Bundesverwaltungsgericht
verbindliches Recht handelt (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O.,
N 2.173 f.). Verwaltungsverordnungen (Merkblätter, Richtlinien,
Kreisschreiben etc.) sind nur, aber immerhin, Meinungsäusserungen der
Verwaltung über die Auslegung der anwendbaren
Gesetzesbestimmungen. Sie dienen der Sicherstellung einer
einheitlichen, gleichmässigen und sachrichtigen Praxis des
Gesetzesvollzugs (BVGE 2010/33 E. 3.3.1, BVGE 2007/41 E. 4.1;
MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in Der
Schweizer Treuhänder 2005 S. 613 ff.). Als solche sind sie für die als
eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich,
wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen
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Seite 11
Inhalt aufweisen (MICHAEL BEUSCH, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.],
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Bd. 2b,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008,
Art. 102 N 15 ff.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen
bei ihrer Entscheidung denn auch mitberücksichtigen, sofern diese eine
dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der
anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt umso
mehr, als es nicht Aufgabe der Gerichte ist, als Zweitinterpreten des der
Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene
Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der
zuständigen Behörde zu setzen (BGE 126 II 275 E. 4, BGE 123 II 16
E. 7a; BVGE 2010/33 E. 3.3.1, BVGE 2007/41 E. 3.3, Entscheid der
Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 28. Juni 2005,
veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden 69.125 E. 3b mit
Hinweisen).
3.5. Festzuhalten bleibt denn auch, dass das Bundesverwaltungsgericht
mit Urteil A-1370/2006 vom 8. Juli 2008 E. 2.2.3 (mit weiteren Hinweisen)
die oben in E. 3.3. erwähnte Praxis der ESTV zur Berechnung des
baugewerblichen Eigenverbrauchs als grundsätzlich statthaft erachtete,
gleichzeitig aber anmerkte, dass der Dritt- bzw. der Marktpreis, auf den
das Gesetz abstelle, primär massgeblich bleibe (damals Art. 26 Abs. 3
der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer
[AS 1994 1464]; später Art. 34 Abs. 4 aMWSTG). Könne ein effektiver
Drittpreis vom Steuerpflichtigen belegt werden, habe sich die Bemessung
an diesen zu halten. Erfolge ein solcher Nachweis nicht, müsse die
Bemessungsgrundlage, also der Drittpreis, annäherungsweise bestimmt
werden. Dabei könne ein Abstellen auf die Anlagekosten, wie es die
Praxis der ESTV vorsehe, nicht beanstandet werden (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1370/2006 vom 8. Juli 2008 E. 2.2.3).
4.
4.1. Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen
für steuerbare Ausgangsleistungen, kann er in seiner Steuerabrechnung
die ihm von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer für
Lieferungen und Dienstleistungen oder die von ihm für den Bezug von
Dienstleistungen aus dem Ausland deklarierte Steuer abziehen, sofern
die entsprechenden formellen Voraussetzungen erfüllt sind (Art. 38
aMWSTG). Diese Vorsteuer kann auch abgezogen werden, wenn die
Gegenstände oder Dienstleistungen für Tätigkeiten nach Art. 19 Abs. 2
aMWSTG oder für Tätigkeiten verwendet werden, die steuerbar wären,
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Seite 12
wenn sie in der Schweiz bewirkt würden (Art. 38 Abs. 3 aMWSTG).
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist u.a., dass die mit der
Vorsteuer belasteten Dienstleistungen für einen geschäftlich begründeten
Zweck, namentlich für steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen
verwendet werden, wobei ein objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang
zwischen steuerbarer Eingangs- und Ausgangsleistung bestehen muss
(BGE 132 II 353 E. 8.2 f. [Praxis 2007 Nr. 89 S. 596]).
4.2. Werden bezogene Leistungen nicht für einen geschäftlich
begründeten Zweck bzw. nicht für einen steuerbaren Ausgangsumsatz
verwendet, liegt Endverbrauch beim Steuerpflichtigen vor, welcher nicht
zum Vorsteuerabzug berechtigt (BGE 132 II 353 E. 8.2 und E. 10 [Praxis
2007 Nr. 89 S. 596] und bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts
2C_309/2009 vom 1. Februar 2010; statt vieler: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1357/2006 vom 27. Juni 2007 E. 2.1 und
E. 2.2). Ebenfalls nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen ausgenommene
Umsätze (Art. 17 aMWSTG), zu denen u.a. verschiedene Umsätze aus
der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum
Gebrauch oder nur Nutzung zählen (Art. 18 Ziff. 21 aMWSTG).
4.3. Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen
sowohl für Zwecke, die ihn zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für
andere Zwecke, ist der Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der
Verwendung zu kürzen (Art. 41 Abs. 1 aMWSTG). Eine detaillierte
Regelung der Kürzungsmethoden lässt sich dem aMWSTG nicht
entnehmen. Gemäss der Rechtsprechung hat die Kürzung «sachgerecht»
zu erfolgen und muss «den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls
soweit als möglich entsprechen» (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1595/2006 vom 2. April 2009 E. 2.7, bestätigt mit Urteil des
Bundesgerichts 2C_309/2009 vom 1. Februar 2010). Gemäss der von der
ESTV als gesetzlich bzw. effektiv bezeichneten Methode erfolgt die
Kürzung primär nach dem Verhältnis der effektiven Verwendung. Dabei
sind zuerst sämtliche Aufwendungen und Investitionen aufgrund ihrer
Verwendung entweder den steuerbaren oder den von der Mehrwertsteuer
ausgenommenen Tätigkeiten zuzuordnen, wobei für jeden einzelnen
Gegenstand und jede Dienstleistung soweit möglich aufgrund von
betriebswirtschaftlichen, sachgerechten Kriterien eine direkte Zuordnung
vorzunehmen ist. Soweit eine direkte Zuordnung zu
abzugsberechtigenden und nicht abzugsberechtigenden Umsätzen nicht
möglich ist, muss die Zuordnung mit Hilfe von Schlüsseln erfolgen,
welche auf betrieblich-objektiven Kriterien beruhen (z.B. Fläche,
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Volumen, Umsätze, Lohnsumme). Weil die gesetzliche Methode oft als
wenig praktikabel erscheint bzw. dem Steuerpflichtigen
unverhältnismässig hohen Aufwand verursacht, sieht die Praxis der ESTV
die Möglichkeit vor, den Vorsteuerabzug anhand von Pauschalmethoden
zu kürzen (Art. 58 Abs. 3 aMWSTG; zum Ganzen statt vieler: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1595/2006 vom 2. April 2009 E. 2.7 mit
Hinweisen, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_309/2009 vom
1. Februar 2010; zu den einzelnen Pauschalmethoden vgl. statt vieler:
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1394/2006 vom 3. Juni 2008
E. 2.5).
4.4. Hat die ESTV die Kürzung beispielsweise vorzunehmen, weil der
Steuerpflichtige eine solche unterlassen hat, steht ihr bei der Wahl der
anzuwendenden Methode ein weiter Ermessensspielraum zu. Vom
Gericht ist nur zu prüfen, ob die gewählte Methode «sachgerecht» ist und
ob die Verwaltung sich bei der vorgenommenen Vorsteuerkürzung
innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat. Dass die Ermittlung
der Vorsteuerkürzung durch die ESTV den konkreten Gegebenheiten bei
der Beschwerdeführerin nicht gerecht wird, hätte diese sodann selbst
nachzuweisen (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1595/2006 vom 2. April 2009 E. 2.7.2).
5.
5.1. Nicht mehr strittig ist vorliegend, dass die Bücher der
Beschwerdeführerin korrekt waren. Strittig geblieben ist hingegen die
Höhe des Eigenverbrauchs. Gemäss Kontrollbericht der ESTV vom
30. Juni 2009, welcher spätestens im Rahmen des zweiten
Schriftenwechsels auch der Beschwerdeführerin vorgelegen hatte, kamen
die Inspektoren zum Schluss, dass die Steuerpflichtige im
Zusammenhang mit den auf eigene Rechnung erstellten Bauten
regelmässig die auf Bilanzdurchlaufkonti bzw. «Aufwand GU» erfassten
Aufwendungen mit einem Zuschlag von 10% als Erlös aus der GU-
Tätigkeit deklarierte. Der Kontrollbericht hielt aber auch fest, dass
«aufgrund des Buchungsablaufs und der wenig transparenten
Abwicklung» die Bestimmung «des zu deklarierenden steuerbaren
Eigenverbrauchs (bzw. der Lieferungsentgelte) kaum möglich» sei. Auch
könnten die verbuchten Erlöse aufgrund der unzähligen Rückstellungen
und Abgrenzungen nur mit unverhältnismässigem Aufwand mit den
Deklarationen abgestimmt werden. Vorfrageweise ist nun zu klären, ob
die Beschwerdeführerin überhaupt auf die ihrer Ansicht nach zu hohe
Deklaration von (baugewerblichem) Eigenverbrauch zurückkommen kann
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bzw. konnte. Dies wäre zulässig, wenn sie bei ihrer Deklaration einen
Vorbehalt angebracht hätte, was nicht der Fall war, oder wenn sich die
Deklaration im Rahmen der Kontrolle, wie sie hier stattfand, als
gesetzeswidrig herausgestellt hätte. Träfe Letzteres zu, drängte sich eine
Korrektur auf und zwar unabhängig davon, ob eine solche zu Gunsten
oder zu Ungunsten der Beschwerdeführerin ausfiele (oben E. 1.5.).
5.2. Es ist richtig, dass gemäss der Praxis der ESTV der
(baugewerbliche) Eigenverbrauch ausgehend vom Aufwand berechnet
wird (oben E. 3.3). Dabei handelt es sich jedoch nicht um ein für die
Steuerpflichtige zwingendes, vom Gesetzgeber selbst angeordnetes
Vorgehen (oben E. 3.4.), sondern um eine Praxis der ESTV zur
annäherungsweisen Bestimmung des an sich massgeblichen Drittpreises
(oben E. 3.5.). Die Beschwerdeführerin selbst ging bereits in ihren
ursprünglichen Berechnungen bzw. Deklarationen von einer
Aufwandposition aus, wie sie dies in ihrer Einsprache vom 10. Dezember
2009 in Ziff. 3.3 auch festhielt und wie es sich, wie bereits erwähnt, auch
aus dem Kontrollbericht der ESTV ergibt. Dass sie in einigen Fällen für
die allgemeinen Geschäftsunkosten einen Zuschlag von mehr als 10%
anwendete, genügt allerdings nicht, eine nachträgliche Korrektur des von
ihr selbst Deklarierten zuzulassen. Weder legt die Beschwerdeführerin
dar noch ist aus den Akten ersichtlich, dass ihre Selbstdeklaration in
diesem Punkt geradezu gesetzeswidrig gewesen wäre. Insofern bestand
weder für die ESTV noch besteht für das Bundesverwaltungsgericht ein
rechtgenügender Anlass, der Beschwerdeführerin ein Zurückkommen auf
das selbst Deklarierte zu gestatten.
5.3. Einzugehen bleibt in diesem Zusammenhang aber auf die
Begründung der ESTV im Einspracheentscheid. Die ESTV lehnte dort
den Antrag der Beschwerdeführerin auf eine nachträgliche Reduktion des
Eigenverbrauchs mit dem Argument ab, ein Zurückkommen auf die Höhe
des Eigenverbrauchs würde bedeuten, dass die in den Jahresrechnungen
ausgewiesenen Erträge nicht korrekt und die Grundsätze der
ordnungsgemässen Rechnungslegung verletzt wären. Die Argumentation
der ESTV ist zwar mit Blick auf ihre eigene Praxis, die auf den Aufwand
und nicht auf den Ertrag abstellt (oben E. 3.3.), und auch mit Blick auf
ihre früheren Ausführungen in diesem Verfahren (so etwa im
Kontrollbericht vom 30. Juni 2009 oder in den sog. «Weisungen» vom
24. Juni 2006) wenig überzeugend. Derart «falsch und somit willkürlich,
dass diese nicht ernst genommen werden kann», wie die
Beschwerdeführerin vorbringt, war die Begründung der ESTV allerdings
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nicht, liesse sie sich doch immerhin mit dem Gesetzeswortlaut
vereinbaren, der wie dargestellt vom Drittpreis und damit – wenn auch
steuersystematisch fragwürdig – vom Ertrag (und nicht vom Aufwand)
ausgeht.
5.4. Im Übrigen wäre selbst dann, wenn sich die Deklaration der
Beschwerdeführerin als gesetzeswidrig erwiesen hätte und nachträglich
eine Korrektur zugelassen würde, keine Reduktion des deklarierten
Eigenverbrauchs vorzunehmen. Wie die ESTV zu Recht vortrug,
mangelte es der Berechnung der Beschwerdeführerin am Einbezug
anteilsmässiger Personalkosten. Weder erklärte die Beschwerdeführerin
noch wies sie nach, weshalb die von der ESTV geltend gemachte, auf
den Bereich «Bau» entfallene Lohnsumme (ca. Fr. 13 Mio. für die Jahre
2005 bis 2008) nicht zu berücksichtigen war. Die Beschwerdeführerin
brachte diesbezüglich lediglich vor, es sei ihr bewusst, dass nicht alle
verbuchten Lohnkosten über den Generalunternehmerzuschlag von 10%
auf den vorsteuerbelasteten Kosten abgedeckt waren und verwies zur
Begründung auf ihre Einsprache, in welcher zum fraglichen 10%-
Zuschlag allerdings im Wesentlichen nur ausgeführt wurde, dieser halte
einem «Drittvergleich» stand. Zusammen mit der ESTV ist jedoch
festzuhalten, dass ein 10%-Zuschlag auf den vorsteuerbelasteten Kosten
im vorliegenden Fall ganz offensichtlich nicht ausreichte, die auf den
Bereich «Bau» entfallende Lohnsumme abzudecken. Deshalb unterläge –
würde denn eine nachträgliche Korrektur der Deklaration zugelassen –
die Beschwerdeführerin mit ihrem Antrag auch materiell.
6.
6.1. Strittig bleibt schliesslich die von der ESTV vorgenommene
Nachbelastung aufgrund einer weitergehenden Vorsteuerabzugskürzung.
Dass überhaupt eine Korrektur der Vorsteuerabzugskürzung erfolgen
musste, wird von der Beschwerdeführerin hingegen nicht in Frage
gestellt.
6.2. Die Beschwerdeführerin erzielte Umsätze aus baugewerblichem
Eigenverbrauch bzw. baugewerblichen Arbeiten für nahestehende
Personen, steuerbaren werkvertraglichen Leistungen sowie von der
Steuer ausgenommene Umsätze aus dem Handel und der Vermietung
bzw. Verpachtung von Grundstücken. Weil die Zuordnung der
Aufwendungen und Investitionen nicht direkt möglich war, nahm die
ESTV die Aufteilung anhand eines Schlüssels vor. Hierbei prüfte sie
diverse Möglichkeiten, insbesondere eine Berechnung nach
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Spartenbruttogewinnen sowie nach Umsätzen (jeweils mit und ohne
Liegenschaftsverwaltung). Nach verschiedenen Bereinigungen resultierte
in Anwendung des Umsatzschlüssels eine Vorsteuerabzugskürzung in
der Höhe von Fr. 900'392.—. Die ESTV hat sich für diese
Vorsteuerabzugskürzung an die Angaben aus den Geschäftsbüchern der
Beschwerdeführerin gehalten und den Schlüssel gemäss
Pauschalvariante 2 der Spezialbroschüre Nr. 06 («Kürzung des
Vorsteuerabzugs bei gemischter Verwendung», in der Ausgabe vom
September 2000, Ziff. 5) verwendet. Davon abgesehen, dass die ESTV
bei der Wahl der anzuwendenden Methode ohnehin einen weiten
Ermessensspielraum hatte (oben E. 4.4.), kommt auch das
Bundesverwaltungsgericht zum Schluss, dass die von der ESTV
gewählte Methode sachgerecht war und sich die ESTV bei der
vorgenommenen Vorsteuerabzugskürzung innerhalb ihres
Ermessensspielraums bewegte. Im Übrigen anerkennt die
Beschwerdeführerin selbst, dass die von der ESTV vorgenommene
Vorsteuerabzugskürzung – solange, wie hier, die Höhe des
Eigenverbrauchs nicht korrigiert wird – das für sie günstigste Ergebnis
darstellt. Die Behauptung, die Sanierungstätigkeit sei gegenüber der
Verkaufstätigkeit quasi «vorsteuerintensiver», ist nicht belegt. Dass die
Ermittlung der Vorsteuerabzugskürzung durch die ESTV den konkreten
Gegebenheiten nicht gerecht wird, kann von der Beschwerdeführerin
nicht rechtsgenügend nachgewiesen werden.
7.
7.1. Schliesslich bleibt auf das Vorbringen der Beschwerdeführerin
einzugehen, sie sei durch die «fachlich völlig falschen Aussagen, die man
von der für die MWST zuständigen Behörde in dieser Form nie erwarten
würde, in ein kostspieliges Verfahren» getrieben worden «nur um zu
ihrem – zumindest für Fachleute – offensichtlichen Recht zu gelangen».
Da sie die Vorinstanz unter Verletzung verfassungsrechtlicher
Verfahrensgarantien «förmlich zu einer Anfechtung des
Einspracheentscheides gezwungen» habe, sei – unabhängig vom
Verfahrensausgang – auf die Erhebung von Verfahrenskosten zu
verzichten und der Beschwerdeführerin eine angemessene
Parteientschädigung auszurichten.
7.2. Wie dargestellt (oben E. 5.3.), waren die Ausführungen der ESTV zur
Berechnung des Eigenverbrauchs im Einspracheentscheid wenig
überzeugend. Sie waren aber sachlich nicht derart falsch, wie es die
Beschwerdeführerin darzustellen versucht. Wenn auch eher knapp, so
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hat die ESTV immerhin ihre Überlegungen genannt, von denen sie sich
leiten liess und auf welche sie ihren Entscheid stützte (oben E. 2.1.).
Inwiefern die ESTV die Beschwerdeführerin «förmlich zu einer
Anfechtung des Einspracheentscheides gezwungen» haben sollte, ist für
das Bundesverwaltungsgericht daher nicht nachvollziehbar. Selbst wenn
– was nicht der Fall ist – die Begründung des Einspracheentscheides vor
den Anforderungen der bundesgerichtlichen Rechtsprechung an die
Begründungsdichte nicht standhielte und diesbezüglich eine Verletzung
des Gehörsanspruchs bejaht werden müsste, wäre eine solche
Verletzung mittlerweile als geheilt zu betrachten (oben E. 2.3.). So setzte
sich die ESTV im Rechtsmittelverfahren vor dem
Bundesverwaltungsgericht (und zwar sowohl in ihrer Vernehmlassung wie
auch in der Duplik) ausführlich mit den Vorbringen der
Beschwerdeführerin zur Frage der Berechnung des Eigenverbrauchs
auseinander. Das Bundesverwaltungsgericht kann somit keine Verletzung
verfassungsrechtlicher Verfahrensgarantien erkennen. Dass das
Bundesverwaltungsgericht in der Sache selbst die Beschwerde aus
anderen Gründen abweist als dies die ESTV getan hat
(Motivsubstitution), spielt dabei keine Rolle (oben E. 1.3.). Die Parteien
mussten mit der Anwendung der entsprechenden Bestimmungen
rechnen. Eine vorgängige Anhörung zur Motivsubstitution konnte deshalb
unterbleiben (oben E. 1.3).
8.
Demzufolge ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.
Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die
Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf
Fr. 12'500.— festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des
Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen
vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und im
entsprechenden Umfang mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 12'500.— zu verrechnen. Parteientschädigungen sind bei diesem
Verfahrensausgang nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e
contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
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2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 12'500.— werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 12'500.— verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Urban Broger
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren,
deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu
enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit
sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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