A-364/2013 - Abteilung I - Verrechnungssteuer - Erhebung Verzugszinsen auf Verrechnungssteuer

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Abteilung I
A-364/2013


U r t e i l v o m 2 5 . O k t o b e r 2 0 1 3
Besetzung

Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richter Pascal Mollard, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiber Stefano Bernasconi.



Parteien

A._______ AG in Liq., …,
vertreten durch …,
Beschwerdeführerin,



gegen


Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer,
Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand

Erhebung Verzugszinsen auf Verrechnungssteuer.


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Sachverhalt:
A.
Die A._______ AG in Liq. mit Sitz in […] wurde unter der B._______ AG
mit Statuten vom […] und Handelsregistereintrag vom […] gegründet.
Zweck der Gesellschaft war […].
B.
Mit Fusionsvertrag vom […] und Handelsregistereintrag vom […] fusio-
nierte die damalige B._______ AG mit der C._______ AG. Dabei erhöhte
sich das Aktienkapital der B._______ AG von Fr. […] auf Fr. […]. Ein Akti-
venüberschuss von Fr. […] wurde als Agioreserve verbucht.
Nach Aufforderung der ESTV vom 8. Juli 2008 deklarierte die Gesell-
schaft mit Formular 3 (Abrechnung über die Emissionsabgabe) vom
24. Juli 2008 die Kapitalerhöhung und entrichtete am 6. August 2008 die
von ihr selbst ermittelte Emissionsabgabe von Fr. […].
C.
Mit Beschluss der Generalversammlung vom […] 2008 und Handelsregis-
tereintrag vom […]. Dezember 2008 fand eine weitere Kapitalerhöhung
um Fr. […] von Fr. […] auf Fr. […] statt. Sie erfolgte durch Umwandlung
von frei verwendbarem Eigenkapital. Zudem wurde die Firma der Gesell-
schaft in A._______ AG geändert.
Mit Formular 3 (Abrechnung über die Emissionsabgabe) vom 20. Februar
2009 teilte die A._______ AG der ESTV mit, dass sie ihr Eigenkapital von
Fr. […] auf Fr. […] erhöht habe. Weiter deklarierte sie auf dem Formular,
dass die Ausgabe der Beteiligungsrechte gegen Barzahlung von Fr. […]
erfolgt sei, womit sie eine Emissionsabgabe von Fr. […] zu entrichten ha-
be. Als Beilage wurde die öffentliche Urkunde betreffend die Namensän-
derung und die Kapitalerhöhung eingereicht.
D.
Mit Beschluss der Generalversammlung vom […] 2010 wurde die
A._______ AG aufgelöst und ist sie in der Folge in Liquidation getreten.
Im Rahmen der Liquidation gelangte eine Vertreterin der A._______ AG in
Liq. an die ESTV und ersuchte um Bestätigung, dass auf den in den Vor-
jahren vorgenommenen Kapitalerhöhungen keine Verrechnungssteuer
geschuldet gewesen sei. Nach entsprechender Prüfung des Dossiers
stellte sich heraus, dass die Steuerabrechnungen anlässlich der Fusion
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und der Kapitalerhöhung im Jahr 2008 betreffend die Verrechnungssteuer
wie auch die Emissionsabgabe nicht korrekt erfolgt waren.
Für die Kapitalerhöhung Ende 2008 deklarierte – soweit für das vorlie-
gende Verfahren relevant – die A._______ AG in Liq. daher mit Formular
102 (Verrechnungssteuer) vom 1. Februar 2011 eine Verrechnungssteuer
von Fr. […] aufgrund der Ausgabe von Gratisaktien in der Höhe von
Fr. […] durch Umwandlung von Reserven in Aktien. Die Gesellschaft be-
glich diese Forderung vorbehaltslos mit Valuta 21. Februar 2011.
Die ESTV teilte der A._______ AG in Liq. am 1. Februar 2011 mit, dass
die Verrechnungssteuer mit Eintrag der Kapitalerhöhung im Tagesregister
des Handelsregisteramtes per […] Dezember 2008 fällig geworden sei
und stellte der Gesellschaft in der Folge daher eine Verzugszinsrechnung
in der Höhe von Fr. […] (5% Verzugszins ab dem […] Januar 2009 bis
zum 21. Februar 2011) zu. Die A._______ AG in Liq. war damit jedoch
nicht einverstanden. Sie brachte vor, es sei nicht einzusehen, weshalb sie
einen Verzugszins bezahlen müsse, obwohl die ESTV seit der Deklarati-
on mittels Formular 3 (Abrechnung über die Emissionsabgabe) vom
23. Februar 2009 gewusst habe, dass auf der Kapitalerhöhung Verrech-
nungssteuer geschuldet sei. Die ESTV habe die Gesellschaft nie aufge-
fordert, eine Abrechnung einzureichen und die Steuerforderung zu bezah-
len. Der Verzugszins sei daher nicht geschuldet.
E.
Mit Verfügung vom 16. September 2011 entschied die ESTV (Vorinstanz),
dass die A._______ AG in Liq. einen Verzugszins in der Höhe von Fr. […]
schulde und diesen unverzüglich zu entrichten habe. Die dagegen erho-
bene Einsprache vom 24. Oktober 2011 wurde mit Einspracheentscheid
vom 17. Dezember 2012 vollumfänglich abgewiesen und der Verzugszins
– nach vorgängiger Anhörung – im Sinne einer reformatio in peius auf
Fr. […] erhöht. Im Entscheid führte die Vorinstanz unter anderem aus,
dass die Ausgabe von Gratisaktien verrechnungssteuerpflichtig sei. Da
die Steuerforderung aber nicht rechtzeitig bezahlt worden sei, müsse un-
abhängig von einem allfälligen Verschulden und ohne vorgängige Mah-
nung ein Verzugszins entrichtet werden. Die A._______ AG in Liq. könne
nichts zu ihren Gunsten aus dem Umstand ableiten, dass die ESTV die
fehlerhafte Abrechnung nicht entdeckt habe. Eine Verletzung der Prü-
fungspflicht liege nicht vor.
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F.
Die A._______ AG in Liq. (nachfolgend: Beschwerdeführerin) liess mit
Eingabe vom 23. Januar 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsge-
richt erheben, und sie beantragt die Aufhebung des vorinstanzlichen Ent-
scheids sowie die Feststellung, dass sie der ESTV keinen Verzugszins
von Fr. […] schulde. Eventualiter seien Ziff. 1 und 3 des vorinstanzlichen
Entscheides aufzuheben und festzustellen, dass die Beschwerdeführerin
der ESTV einen Verzugszins von Fr. […] schulde. Subeventualiter sei die
Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen; alles unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates. Als Begründung
bringt die Beschwerdeführerin unter anderem vor, dass das Formular 3
vom 23. Februar 2009 offensichtlich mangelhaft ausgefüllt worden sei und
dies die ESTV hätte bemerken müssen. Da die ESTV dies jedoch nicht
getan habe, sei die Beschwerdeführerin aufgrund des Grundsatzes von
Treu und Glauben zu schützen. Weiter sei die ESTV ihrer Kontrollpflicht
nach Art. 37 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die
Stempelabgaben (StG, SR 641.10) i.V.m. Art. 40 Abs. 1 des Bundesge-
setzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR
642.21) nicht rechtsgenügend nachgekommen. Schliesslich erscheine es
unbillig, dass die ESTV den Verzugszins von 5% von der gesamten
Summe von Fr. […] berechne, obschon die Muttergesellschaft der Be-
schwerdeführerin gemäss Doppelbesteuerungsabkommen nur einen So-
ckelsteuersatz von 15% bezahlen müsse. Der Verzugszins sei daher
ebenfalls entsprechend zu reduzieren.
G.
Mit Vernehmlassung vom 7. März 2013 beantragt die Vorinstanz die kos-
tenfällige Abweisung der Beschwerde und verweist dabei hauptsächlich
auf die Begründung in ihrem Einspracheentscheid vom 17. Dezember
2012. Zudem führt sie aus, dass bei der Verrechnungssteuer die Verant-
wortung für die Ablieferung der Steuer ausschliesslich der Steuerpflichtige
trage. Die ESTV sei daher nicht verpflichtet, die eingereichten Dokumente
zu überprüfen. Im Übrigen hätten sich diese nur auf die Emissionsabga-
be, und nicht auf die Verrechnungssteuer, bezogen.
H.
Mit Eingabe vom 20. März 2013 ersucht die Beschwerdeführerin das Ge-
richt um Durchführung einer mündlichen Verhandlung.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesver-
waltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bun-
desgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(VwVG, SR 172.021). Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Ein-
spracheentscheide der ESTV (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d
VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorlie-
genden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes be-
stimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem
VwVG.
1.2 Die Beschwerdeführerin stellt unter anderem die formellen Anträge,
es sei festzustellen, dass sie keinen Verzugszins von Fr. […] schulde
bzw. es sei eventualiter festzustellen, dass sie einen Verzugszins von
Fr. […] schulde.
Dem Begehren um Erlass einer Feststellungsverfügung ist nur zu ent-
sprechen, wenn die Beschwerdeführerin hierfür ein schutzwürdiges Inte-
resse nachweist (vgl. Art. 25 Abs. 2 VwVG). Dabei gilt es zu beachten,
dass gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung der Anspruch auf Er-
lass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber rechtsgestalten-
den Verfügungen ist ([statt vieler] BGE 137 II 199 E. 6.5; BVGE 2010/12
E. 2.3; vgl. ISABELLE HÄNER, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], VwVG
– Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren
[Praxiskommentar], Zürich 2009, N. 20 zu Art. 25). Vorliegend hat die Be-
schwerdeführerin bereits das negative Leistungsbegehren, das heisst den
Antrag auf "Aufhebung des angefochtenen Verzugszinses" (durch Aufhe-
bung des angefochtenen Entscheids), gestellt. Damit kann anhand eines
konkreten Falls entschieden werden, ob die fragliche Forderung bzw. de-
ren Höhe zu Recht besteht. Der Beschwerdeführerin fehlt deshalb ein
schutzwürdiges Interesse an der Behandlung ihrer Feststellungsbegehren
([statt vieler] Urteil des Bundesgerichts 2C_508/2010 vom 24. März 2011
E. 1.4; BVGE 2007/24 E. 1.3). Auf diese ist daher nicht einzutreten.
Mit dieser Einschränkung ist auf die im Übrigen mit der nötigen Be-
schwerdeberechtigung (Art. 48 Abs. 1 VwVG) sowie form- und fristge-
recht (Art. 50 und 52 VwVG) eingereichte Beschwerde einzutreten.
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1.3 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Ver-
letzung von Bundesrecht – einschliesslich Überschreitung oder Miss-
brauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG) – die unrichtige bzw. un-
vollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) wie auch die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Ver-
fügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden. Das Bundes-
verwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in
vollem Umfang überprüfen. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz
der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht
ist demzufolge verpflichtet, auf den – unter Mitwirkung der Verfahrensbe-
teiligten – festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm, d.h. jenen
Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm
jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (vgl. ANDRÉ MO-
SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bun-
desverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 1.54, unter Verweis auf BGE 119
V 347 E. 1a).
1.4
1.4.1 Im Zentrum des verfassungsmässigen Anspruchs auf rechtliches
Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) steht das Recht der
Parteien, sich vor dem Erlass des in ihre Rechtsstellung eingreifenden
Entscheids zur Sache zu äussern (sog. rechtliches Gehör im engeren
Sinn; vgl. BERNHARD WALDMANN/JÜRG BICKEL, in: Praxiskommentar
N. 80 ff. zu Art. 29). Eine mündliche Anhörung ist aber grundsätzlich nicht
erforderlich, es sei denn, das persönliche Erscheinen sei für die Beurtei-
lung der Streitsache von unmittelbarer Bedeutung (vgl. MO-
SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.86). Die Anhörung erfolgt somit
im Rahmen eines (einfachen) Schriftenwechsels und es besteht kein An-
spruch auf mündliche Stellungnahme (BGE 130 II 425 E. 2.1; BGE 125 I
209 E. 9b; 122 II 464 E. 4; vgl. auch WALDMANN/BICKEL, Praxiskommen-
tar, N. 84 zu Art. 29). Auch ein Anspruch auf mündliche Verhandlung be-
steht gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung grundsätzlich weder
aufgrund des Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) noch
des Grundsatzes der Öffentlichkeit von Gerichtsverhandlungen (Art. 30
Abs. 3 BV; vgl. FRANK SEETHALER/KASPAR PLÜSS, Praxiskommentar,
N. 58 zu Art. 57). Ein Anspruch auf mündliche Verhandlung liesse sich
einzig aus Art. 6 Abs. 1 der Konvention vom 4. November 1950 zum
Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101) ab-
leiten. Da aber das Steuerrecht und somit auch der vorliegend streitige
Verzugszins auf einer Steuerforderung nicht in den Anwendungsbereich
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von Art. 6 EMRK fällt (vgl. anstatt vieler BGE 132 I 140 E. 2.1; MARTIN
ZWEIFEL/HUGO CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Di-
rekte Steuern, Zürich 2008, § 5 N. 20), haben die Parteien im vorliegen-
den Verfahren keinen Anspruch auf mündliche Verhandlung.
1.4.2 Die Durchführung eines zweiten Schriftenwechsels stellt nach ge-
setzlicher Konzeption die Ausnahme dar (Art. 57 Abs. 2 VwVG). Ein wei-
terer Schriftenwechsel ist namentlich dann geboten, wenn die Vernehm-
lassung der Vorinstanz mit Bezug auf die angefochtene Verfügung neue,
erhebliche Vorbringen tatsächlicher oder rechtlicher Art enthält (vgl.
BGE 138 I 154 E. 2.3). Die Parteien haben jedoch das Recht, von allen
bei Gericht eingereichten Stellungnahmen Kenntnis zu erhalten und sich
dazu äussern zu können, unabhängig davon, ob die Eingaben neue
und/oder wesentliche Vorbringen enthalten (vgl. BGE 137 I 195 E. 2.3.1;
133 I 100 E. 4.3-4.7; vgl. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.85).
Es ist Sache der Parteien zu beurteilen, ob eine Entgegnung erforderlich
ist oder nicht (vgl. BGE 138 I 484 E. 2 auch zum Folgenden). Nach der
neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung besteht dieses Replikrecht
unabhängig davon, ob ein zweiter Schriftenwechsel angeordnet, eine
Frist zur Stellungnahme angesetzt oder die Eingabe lediglich zur Kennt-
nisnahme oder zur Orientierung zugestellt worden ist (vgl. BGE 132 I 42
E. 3.3.3 und 3.3.4, 133 I 98 E. 2.2 S. 99). Dabei wird erwartet, dass eine
Partei, die eine Eingabe ohne Fristansetzung erhält und dazu Stellung
nehmen will, dies umgehend tut oder zumindest beantragt; ansonsten
wird angenommen, sie habe auf eine weitere Eingabe verzichtet (vgl.
BGE 133 I 100 E. 4.8 mit Hinweisen; Urteil des Bundesgerichts
5A_42/2011 vom 21. März 2011 E. 2.2.2 mit Hinweisen [Praxis 2011
Nr. 92 S. 657]).
1.4.3 Die Beschwerdeführerin beantragt mit Eingabe vom 20. März 2013,
dass das Gericht anstelle eines zweiten Schriftenwechsels eine mündli-
che Verhandlung durchführen solle.
Die Beschwerdeführerin zeigt in ihrem Antrag auf mündliche Verhandlung
nicht auf, inwiefern ein persönliches Erscheinen im vorliegenden Fall
notwendig sein könnte. Das Gericht erkennt angesichts der von ihm ein-
zig vorzunehmenden rechtlichen Würdigung vorliegend keine Notwendig-
keit, eine solche durchzuführen. Der Antrag der Beschwerdeführenden
auf mündliche Anhörung wird abgelehnt.
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Das Bundesverwaltungsgericht hält die Sache im Übrigen für spruchreif.
So drängt sich auch ein weiterer Schriftenwechsel nicht auf, da der Sach-
verhalt ausreichend erstellt ist und das Gericht das Recht ohnehin von
Amtes wegen anwendet (E. 1.3). Die Beschwerdeführerin ist vorliegend
zudem anwaltlich vertreten. Ihr Rechtsvertreter wird die eben aufgezeigte
bundesgerichtliche Rechtsprechung zum Replikrecht kennen und somit
wissen, dass ihm auch bei der blossen Zustellung zur Kenntnisnahme ein
Replikrecht zusteht, welches er innert angemessener Frist einzufordern
hat, ansonsten Verzicht angenommen würde. Seit Zustellung der Ver-
nehmlassung am 12. März 2013 hatte die Beschwerdeführerin ausrei-
chend Zeit, um eine (weitere) Stellungnahme einzureichen oder zumin-
dest um die Ansetzung einer Frist zur Stellungnahme zu ersuchen. Dies
hat sie nicht getan. Unter diesen Umständen ist der Schluss zu ziehen,
dass die Beschwerdeführerin nach Erhalt der Vernehmlassung eine Rep-
lik für nicht notwendig hielt und damit auf ihr Replikrecht verzichtet hat.
2.
2.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Er-
trag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 BV; Art. 1 Abs. 1
VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen
Kapitalvermögens sind u.a. die Gewinnanteile und Erträge der von einem
Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Steuerbarer
Ertrag von Aktien ist jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die In-
haber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an nahestehende Dritte,
die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden
Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt (Dividenden,
Boni, Gratisaktien, Gratis-Partizipationsscheine, Liquidationsüberschüsse
und dergleichen; Art. 20 Abs. 1 Verrechnungssteuerverordnung vom 19.
Dezember 1966 [VStV, SR 642.211]). Der erst am 1. Januar 2011 in Kraft
getretene Art. 5 Abs. 1bis VStG ist für das vorliegende Verfahren nicht re-
levant.
Mit der Ausgabe von Gratisaktien wird nominelles Grundkapital aus Mit-
teln der Gesellschaft gebildet. Die Aktiengesellschaft verschafft damit den
Aktionären neue Teilsummen am einbezahlten Grundkapital, ohne dass
die Aktionäre selber etwas einzuzahlen haben. Dies stellt – trotz teilwei-
ser Kritik in der Lehre – gemäss Rechtsprechung und Praxis und ent-
sprechend Art. 20 Abs. 1 VStV eine geldwerte Leistung im verrechnungs-
steuerrechtlichen Sinne dar (vgl. BGE 118 Ib 317 E. 1b; W. ROBERT
PFUND, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, N.
3.36 ff. zu Art. 4 Abs. 1 lit. b; MARCO DUSS/ANDREAS HELBING/FABIAN
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DUSS, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Bun-
desgesetz über die Verrechnungssteuer, 2. A., Basel 2012, [hiernach:
Kommentar VStG], N. 149 ff. zu Art. 4; MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. A.,
Zürich/Basel/Genf 2012, S. 613 N. 35).
2.2 Bei Kapitalerträgen entsteht die Verrechnungssteuerforderung im
Zeitpunkt, in dem die steuerbare Leistung fällig wird (Art. 12 Abs. 1
VStG). Die Verrechnungssteuerforderung ist eine Obligation ex lege. So-
bald der im Gesetz umschriebene Tatbestand erfüllt ist, entsteht die Steu-
erforderung unmittelbar, von Gesetzes wegen. Ohne Einfluss auf das
Entstehen der Steuerforderung bleibt damit eine Veranlagung (vgl. Urteil
des Bundesgerichts 2C_499/2011 vom 9. Juli 2012 E. 7.3; MICHAEL
BEUSCH, in: Kommentar VStG, N. 1 zu Art. 12; PFUND, a.a.O., N. 1.2 zu
Art. 12). Der Zeitpunkt, in welchem die steuerbare Leistung fällig wird,
bestimmt sich grundsätzlich nach dem Zivilrecht (vgl. Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-5056/2012 vom 16. Juli 2013 E. 2.2 und E. 2.4;
PFUND, a.a.O., N. 2.2 zu Art. 12 Abs. 1).
2.2.1 Betreffend eine Kapitalerhöhung mittels Ausgabe von Gratisaktien
und die Fälligkeit dieser Ausgabe ist Folgendes festzuhalten:
Eine Aktiengesellschaft kann ihr Kapital auf verschiedene Arten erhöhen.
Das Gesetz unterscheidet zwischen der – vorliegend relevanten – ordent-
lichen, der genehmigten und der bedingten Kapitalerhöhung. Die ordentli-
che Erhöhung des Aktienkapitals um einen genau bestimmten Betrag
wird von der Generalversammlung beschlossen. Der Beschluss ist öffent-
lich zu beurkunden und muss bestimmten inhaltlichen Anforderungen ge-
nügen. Durch den Beschluss selbst wird das Kapital jedoch (noch) nicht
erhöht, und es findet (noch) keine Statutenänderung statt. Vielmehr stellt
er einen Auftrag an den Verwaltungsrat dar, die Kapitalerhöhung in be-
schlossener Form durchzuführen. Dieser Auftrag ist innerhalb von drei
Monaten auszuführen (Art. 650 Abs. 1 des Obligationenrechts vom
30. März 1911 [OR, SR 220]; vgl. PETER FORSTMOSER/ARTHUR MEIER-
HAYOZ/PETER NOBEL, Schweizerisches Aktienrecht, Bern 1996, § 52
N. 83). Nach erfolgter Kapitalerhöhung hat der Verwaltungsrat die Statu-
ten durch Nennung des neuen Aktienkapitals abzuändern und anschlies-
send die Statutenänderung und seine eigene Feststellung zur Kapitaler-
höhung (Art. 652g OR) beim Handelsregister zur Eintragung anzumelden
(Art. 652h OR). Wird die Kapitalerhöhung nicht innerhalb der Dreimonats-
frist ins Handelsregister eingetragen, so fällt der Beschluss der General-
versammlung dahin (Art. 650 Abs. 3 OR). Diese Dreimonatsfrist ist eine
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Verwirkungsfrist und der Erhöhungsbeschluss der Generalversammlung
verliert nach deren Ablauf ohne Weiteres seine Wirkung, wobei für die
Wahrung der Frist der Zeitpunkt der Anmeldung beim Handelsregisteramt
massgebend ist (vgl. GAUDENZ G. ZINDEL/PETER R. ISLER, in: Hon-
sell/Vogt/Watter [Hrsg.], Basler Kommentar – Obligationenrecht II, 4. A.,
Basel 2012, Art. 650 N. 35 ff.; FORSTMOSER/MEIER-HAYOZ/NOBEL, a.a.O.,
§ 52 N. 84). Erst mit dem innert dieser Verwirkungsfrist erfolgten Eintrag
ins Tagesregister des Handelsregisters wird die ordentliche Kapitalerhö-
hung wirksam (vgl. PETER BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, 4. A., Zü-
rich/Basel/Genf 2009, § 2 N. 177 und § 1 N. 618). Die Aktienausgabe darf
nicht vor der Eintragung der Kapitalerhöhung ins Handelsregister erfol-
gen. Vorher ausgegebene Aktientitel sind nichtig (Art. 652h Abs. 3 OR;
vgl. BÖCKLI, a.a.O., § 2 N. 178).
Wird das Aktienkapital einer Gesellschaft aus frei verwendbarem Eigen-
kapital erhöht, bezeichnet man dies auch als Ausgabe von Gratisaktien
bzw. als Gratiskapitalerhöhung (Art. 652d OR). Es erfolgt dabei eine Um-
wandlung von frei verwendbarem Eigenkapital in Nennkapital (vgl. zum
Ganzen BÖCKLI, a.a.O., § 2 N. 116). Die Generalversammlung muss –
vorliegend im Rahmen einer ordentlichen Kapitalerhöhung – die entspre-
chende Verwendung des Eigenkapitals anlässlich der Generalversamm-
lung mit qualifiziertem Quorum beschliessen (Art. 704 Abs. 1 Ziff. 5 OR).
2.2.2 Bei der Ausgabe von Gratisaktien aufgrund einer ordentlichen Kapi-
talerhöhung entsteht die Steuerforderung (vgl. oben E. 2.1) im Zeitpunkt,
in welchem die steuerbare Leistung zivilrechtlich fällig wird. Die steuerba-
re Leistung ist die Ausgabe der aufgrund der Umwandlung von frei ver-
wendbaren Reserven in Nennkapital entstandenen Gratisaktien. Wie so-
eben ausgeführt beruht die Kapitalerhöhung und die damit zusammen-
hängende Ausgabe der Aktien zwar auf einem Beschluss der Generalver-
sammlung, doch erst der Handelsregistereintrag hat konstitutive Wirkung.
Davor besteht immer noch die Möglichkeit bzw. Gefahr, dass der Be-
schluss der Generalversammlung bei verspätetem Handelsregistereintrag
ohne Weiteres seine Wirkung verliert. Die Aktionäre haben in einem sol-
chen Fall keinen direkten Anspruch mehr auf Herausgabe der Aktien. Da-
für wären ein neuer Beschluss der Generalversammlung und eine noch-
malige Durchführung des Kapitalerhöhungsverfahrens notwendig. Der
Anspruch auf Ausgabe von Gratisaktien wird daher (erst) im Zeitpunkt
des Handelsregistereintrags (Datum der Anmeldung) zivilrechtlich fällig
und lässt erst dann die Verrechnungssteuerforderung gemäss Art. 12
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Abs. 1 VStG entstehen (vgl. zum Ganzen BEUSCH, in: Kommentar VStG,
N. 35 zu Art. 12; PFUND, a.a.O., N. 2.9 zu Art. 12 Abs. 1).
2.3 Zur Abrechnung der Verrechnungssteuer hat jede inländische Aktien-
gesellschaft oder Gesellschaft mit beschränkter Haftung unaufgefordert
der ESTV innert 30 Tagen nach Genehmigung der Jahresrechnung den
Geschäftsbericht oder eine unterzeichnete Abschrift der Jahresrechnung
(Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung) sowie eine Aufstellung nach
amtlichem Formular einzureichen, woraus der Kapitalbestand am Ende
des Geschäftsjahres, das Datum der Generalversammlung, die beschlos-
sene Gewinnverteilung und ihre Fälligkeit ersichtlich sind, und die Steuer
auf den mit Genehmigung der Jahresrechnung fällig gewordenen Erträ-
gen zu entrichten (Art. 21 Abs. 1 VStV). Die Steuer auf Erträgen, die nicht
mit Genehmigung der Jahresrechnung fällig oder nicht auf Grund der
Jahresrechnung ausgerichtet werden (Interimsdividenden, Bauzinsen,
Gratisaktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen,
geldwerte Leistungen anderer Art), ist auf Grund der Abrechnung nach
amtlichem Formular innert 30 Tagen nach Fälligkeit des Ertrages unauf-
gefordert der ESTV zu entrichten (Art. 21 Abs. 2 VStV). Ist für den Ertrag
ein Fälligkeitstermin nicht bestimmt, so beginnt die 30-tägige Frist am Ta-
ge, an dem die Ausrichtung beschlossen oder, mangels eines solchen
Beschlusses, an dem der Ertrag ausgerichtet wird, zu laufen (Art. 21
Abs. 3 VStV).
2.4 Die Verrechnungsteuer auf Kapitalerträgen beträgt 35% der steuerba-
ren Leistung (Art. 13 Abs. 1 Bst. a VStG). Steuerpflichtig ist der Schuldner
der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Die steuerbare Leistung
ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne
Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen
(Überwälzung; Art. 14 Abs. 1 VStG). Die Steuer wird 30 Tage nach Ent-
stehung der Steuerforderung fällig (Art. 16 Abs. 1 Bst. c VStG). Auf Steu-
erbeträgen, die nach Ablauf dieses Fälligkeitstermins ausstehen, ist ge-
mäss Art. 16 Abs. 2 VStG ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet.
Der Verzugszins ist unabhängig vom Verschulden des Schuldners und
selbst dann geschuldet, wenn dieser gar nicht im Stande gewesen wäre,
früher zu zahlen oder die Steuerforderung noch nicht rechtskräftig festge-
setzt ist (BEUSCH, in: Kommentar VStG, N. 22 zu Art. 16). Die Regelung,
dass der Steuerpflichtige ohne Mahnung in Verzug gerät und Verzugszins
zu entrichten hat, wurde vom Gesetzgeber eingeführt und per 1. Januar
1998 in Kraft gesetzt, um auch dem Umstand Rechnung zu tragen, dass
die Verrechnungssteuer eine Selbstveranlagungssteuer (dazu sogleich
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Seite 12
E. 2.5) ist (vgl. Botschaft zur Reform der Unternehmensbesteuerung
1997, BBl 1997 II 1198 f.).
Der Zinssatz wird vom Eidgenössischen Finanzdepartement bestimmt.
Die Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartementes vom 29. No-
vember 1996 über die Verzinsung ausstehender Verrechnungssteuern
(SR 642.212) legt dazu in Art. 1 Abs. 1 fest, dass der Verzugszins bei
verspäteter Entrichtung der Verrechnungssteuer ab dem 1. Januar 1997
jährlich 5 % beträgt.
2.5 Das Verrechnungssteuerrecht wird vom so genannten Selbstveranla-
gungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der
nach Art. 4 f. VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren
Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der ESTV
anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene
Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu
entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38
VStG). Der Steuerpflichtige hat folglich die Steuerforderung selbst festzu-
stellen und den Betrag der nach seiner Ansicht geschuldeten Steuer unter
Beifügung einer Abrechnung fristgerecht einzubezahlen. Die Verantwor-
tung für die Ablieferung und die Abrechnung der Verrechnungssteuer ist
ausschliesslich dem Steuerpflichtigen auferlegt (vgl. Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-633/2010 vom 25. August 2010, E. 3.1.2; Ent-
scheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 3. Februar
2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB]
68.99 E. 4; REICH, a.a.O., S. 633 f. N. 4 f.). Gestützt auf das Selbstveran-
lagungsprinzip darf die ESTV vom Steuerpflichtigen erwarten, dass er
seine Pflichten kennt und korrekt einhält. Gemäss Rechtsprechung kann
der Steuerpflichtige beispielsweise nicht geltend machen, der Bundesfis-
kus habe sein (unkorrektes oder fehlerhaftes) Verhalten stillschweigend
geduldet, da die ESTV seinen Betrieb während längerer Zeit nicht an Ort
und Stelle geprüft hat (vgl. bereits Urteil des Bundesgerichts vom 1. No-
vember 1979, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht
[ASA] 48 S. 430; vgl. auch MARKUS KÜPFER; in: Kommentar VStG, N. 9 zu
Art. 38). Die Steuerbehörde ist sodann nicht verpflichtet, fortlaufend und
lückenlos den Inhalt aller Steuerakten zu prüfen (vgl. Urteil des Bundes-
gerichts 2A.249/2003 vom 14. Mai 2004 E. 4.2). Vielmehr führt sie auf-
grund eines Auswahlverfahrens oder aufgrund konkreter Hinweise gezielt
Kontrollen bei einem Teil der Steuerpflichtigen durch (vgl. auch HANS PE-
TER HOCHREUTENER, Verfahrensfragen im Bereich der Stempelabgaben
und der Verrechnungssteuer, in: ASA 57 S. 596 f.). Vor diesem Hinter-
A-364/2013
Seite 13
grund ist auch Art. 40 Abs. 1 VStG zu sehen. Aus ihm kann nicht ge-
schlossen werden, die ESTV habe sämtliche Abrechnungen fortlaufend
zu überprüfen bzw. zu kontrollieren. Aufgrund des Prinzips der Selbstver-
anlagung ist dies auch gar nicht notwendig. Gemäss Art. 40 Abs. 1 VStG
werden zwar die Steuerabrechnungen und -ablieferungen durch die
ESTV überprüft, doch bedeutet dies (nur), dass die ESTV die Kompetenz
zur Überprüfung der Handlungen und Abrechnungen der Steuerpflichti-
gen hat und die dazu notwendigen Unterlagen einsehen kann. Insofern
muss sie natürlich auch die korrekte Abrechnung der Verrechnungssteuer
durch die Steuerpflichtigen kontrollieren, was aber an der ausschliessli-
chen Verantwortung des Steuerpflichtigen für die Ablieferung und Ab-
rechnung der Verrechnungssteuer nichts ändert. Von vornherein unbeein-
flusst bleiben davon auch der Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforde-
rung und der Beginn des Verzugszinsenlaufs.
Für die Emissionsabgabe gilt ebenfalls das Selbstveranlagungsverfahren,
womit die soeben gemachten Ausführungen zur Veranlagung der Ver-
rechnungssteuer auch für die Veranlagung der Emissionsabgabe über-
nommen werden können (Art. 34 ff. StG; vgl. CONRAD STOCKAR in: Zwei-
fel/Athanas/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen
Steuerrecht, Band II/3, Bundesgesetz über die Stempelabgabe [StG], Ba-
sel 2006, N. 8 zu Art. 34 StG).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall haben die Aktionäre der Beschwerdeführerin an-
lässlich der ausserordentlichen Generalversammlung vom […] November
2008 eine ordentliche Erhöhung des Aktienkapitals um Fr. […] beschlos-
sen. Die Leistung des ganzen Betrags erfolgte mittels Umwandlung von
frei verwendbarem Eigenkapital (sog. Gratiskapitalerhöhung). Der Verwal-
tungsrat der Beschwerdeführerin hat in der Folge mit öffentlicher Urkunde
vom […] Dezember 2008 die gesetzlich vorgesehenen Beschlüsse ge-
fasst und schliesslich die Kapitalerhöhung am […] Dezember 2008 (Da-
tum Tagesregistereintrag) zur Eintragung in das Handelsregister ange-
meldet.
Die mit Ausgabe der Gratisaktien entstehende Steuerforderung hätte die
Beschwerdeführerin innert 30 Tagen bei der ESTV deklarieren und den
Betrag überweisen müssen, was sie – aus welchen Gründen auch immer
– nicht getan hat. Sie liess einzig ein (wohl unabsichtlich) falsch ausge-
fülltes Formular 3 betreffend Emissionsabgabe einreichen.
A-364/2013
Seite 14
3.1.1 Unbestritten ist vorliegend, dass mit der Ausgabe der Gratisaktien
eine Verrechnungssteuerforderung in der Höhe von Fr. […] (35% von
Fr. […]) entstanden ist. Nach Entdeckung der fehlerhaften Abrechnung
Ende 2010 hat die Beschwerdeführerin die Steuerforderung denn auch
nachträglich deklariert und am 21. Februar 2011 vorbehaltslos entrichtet.
3.1.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet hingegen, dass der von der
ESTV geforderte Verzugszins geschuldet ist. Sie bringt hierzu vor, die
ESTV habe ihre Kontrollpflicht gemäss Art. 37 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 40
VStG verletzt. Es handle sich bei dieser Kontrollpflicht um eine der ESTV
obliegende Prüfungspflicht, welcher diese nicht nachgekommen sei. An-
dernfalls hätte man den Fehler im Formular 3 bemerken müssen und die
Beschwerdeführerin hätte ihn beheben und die geschuldete Verrech-
nungssteuer entrichten können. Die Mängel auf dem Formular seien so
krass, dass Unverstand, und nicht böse Absicht Ursache der Fehler hätte
gewesen sein müssen. Die dem Formular 3 beigelegten öffentlichen Ur-
kunden seien in offensichtlichem Widerspruch zu den Angaben auf dem
Formular selbst gestanden. Eine bloss oberflächliche Prüfung der Unter-
lagen hätte genügt, um die unrichtige Deklaration auf Anhieb zu erken-
nen. Ein Hinweis auf den offensichtlichen und ohne Weiteres zu behe-
benden Fehler wäre die Folge gewesen.
3.2 Wie oben (E. 2.2) aufgezeigt wurde der Anspruch der Aktionäre auf
Ausgabe der Gratisaktien mit Anmeldung des Handelsregistereintrags –
also am […] Dezember 2008 – zivilrechtlich fällig und liess die Verrech-
nungssteuerforderung entstehen. Die Nichtdeklaration durch die Be-
schwerdeführerin hatte darauf keinen Einfluss, da die Steuerforderung
von Gesetze wegen mit der (zivilrechtlichen) Fälligkeit der steuerbaren
Leistung entstand und 30 Tage später (verrechnungssteuerrechtlich) fällig
wurde. Gleiches gilt für den Verzugszins. Auch dieser war, da die Steuer-
forderung bei (verrechnungssteuerrechtlicher) Fälligkeit noch ausstehend
war, ohne Mahnung geschuldet.
3.2.1 Die Ausführungen der Beschwerdeführerin überzeugen daher nicht.
Es ist zwar richtig, dass das von ihr eingereichte Formular 3 falsch ausge-
füllt war und die Fehlerhaftigkeit bei einer Kontrolle allenfalls leicht hätte
festgestellt werden können. Abgesehen davon, dass das Formular 3 aber
einzig die Emissionsabgabe betrifft und bezüglich der Verrechnungssteu-
er zu jener Zeit gar keine Abrechnung eingereicht worden war, welche die
ESTV hätte kontrollieren können, verkennt die Beschwerdeführerin, dass
im Selbstveranlagungsverfahren ausschliesslich die steuerpflichtige Per-
A-364/2013
Seite 15
son dafür verantwortlich ist, die von Gesetzes wegen entstandene Steu-
erforderung abzurechnen und innert Frist zu bezahlen. Infolgedessen ist
die ESTV nicht verpflichtet, sämtliche Steuerakten fortlaufend zu kontrol-
lieren. Die Handlungen der ESTV bzw. das Unterlassen einer Mitteilung
haben in einem solchen Fall keinerlei Einfluss auf die Höhe und den Zeit-
punkt der Entstehung der Steuerforderung und des Verzugszinses. Allfäl-
lige Eingaben der Steuerpflichtigen können von ihr auch direkt zu den Ak-
ten gelegt werden, ohne dass damit eine Pflicht gegenüber dem Steuer-
pflichtigen verletzt würde. Eine Kontrolle der Abrechnungen kann – falls
überhaupt – zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen. Insofern kann die Be-
schwerdeführerin aus den Art. 38 ff. VStG nichts zu ihren Gunsten ablei-
ten. Gleiches gilt im Übrigen für das Verfahren der Erhebung der Emissi-
onsabgabe gemäss Art. 34 ff. StG (vgl. oben E. 2.5 in fine). Schon gar
nicht zu erkennen ist eine Verletzung des rechtlichen Gehörs durch Miss-
achtung der Kontrollpflicht durch die ESTV, wie dies die Beschwerdefüh-
rerin vorzubringen versucht, da eine solche Kontrollpflicht zu jenem Zeit-
punkt eben gerade nicht bestanden hat.
3.2.2 Betreffend den Beginn der Verzugszinspflicht gilt es jedoch die
Feststellungen der Vorinstanz zu berichtigen. Diese hatte die Entstehung
der Verrechnungssteuerforderung zuerst ebenfalls auf den […] Dezember
2008 festgesetzt (vgl. […]), dann jedoch auf den […] Dezember 2008 und
schliesslich auf das Datum des Generalversammlungsbeschlusses, […]
November 2008, korrigiert und dazu ausgeführt, dies entspreche dem von
ihr erlassenen Merkblatt – Verrechnungssteuer auf Gratisaktien, Gratis-
partizipationsscheinen und Gratisliberierungen vom 30 April 1999. Entge-
gen der Auffassung der Vorinstanz wird die Forderung der Aktionäre auf
Ausgabe der Gratisaktien jedoch nicht bereits am Tag der Generalver-
sammlung zivilrechtlich fällig, da die damit zusammenhängende Kapital-
erhöhung noch gar nicht wirksam ist und die Aktionäre in jenem Zeitpunkt
auch keinen festen, unbedingten Anspruch auf die Gratisaktien haben.
Ein solcher entsteht erst mit der Anmeldung des Eintrags beim Handels-
registeramt (vgl. oben E. 2.2).
3.3 So kann als Zwischenergebnis festgehalten werden, dass die Ver-
rechnungssteuerforderung von Gesetzes wegen am […] Dezember 2008
entstand und 30 Tage später, am […] Januar 2009, fällig wurde. Da die
Beschwerdeführerin die Forderung jedoch nicht entrichtet hat, war ohne
Mahnung seit Fälligkeit der Steuerforderung ein Verzugszins geschuldet.
Der Zinsenlauf begann am […] Januar 2009 und nicht bereits am
[…] Dezember 2008.
A-364/2013
Seite 16
4.
4.1 Die Beschwerdeführerin rügt weiter eine Verletzung des Grundsatzes
von Treu und Glauben, welcher ein loyales und vertrauenswürdiges Ver-
halten im Rechtsverkehr gebieten würde. Dieser sei auch im Verhältnis
zwischen Gemeinwesen und Privaten von elementarer Bedeutung und
wirke sich insbesondere in der Form des sogenannten Vertrauensschut-
zes aus. Sie begründet dies wiederum damit, die ESTV hätte aufgrund
des offensichtlich falsch ausgefüllten Formulars ("Jede Zeile dieses For-
mulars 3 war falsch…"; vgl. […]) betreffend die Abrechnung der Emissi-
onsabgabe den Fehler bemerken müssen. Ein Blick in das Handelsregis-
ter oder in die dem Formular 3 beigelegten öffentlichen Urkunden hätten
genügt, um die Unstimmigkeit zu bemerken. Wäre die Beschwerdeführe-
rin in der Folge auf die offensichtliche Mangelhaftigkeit der eingereichten
Unterlagen hingewiesen worden, hätte es für sie ein Leichtes dargestellt,
die Angaben richtig zu stellen und die Fehlerhaftigkeit zu beheben. Das
Selbstveranlagungsprinzip verlange vom Steuerpflichtigen zwar die Ein-
reichung der vorgeschriebenen Abrechnungen und Belege, befreie die
Behörden jedoch nicht von ihrer Treue- und Fürsorgepflicht.
4.2 Der aus Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 BV abgeleitete Grundsatz von Treu
und Glauben verlangt ein loyales und vertrauenswürdiges Verhalten im
Rechtsverkehr im Verhältnis zwischen dem Gemeinwesen und den Priva-
ten. Im Verwaltungsrecht gibt der Grundsatz in Form des so genannten
Vertrauensschutzes den Bürgerinnen und Bürgern einen Anspruch auf
Schutz des berechtigten Vertrauens, das sie in behördliche Zusicherun-
gen und sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der
Behörden setzen. Es müssen indessen verschiedene Voraussetzungen
kumulativ erfüllt sein, damit sich die Privaten mit Erfolg auf Treu und
Glauben berufen können. So ist eine unrichtige Auskunft einer Verwal-
tungsbehörde nur bindend, wenn die Behörde in einer konkreten Situation
mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt hat, wenn sie dabei für die
Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war oder wenn die Private
die Behörde aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte.
Gleichzeitig ist ebenfalls vorausgesetzt, dass der Private die Unrichtigkeit
der Auskunft nicht ohne Weiteres erkennen konnte und er im Vertrauen
auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die nicht ohne
Nachteil rückgängig gemacht werden können. Zudem darf die gesetzliche
Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren haben
(BGE 129 I 161 E. 4, 126 II 377 E. 3a; vgl. auch ULRICH HÄFELIN/GEORG
MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. A., Zürich/St.
Gallen 2010, Rz. 622 ff.). Staatliches Unterlassen kann bei alledem nur in
A-364/2013
Seite 17
absolut seltenen Ausnahmefällen eine hinreichende Vertrauensgrundlage
darstellen (vgl. zum Ganzen auch Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
vom 20. März 2007 A-1377/2006 E. 2.4 und vom 11. Juni 2007
A-1387/2006 E. 3.4; BEATRICE WEBER-DÜRLER, Neuere Entwicklungen
des Vertrauensschutzes, Schweizerisches Zentralblatt für Staats- und
Verwaltungsrecht [ZBl] 2002 301 f.). Der Grundsatz von Treu und Glau-
ben im Steuerrecht findet aufgrund des strengen Legalitätsprinzip indes-
sen nur zurückhaltend Anwendung ([statt vieler] BGE 131 II 627 E. 6.1).
4.3 Die Beschwerdeführerin möchte nun aus der fehlenden Beanstan-
dung der ESTV eines von der Beschwerdeführerin falsch ausgefüllten
Formulars 3, welches einzig die Abrechnung der Emissionsabgabe betraf,
ableiten, dass sie darauf vertrauen konnte, es sei (auch) keine Verrech-
nungssteuer geschuldet bzw. eine solche sei erst ab Entdeckung der feh-
lerhaften Abrechnung geschuldet gewesen, womit auch die Verzugszins-
pflicht erst ab diesem Zeitpunkt zu laufen beginnen würde. Dem kann
nicht gefolgt werden. Vorliegend fehlt es nämlich bereits an einer Vertrau-
ensgrundlage. Die Beschwerdeführerin bringt nicht vor, dass sie von der
ESTV Auskünfte zur steuerlichen Behandlung der Ausgabe der Gratisak-
tien verlangt oder dass die ESTV gestützt auf eine konkrete Sachver-
haltsvorlage eine konkrete Auskunft erteilt habe. Der geltend gemachte
Umstand, dass sich die ESTV nach Einreichung des Formulars 3 samt
den beigelegten öffentlichen Urkunden nicht zu einer allfälligen Verrech-
nungssteuerpflicht äusserte, stellt jedenfalls keine ausreichende Vertrau-
ensgrundlage dar. Die ESTV war zu einer solchen Meldung nicht ver-
pflichtet. Erneut ist darauf hinzuweisen, dass alleine die Beschwerdefüh-
rerin verantwortlich ist, die Verrechnungssteuer korrekt und fristgerecht
abzurechnen. Aus dem Schweigen der Steuerbehörden kann in der vor-
liegenden Konstellation nach Treu und Glauben nichts zu Gunsten der
Beschwerdeführerin abgeleitet werden. Nichts anderes gilt für den von
der Beschwerdeführerin zitierten Entscheid des Bundesgerichts
(1P.703/2004 vom 7. April 2005). In jenem Verfahren hat anscheinend die
Behörde selbst und nicht der Steuerpflichtige eine Veranlagung vorge-
nommen. Bereits aus diesem Grund unterscheidet sich jener Fall vom
vorliegenden grundlegend. Im Übrigen hat das Bundesgericht auch in je-
nem Verfahren keine Verletzung des rechtlichen Gehörs festgestellt.
Die Beschwerdeführerin kann sich vorliegend somit nicht auf den Ver-
trauensschutz berufen.
A-364/2013
Seite 18
5.
Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin vor, es sei unbillig, den Ver-
zugszins von 5% auf dem ganzen Betrag von 35% des Erhöhungskapi-
tals zu erheben. Die Muttergesellschaft der Beschwerdeführerin als
Empfängerin der steuerpflichtigen Leistung habe aufgrund des Abkom-
mens vom 12. November 1951 zwischen der Schweizerischen Eidgenos-
senschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Dop-
pelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und Ver-
mögen (DBA-NL, SR 0.672.963.61) nur einen Sockelsteuersatz von 15%
(Art. 10 Abs. 2 DBA-NL) zu entrichten und ihr sei auch auf entsprechen-
des Gesuch Fr. […] von der ESTV rückerstattet worden. Daher sei der
Verzugszins ebenfalls nur auf der effektiv geschuldeten Summe von
Fr. […] zu entrichten.
Auch diesem Vorbringen des Beschwerdeführers kann nicht gefolgt wer-
den. Bei der Verrechnungssteuer ist zwischen der Erhebung der Verrech-
nungssteuer und der Rückerstattung zu unterscheiden (vgl. dazu auch
MAJA BAUER-BALMELLI/MARKUS REICH, in: Kommentar VStG, Vorbemer-
kungen N. 45 ff.). Die Steuerforderung entsteht von Gesetzes wegen in
der Höhe von 35% der steuerbaren Kapitalerträge. Sie ist vom Steuer-
pflichtigen – mit Ausnahme der Anwendung des Meldeverfahrens – unab-
hängig davon abzuliefern, ob bzw. in welcher Höhe dem Empfänger der
Leistung eine Rückerstattung zusteht. So ist es bei der Erhebung der Ver-
rechnungssteuer nicht möglich, der ESTV nur die Differenz zwischen der
Verrechnungssteuer und dem später rückforderbaren Betrag zu entrich-
ten. Gleiches gilt für den Verzugszins. Dieser bemisst sich – aufgrund kla-
rer gesetzlicher Grundlage – anhand der nicht rechtzeitig bezahlten Steu-
erforderung für den Zeitraum ab Fälligkeit bis zur effektiven Entrichtung.
Eine allfällige Rückerstattungsberechtigung des Empfängers der Leistung
hat keinen Einfluss auf die Höhe der Zinsen. Dies ist auch vor dem Hin-
tergrund zu sehen, dass der Verzugszins vorliegend einzig den Vorteil
ausgleicht, welchen der Steuerpflichtige erlangt, indem er eine Forderung
verspätet bezahlt und die dadurch gewonnene Liquidität anderweitig pro-
duktiv einsetzen kann.
Aufgrund der klaren gesetzlichen Regelung, welche eine Verzugszins-
pflicht auf der gesamten fälligen Steuerforderung vorsieht, ist auch der
Antrag der Beschwerdeführerin auf Kürzung im Umfang der Rückerstat-
tungsberechtigung des Leistungsempfängers abzuweisen.
A-364/2013
Seite 19
6.
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass die Anträge der Be-
schwerdeführerin grossmehrheitlich abzuweisen sind. Der Verzugszin-
senlauf begann jedoch erst am […] Januar 2009 und die Zinsforderung ist
somit von Fr. […] auf Fr. […] ([…] Tage à 5% p.a. von Fr. […]) zu reduzie-
ren. Insofern ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.
7.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Verfahrenskosten von
Fr. 10'000.- der Beschwerdeführerin im Umfang von Fr. 9'500.- auferlegt
(Art. 63 Abs. 1 VwVG; Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]). Sie sind in diesem Um-
fang mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Der
Überschuss ist der Beschwerdeführerin nach Rechtskraft des vorliegen-
den Urteils zurückzuerstatten. Der Vorinstanz werden keine Verfahrens-
kosten auferlegt (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die ESTV hat der Beschwerde-
führerin aufgrund des teilweisen Obsiegens eine reduzierte Parteient-
schädigung von Fr. 500.- (MWST und Auslagen inbegriffen) auszurichten
(Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 bis 9 VGKE).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen,
soweit darauf eingetreten wird. Die Zinsforderung ist von Fr. […] auf
Fr. […] ([…] Tage à 5% p.a. von Fr. […]) zu reduzieren.
2.
Die Verfahrenskosten werden der teilweise obsiegenden Beschwerdefüh-
rerin im Umfang von Fr. 9'500.- auferlegt und in diesem Umfang mit dem
geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 10'000.- verrechnet. Der Überschuss
von Fr. 500.- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft
des vorliegenden Urteils zurückerstattet.
3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteient-
schädigung in der Höhe von Fr. 500.- zu bezahlen.
A-364/2013
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4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde; Beilage: […])

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Michael Beusch Stefano Bernasconi


Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift
ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-
gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der
Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

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