A-3764/2015 - Abteilung I - Amtshilfe - Amtshilfe (DBA-NL)

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Abteilung I
A-3764/2015



U r t e i l v o m 1 5 . S e p t e m b e r 2 0 1 5
Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Michael Beusch,
Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Beat König.



Parteien
X._______ AG, …,
Beschwerdeführerin,



gegen


Eidg. Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.




Gegenstand
Amtshilfe (DBA-NL).



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Sachverhalt:
A.
A.a Am 13. Juni 2013 reichte der Belastingdienst der Niederlande (nach-
folgend: BD) gestützt auf das Abkommen vom 26. Februar 2010 zwischen
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Nieder-
lande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steu-
ern vom Einkommen (SR 0.672.963.61; nachfolgend: DBA-NL) bei der
Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) ein Amtshilfe-
gesuch ein. Im Gesuch ist die X._______ AG mit Sitz in […] als "beteiligte
Rechtsperson in der Schweiz" aufgeführt. Als "beteiligte Person in den
Niederlanden" wird darin A._______ bezeichnet.
Der BD führt zur Begründung des Amtshilfebegehrens aus, die niederlän-
dische Steuerbehörde habe eine Steuerprüfung bezüglich der E._______
BV und ihrer Tochtergesellschaften F._______ BV, G._______ BV,
H._______ BV und I._______ BV eingeleitet. B._______, der Sohn von
A._______, sei Geschäftsführer der E._______ BV. Früher sei A._______
Geschäftsführer dieser Gesellschaft gewesen. Die E._______ BV habe
der X._______ AG grosse Geldbeträge geliehen. Der BD vermute, dass
A._______ Aktionär der X._______ AG und ultimate beneficial owner sei.
Obschon die niederländische Steuerbehörden die Herren [A._______ und
B._______] sowie die E._______ BV befragt und Prüfungen bei nieder-
ländischen Banken eingeleitet hätten, sei unklar geblieben, wer der ulti-
mate beneficial owner dieser niederländischen Gesellschaft sei. Durch
Verschleierung des ultimate beneficial owner werde möglicherweise die
niederländische Steuererhebung behindert, weshalb der BD zwecks einer
richtigen Erhebung der Einkommenssteuer des Jahres 2012 darum bitte,
ihm im Zusammenhang mit dem dargestellten Sachverhalt Informationen
zu übermitteln.
A.b Der BD ersucht konkret um Informationen "für das gesamte Jahr
2012". Die dazu im Gesuch enthaltene Liste enthält insbesondere folgen-
de Fragen und Ersuchen um Zustellung von Unterlagen:
"[…]
7. Wer ist oder sind der/die Aktionär(e) der X._______ AG am
1. Januar 2012 und am 1. Januar 2013? Ich möchte gerne den/die
vollständige(n) Name(n) und Adresse(n) erhalten.
8. Haben im zwischenliegenden Zeitraum oder nach dem 1. Januar
2013 Änderungen stattgefunden? Wenn ja, welche?
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9. Wer ist oder sind der/die Ultimate Beneficial Owner(s) der X._______
AG am 1. Januar 2012 und am 1. Januar 2013? Ich möchte gerne
den/die vollständige(n) Name(n) und Adresse(n) erhalten.
10. Haben im zwischenliegenden Zeitraum oder nach dem 1. Januar
2013 Änderungen stattgefunden? Wenn ja, welche?
11. Hat X._______ AG eine Steueranmeldung für das Jahr 2012 einge-
reicht? Wenn ja, dann möchte ich gerne eine Ablichtung erhalten.
12. Hat X._______ AG im Jahr 2012 Dividenden an ihre Aktionäre be-
zahlt? Wenn ja, wie viel und an wen?
13. Sind […] und X._______ AG Inhaberin von einer oder mehreren Im-
mobilien in der Schweiz? Wenn ja, um welche Immobilie(n) handelt
es sich?
[…]
16. Haben […] und/oder X._______ AG ein Bankkonto oder mehrere
Bankkonten in der Schweiz? Wenn ja, welche? Ich möchte gerne
Übersichten der Kontobewegungen bezüglich des Zeitraums
1. Januar 2012 bis einschl. 31. Dezember 2012 erhalten."
Der BD versicherte in einem Begleitschreiben zum Amtshilfeersuchen,
dass sämtliche zur Beschaffung der verlangten Informationen verfügba-
ren Ermittlungsmöglichkeiten im ersuchenden Staat ausgeschöpft worden
seien und der BD in vergleichbaren Fällen in der Lage sei, entsprechende
Informationen zu beschaffen.
A.c Mit Schreiben vom 23. August 2013 ergänzte der BD Frage 12 seines
Amtshilfebegehrens vom 13. Juni 2013 dahingehend, dass nicht nur um
Übermittlung von Angaben zu Dividenden, sondern auch um Informatio-
nen zu Löhnen und/oder ähnlichen, an die Aktionäre der X._______ AG
bzw. an die betroffene Person im Jahr 2012 bezahlten Leistungen ersucht
wird. Ferner bat der BD die ESTV insbesondere, im Falle "eines Nach-
weises des 'ultimate beneficial owner', jedoch nicht der Identifizierung
dessen", die im ursprünglichen Ersuchen gestellten Fragen 1-13 "auch
den Folgegesellschaften in der Schweiz zu stellen, bis der 'ultimate be-
neficial owner' identifiziert werden kann."
B.
Aufgrund des Ersuchens des BD forderte die ESTV mittels Editionsverfü-
gungen vom 4. Juli, 8. Juli, 13. September, 17. September, 2. Oktober
und 4. Oktober 2013 sowie 5. Mai 2014 unter anderem die X._______ AG
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auf, verschiedene Unterlagen einzureichen und Informationen zu übermit-
teln. Die Beteiligten kamen diesen Aufforderungen nach.
C.
Mit Notifikation vom 2. Oktober 2013 und ergänzender Notifikation vom
4. Mai 2015 setzte die ESTV die X._______ AG darüber in Kenntnis, wel-
che Informationen über diese Gesellschaft sie dem BD zu übermitteln be-
absichtige. Zugleich gab sie ihr Gelegenheit, dazu Stellung zu nehmen.
Ferner gewährte die ESTV der X._______ AG (auf ein Ersuchen vom
15. Oktober 2013 hin) mit Schreiben vom 11. November 2013 Aktenein-
sicht.
D.
Am 15. Mai 2015 erliess die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) eine
Schlussverfügung gegenüber der X._______ AG. Danach leistet die
ESTV dem BD Amtshilfe "betreffend A._______" (Dispositiv-Ziff. 1 der
Schlussverfügung). Nach Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügung übermit-
telt die ESTV dem BD folgende Informationen:
"a. […]
b. […]
c. […]
d. […]
e. […]
f. […]
g. Wer ist oder sind der/die Aktionäre der X._______ AG am 1. Januar
2012 und am 1. Januar 2013? Ich möchte gerne die vollständigen
Namen und Adressen erhalten.
(… Antwort auf Frage g …)
h. Haben im zwischenliegenden Zeitraum oder nach dem 1. Januar
2013 Änderungen stattgefunden? Wenn ja, welche?
(… Antwort auf Frage h …)
i. Wer ist oder sind die Ultimate Beneficial Owner der X._______ AG
am 1. Januar 2010 (recte: 2012) und am 1. Januar 2013? Ich möchte
gerne die vollständigen Namen und Adressen erhalten.
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(… Antwort auf Frage i …)
j. Haben im zwischenliegenden Zeitraum oder nach dem 1. Januar
2013 Änderungen stattgefunden? Wenn ja, welche?
(… Antwort auf Frage j …)
k. Hat X._______ AG eine Steueranmeldung für das Jahr 2013 (recte:
2012) eingereicht? Wenn ja, dann möchte ich gerne eine Ablichtung
erhalten.
(… Antwort auf Frage k …)
l. Hat X._______ AG im Jahre 2013 (recte: 2012) Dividenden an ihre
Aktionäre bezahlt? Wenn ja, wie viel und an wen?
(… Antwort auf Frage l …)
m. Ist X._______ AG oder [...] Inhaberin von einer oder mehreren Im-
mobilien in der Schweiz? Wenn ja, um welche Immobilien handelt es
sich?
(… Antwort auf Frage m …)
n. […]
o. […]
p. Hat [...] oder X._______ AG ein Bankkonto oder mehrere Bankkon-
ten in der Schweiz? Wenn ja, welche?
Ich möchte gerne Übersichten der Kontobewegungen bezüglich des
Zeitraums 1. Januar 2012 bis einschl. 31. Dezember 2012 erhalten.
(… Antwort auf Frage q …)
q. […]
r. [...]
s. […]
t. [...]
u. […]
v. Ergänzungsfrage: Im Falle eines Nachweises des 'ultimate beneficial
owner', jedoch nicht der Identifizierung dessen, bitten wir Sie, die von
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uns verfassten Fragen auch den Folgegesellschaften in der Schweiz
zu stellen, bis der 'ultimate beneficial owner' identifiziert werden
kann.
(… Antwort auf Frage v …)"
Die ESTV hielt in ihrer Schlussverfügung ferner fest, sie werde den BD
darauf hinweisen, dass die in Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügung ge-
nannten Informationen nur im Verfahren gegen A._______ für den im Er-
suchen vom 13. Juni 2013 sowie im Ergänzungsersuchen vom 23. Au-
gust 2013 genannten Sachverhalt verwertet werden dürften und die edier-
ten Informationen, wie die aufgrund des niederländischen Rechts be-
schafften Informationen, geheim zu halten seien und nur Personen oder
Behörden (einschliesslich der Gerichte und der Verwaltungsbehörden)
zugänglich gemacht werden dürften, welche mit der Veranlagung, Erhe-
bung, Verwaltung, Vollstreckung, Strafverfolgung oder mit der Entschei-
dung über Rechtsmittel hinsichtlich der in Art. 26 DBA-NL genannten
Steuern befasst seien (Dispositiv-Ziff. 3 der Schlussverfügung).
E.
Am 15. Juni 2015 erhob die X._______ AG (nachfolgend: Beschwerde-
führerin) gegen die genannte Schlussverfügung der ESTV Beschwerde
beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt, auf die Beantwortung der
Frage p gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügung zu Handen des
BD sei vollständig zu verzichten. Eventualiter sei die Antwort auf die ent-
sprechende Frage auf folgende Ausführungen zu beschränken:
(… Antwort gemäss Eventualantrag der Beschwerdeführerin …)
Die Beschwerdeführerin stellt ferner den Antrag, bei der Frage v gemäss
Dispositiv-Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügung (bzw. bei der Ant-
wort zu dieser Frage) sei ein allfälliger Hinweis auf die "Y._______ AG,
[…]" zu streichen. Schliesslich fordert die Beschwerdeführerin eine Par-
teientschädigung.
F.
Mit Vernehmlassung vom 27. Juli 2015 beantragt die Vorinstanz, die Be-
schwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.
G.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Unter-
lagen wird – sofern erforderlich – in den folgenden Erwägungen einge-
gangen.
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Seite 7
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des nieder-
ländischen BD gestützt auf das DBA-NL zugrunde. Da das streitbetroffe-
ne Amtshilfegesuch am 13. Juni 2013, also nach dem Inkrafttreten des
Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amts-
hilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG; SR 672.5) am
1. Februar 2013 eingereicht wurde, richtet sich die Durchführung dieses
Abkommens nach diesem Gesetz (vgl. Art. 24 StAhiG e contrario). Die
per 1. August 2014 in Kraft getretenen Art. 14 Abs. 1 und 2, Art. 15 Abs. 2
sowie Art. 21a StAhiG in der Fassung der Änderung vom 21. März 2014
gelten dabei vorliegend ungeachtet des Umstandes, dass das hier in Fra-
ge stehende Amtshilfeersuchen im Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser
Gesetzesänderung bereits eingereicht war (vgl. Art. 24a Abs. 2 StAhiG in
der Fassung der am 1. August 2014 in Kraft getretenen Änderung vom
21. März 2014 [AS 2014 2309 ff.]). Vorbehalten bleiben abweichende
Bestimmungen des im vorliegenden Fall einschlägigen DBA-NL
(vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von Beschwerden
gegen Schlussverfügungen der ESTV betreffend Amtshilfe gestützt auf
das DBA-NL zuständig (vgl. Art. 19 Abs. 5 StAhiG in Verbindung mit
Art. 31-33 VGG). Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich dabei
nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37
VGG).
2.
2.1 Der verfassungsrechtliche Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29
Abs. 2 BV) verleiht den von einem zu treffenden Entscheid Betroffenen
verschiedene Mitwirkungsrechte. Das rechtliche Gehör umfasst diverse
Teilgehalte, so das Akteneinsichtsrecht, das Recht auf Informationen über
den Verfahrensausgang und das Recht auf einen begründeten Entscheid
(vgl. ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsge-
richt, 2. Aufl. 2013, N. 3.80 ff.; PATRICK SUTTER, in: Christoph Auer et
al. [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfah-
ren, 2008, Art. 29 N. 1 ff.; BERNHARD WALDMANN/JÜRG BICKEL, in: Bern-
hard Waldmann/Philippe Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar
VwVG, Art. 29 N. 2 ff.). Der Anspruch auf rechtliches Gehör gebietet es
insbesondere als elementares Prinzip, dass Entscheide den direkt be-
troffenen Personen eröffnet werden (BGE 133 I 201 E. 2.1; Urteile des
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BGer 1C_320/2011 vom 30. Mai 2012 E. 4.2, 1C_457/2011 vom 4. April
2012 E. 3.2, 5A_555/2008 vom 10. Dezember 2008 E. 3.1; ALFRED KÖLZ
et al., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes,
3. Aufl. 2013, N. 616; RENÉ RHINOW et al., Öffentliches Prozessrecht,
3. Aufl. 2014, N. 342).
2.2 Bei einem besonders schwer wiegenden Verstoss gegen grundlegen-
de Parteirechte hat eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör
die Nichtigkeit des fehlerhaften Entscheids zur Folge. Dies ist insbeson-
dere dann der Fall, wenn der Betroffene von einer Entscheidung mangels
Eröffnung gar nichts weiss bzw. wenn er gar keine Gelegenheit erhalten
hat, an einem gegen ihn laufenden Verfahren teilzunehmen (BGE 136 III
571 E. 6.2, 129 I 361 E. 2, 122 I 97 E. 3a/aa; Urteile des BVGer
A-2433/2015 vom 9. Juli 2015 E. 3, A-5540/2013 vom 6. Januar 2014
E. 2.2.2; ULRICH HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl.
2010, N. 956; THIERRY TANQUEREL, Manuel de droit administratif, 2011,
N. 916). Betrifft ein solcher Mangel nur einen Teil des in Frage stehenden
Entscheids, ist nur dieser Teil nichtig, soweit davon ausgegangen werden
kann, dass der Entscheid ohne diesen Teil erlassen worden wäre (Urteile
des BVGer A-2433/2015 vom 9. Juli 2015 E. 3, A-7401/2014 vom
24. März 2015 E. 3.1 in fine, mit Hinweis auf PIERRE MOOR/ETIENNE POL-
TIER, Droit administratif, Bd. II, 2011, S. 363).
2.3 Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist in Fäl-
len, bei welchen die vom Amtshilfegesuch betroffene Person nicht über
die Eröffnung des Amtshilfeverfahrens informiert worden war und sie des-
halb keine Gelegenheit hatte, sich vor Erlass der Schlussverfügung zur
Sache zu äussern, eine die Nichtigkeit der Schlussverfügung begründen-
de schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs dieser Person
anzunehmen. Dabei schloss das Gericht bei entsprechenden Konstellati-
onen regelmässig auf eine vollumfängliche Nichtigkeit der Schlussverfü-
gung, und zwar mit der Begründung, aufgrund der Besonderheit des Ver-
fahrens der internationalen Amtshilfe in Steuersachen, bei welchem es
um die Übermittlung von eng miteinander verknüpften Informationen an
die ausländische Behörde gehe, sei die Annahme einer Teilnichtigkeit
ausgeschlossen. Grundsätzlich nicht als ausschlaggebend für den Um-
fang der Nichtigkeit erachtete es dabei jeweils den Umstand, dass es sich
bei den Beschwerdeführenden nicht um die vom Amtshilfegesuch be-
troffenen Personen handelte (vgl. zum Ganzen Urteile des BVGer
A-2433/2015 vom 9. Juli 2015 E. 3 und 5, A-7401/2014 vom 24. März
2015 E. 3.3).
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Seite 9
2.4 Eine nichtige Verfügung entfaltet keinerlei Rechtswirkungen und ist ex
tunc sowie ohne amtliche Aufhebung rechtlich unverbindlich (BGE 132 II
342 E. 2.3, 129 I 361 E. 2.3; HÄFELIN et al., a.a.O., N. 955). Eine nichtige
Verfügung kann aufgrund ihrer fehlenden Rechtswirkung kein Anfech-
tungsobjekt einer Verwaltungsgerichtsbeschwerde sein. Auf die Be-
schwerde gegen eine nichtige Verfügung ist daher nicht einzutreten, je-
doch ist die Nichtigkeit im Dispositiv festzustellen (BGE 132 II 342 E. 2.3,
129 V 485 E. 2.3, 127 II 32 E. 3g; Urteil des BGer 2C_381/2010 vom
17. November 2011 E. 1.4; BVGE 2008/59 E. 4.3; Urteile des BVGer
A-6175/2013 vom 12. Februar 2015 E. 2.5.1, C•1520/2012 vom 27. Juni
2014 E. 5.2, A•6729/2010 vom 5. April 2011 E. 2.2.3).
3.
3.1 Die ESTV wendet sich gemäss Art. 8 Abs. 3 StAhiG zur Beschaffung
der amtshilfeweise verlangten Informationen an die Personen und Behör-
den nach Art. 9-12 StAhiG, von welchen sie annehmen kann, dass sie
über die Informationen verfügen (Art. 8 Abs. 3 StAhiG). Es sind dies na-
mentlich die betroffene Person (vgl. Art. 9 StAhiG), also die "Person, über
die im Amtshilfeersuchen Informationen verlangt werden" (Art. 3
Bst. a StAhiG), und die Informationsinhaberin oder der Informationsinha-
ber (vgl. Art. 10 StAhiG) bzw. "die Person, die in der Schweiz über die
verlangten Informationen verfügt" (Art. 3 Bst. b StAhiG).
3.2 In Art. 14 und Art. 15 StAhiG finden sich den Anspruch auf rechtliches
Gehör konkretisierende Vorschriften (vgl. dazu auch ALFRED KÖLZ et al.,
Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes,
3. Aufl. 2013, N. 2071).
Gemäss Art. 14 Abs. 1 StAhiG informiert die ESTV die betroffene Person
über die wesentlichen Teile des Ersuchens. Laut Art. 15 Abs. 1 StAhiG
können sich die beschwerdeberechtigten Personen am Verfahren beteili-
gen sowie insbesondere Einsicht in die Akten nehmen. Die ESTV kann
gemäss Art. 15 Abs. 2 StAhiG einer beschwerdeberechtigten Person die
Einsicht in bestimmte Aktenstücke nach Art. 27 VwVG verweigern, soweit
die ausländische Behörde hinsichtlich dieser Aktenstücke Geheimhal-
tungsgründe glaubhaft macht.
3.3 Für die Übermittlung der Informationen an die ersuchende Behörde
sieht Art. 16 StAhiG ein vereinfachtes Verfahren für den Fall vor, dass die
beschwerdeberechtigten Personen der Informationsübermittlung zustim-
men (vgl. Abs. 1 und 2 der Bestimmung).
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Soweit es an einer entsprechenden Zustimmung der beschwerdeberech-
tigten Personen fehlt, muss das ordentliche Verfahren im Sinne von
Art. 17 StAhiG durchgeführt werden (vgl. Art. 16 Abs. 3 StAhiG). Gemäss
Art. 17 Abs. 1 StAhiG eröffnet die ESTV "jeder beschwerdeberechtigten
Person eine Schlussverfügung", in welcher die Amtshilfeleistung zu be-
gründen und der Umfang der zu übermittelnden Informationen zu be-
stimmen sind. In der Botschaft zum StAhiG wird zu letzterer Vorschrift
insbesondere Folgendes ausgeführt (Botschaft zum Erlass eines Steuer-
amtshilfegesetzes vom 6. Juli 2011, BBl 2011 6193 ff., 6218):
"Die ESTV wird in der Praxis je nach beschwerdeberechtigter Person ver-
schiedene Schlussverfügungen erlassen. Während jene an die betroffene
Person ausführlicher Natur ist, beschränkt sich die an eine andere be-
schwerdeberechtigte Person gerichtete Schlussverfügung aus Gründen der
Geheimhaltung auf die diese Person betreffenden Informationen."
3.4 Beschwerdeberechtigte Personen sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG
die betroffene Person und weitere Personen unter den Voraussetzungen
von Art. 48 VwVG. Aufgrund von Art. 19 Abs. 2 StAhiG ist insbesondere
nebst der betroffenen Person auch der Informationsinhaber beschwerde-
berechtigt, soweit er die Verletzung eigener Rechte rügt (nichts daran än-
dert der Umstand, dass dies anders als in Art. 13 Abs. 2 der früheren
Verordnung vom 1. September 2010 über die Amtshilfe nach Doppelbe-
steuerungsabkommen [ADV; AS 2010 4017] nicht mehr ausdrücklich ge-
setzlich festgehalten ist; s. zum Ganzen MICHAEL BEUSCH/URSULA
SPÖRRI, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Internationales Steuerrecht, 2015,
Art. 26 OECD-Musterabkommen N. 375).
3.5 Das DBA-NL enthält keine Regelungen, welche den hiervor in
E. 3.1 ff. genannten Vorschriften des StAhiG widersprechen.
4.
4.1 Im vorliegenden Fall ist mit Blick auf den Inhalt des Amtshilfeersu-
chens (vgl. vorn Bst. A) nach Treu und Glauben davon auszugehen, dass
der BD einzig bezüglich A._______ als betroffene Person (E. 3.1) um
Amtshilfe ersucht und er in diesem Zusammenhang unter anderem In-
formationen über die Beschwerdeführerin verlangt. Auch nicht ansatzwei-
se wird im Amtshilfegesuch vom 13. Juni 2013 und dem ergänzenden Er-
suchen des BD vom 23. August 2013 behauptet, die Beschwerdeführerin
weise abkommensrelevante steuerliche, allenfalls bislang zu Unrecht
nicht berücksichtigte, Anknüpfungspunkte in den Niederlanden auf (vgl.
A-3764/2015
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zu einem insoweit ähnlich gelagerten Fall Urteil des BVGer A-1606/2014
vom 7. Oktober 2014 E. 4.1).
Die Beschwerdeführerin ist vor diesem Hintergrund nicht als betroffene
Person, sondern als Informationsinhaberin und als Inhaberin der Bank-
konten, über welche gemäss Dispositiv-Ziff. 2 Bst. p der angefochtenen
Schlussverfügung Informationen im Rahmen der internationalen Amtshilfe
in Steuersachen ins Ausland übermittelt werden sollen, gemäss Art. 19
Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 Abs. 1 VwVG beschwerdeberech-
tigte Person (vgl. auch BGE 139 II 404 E. 2.1.1 und 2.3, m.w.H.).
4.2 Die vorliegend angefochtene Schlussverfügung wurde einzig der Be-
schwerdeführerin, nicht jedoch der vom Amtshilfeersuchen betroffenen
Person A._______ eröffnet. Es fragt sich deshalb vorab, ob diese
Schlussverfügung mit Blick auf den Anspruch auf rechtliches Gehör
(Art. 29 Abs. 2 BV) und Art. 17 Abs. 1 StAhiG nicht auch A._______ als
betroffener (und damit beschwerdeberechtigter) Person hätte eröffnet
werden müssen (vgl. E. 2 und 3.2). Auch stellt sich die Frage, ob allfällige
Verfahrensrechte A._______s im Verfahren auf Erlass dieser Schlussver-
fügung missachtet wurden.
4.2.1 Die Vorinstanz hat vorliegend am 15. Mai 2015 eine separate, an
A._______ adressierte Schlussverfügung erlassen, mit welcher sie (eben-
falls) anordnete, dass sie dem BD betreffend diese Person Amtshilfe leis-
te. Auf der in dieser Schlussverfügung festgehaltenen Liste der dem BD
zu übermittelnden Informationen figurieren auch die Antworten zu den
Fragen p und v gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegend angefochtenen,
an die Beschwerdeführerin adressierten Schlussverfügung. Insoweit hat
die Vorinstanz den Anspruch auf rechtliches Gehör A._______s bzw. des-
sen Verfahrensrechte dadurch, dass sie die vorliegend angefochtene
Schlussverfügung nur der Beschwerdeführerin eröffnete und A._______
allenfalls nicht in das Verfahren auf Erlass dieser Verfügung miteinbezog,
nicht verletzt. Denn durch den Erlass der ihm eröffneten Schlussverfü-
gung wurde A._______ hinsichtlich der beabsichtigten Antworten auf die
beiden erwähnten Fragen p und v die Möglichkeit eingeräumt, sich mit ei-
ner gegen diese Anordnung gerichteten Beschwerde zur Wehr zu setzen
und in diesem Zusammenhang die Verletzung seiner Verfahrensrechte
geltend zu machen.
Das Vorgehen der Vorinstanz, in Bezug auf die erwähnten zwei Fragen
des Amtshilfegesuchs je eine Schlussverfügung an die betroffene Person
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Seite 12
(A._______) und an die weitere beschwerdeberechtigte Person (die Be-
schwerdeführerin) zu erlassen, entspricht im Übrigen der in der Botschaft
zum StAhiG (an der hiervor zitierten Stelle) skizzierten Verfahrensweise
(vgl. E. 3.3).
4.2.2 Als problematisch erscheint hingegen der Umstand, dass die mit
der vorliegend angefochtenen Schlussverfügung angeordnete Informa-
tionsübermittlung auch Angaben beschlägt, deren Weiterleitung an den
BD in der an A._______ eröffneten Schlussverfügung nicht vorgesehen
ist. Im Einzelnen handelt es sich um die Antworten auf die Fragen g–m
gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegend angefochtenen Schlussverfü-
gung.
4.2.2.1 In diesem Kontext ist vorab festzuhalten, dass die erwähnten Fra-
gen des Amtshilfegesuches (Fragen g–m gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der
vorliegend angefochtenen Schlussverfügung) wesentliche Teile des Ersu-
chens im Sinne von Art. 14 Abs. 1 StAhiG bilden. Dementsprechend war
die ESTV verpflichtet, A._______ als betroffene Person über diese Fra-
gen von Amtes wegen zu informieren (vgl. vorn E. 3.2).
Der erwähnten Informationspflicht ist die ESTV nicht nachgekommen:
Zwar hat die Vorinstanz dem Rechtsvertreter von A._______ mit Schrei-
ben vom 14. August 2013 eine Kopie des Amtshilfegesuches zugestellt.
Freilich waren die hier interessierenden Fragen des Amtshilfegesuches
auf der betreffenden Kopie abgedeckt. Auch aus den übrigen Akten ergibt
sich nicht, dass die Vorinstanz A._______ vor Erlass der vorliegend ange-
fochtenen Schlussverfügung über diese Fragen informiert hätte.
Es steht somit fest, dass vorliegend die den Gehörsanspruch konkretisie-
rende Vorschrift von Art. 14 Abs. 1 StAhiG verletzt wurde, indem die
ESTV A._______ nicht von Amtes wegen über die Fragen g–m gemäss
Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegend angefochtenen Schlussverfügung infor-
miert hat.
4.2.2.2 Was die seitens der ESTV beabsichtigten Antworten auf die Fra-
gen g–m gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegend angefochtenen
Schlussverfügung betrifft, beziehen sich die entsprechenden Informatio-
nen zwar nur auf die Beschwerdeführerin und nicht ausdrücklich auf
A._______. Indessen ist zu berücksichtigen, dass diese Angaben nach
Ansicht der ESTV als Antworten auf ein Amtshilfegesuch betreffend
A._______ an den BD übermittelt werden sollen. Vor diesem Hintergrund
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Seite 13
war die ESTV gehalten, den vom Amtshilfegesuch betroffenen A._______
zur Wahrung seines Gehörsanspruchs über die beabsichtigte Übermitt-
lung der entsprechenden Informationen/Antworten von Amtes wegen zu
informieren bzw. ihn nach Art. 15 Abs. 1 StAhiG (vgl. dazu E. 3.2) in das
entsprechende Verfahren der vorliegend beschwerdeführenden Gesell-
schaft einzubeziehen.
Auch diesbezüglich wurde das vorinstanzliche Verfahren nicht rechtskon-
form durchgeführt, ist doch den Akten nicht zu entnehmen, dass
A._______ seitens der ESTV in der gebotenen Weise Gelegenheit einge-
räumt wurde, zur beabsichtigten Übermittlung der von ihr vorgesehenen
Antworten auf die Fragen g–m gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegend
angefochtenen Schlussverfügung Stellung zu nehmen. Insoweit hatte er
keine rechtsgenügende Gelegenheit, sich am Verfahren zu beteiligen und
Einsicht in die Akten zu nehmen.
4.2.2.3 Das rechtliche Gehör von A._______ wurde über das Ausgeführte
hinaus schliesslich auch dadurch verletzt, dass ihm die vorliegend ange-
fochtene Schlussverfügung, soweit sie die Fragen g–m gemäss ihrer Dis-
positiv-Ziff. 2 betrifft, nicht eröffnet wurde.
4.2.2.4 Nach dem Gesagten hat die Vorinstanz das rechtliche Gehör von
A._______ mehrfach verletzt. Gegen diesen Schluss lässt sich – wie im
Folgenden aufgezeigt wird – nicht mit Erfolg einwenden, A._______ hätte
sich von sich aus aufgrund der ihm vor Erlass der vorliegend angefochte-
nen Schlussverfügung ausgehändigten, teilweise geschwärzten Kopie
des Amtshilfegesuches um eine Beteiligung am Verfahren betreffend die
ihm nicht bekanntgegebenen Fragen des Amtshilfegesuches bemühen
müssen.
Der partiell geschwärzten Kopie des Amtshilfegesuches vom 14. August
2013 konnten A._______ und sein Rechtsvertreter zwar insbesondere
entnehmen, dass der BD nebst den ungeschwärzten Fragen weitere Fra-
gen gestellt hat und die Beschwerdeführerin nach Auffassung des BD in
irgendeiner Weise in den Gegenstand des Ersuchens bildenden Sach-
verhalt involviert ist. Gleichwohl traf A._______ im vorinstanzlichen Ver-
fahren keine Obliegenheit, sich um die ihm nicht zur Kenntnis gebrachten
Fragen des BD und/oder allfällige diesbezügliche Antworten der ESTV zu
kümmern:
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Grundsätzlich darf jede von einem Amtshilfeersuchen betroffene Person
davon ausgehen, dass sich die ESTV an die Regelung von Art. 14 Abs. 1
StAhiG hält, wonach sie die betroffene Person über die wesentlichen Teile
des Ersuchens zu informieren hat. Dementsprechend durfte A._______
als betroffene Person aufgrund der ihm zugestellten Kopie des Ersuchens
im Umkehrschluss annehmen, dass die darauf geschwärzten Abschnitte
des Amtshilfegesuches keine wesentlichen Teile des Ersuchens bilden,
mindestens aber dass das Amtshilfeverfahren in Bezug auf ihm nicht be-
kanntgegebene Fragen des BD nicht weitergeführt wird.
Es kommt hinzu, dass die ESTV A._______ bzw. seinen Rechtsvertreter
mit Schreiben vom 11. Februar 2014 darüber informiert hat, welche In-
formationen sie dem BD zu übermitteln beabsichtige, und sie sich dabei
bezeichnenderweise auf die Angabe der geplanten Antworten zu den
A._______ damals bereits bekanntgegebenen Fragen der holländischen
Behörde beschränkte (Antworten zu Fragen 14, 15 und 17-21 des Amts-
hilfegesuches). Auch aufgrund dieses Schreibens durften A._______ und
sein Rechtsvertreter in guten Treuen davon ausgehen, dass die Vor-
instanz auf der erwähnten Kopie des Amtshilfegesuches dessen wesent-
liche Teile nicht unkenntlich gemacht hat. Das Schreiben der ESTV vom
11. Februar 2014 berechtigte A._______ nach Treu und Glauben über-
dies zur Annahme, dass die ESTV nebst den darin erwähnten Informatio-
nen keine weiteren, ihn betreffenden Angaben an den BD übermitteln will.
Insbesondere mit ihrem Schreiben vom 11. Februar 2014 hat die ESTV
somit eine Sachlage geschaffen, bei welcher keine Obliegenheit von
A._______ bestand, bei der Vorinstanz auf die Möglichkeit der Wahrneh-
mung von Parteirechten hinsichtlich ihm nicht bekanntgegebener Fragen
des Amtshilfegesuches und diesbezüglich geplanter Antworten der ESTV
zu pochen (bzw. namentlich umfassende Akteneinsicht zu verlangen).
Stattdessen durfte er aufgrund des Verhaltens der ESTV davon ausge-
hen, dass er rechtsgenügend in das Amtshilfeverfahren mit einbezogen
worden ist und keine ihm nicht angekündigte Informationsübermittlung zur
Debatte steht.
4.2.3 Die hiervor (E. 4.2.2) genannten Gehörsverletzungen haben zur
Folge, dass A._______ – ohne dass er darum wusste oder hätte wissen
müssen – grundsätzlich die Möglichkeit genommen wurde, sich vor der
Übermittlung der Antworten zu den Fragen g–m gemäss Dispositiv-Ziff. 2
der vorliegend angefochtenen Schlussverfügung, welche ihn als betroffe-
ne Person betreffend Amtshilfe gewährt, zur Wehr zu setzen. Um den
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Kern des Gehörsanspruchs zu wahren, ist es aber im Sinne einer Mini-
malgarantie geboten, eine Datenherausgabe ohne die Möglichkeit des
Betroffenen, sich zur Wehr zu setzen, nicht zuzulassen (vgl. ANDREA O-
PEL, Neuausrichtung der schweizerischen Abkommenspolitik in Steuersa-
chen: Amtshilfe nach dem OECD-Standard, 2015, S. 511). Deshalb wiegt
die festgestellte Verletzung des rechtlichen Gehörs von A._______ betref-
fend die Fragen g–m der Dispositiv-Ziff. 2 der vorliegenden Schlussverfü-
gung schwer.
Bezüglich der zu den erwähnten Fragen seitens der ESTV vorgesehenen
Antworten war A._______ durch das Vorgehen der Vorinstanz im Wesent-
lichen gleich gestellt, wie wenn er gar nicht über das vorliegende Amtshil-
feverfahren informiert worden wäre. In Analogie zur vorn in E. 2.3 ge-
nannten Rechtsprechung zu Fällen, bei welchen die betroffene Person
nicht über das Amtshilfeverfahren informiert worden war, ist deshalb auf
vollumfängliche Nichtigkeit der vorliegend angefochtenen Schlussverfü-
gung zu schliessen.
5.
Nach dem Gesagten ist die angefochtene Schlussverfügung nichtig.
Demzufolge ist auf die Beschwerde mangels Anfechtungsobjektes nicht
einzutreten, aber die Nichtigkeit der angefochtenen Schlussverfügung im
Urteilsdispositiv festzustellen (vgl. E. 2.4). Die Sache ist sodann zur Wah-
rung des rechtlichen Gehörs von A._______ an die Vorinstanz zurückzu-
weisen (vgl. Art. 61 Abs. 1 VwVG). Die Vorinstanz wird ihn ordnungsge-
mäss über die für den BD vorgesehenen Antworten auf die Fragen g–m
gemäss Dispositiv-Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügung zu infor-
mieren und ihm eine angemessene Frist zur Äusserung einzuräumen ha-
ben.
Sollte sie an ihrer Absicht, dem BD Informationen über die Beschwerde-
führerin zu übermitteln, festhalten, wird die Vorinstanz dies mittels – je
separater oder einer einzigen – Schlussverfügung der Beschwerdeführe-
rin und A._______ zu eröffnen haben.
6.
6.1 Die Verfahrenskosten werden bei einem Nichteintreten in der Regel
der beschwerdeführenden Partei auferlegt (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG).
Vorliegend rechtfertigt es sich aber, die Bestimmungen über die Kosten-
und Entschädigungsfolgen bei Gegenstandslosigkeit von Verfahren ana-
log anzuwenden, da die Nichtigkeit, welche zum Nichteintreten geführt
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hat, nur aufgrund einer Beschwerde festgestellt werden konnte und die
Beschwerdeführerin an der Feststellung der Nichtigkeit ein Interesse ge-
habt haben dürfte (vgl. Urteile des BVGer A-2433/2015 vom 9. Juli 2015
E. 6, A-2654/2014 vom 5. Februar 2015 E. 8.1.1, A-5410/2012 vom
28. Mai 2013 E. 7.2, A•6683/2010 vom 25. August 2011 E. 5.1,
A-6829/2010 vom 4. Februar 2011 E. 4.1).
Wenn ein Verfahren gegenstandslos wird, sind die Verfahrenskosten in
der Regel jener Partei aufzuerlegen, deren Verhalten die Gegenstandslo-
sigkeit bewirkt hat (vgl. Art. 5 des Reglements vom 21. Februar 2008 über
die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
[VGKE; SR 173.320.2]). Das vorliegende Beschwerdeverfahren wurde,
weil die angefochtene Schlussverfügung nichtig ist, nicht durch ein Ver-
halten der Beschwerdeführerin, sondern infolge eines Verhaltens
der Vorinstanz notwendig. Der Beschwerdeführerin sind somit keine Kos-
ten aufzuerlegen, weshalb ihr der einbezahlte Kostenvorschuss in der
Höhe von Fr. 4'000.- nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils
zurückzuerstatten ist.
Der Vorinstanz können keine Kosten auferlegt werden (vgl. Art. 63 Abs. 2
VwVG).
6.2 Die anwaltlich nicht vertretene Beschwerdeführerin verlangt eine Par-
teientschädigung. Da ihr jedoch keine verhältnismässig hohen Kosten
entstanden sind, ist ohne Rücksicht auf den Verfahrensausgang und das
zur Kostenverlegung Ausgeführte (vgl. E. 6.1) von der Zusprechung einer
Parteientschädigung abzusehen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG in Verbindung
mit Art. 7 Abs. 4 VGKE).
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Es wird festgestellt, dass die der Beschwerdeführerin eröffnete Schluss-
verfügung der Vorinstanz vom 15. Mai 2015 nichtig ist.
2.
Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten.
3.
Die Sache wird zur Gewährung des rechtlichen Gehörs im Sinne der Er-
wägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.
4.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der von der Beschwerdefüh-
rerin geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 4'000.- wird ihr nach
Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.
5.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
6.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde);
– die Vorinstanz (Ref.-Nr. …; Gerichtsurkunde);
– A._______, …; Gerichtsurkunde).

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Beat König


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Rechtsmittelbelehrung:
Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grund-
sätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um
einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG han-
delt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b
BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraus-
setzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache
abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der
Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Ent-
scheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in
Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

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