A-3830/2010 - Abteilung I - Amtshilfe - Amtshilfe (DBA-USA)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Abteilung I
A-3830/2010
Urteil vom 29. April 2011
Besetzung Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz),
Richter Michael Beusch, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiberin Susanne Raas.
Parteien A._______ und B._______, …,
beide vertreten durch …,
Beschwerdeführende,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand Amtshilfe (DBA-USA).
A-3830/2010
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Am 19. August 2009 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft
(Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) in englischer
Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue
Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht
errichteten Aktiengesellschaft (AS 2009 5669, Abkommen 09). Darin
verpflichtete sich die Schweiz, anhand im Anhang festgelegter Kriterien
und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten
von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61, DBA-USA 96) ein
Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz versprach weiter,
betreffend die unter das Amtshilfegesuch fallenden geschätzten 4'450
laufenden oder saldierten Konten mit Hilfe einer speziellen
Projektorganisation sicherzustellen, dass innerhalb von 90 Tagen nach
Eingang des Gesuchs in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen in
allen übrigen Fällen eine Schlussverfügung über die Herausgabe der
verlangten Informationen erlassen werden könne.
B.
Unter Berufung auf das Abkommen 09 richtete die amerikanische
Einkommenssteuerbehörde (Internal Revenue Service in Washington,
IRS) am 31. August 2009 ein Ersuchen um Amtshilfe an die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das Gesuch stützte sich
ausdrücklich auf Art. 26 DBA-USA 96, das dazugehörende Protokoll
sowie die Verständigungsvereinbarung vom 23. Januar 2003 zwischen
der ESTV und dem Department of the Treasury der USA betreffend die
Anwendung von Art. 26 DBA-USA 96 (Vereinbarung 03; veröffentlicht in
Pestalozzi/Lachenal/Patry [bearbeitet von SILVIA ZIMMERMANN unter
Mitarbeit von MARION VOLLENWEIDER], Rechtsbuch der schweizerischen
Bundessteuern, Therwil [Nachtragssammlung], Band 4, Kennziffer I B h
69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in Beilage 4). Der IRS
ersuchte um Herausgabe von Informationen über amerikanische
Steuerpflichtige, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2001 und dem
31. Dezember 2008 die Unterschriftsberechtigung oder eine andere
Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer Abteilung der
UBS AG oder einer ihrer Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in
der Schweiz (nachfolgend: UBS AG) geführt, überwacht oder gepflegt
wurden. Betroffen waren Konten, für welche die UBS AG (1) nicht im
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Besitz eines durch den Steuerpflichtigen ausgefüllten Formulars «W-9»
war, und (2) nicht rechtzeitig und korrekt mit dem Formular «1099»
namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem amerikanischen Fiskus alle
Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet hatte.
C.
Am 1. September 2009 erliess die ESTV gegenüber der UBS AG eine
Editionsverfügung im Sinn von Art. 20d Abs. 2 der Verordnung vom
15. Juni 1998 zum schweizerisch-amerikanischen
Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61,
Vo DBA-USA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens
und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09
festgesetzten Fristen insbesondere die vollständigen Dossiers der unter
die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben.
D.
Am 21. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil
A-7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) eine Beschwerde
gegen eine Schlussverfügung der ESTV gut, welche einen Fall der in
Ziff. 2 Bst. A/b beschriebenen Kategorie (nachfolgend: Kategorie 2/A/b)
im Anhang des Abkommens 09 betraf. Dies geschah mit der Begründung,
das Abkommen 09 sei eine Verständigungsvereinbarung und habe sich
an das Stammabkommen (DBA-USA 96) zu halten, welches Amtshilfe
nur bei Steuer- oder Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung
vorsehe. Daraufhin schloss der Bundesrat nach weiteren Verhandlungen
mit den USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur
Änderung des Abkommens zwischen der Schweizerischen
Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein
Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten
von Amerika betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht
errichteten Aktiengesellschaft, unterzeichnet in Washington am
19. August 2009 (Änderungsprotokoll Amtshilfeabkommen; am 7. April
2010 im ausserordentlichen Verfahren veröffentlicht, mittlerweile AS 2010
1459, nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10 ist
dieses ab Unterzeichnung und damit ab dem 31. März 2010 vorläufig
anwendbar.
E.
Nachdem die UBS AG am 7. Dezember 2009 das Dossier von A._______
und B._______ der ESTV übermittelt hatte, gelangte diese in ihrer
Schlussverfügung vom 20. April 2010 (aus näher dargelegten Gründen)
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zum Ergebnis, im konkreten Fall seien sämtliche Voraussetzungen der
Kategorie 2/A/b erfüllt, um dem IRS Amtshilfe zu leisten und die
Unterlagen zu edieren. Diese Verfügung stellte die ESTV der Bill
Isenegger Ackermann AG als von ihr beauftragter
Zustellungsbevollmächtigter zu.
F.
Mit Eingabe vom 26. Mai 2010 liessen A._______ und B._______
(nachfolgend: Beschwerdeführende) gegen diese Schlussverfügung der
ESTV beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erheben. Sie
beantragen, die Schlussverfügung der ESTV vom 20. April 2010 unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV aufzuheben. Sie
bestreiten insbesondere, dass die für die Kategorie 2/A/b massgebliche
Grenze von CHF 1 Million überschritten worden sei. Die
Beschwerdeführenden bestreiten auch das Vorliegen jährlicher
Durchschnittseinkünfte von mehr als Fr. 100'000.-- in einer beliebigen
Dreijahresperiode. Des Weiteren erheben sie generelle Rügen gegen den
Staatsvertrag 10.
G.
Mit Schreiben vom 2. Juni 2010 bestätigte das Bundesverwaltungsgericht
den Eingang der Beschwerde und stellte weitere Instruktionsverfügungen
in Aussicht.
H.
Das oben genannte Abkommen 09 samt Protokoll 10 wurde von der
Bundesversammlung mit Bundesbeschluss vom 17. Juni 2010 über die
Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den
Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch betreffend
UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und
der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu ratifizieren (die
konsolidierte Version des Abkommens 09 und des Protokolls 10 findet
sich in SR 0.672.933.612 und wird nachfolgend als Staatsvertrag 10
bezeichnet; die Originaltexte sind in englischer Sprache). Der genannte
Bundesbeschluss wurde nicht dem Staatsvertragsreferendum gemäss
Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt.
I.
Mit Urteil A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 (teilweise veröffentlicht in BVGE
2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die Gültigkeit des
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Staatsvertrags 10. Der Staatsvertrag 10 stelle nicht – wie noch das
Abkommen 09 – eine Verständigungsvereinbarung dar, sondern stehe
mit dem DBA-USA 96 auf gleicher Stufe. Das DBA-USA 96 als früherer
Vertrag finde nur insoweit Anwendung, als er mit dem Staatsvertrag 10
als späterem Vertrag vereinbar sei. Die Beschwerdeführenden wurden
über dieses Urteil mit Schreiben vom 21. Juli 2010 in Kenntnis gesetzt.
J.
In ihrer Vernehmlassung vom 4. Oktober 2010 beantragte die Vorinstanz
die Abweisung der Beschwerde.
Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien ist – soweit
sie entscheidrelevant sind – in den nachfolgenden Erwägungen näher
einzugehen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das
Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5
des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim
Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört auch die
Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe
(Art. 32 VGG e contrario und Art. 20k Abs. 1 Vo DBA-USA). Die
Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts ist somit gegeben. Die
Beschwerdeführenden sind gemäss Art. 48 VwVG zur Beschwerde
legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist
einzutreten.
1.2. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung
von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge
verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm
und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden
erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist
(ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor
dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54, unter Verweis auf
BGE 119 V 347 E. 1a).
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Seite 6
1.3. Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das
Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an die rechtliche
Begründung der Begehren gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine
Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen
(teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit
einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen kann
(vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-3038/2008 vom 9. Juni 2010 E. 1.5).
1.4. Im Rechtsmittelverfahren kommt – wenn auch in sehr
abgeschwächter Form (MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.55) –
das Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem Sinn zur
Anwendung, dass der Beschwerdeführer die seine Rügen stützenden
Tatsachen darzulegen und allfällige Beweismittel einzureichen hat
(Art. 52 Abs. 1 VwVG; CHRISTOPH AUER, in: Christoph Auer/Markus
Müller/Benjamin Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über
das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich/St. Gallen 2008, N. 9 und 12
zu Art. 12). Hingegen ist es grundsätzlich nicht Sache der
Rechtsmittelbehörden, den für den Entscheid erheblichen Sachverhalt
von Grund auf zu ermitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der
Parteien hinaus den Sachverhalt vollkommen neu zu erforschen (BVGE
2007/27 E. 3.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5550/2008 vom
21. Oktober 2009 E. 1.5; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.52).
Vielmehr geht es in diesem Verfahren darum, den von den Vorinstanzen
ermittelten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu berichtigen oder
zu ergänzen. Weiter ist die Rechtsmittelinstanz nicht gehalten, allen
denkbaren Rechtsfehlern von sich aus auf den Grund zu gehen. Für
entsprechende Fehler müssen sich mindestens Anhaltspunkte aus den
Parteivorbringen oder den Akten ergeben
(MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 1.55).
1.5. Gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. d des Bundesbeschlusses vom 22. Juni
1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des
Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2) ist der
Bundesrat zuständig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich
ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. In Bezug auf
den Informationsaustausch mit den USA gestützt auf Art. 26 DBA-USA 96
hat der Bundesrat diese Aufgabe mit Erlass der Vo DBA-USA
wahrgenommen. An der dort festgeschriebenen Verfahrensordnung
ändert der Staatsvertrag 10 grundsätzlich nichts (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-4911/2010 vom 30. November 2010
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E. 1.4.2, A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.1, BVGE 2010/40 E. 6.2.2).
Das Verfahren in Bezug auf den Informationsaustausch mit den USA wird
abgeschlossen mit dem Erlass einer begründeten Schlussverfügung der
ESTV im Sinn von Art. 20j Abs. 1 Vo DBA-USA. Darin hat die ESTV
darüber zu befinden, ob ein begründeter Tatverdacht auf ein
Betrugsdelikt und dergleichen im Sinn der einschlägigen Normen vorliegt,
ob die weiteren Kriterien zur Gewährung der Amtshilfe gemäss
Staatsvertrag 10 erfüllt sind und, bejahendenfalls, welche Informationen
(Gegenstände, Dokumente, Unterlagen) nach schweizerischem Recht
haben bzw. hätten beschafft werden können und nun an die zuständige
amerikanische Behörde übermittelt werden dürfen (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2). Nach
der Rechtsprechung zum Amtshilfeverfahren genügt es für die Bejahung
des Tatverdachts, wenn sich hinreichende Anhaltspunkte dafür ergeben,
dass der inkriminierte Sachverhalt erfüllt sein könnte. Es ist nicht Aufgabe
des Amtshilfegerichts, abschliessend zu beurteilen, ob eine strafbare
Handlung vorliegt. Das Bundesverwaltungsgericht (als Amtshilfegericht)
prüft deshalb nur, ob die Schwelle zur berechtigten Annahme des
Tatverdachts erreicht ist oder ob die sachverhaltlichen Annahmen der
Vorinstanz offensichtlich fehler- oder lückenhaft bzw. widersprüchlich
erscheinen (vgl. BGE 129 II 484 E. 4.1; 128 II 407 E. 5.2.1;
127 II 142 E. 5a; BVGE 2010/26 E. 5.1; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5
und A-4911/2010 vom 30. November 2010 E. 1.4.2).
In der Folge obliegt es den vom Amtshilfeverfahren Betroffenen, den
begründeten Tatverdacht klarerweise und entscheidend zu entkräften.
Gelingt ihnen dies, ist die Amtshilfe zu verweigern (BGE 128 II 407
E. 5.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli
2010 E. 2.2; THOMAS COTTIER/RENÉ MATTEOTTI, Das Abkommen über ein
Amtshilfegesuch zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika vom 19. August 2009: Grundlagen
und innerstaatliche Anwendbarkeit, Archiv für Schweizerisches
Abgaberecht [ASA] 78 S. 349 ff., S. 389). Dies setzt voraus, dass die vom
Amtshilfeverfahren Betroffenen unverzüglich und ohne Weiterungen den
Urkundenbeweis erbringen, dass sie zu Unrecht ins Verfahren
einbezogen worden sind. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt
diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vor (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5
und A-4911/2010 vom 30. November 2010 E. 1.4.2).
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Seite 8
2.
2.1. Das Bundesverwaltungsgericht fällte – wie bereits im Sachverhalt
Bst. I erwähnt – am 15. Juli 2010 ein Piloturteil (A-4013/2010) betreffend
das Amthilfegesuch der USA in Sachen UBS-Kunden. Darin entschied
es, dass der Staatsvertrag 10 für die schweizerischen Behörden
verbindlich sei. Weder innerstaatliches Recht noch innerstaatliche Praxis
könnten ihm entgegengehalten werden. Das Piloturteil hält insbesondere
Folgendes fest: Das Bundesverwaltungsgericht sei gemäss Art. 190 BV
auch dann gehalten, Völkerrecht anzuwenden, wenn dieses gegen die
Verfassung verstosse. Jedenfalls sei das Völkerrecht dann nicht auf seine
Übereinstimmung mit Bundesrecht zu prüfen, wenn das Völkerrecht
jünger sei (E. 3). Die Nichtrückwirkung eines völkerrechtlichen Vertrages
sei gemäss Art. 28 des Wiener Übereinkommens über das Recht der
Verträge vom 23. Mai 1969 (SR 0.111, VRK; für die Schweiz seit 6. Juni
1990 in Kraft) die Regel, doch stehe es den Vertragsstaaten frei, eine
Rückwirkung des Vertrages entweder ausdrücklich zu vereinbaren oder
implizit vorzusehen (E. 4.4). Eine Vertragspartei könne sich – ausser bei
offensichtlicher Verletzung der innerstaatlichen Zuständigkeitsordnung
(Art. 46 VRK) – nicht auf ihr innerstaatliches Recht berufen, um die
Nichterfüllung eines Vertrags zu rechtfertigen (E. 4.2). Art. 8 der
Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Menschenrechte
(EMRK; SR 0.101), der das Recht auf Achtung des Privat- und
Familienlebens regelt, komme nicht zum Tragen, weil der
Staatsvertrag 10 als das neuere Völkerrecht im Sinn von Art. 30 VRK der
EMRK als älterem Völkerrecht vorgehe, soweit sie nicht ius cogens, also
zwingendes Völkerrecht, statuiere (E. 6.1.1 – 6.3.3 und E. 6.3). Selbst
wenn Art. 8 EMRK anwendbar wäre, so bilde der Staatsvertrag 10 eine
genügende gesetzliche Grundlage, um eine Einschränkung von Art. 8
Abs. 1 EMRK im Sinn von dessen Abs. 2 zu rechtfertigen (E. 6.5 insb.
E. 6.5.6). Der Staatsvertrag 10 sehe vor, dass im vorliegenden
Amtshilfegesuch der USA keine Namen genannt werden müssten,
sondern die Namensnennungen durch die Umschreibung bestimmter
Kriterien ersetzt würden. Diese Vorschrift sei für das
Bundesverwaltungsgericht laut Art. 190 BV verbindlich und auf das
Argument, es handle sich beim vorliegenden Amtshilfegesuch um eine
unzulässige «fishing expedition», sei nicht weiter einzugehen (E. 7.2.3
und E. 8.4). Des Weiteren lege der Staatsvertrag unabänderlich fest, was
als steuerbare Einkünfte zu gelten habe. Massgeblich seien nicht die
effektiven Kapitalgewinne, sondern 50 % der Bruttoverkaufserlöse. Die
betroffene Person könne sich diesbezüglich nur gegen die Gewährung
der Amtshilfe wehren, wenn sie belegen könne, dass die Kriterien in
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ihrem Fall falsch angewendet worden seien oder die Resultate der ESTV
auf Rechenfehlern basierten (E. 8.3.3). Für das
Bundesverwaltungsgericht besteht kein Anlass, auf diese
Rechtsprechung zurückzukommen, die mittlerweile in mehreren
Entscheiden bestätigt wurde (statt vieler Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-6873/2010 vom 7. März 2011 E. 5,
A-4904/2010 vom 11. Januar 2011 E. 4.1, A-6053/2010 vom 10. Januar
2011 E. 2, A-4876/2010 vom 11. Oktober 2010 E. 3.1).
2.2. Im Lichte dieses Urteils zielen damit die folgenden Einwände der
Beschwerdeführenden ins Leere, weshalb nicht weiter auf sie einzugehen
ist: der Staatsvertrags 10 verstosse gegen das verfassungs- und
völkerrechtliche Rückwirkungsverbot sowie den Schutz der Privatsphäre;
die von der ESTV errechneten fiktiven Kapitalgewinne seien nicht
massgebend, sondern es sei auf die effektiven Kapitalgewinne
abzustellen. Somit erweisen sich nahezu alle vom Beschwerdeführer
vorgebrachten Rügen als bereits durch die Ausführungen im Piloturteil
entkräftet. Allerdings machen die Beschwerdeführenden geltend, zur
Berechnung der Grenze von CHF 1 Million, die zwischen den Jahren
2001 und 2008 zu irgendeinem Zeitpunkt auf dem fraglichen Konto
gelegen habe, müssten die Passiven von den Aktiven im Rahmen einer
Gesamtbetrachtung abgezogen werden. Darauf ist nachfolgend
einzugehen.
3.
3.1. Die Beschwerdeführenden führen aus, die Grenze von CHF 1 Million
sei zwar im Januar 2004 auf dem Wertschriftenkonto überschritten
worden. Gleichzeitig habe aber das mit dem Wertschriftenkonto
verbundene USD-Konto einen Negativsaldo aufgewiesen. Dieser hätte
vom auf dem Wertschriftenkonto gelegenen Betrag abgezogen werden
müssen, so dass bei einer Gesamtbetrachtung die Grenze von CHF 1
Million zu irgendeinem Zeitpunkt zwischen den Jahren 2001 und 2008
nicht überschritten worden sei.
Aus den weiteren Ausführungen der Beschwerdeführenden – die
teilweise durch die Beschwerdebeilagen 9 und 10 bestätigt werden –
ergibt sich jedoch, dass der Kauf der Wertschriften wie folgt getätigt
wurde: Die Aufträge zum Kauf von Wertschriften und Euro erteilten die
Beschwerdeführenden am 26./27. und 30. Januar 2004. Den Preis
belastete die UBS AG am 29. und 30. Januar 2004 dem US-Dollar-Konto,
das damit einen Negativsaldo auswies. Der Gesamtkaufpreis betrug
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offenbar USD 5**'**.**. Am 30. Januar 2004 erteilten die
Beschwerdeführenden einen Auftrag zum Verkauf von *** Anteilen am …
(Fonds). Diesen Auftrag führte die UBS AG am 2. oder 4. Februar 2004
aus (in der Beschwerdeschrift werden beide Daten genannt, gemäss den
Akten handelt es sich wohl um den 4. Februar 2004, wobei das genaue
Datum vorliegend nicht relevant ist). Es resultierte ein Erlös von
USD 5**'**1.**, was ab diesem Zeitpunkt zu einem positiven Saldo auf
dem Konto führte. Der am 31. Januar 2004 bestehende Negativsaldo des
Dollarkontos ist in den Beschwerdebeilagen unter «Liabilities» zu finden
(Beschwerdebeilage 8 S. 9-11). Die Behauptung der
Beschwerdeführenden, die Schuld sei durch die Wertschriften und Anteile
am … (Fonds) abgesichert gewesen, da die Beschwerdeführenden am
22. Januar 2004 mit der UBS AG einen Pfandbestellungsvertrag
abgeschlossen hätten, wird durch die dem Bundesverwaltungsgericht zur
Verfügung stehenden Unterlagen nicht erhärtet.
3.2. Vorliegend ist damit strittig, ob beim im Anhang zum Staatsvertrag 10
umschriebenen Tatbestandsmerkmal des Vorliegens von «‹undisclosed
(non-W-9) custody accounts› und ‹banking deposit accounts› von mehr
als CHF 1 Million (zu irgendeinem Zeitpunkt während des Zeitraums von
2001 bis 2008)» – kurz gesagt – eine Netto- oder eine Bruttomillion
verlangt ist.
3.3. In seinem Urteil vom 11. März 2011 kam das
Bundesverwaltungsgericht mittels Auslegung der einschlägigen
Bestimmungen des Staatsvertrags 10 zum Schluss, der Betrag von CHF
1 Million, die zu irgendeinem Zeitpunkt während des Zeitraums von 2001
bis 2008 auf dem Konto des Beschwerdeführers gelegen haben muss,
sei – verkürzt gesagt – nicht netto, sondern brutto zu verstehen (Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-6641/2010 vom 11. März 2011 E. 5).
Im dem Urteil zu Grunde liegenden Sachverhalt wurde bei der UBS AG
ein Lombardkredit aufgenommen und es stellte sich die Frage, ob diese
Schulden bei der Berechnung des Kontostandes zu berücksichtigen
seien. Das Bundesverwaltungsgericht kam zum Schluss, dass dies nicht
der Fall sei, da sich die im Abkommen verwendeten Ausdrücke «custody
accounts» und «banking deposit accounts» nur auf Depotkonten
beziehen könnten und allfällige weitere Konten der betroffenen Personen
bei der UBS AG nicht einzubeziehen seien. Es seien nur die Depotkonten
(bzw. die sich aus dem Depotvertrag ergebenden Konten) massgeblich,
nicht aber die mit derselben Bank bestehenden
(Lombard-)Kreditbeziehungen. Ein Lombardkredit könne auch dann nicht
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Seite 11
in die Berechnung einbezogen werden, wenn das Depotkonto hierfür
verpfändet worden sei (insb. E. 5.1 des genannten Entscheids). Das
Bundesverwaltungsgericht hält an dieser Rechtsprechung fest.
3.4. Im Gegensatz zur Sachlage im eben zitierten Entscheid stehen hier
ein einzelnes Wertschriftendepot («costody account») des
Beschwerdeführers und das zugehörige USD-Konto zur Diskussion.
Während im Wertschriftendepot am 31. Januar 2004 Wertschriften im
Gesamtbetrag von USD 1'***'***.** lagen, wies das zugehörige Konto
einen Negativsaldo von USD 5**'***.** auf. Die Behauptung des
Beschwerdeführers, er habe über einen entsprechenden Lombardkredit
verfügt, findet in den Akten keine Stütze. Es geht somit im vorliegenden
Fall darum zu entscheiden, ob ganz allgemein Kreditbeziehungen mit der
Bank, das heisst auch solche, die aus dem «blossen» Überziehen eines
Kontos entstehen, bei der Berechnung des Betrags von CHF 1 Million
berücksichtigt werden oder nicht, ob innerhalb eines einzelnen Portfolios
die Brutto- oder die Nettobetrachtung die massgebende sei, denn im
vorliegenden Fall fällt – entgegen der Konstellation im Verfahren A-
6641/2010 – auch das USD-Konto unter den im Abkommen verwendeten
Begriffe «banking deposit account».
3.4.1. Bezüglich der beizuziehenden Auslegungsregeln kann
vollumfänglich auf die E. 3 und 4 im Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-6641/2010 vom 11. März 2011 verwiesen
werden.
Der Wortlaut, der den Ausgangspunkt der Auslegung nach der VRK
bildet, spricht in Ziff. 1 Bst. A des Anhangs zum Staatsvertrag 10 von
«‹undisclosed (non-W-9) custody accounts› and ‹banking deposit
accounts› in excess of CHF 1 million». Der erste Teil der Formulierung
findet sich auch in Ziff. 2 Bst. A des Anhangs zum Staatsvertrag 10. Das
Bundesverwaltungsgericht entschied hierzu, dass es genüge, wenn eine
Person über ein einziges Konto bei der UBS AG verfüge bzw. verfügt
habe (Urteil des Bundesverwaltungsgericht A-4013/2010 vom 15. Juli
2010 E. 8.2). Des Weiteren würden nur Depotkonten und mit dem Depot
verbundene Konten unter das Amtshilfegesuch fallen (Urteil des
Bundesverwaltungsgericht A-6641/2010 vom 11. März 2011 E. 5.1).
Schliesslich ist in Ziff. 2 Bst. A/b Ziff. (ii) die Rede vom «UBS account»
auf welchem die Einkünfte von mehr als Fr. 100'000.-- durchschnittlich
während einer drei-Jahres-Periode erzielt worden sein müssen, wobei in
Bezug auf die Berechnung der Kapitalgewinne wieder von «accounts» die
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Seite 12
Rede ist. Am Wortlaut fällt einzig auf, dass zunächst von «accounts» im
Plural und später von «account» im Singular und dann wieder vom Plural
die Rede ist. Zur Frage, ob die Million netto oder brutto zu verstehen ist,
lässt sich daraus jedoch nichts ableiten, zumal die verschiedenen
Wortformen nicht im Zusammenhang mit der Million, sondern im
Zusammenhang mit der Berechnung der Kapitalgewinne verwendet
werden.
Die Auslegung nach dem Wortlaut allein ist daher nicht zielführend.
3.4.2. Was die Auslegung nach Ziel und Zweck des Staatsvertrages
anbelangt, ist zu berücksichtigen, dass die USA mittels des
Amtshilfeverfahrens Auskünfte über das Einkommen der betroffenen
Personen erlangen wollen und nicht Auskünfte über deren Vermögen,
was sich daraus ergibt, dass das DBA-USA 96, auf welches sich das
Amtshilfeersuchen – wenn auch mit Besonderheiten – stützt, gemäss
Art. 2 Ziff. 1 lediglich Steuern vom Einkommen beschlägt. Die Einkünfte
einer Person hängen jedoch in erster Linie von deren Guthaben, nicht
von deren Schulden ab, obwohl ein gewisser Zusammenhang nicht zu
verneinen ist. Demzufolge unterstützt die Auslegung nach Ziel und Zweck
des Vertrages die Folgerung, dass es sich bei den CHF 1 Million um den
Bruttobetrag handelt.
3.4.3. Im Entscheid A-6641/2010 vom 11. März 2011 E. 5.3 wurde weiter
dargelegt, dass die Auslegung nach Treu und Glauben es zulässt,
Lombardkreditbeziehungen bei der Berechnung der CHF 1 Million ausser
Acht zu lassen. Obwohl die Fragestellung hier leicht anders ist, gilt auch
hier, dass es weder spitzfindig noch ein venire contra factum proprium ist,
nur «custody accounts» bzw. «banking deposit accounts» mit positivem,
nicht aber solche mit negativem Saldo zu berücksichtigen.
3.4.4. Was schliesslich den Zusammenhang anbelangt, der bei der
Auslegung ebenfalls zu berücksichtigen ist, wurde im eben zitierten
Entscheid E. 5.4 darauf hingewiesen, dass die Vertragsparteien bezüglich
der Zinsen und Dividenden vom Bruttoeinkommen und bezüglich der
Kapitalgewinne von 50 % des Bruttoverkaufserlöses ausgingen, dass
dies aber nicht zwingend dazu führe, dass auch bezüglich der CHF 1
Million die Bruttobetrachtung ausschlaggebend sei. Es ist zwar möglich,
davon auszugehen, dass analog dieser Berechnung der Kapitalgewinne
bezüglich der Million eine Bruttomillion gemeint sein muss. Ebenso gut
kann aber auch e contrario angenommen werden, aus dem Fehlen des
A-3830/2010
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Wortes «Brutto» – welches nur im Zusammenhang mit den
Verkaufserlösen genannt wird – ergebe sich, es sei eine Nettomillion
gemeint. Hält man sich jedoch vor Augen, dass die schematische
Berechnungsweise der Kapitalgewinne insbesondere der
Verfahrensbeschleunigung und der Vereinfachung dient, lässt sich
hieraus ablesen, dass auch die Feststellung von CHF 1 Million möglichst
einfach und rasch vor sich gehen sollte. Dies würde dafür sprechen, dass
von einer Bruttomillion auszugehen wäre, könnte doch dann schlicht auf
den entsprechenden Betrag abgestellt werden, ohne dass nach einem
allfälligen Kredit gesucht werden müsste. Analog dem Vorgehen bei der
Berechnung der Kapitalgewinne wäre der Nachweis des tatsächlichen
Saldos unbehelflich. Der Zusammenhang ergibt hier demnach eine
leichten Neigung zur Bruttobetrachtung.
Ebenfalls im Rahmen des Zusammenhangs ist auf Ziff. 2 Bst. A/a des
Anhangs zum Staatsvertrag 10 zu verweisen. Dort besteht eine andere
Grenze, indem auch Konten zwischen Fr. 250'000.-- und Fr. 1 Million
einbezogen werden. Massgeblich ist allein die englische Fassung (Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 7.1).
In dieser heisst es: «[…] persons with accounts of less than CHF 1 million
in assets […]». Das dort gebrauchte englische Wort «asset» lässt sich
zwar – wie dies in der deutschen Übersetzung des Staatsvertrags 10
geschehen ist – mit «Vermögen» übersetzten, gemeint sind aber die
Aktiven. So steht denn in der Online-Ausgabe des Oxford Dictionary
( letztmals besucht am 15. April 2011): «an
item of property owned by a person or company, regarded as having
value and available to meet debts, commitments, or legacies». Der
Oxford Dictionary of Economics (herausgegeben von John Black/Nigar
Hashimzade/Gareth Myles, 3. Aufl., New York 2009) enthält zu «assets»
folgenden Eintrag: «Possessions of value, both real and financial. […].
Financial assets include cash and securities, and credit extended to
customers […]». Dies deckt sich auch mit der französischen
Übersetzung, in der «assets» mit «avoirs» übersetzt wird (anders die
italienische Übersetzung, die von «importo» spricht). Damit führt der
Zusammenhang klart zur Auslegung, dass nur die Aktiven zur
«Berechnung» der Million herangezogen werden können, während
allfällige Passiven unberücksichtigt bleiben. Diese Auslegung lässt sich
ohne Weiteres auf die Kategorie 2/A/b übertragen, entsprechen doch die
in Ziff. 2 Bst. A/a des Anhangs zum Staatsvertrag 10 genannten CHF 1
Million jenen in Ziff. 2 Bst. A/b. Damit ergibt sich aus dem
Zusammenhang klar, dass Schulden auf dem USD-Konto nicht vom
A-3830/2010
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Wertschriftenkonto abgezogen werden können. Gemäss Staatsvertrag 10
ist alleine die Bruttomillion massgeblich.
3.4.5. Die bisherige Auslegung ergibt, dass von einer Brutto- und nicht
einer Nettomillion auszugehen ist. Dennoch soll auch die Botschaft des
Bundesrates vom 14. April 2010 zur Genehmigung des Abkommens
zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein
Amtshilfegesuch betreffend UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (BBl
2010 2965; nachfolgend: Botschaft) kurz einbezogen werden. Diese kann
nach Art. 32 VRK zur Auslegung beigezogen werden, entweder wenn das
Resultat einer Auslegung nach Art. 31 VRK nicht eindeutig oder
offensichtlich sinnwidrig ist oder um das Resultat zu bestätigen. In der
Botschaft findet sich der folgende Satz: «Bei den sogenannten
‹undisclosed (non W-9) accounts› und den ‹banking deposit accounts›
gemäss Ziffer 1.A. und 2.A. des Anhangs handelt es sich um gegenüber
dem IRS nicht deklarierte Direktkonten von ‹high net worth individuals›
mit einem Guthaben von über 1 Mio. Franken […]» (S. 2980). Erwähnt
wird somit lediglich ein Guthaben, das heisst ein positiver Saldo. Die
gleiche Formulierung findet sich auf S. 2995. Zwar ist nicht zu übersehen,
dass die Botschaft auch von «high net worth individuals» und somit von
«net worth» spricht, doch werden als «high net worth individuals» auch
generell Personen mit hohem Einkommen bezeichnet, auch wenn in der
Regel davon ausgegangen wird, dass diese Personen mindestens 1
Million investierbares Vermögen besitzen. Dieses lässt sich jedoch allein
aufgrund eines UBS-Kontos ohnehin nicht feststellen. Dem Begriff kommt
in der Botschaft jedoch keine selbständige Bedeutung zu, zumal er im
Staatsvertrag 10 nicht vorkommt. Überdies kann – wie gesehen – die
Botschaft nur bestätigend oder im Zweifelsfall herangezogen werden. Auf
S. 2981 der Botschaft wird weiter ausgeführt: «Ferner betrug das
Vermögen einmal in der Zeitperiode zwischen 2001 und 2008 über 1 Mio.
Fr.». Letztere Ausführung würde eher auf die Massgeblichkeit der
Nettomillion, des Vermögens einer Person zielen. Jedoch bezieht sich der
Bundesrat an dieser Stelle nicht auf den Staatsvertrag 10 im
Allgemeinen, sondern auf einen konkreten Fall. Diese letzte Aussage
kann demnach nicht auf den Staatsvertrag 10 übertragen werden. Damit
bestätigt auch die sekundär beigezogene Botschaft, dass die Grenze von
CHF 1 Million brutto und nicht netto zu verstehen ist.
3.4.6. Unter Würdigung aller primären und sekundären
Auslegungselemente kommt das Bundesverwaltungsgericht zum
Schluss, dass auch dort, wo «banking deposit accounts» einer
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Seite 15
betroffenen Person einen Negativsaldo aufweisen, dieser nicht vom Wert
des Wertschriftendepots bzw. vom positiven Saldo anderer «banking
deposit accounts» subtrahiert werden darf. Somit ist die Bruttomillion
massgebend. Mit anderen Worten ist nur zu prüfen, ob im fraglichen
Zeitraum das Wertschriftendepot oder ein Konto der betroffenen Person
einen Saldo von über CHF 1 Million aufwies, unabhängig davon ob
allfällige andere Konten einen Negativsaldo zeigten. Damit spielt es auch
keine Rolle, ob der betroffenen Person von der Bank ein Lombardkredit
gewährt wurde oder ob lediglich ein Konto überzogen wurde.
3.4.7. Keine Rolle spielt im Übrigen, dass ein Saldo von mehr als
CHF 1 Million nur während weniger Tage erreicht worden ist – der Saldo
wurde am 31. Januar 2004 erreicht; am 4. Februar 2004 wurden ***
Anteile am … (Fonds) zur Rückzahlung des Kredits verkauft, weshalb der
Wert des Depots wieder unter den Schwellenwert von CHF 1 Million fiel –
hält doch das Abkommen unzweideutig fest, dass dieser Betrag «at any
point in the time during the period of years 2001 to 2008» habe gegeben
sein müssen, das heisst zu irgendeinem Zeitpunkt in der fraglichen Zeit.
Damit ist auch ein Zeitraum von wenigen Tagen wie im vorliegenden Fall
genügend.
3.4.8. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Folgerung der ESTV,
das Konto der Beschwerdeführenden habe im Zeitraum zwischen 2001
und 2008 einmal die Grenze von CHF 1 Million überschritten, korrekt ist.
3.5. Des Weiteren bestreiten die Beschwerdeführenden die
Berechnungsweise der Kapitalgewinne. Wie bereits erwähnt (E. 3.1.), legt
der Anhang des Staatsvertrags 10 für das Bundesverwaltungsgericht
verbindlich fest, wie die Kapitalgewinne zu berechnen sind. Gegen die
konkrete Berechnung, wie sie die ESTV vorgenommen hatte, brachten
die Beschwerdeführenden nichts vor; insbesondere machten sie nicht
geltend, bei der einschlägigen Berechnung seien der ESTV zu ihren
Lasten beispielsweise Rechenfehler unterlaufen. Solche sind im Übrigen
auch nicht ersichtlich. Die von der ESTV vorgenommene Umrechnung
von Fremdwährungen wurde ebenfalls nicht gerügt und entspricht dem im
bereits mehrfach erwähnten Piloturteil für korrekt Befundenen (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 8.3.3).
Demgemäss ist die Berechnungsweise der ESTV nicht zu beanstanden.
4.
Abschliessend ist in der vorliegenden Amtshilfesache zu prüfen, ob ein
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begründeter Verdacht auf «Betrugsdelikte und dergleichen» im
erwähnten Sinn besteht und – bejahendenfalls – ob es den
Beschwerdeführenden gelingt, den begründeten Verdacht klarerweise
und entscheidend zu entkräften (E. 1.5.).
4.1. Unter die Kategorie 2/A/b fallen gemäss Anhang des
Staatsvertrags 10 natürliche Personen mit Wohnsitz in den USA, welche
zwischen 2001 und 2008 einen (oder mehrere) «undisclosed (non-W-9)
custody account(-s)» oder einen oder mehrere «banking deposit
account(-s)» bei der UBS AG hielten bzw. wirtschaftlich daran berechtigt
waren, auf welchem/-n zu einem Zeitpunkt im genannten Zeitraum mehr
als CHF 1 Million lagen (vgl. Anhang zum Staatsvertrag 10 Ziff. 1 Bst. A;
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010
E. 8.2). Des Weiteren ist erforderlich, dass die vom Amtshilfegesuch
betroffene Person während dreier aufeinanderfolgender Jahre in der
Zeitspanne von 1999 bis 2010 kein Formular W-9 eingereicht hat. Zudem
muss auf dem fraglichen UBS-Konto innerhalb von drei
aufeinanderfolgenden Jahren zwischen 1999 und 2010 ein jährliches
Durchschnittseinkommen von mehr als Fr. 100'000.-- erzielt worden sein
(vgl. Anhang zum Staatsvertrag 10 Ziff. 2 Bst. A/b; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 8.2-8.3.3).
4.2. Das Wertschriftendepot der Beschwerdeführenden hat zumindest
einmal in der Zeit zwischen 2001 und 2008 einen Betrag von mehr als
Fr. 1 Mio. erreicht. Der Kontostand belief sich am 31. Januar 2004 auf
Fr. 1'***'***.**. Der Negativsaldo des USD-Kontos in der Höhe von
USD 5**'***.** kann hiervon – wie gezeigt (E. 3.3. und E. 3.4.) – nicht
subtrahiert werden. Nach der von der ESTV korrekt vorgenommenen
Berechnungsweise wurden innerhalb von drei Jahren während des
relevanten Zeitraums mindestens Fr. 321'753.-- an Kapitalgewinnen
erzielt. Auch die übrigen Kriterien gemäss Kategorie 2/A/b des Anhangs
zum Staatsvertrag 10, bei deren Vorliegen Amtshilfe zu leisten ist, sind
erfüllt; dies wird von den Beschwerdeführenden im Übrigen auch nicht
bestritten. Damit ist der von der ESTV gezogene Schluss, es sei
Amtshilfe zu leisten, nicht zu beanstanden.
Die Beschwerde ist somit vollumfänglich abzuweisen.
5.
Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführenden die
Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf
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Fr. 15'000.-- festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem
Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem
geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 20'000.-- im
entsprechenden Umfang zu verrechnen. Der Überschuss von Fr. 5'000.--
ist den Beschwerdeführenden zurückzuerstatten. Ein
Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e
contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).
6.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83
Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht
[BGG, SR 173.110]).
A-3830/2010
Seite 18
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 15'000.-- werden den
Beschwerdeführenden auferlegt. Sie werden im entsprechenden Umfang
mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 20'000.-- verrechnet. Der
Überschuss von Fr. 5'000.-- wird den Beschwerdeführenden
zurückerstattet.
Diese werden ersucht, dem Bundesverwaltungsgericht eine
Auszahlungsstelle bekannt zu geben.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Einschreiben)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Einschreiben)
Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
Salome Zimmermann Susanne Raas
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