B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-4206/2012
U r t e i l v o m 1 3 . M ä r z 2 0 1 3
Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richterin Salome Zimmermann,
Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiber Marc Winiger.
Parteien
A._______ GmbH, …,
vertreten durch X._______ AG, …,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand
MWST; Dienstleistungsexport (3/2003-4/2004).
A-4206/2012
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Sachverhalt:
A.
Die A._______ GmbH, … (vormals: … GmbH; nachfolgend: Steuerpflich-
tige), ist seit dem 1. Juli 2003 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Gemäss
Handelsregistereintrag des Kantons Thurgau (bzw. zuvor identisch der
Kantone Zürich [gelöscht am 9. Juni 2010] und St. Gallen [gelöscht am
20. September 2012]) bezweckt die Gesellschaft «die Planung, Organisa-
tion und Durchführung von Reisen mit Verkaufsveranstaltungen im In-
und Ausland sowie die Erbringung damit verbundener Dienstleistungen
aller Art».
B.
Im Herbst 2005 führte die ESTV eine Kontrolle bei der Steuerpflichtigen
durch. Daraus resultierte unter anderem die Ergänzungsabrechnung (EA)
Nr. 292'792 vom 2. November 2005 für die Steuerperioden vom 3. Quar-
tal 2003 bis zum 4. Quartal 2004 (Zeitraum vom 1. Juli 2003 bis zum
31. Dezember 2004). Danach fordert die ESTV von der Steuerpflichtigen
Fr. 140'010.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins zu 5 % seit dem
15. Juli 2004 nach.
C.
Mit Schreiben vom 27. Februar 2006 bestritt die Steuerpflichtige diese EA
insoweit, als darin die Mehrwertsteuer auf einem in der zweiten Jahres-
hälfte 2003 erzielten Umsatz von Fr. 963'354.-- bzw. Fr. 972'268.-- im
Jahr 2004 (total Fr. 1'935'622.--) nachgefordert wird. Dagegen blieb die in
der Nachbelastung von Fr. 140'010.-- ebenfalls enthaltene Vorsteuerkor-
rektur in der Höhe von Fr. 3'293.-- unbestritten.
Zur Begründung brachte die Steuerpflichtige sinngemäss vor, sie habe
den erwähnten Umsatz durch die Organisation von Werbefahrten ins be-
nachbarte Ausland erzielt. Die entsprechenden «Organisationsdienstleis-
tungen» habe sie im Auftrag der in …, Deutschland, ansässigen
B._______ mbH & Co. KG (nachfolgend: B._______ Gesellschaft) er-
bracht. Es sei damit ein Tatbestand des steuerbefreiten Dienstleistungs-
exports erfüllt.
D.
Mit Entscheid vom 29. August 2007 bestätigte die ESTV die bestrittene
EA vollumfänglich. In der separaten Begründung gleichen Datums führte
sie im Wesentlichen aus, der Steuerpflichtigen sei es nicht gelungen, den
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erforderlichen Exportnachweis zweifelsfrei zu erbringen. Insbesondere
fehlten detaillierte Angaben über die Art der Dienstleistung sowie über
den Abfahrts- und Zielort der einzelnen Werbefahrten.
E.
Dagegen erhob die Steuerpflichtige am 21. September 2007 Einsprache
bei der ESTV. Sie beantragte sinngemäss die teilweise – das heisst mit
Ausnahme der verfügten Vorsteuerkorrektur – Aufhebung des angefoch-
tenen Entscheids. Auf dem fraglichen Umsatz von Fr. 1'935'622.-- sei kei-
ne Mehrwertsteuer nachzufordern.
Zur Begründung machte die Steuerpflichtige erneut geltend, sie habe die-
sen Umsatz im Rahmen eines steuerbefreiten Dienstleistungsexports er-
zielt. Mit der Einsprache legte sie «als Beispiel» – wohl insbesondere für
den angeblich (und zumindest teilweise) im Ausland liegenden Leistungs-
ort – eine Kopie ihrer Rechnung Nr. 10.04 vom 12. Februar 2004 (samt
Rechnungsbeilagen) ins Recht. Danach fakturierte sie der B._______
Gesellschaft (ohne Abzüge) EUR 15'397.59 für «507 Personen Österreich
à EUR 30.37». Darüber hinaus reichte die Steuerpflichtige eine «Bestäti-
gung» der B._______ Gesellschaft vom 7. November 2005 ein, wonach
sie bei den «österreichischen Gästen [der B._______ Gesellschaft je-
weils] nur die reine Personenplanung» übernommen habe.
F.
Die ESTV erachtete diese Dokumente als völlig unzureichend, um die
geltend gemachte Steuerbefreiung auf einem Umsatz von Fr. 1'935'622.--
nachzuweisen. Mit Schreiben vom 8. Januar 2009 forderte sie die Steu-
erpflichtige daher auf, innert einer «nicht verlängerbaren» Nachfrist von
fünf Tagen alle Originalaufträge der B._______ Gesellschaft für die be-
haupteten ins Ausland erbrachten «Organisationsdienstleistungen» sowie
die entsprechenden Rechnungen im Gesamtbetrag von Fr. 1'935'622.--
(gegebenenfalls in Fremdwährung) nachzureichen. Dabei wies die ESTV
ausdrücklich darauf hin, bei unbenutztem Fristablauf werde über die Ein-
sprache von Gesetzes wegen aufgrund der Akten entschieden.
Mit Schreiben vom 12. Januar 2009 legte die Steuerpflichtige weitere Un-
terlagen ins Recht.
G.
Die ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) stellte im Dispositiv ihres Einspra-
cheentscheids vom 10. Juli 2012 zunächst die Teilrechtskraft ihres Ent-
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scheids vom 29. August 2007 betreffend die Vorsteuerkorrektur in der
Höhe von Fr. 3'293.-- fest und wies die Einsprache im Übrigen vollum-
fänglich ab. Saldierend hielt sie fest, die Steuerpflichtige schulde für die
Steuerperioden vom 3. Quartal 2003 bis zum 4. Quartal 2004
Fr. 140'010.-- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszins zu 5 % seit dem
15. Juli 2004. Die Steuerpflichtige vermöge nicht rechtsgenügend nach-
zuweisen, dass der betreffende Umsatz steuerbefreiten «Dienstleistungen
eines Reisebüros» im Sinne von Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 des zum fraglichen
Zeitpunkt in Kraft stehenden Bundesgesetzes vom 2. September 1999
über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) zuzurechnen sei.
Dieser Umsatz sei daher gestützt auf das für Dienstleistungen subsidiär
geltende Erbringerortsprinzip vollständig zum damals geltenden Normal-
satz von 7,6 % zu versteuern.
H.
Hiergegen gelangte die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführe-
rin) mit Beschwerde vom 10. August 2012 an das Bundesverwaltungsge-
richt. Sie beantragt die Aufhebung des angefochtenen Einspracheent-
scheids, insoweit dieser die Nachforderung von Fr. 136'716.90 (recte:
Fr. 136'717.--) Mehrwertsteuern auf einem in der zweiten Jahreshälfte
2003 sowie im Jahr 2004 erzielten Umsatz von total Fr. 1'935'622.-- be-
trifft. Eventualiter sei die Mehrwertsteuer auf jenem Teil dieses Umsatzes
nicht geschuldet, der durch noch zu liefernde Belege als Auslandumsatz
nachgewiesen werden könne.
In rechtlicher Hinsicht bringt die Beschwerdeführerin sinngemäss vor,
entgegen der Ansicht der Vorinstanz sei auf den vorliegenden Sachver-
halt nicht Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG, sondern das Empfängerortsprin-
zip gemäss Art. 14 Abs. 3 aMWSTG anwendbar. Dies deshalb, weil es
sich bei den von ihr erbrachten «Organisationsdienstleistungen» nicht um
«Dienstleistungen eines Reisebüros» handle, sondern um «reine ver-
kaufsvorbereitende Dienstleistungen». Leistungsempfängerin sei die
B._______ Gesellschaft, welche ihren Sitz in Deutschland habe. Der Ort
der betreffenden Leistungen liege somit – nach dem Empfängerortsprin-
zip – im Ausland. Folglich sei der fragliche, mit diesen Leistungen erzielte
Umsatz im Inland nicht steuerbar. Für den Nachweis, dass es sich bei
den von ihr ins Ausland (Deutschland) fakturierten Leistungen um Dienst-
leistungen nach Art. 14 Abs. 3 aMWSTG handle, genüge im Übrigen ge-
mäss Praxismitteilung der Vorinstanz vom 27. Oktober 2006 das blosse
Glaubhaftmachen aufgrund der gesamten Umstände.
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Mit der Beschwerde reichte die Beschwerdeführerin zusätzlich zu den be-
reits im Einspracheverfahren beigebrachten Unterlagen einen «Auftrag»
datierend vom 1. Juni 2003 ins Recht. Danach beauftragt die B._______
Gesellschaft die Beschwerdeführerin, «die Organisation von Reisen in
der Schweiz und in Österreich zu übernehmen». Zu den Organisations-
aufgaben der Beschwerdeführerin gehörten die «Planung der Verkaufs-
veranstaltungen im jeweiligen Land», die «Einladung/Werbung von Per-
sonen» sowie die «Planung und Beförderung der Personen zu den Ver-
kaufsveranstaltungen einschliesslich die Abwicklung mit den Busunter-
nehmen».
Im Weiteren und insbesondere gab die Beschwerdeführerin mit zwei
Schreiben je vom 7. September 2012 die von ihr im Jahr 2004 der
B._______ Gesellschaft für die Organisation von Werbefahrten – angeb-
lich nach Österreich – fakturierten «Gesamtabrechnungen» (teilweise mit
Rechnungsbeilagen) zu den Akten.
I.
In ihrer Vernehmlassung vom 12. Oktober 2012 bezweifelt die Vorinstanz
die Authentizität dieser neu bzw. erst im Verfahren vor dem Bundesver-
waltungsgericht eingereichten Unterlagen. Namentlich stelle sich die Fra-
ge, weshalb die Beschwerdeführerin die genannten Rechnungsbelege
(«Gesamtabrechnungen») des Jahres 2004 nicht schon im Verfahren vor
der Vorinstanz beigebracht habe. Auch habe der Vorinstanz lediglich die
kurze «Bestätigung» der B._______ Gesellschaft vom 7. November 2005
vorgelegen, wohingegen dem Bundesverwaltungsgericht nun ein bereits
am 1. Juni 2003 abgeschlossener «Auftrag» zwischen der B._______
Gesellschaft und der Beschwerdeführerin eingereicht worden sei.
Mit Blick darauf sowie auf weitere «Widersprüche und Unklarheiten», die
sich aus den neu eingereichten Dokumenten ergäben, formuliert die Vor-
instanz in ihrer Vernehmlassung schliesslich einen Fragenkatalog an die
Beschwerdeführerin. Dieser sei der Beschwerdeführerin durch das Bun-
desverwaltungsgericht mit der Aufforderung zu unterbreiten, ihre Antwor-
ten mit geeigneten Beweismitteln zu belegen.
J.
In ihrer Replik vom 20. November 2012 führt die Beschwerdeführerin ins-
besondere aus, die fraglichen Rechnungsbelege seien ihr für das vorlie-
gende Beschwerdeverfahren von der B._______ Gesellschaft zur Verfü-
gung gestellt worden. Im Übrigen müssten die in den «Gesamtabrech-
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nungen» jeweils unter dem Titel «Businkasso» von den Forderungen an
die B._______ Gesellschaft abgezogenen Beträge als «durchlaufendes
Geld» behandelt werden, das – wie die Beschwerdeführerin impliziert –
als solches von ihr nicht zu versteuern sei. Die Höhe dieses «Businkas-
sos» habe sich jeweils aus den erhaltenen Buskostenrechnungen erge-
ben.
K.
Mit innert erstreckter Frist eingereichter Duplik vom 1. Februar 2013 be-
antragt die Vorinstanz, die Beschwerde sei im Umfang von Fr. 37'496.--
gutzuheissen, im Übrigen (Fr. 99'221.--) aber abzuweisen.
Zur Begründung führt sie aus, sie sei zugunsten der Beschwerdeführerin
bereit, «hinsichtlich des durch die ‹Gesamtabrechnungen› abgedeckten
Jahres 2004 die ‹ein Drittel / zwei Drittel-Regel› anzuwenden». Mithin ge-
he sie, obschon der Beschwerdeführerin der entsprechende Exportnach-
weis streng genommen nicht gelinge, davon aus, dass der auf das Jahr
2004 entfallende und im Beschwerdeverfahren nun belegte Umsatz im
Rahmen der Erbringung «grenzüberschreitender Personenbeförderungs-
dienstleistungen mit Bussen ins benachbarte Ausland» erzielt worden sei.
Im Sinne der auf solche Fälle anwendbaren Verwaltungspraxis sei das
massgebliche Entgelt – mangels effektivem Nachweis des auf den In-
landstreckenanteil entfallenden Umsatzes – pauschal auf einen Drittel zu
bemessen. Das in den eingereichten «Gesamtabrechnungen» aufgeführ-
te «Businkasso» sei allerdings zum steuerbaren Umsatz hinzuzurechnen,
zumal die Beschwerdeführerin diese Gelder nirgends, namentlich auch
nicht auf einem Durchlaufkonto, verbucht habe.
Mit Bezug auf die Kosten- und Entschädigungsfolge macht die Vorinstanz
geltend, die erst im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht einge-
reichten Rechnungsbelege seien eine wesentliche Voraussetzung für das
geschilderte Entgegenkommen bzw. für ihren Antrag auf teilweise Gut-
heissung der vorliegenden Beschwerde. Diese Rechnungen seien ihr –
mit Ausnahme von einigen wenigen Rechnungskopien – im Einsprache-
verfahren vorenthalten worden. Dies obschon sie die Beschwerdeführerin
mit Schreiben vom 8. Januar 2009 ausdrücklich aufgefordert habe, innert
einer Nachfrist von fünf Tagen die Aufträge der B._______ Gesellschaft
sowie insbesondere die entsprechenden Rechnungen im Gesamtbetrag
von Fr. 1'935'622.-- einzureichen. Die Verfahrenskosten seien daher trotz
der beantragten teilweisen Gutheissung vollumfänglich der Beschwerde-
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führerin aufzuerlegen. Aus dem gleichen Grund sei ihr keine Parteient-
schädigung zuzusprechen.
L.
Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidrelevant – im Rah-
men der nachfolgenden Erwägungen näher eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesver-
waltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bun-
desgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(VwVG, SR 172.021). Eine Ausnahme, was das Sachgebiet angeht
(Art. 32 VGG), liegt nicht vor, und der angefochtene Einspracheentscheid
der ESTV stellt eine solche Verfügung dar. Die ESTV ist zudem eine Vor-
instanz des Bundesverwaltungsgerichts (Art. 33 Bst. d VGG). Dieses ist
somit für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das
Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes
bestimmt (Art. 37 VGG; Art. 2 Abs. 4 VwVG). Auf die im Übrigen mit der
nötigen Beschwerdebefugnis (Art. 48 VwVG) sowie frist- und formgerecht
(Art. 50 und 52 VwVG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die
Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Nach dessen
Art. 112 Abs. 1 bleiben die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie
die darauf gestützt erlassenen Vorschriften grundsätzlich weiterhin auf al-
le während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstande-
nen Rechtsverhältnisse anwendbar. Der vorliegende Sachverhalt betrifft
die Steuerperioden vom 3. Quartal 2003 bis zum 4. Quartal 2004. Er un-
tersteht damit in materieller Hinsicht dem aMWSTG sowie der dazugehö-
rigen Verordnung vom 29. März 2000 (aMWSTGV, AS 2000 1347). Beide
Erlasse sind am 1. Januar 2001 in Kraft getreten.
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem die im Inland gegen
Entgelt erbrachten Dienstleistungen, sofern sie nicht ausdrücklich von der
Steuer ausgenommen sind (Art. 5 Bst. b aMWSTG). Als Dienstleistung
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gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7
Abs. 1 aMWSTG).
Ob eine Dienstleistung im Inland erbracht worden ist, regeln die Vorschrif-
ten über den Ort der Dienstleistung (Art. 14 aMWSTG).
2.1.1 Nach Art. 14 Abs. 1 aMWSTG gilt als Ort einer Dienstleistung
grundsätzlich der Ort, an dem die Dienst leistende Person den Sitz ihrer
wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, von wo aus die
Dienstleistung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes
oder einer solchen Betriebsstätte ihr Wohnort oder der Ort, von dem aus
sie tätig wird (sog. Erbringerortsprinzip).
2.1.2 Die Abweichungen vom Erbringerortsprinzip ergeben sich aus
Art. 14 Abs. 2 und 3 aMWSTG, wo der Gesetzgeber – dem im grenzüber-
schreitenden Waren- und Dienstleistungsverkehr geltenden Bestim-
mungslandprinzip folgend (vgl. dazu: XAVIER OBERSON, in: Diego Clava-
detscher/Pierre-Marie Glauser/Gerhard Schafroth [Hrsg.], ,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/
München 2000 [Kommentar aMWSTG], N 29 zu Art. 1 aMWSTG; vgl.
ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch
zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2003, 2. Aufl., N 878; vgl. DANIEL RIE-
DO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und
von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern
1999, S. 62) – für verschiedene Spezialfälle mit Bezug auf den Leis-
tungsort spezifische Regelungen vorsieht. Beispielsweise gilt bei Beförde-
rungsleistungen (Personen und Güter) als Ort der Dienstleistung das
Land, in dem eine zurückgelegte Strecke liegt (Art. 14 Abs. 2 Bst. b
aMWSTG). Die in Art. 14 Abs. 3 Bst. a bis h aMWSTG aufgezählten
Dienstleistungen gelten hingegen als am Ort ausgeführt, an dem der
Empfänger den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebs-
stätte hat, für welche die Dienstleistungen erbracht werden, oder in Er-
mangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte sein
Wohnort oder der Ort, von dem aus er tätig wird (sog. Empfängerortsprin-
zip; vgl. BGE 133 II 153 E. 3 und E. 5.1; Urteil des Bundesgerichts
2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.2.2). Das Empfängerortsprinzip gilt
etwa für Leistungen auf dem Gebiet der Werbung (Art. 14 Abs. 3 Bst. b
aMWSTG).
2.1.3 Ebenfalls als Ausfluss des Bestimmungslandprinzips zu betrachten,
ist Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG. Danach sind in eigenem Namen er-
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brachte Dienstleistungen von Reisebüros, soweit sie Lieferungen und
Dienstleistungen Dritter in Anspruch nehmen, die von diesen im Ausland
bewirkt werden, echt (das heisst sie berechtigen zum entsprechenden
Vorsteuerabzug) von der Steuer befreit. Werden diese Umsätze sowohl
im Inland als auch im Ausland getätigt, so ist nur der Teil der Dienstleis-
tung des Reisebüros steuerfrei, der auf die Umsätze im Ausland entfällt.
Die Bestimmung bezweckt, eine Doppelbesteuerung der im Ausland be-
zogenen und regelmässig auch dort steuerbaren Reiseleistungen zu
vermeiden, indem diese im Ausland erbrachten Leistungen beim inländi-
schen Reisebüro, das beim Einkauf solcher Reiseleistungen regelmässig
in eigenem Namen auftritt, nicht nochmals besteuert werden (WILLI LEU-
TENEGGER, in: Kommentar aMWSTG, a.a.O., N 2 zu Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9
aMWSTG).
2.2 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber,
ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat. Der Beweis
ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur
Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat (vgl. BGE 130 III 321 E. 3.2; statt vieler: Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts A-517/2012 vom 9. Januar 2013 E. 1.3.1,
A-6241/2011 vom 12. Juni 2012 E. 1.3, je mit Hinweisen; ANDRÉ MO-
SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bun-
desverwaltungsgericht, Basel 2008, N 3.141).
2.2.1 Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, stellt sich die Frage,
ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des Steuerpflichtigen zu ent-
scheiden ist, wer also die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat. Nach
der im Steuerrecht herrschenden Normentheorie trägt die Steuerbehörde
die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen.
Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden
und -mindernden Tatsachen beweisbelastet (statt vieler: Urteil des Bun-
desgerichts 2C_232/2012 vom 23. Juli 2012 E. 3.5, veröffentlicht in: Ar-
chiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 81 S. 422; statt vieler: Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-3075/2011 vom 30. Mai 2012 E. 4 mit
Hinweisen). Macht ein Steuerpflichtiger also geltend, die von ihm erbrach-
te Dienstleistung sei gemäss Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG von der
Steuer befreit bzw. der Ort seiner Dienstleistung befinde sich gemäss
Art. 14 Abs. 3 aMWSTG im Ausland, hat er dafür folglich die Beweislast
zu tragen. Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG konkretisiert diese allgemeine
Regel, indem er festhält, dass der Steuerpflichtige (BGE 133 II 153
E. 4.3) bei ins Ausland erbrachten Dienstleistungen den Exportnachweis
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Seite 10
(bzw. den Nachweis des im Ausland liegenden Leistungsortes) buch- und
belegmässig erbringen muss (vgl. Urteil des Bundesgerichts
2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.3).
2.2.2 Wie dieser Nachweis zu erfolgen hat, bestimmt das Eidgenössische
Finanzdepartement (EFD; Art. 20 Abs. 2 aMWSTG). Die ESTV hat ent-
sprechende Weisungen erlassen und die Anforderungen an den Nach-
weis von ins (bzw. im) Ausland erbrachten Dienstleistungen zunächst in
den Wegleitungen 1994 und 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige (jeweils
Rz. 567) und sodann in Rz. 388 der – im vorliegend relevanten Zeitraum
geltenden – Wegleitung 2001 für Mehrwertsteuerpflichtige (gültig vom
1. Januar 2001 bis zum 31. Dezember 2007) nahezu in wörtlicher Über-
einstimmung festgelegt. Gemäss Letzterer gelten Dienstleistungen als im
Ausland erbracht, wenn dies anhand folgender Dokumente «einwandfrei»
nachgewiesen werden kann: «Fakturakopien, Zahlungsbelege und
schriftliche Vollmachten (Treuhänder, Rechtsanwälte, Notare usw.), Ver-
träge und Aufträge, sofern solche erstellt oder abgeschlossen wurden.
Aus den Fakturakopien und/oder Verträgen oder Aufträgen muss Folgen-
des zweifelsfrei hervorgehen: Name/Firma, Adresse sowie Wohnsitz/Sitz
des Abnehmers oder Kunden (Klienten), ferner detaillierte Angaben über
die Art und Verwendung der erbrachten Leistungen.» Darüber hinaus
kann die ESTV zusätzliche Belege wie zum Beispiel eine amtliche Be-
scheinigung des ausländischen Ansässigkeitsstaates verlangen, wenn
Zweifel daran bestehen, ob der Leistungsempfänger tatsächlich einen
ausländischen Geschäfts- oder Wohnsitz hat (Wegleitung 2001 Rz. 389;
vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.3).
2.2.3 Das Bundesgericht hat diese Verwaltungspraxis wiederholt ge-
schützt und bestätigt, dass der Steuerpflichtige insbesondere die Art der
Dienstleistung detailliert (schriftlich) nachzuweisen hat (vgl. BGE 133 II
153 E. 5.2, Urteile des Bundesgerichts 2C_614/2007 vom 17. März 2008
E. 3.3 f. und E. 4.1, 2A.478/2005 vom 8. Mai 2006 E. 4.4, 2A.534/2004
vom 18. Februar 2005 E. 4.2, 2A.507/2002 vom 31. März 2004 E. 3.4).
Dabei wurde stets betont, dass an den Exportnachweis (bzw. den Nach-
weis des im Ausland liegenden Leistungsortes) sehr strenge Anforderun-
gen zu stellen und nachträglich erstellte Dokumente grundsätzlich unge-
eignet sind, den geforderten zweifelsfreien Nachweis zu erbringen (vgl.
Urteile des Bundesgerichts 2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.4,
2A.546/2003 vom 14. März 2005 E. 2.6 und E. 3.3). Ohne einen solchen
Nachweis kann die ESTV im Rahmen einer Kontrolle die Mehrwertsteuer
auf dem Umsatz aufrechnen und diese zuzüglich Verzugszins nachbelas-
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Seite 11
ten (IVO POLLINI, in: Kommentar aMWSTG, a.a.O., N 5 zu Art. 20
aMWSTG).
2.2.4 Der am 1. Juli 2006 in Kraft getretene Art. 45a aMWSTGV ist zwar
rückwirkend für den zeitlichen Anwendungsbereich des aMWSTG an-
wendbar. Die Bestimmung vermag Art. 20 Abs. 1 Satz 3 aMWSTG indes-
sen nicht aufzuheben. Sie ändert mit anderen Worten nichts daran, dass
der Exportnachweis (bzw. der Nachweis des im Ausland liegenden
Leistungsortes) im Sinne des Gesetzes «buch- und belegmässig» er-
bracht sein muss und der Steuerpflichtige für diesen Nachweis die Be-
weislast trägt (vgl. ausführlich dazu: BGE 133 II 153 E. 7.2 und E. 7.4; Ur-
teile des Bundesverwaltungsgerichts A-1367/2006 vom 2. Juni 2008 E. 5,
A-1416/2006 vom 27. September 2007 E. 4). Die Ausführungen in der
Praxismitteilung der ESTV vom 27. Oktober 2006 (dort Ziff. 2.3.1), wo-
nach die Steuerbefreiung auch bei unpräziser Bezeichnung der Leistung
in der Rechnung möglich sei, wenn aufgrund der gesamten Umstände
(Korrespondenz, Verträge, Aufträge, Abrechnungen, Vollmachten usw.)
«glaubhaft» gemacht werden könne, dass es sich bei der ins Ausland fak-
turierten Leistung um eine Dienstleistung nach Art. 14 Abs. 3 aMWSTG
handle, gehen im Lichte dieser Rechtsprechung somit zu weit (vgl. etwa
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1416/2006 vom 27. September
2007 E. 4, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_614/2007 vom
17. März 2008 E. 3.4 und E. 3.5).
2.3 Die Steuerbarkeit von Lieferungen und Dienstleistungen bedingt ge-
mäss Art. 5 Bst. a und b aMWSTG unter anderem, dass sie «gegen Ent-
gelt» erbracht werden. Die Entgeltlichkeit stellt – vom Eigenverbrauch
abgesehen (vgl. Art. 5 Bst. c aMWSTG) – ein unabdingbares Tatbe-
standsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung dar. Besteht zwi-
schen Leistungserbringer und -empfänger kein solches Austausch- oder
(präziser) Leistungsverhältnis, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrele-
vant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (statt vie-
ler: BGE 132 II 353 E. 4.3 mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts A-2628/2012 vom 5. Februar 2013 E. 2.1.1).
2.3.1 Die Annahme eines solchen Leistungsverhältnisses setzt voraus,
dass zwischen Leistung und Entgelt eine innere wirtschaftliche Verknüp-
fung besteht (BGE 138 II 239 E. 3.2; BGE 132 II 353 E. 4.1, BGE 126 II
443 E. 6a mit Hinweisen, Urteil des Bundesgerichts 2A.410/2006 vom
18. Januar 2007 E. 5.1). Die Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis be-
steht, hat in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu
A-4206/2012
Seite 12
erfolgen (sog. wirtschaftliche Betrachtungsweise; statt vieler: Urteil des
Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1; BVGE
2007/23 E. 2.3.2 mit Hinweisen, Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-8058/2008 vom 13. Januar 2011 E. 3.1, A-1579/2006 vom
19. November 2009 E. 3.1.1). Für die Annahme eines Leistungsverhält-
nisses genügt es, dass Leistung und Entgelt innerlich derart verknüpft
sind, dass die Leistung das Entgelt auslöst (statt vieler: Urteil des Bun-
desverwaltungsgerichts A-2628/2012 vom 5. Februar 2013 E. 2.1.2).
2.3.2 Das Entgelt stellt zudem die Bemessungsgrundlage der Mehr-
wertsteuer dar (Art. 33 Abs. 1 aMWSTG; vgl. BGE 132 II 353 E. 4.1, BGE
126 II 443 E. 6). Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger oder an
seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder die
Dienstleistung aufwendet. Bei der Bestimmung der Bemessungsgrundla-
ge ist somit auf das, was der Leistungsempfänger (oder an seiner Stelle
ein Dritter) aufwendet und nicht auf das, was der Leistende erhält, abzu-
stellen. Was Entgelt ist, bestimmt sich aus der Sicht des Abnehmers und
nicht des Leistungserbringers (Urteil des Bundesgerichts vom 9. April
2002, veröffentlicht in: ASA 72 S. 792 E. 5.1; statt vieler: Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts A-6213/2007 vom 24. August 2009 E. 2.3,
A-1441/2006 vom 18. September 2008 E. 2.1.2).
2.4 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein mehrwertsteuerlich relevantes
Leistungsverhältnis vorliegt, stellt sich zwangsläufig die Frage, wer als
Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu gelten hat (vgl.
dazu: Urteil des Bundesgerichts 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.4
und E. 6.5; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2628/2012 vom
5. Februar 2013 E. 2.2.1 mit Hinweisen).
2.4.1 Als mehrwertsteuerlicher Leistungserbringer gilt grundsätzlich, wer
nach aussen, gegenüber Dritten in eigenem Namen auftritt. Massgebend
ist dabei die Frage, wie die angebotene Leistung für die Allgemeinheit
bzw. für den neutralen Dritten objektiv erkennbar in Erscheinung tritt (vgl.
statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2950/2011 vom
8. Februar 2012 E. 3.1.1 mit Hinweisen).
2.4.2 Wer hingegen Lieferungen oder Dienstleistungen ausdrücklich im
Namen und für Rechnung des Vertretenen tätigt, so dass das Umsatzge-
schäft direkt zwischen dem Vertretenen und dem Dritten zu Stande
kommt, gilt als blosser Vermittler und bewirkt als solcher grundsätzlich
keinen eigenen Umsatz, den es zu versteuern gäbe (sog. direkte Stellver-
A-4206/2012
Seite 13
tretung; Art. 11 Abs. 1 aMWSTG; vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts
2C_979/2011 vom 12. Juni 2012 E. 4; Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-2628/2012 vom 5. Februar 2013 E. 2.2.2 und E. 2.2.4).
2.5 Miteinander verbundene Leistungen sind mehrwertsteuerlich als ein-
heitlicher wirtschaftlicher Vorgang zu betrachten, wenn sie wirtschaftlich
derart eng zusammengehören und ineinandergreifen, dass sie ein unteil-
bares Ganzes bilden (sog. Gesamtleistung; vgl. Art. 36 Abs. 4 aMWSTG).
Dies ist der Fall, wenn die Gesamtleistung nicht in Einzelleistungen zer-
legt werden kann, die jede für sich betrachtet einen wirtschaftlich sinnvol-
len Zweck erfüllt, oder wenn die Gesamtleistung dadurch zerstört, be-
schädigt oder verändert würde (MICHAELA MERZ, in: Kommentar
aMWSTG, a.a.O., N 4 zu Art. 36 Abs. 4 aMWSTG). Für alle in dieser Ge-
samtleistung zusammengefassten Leistungen gelten dieselben Vorschrif-
ten (etwa bezüglich des Orts der Besteuerung, des Steuersatzes oder der
Steuerbefreiungsvorschriften). Liegt eine Gesamtleistung vor, erfolgt die
mehrwertsteuerliche Behandlung nach der für diese wesentlichen Eigen-
schaft, das heisst nach der Leistung, welche wirtschaftlich betrachtet im
Vordergrund steht (vgl. zum Ganzen: Urteil 2C_807/2008 des Bundesge-
richts vom 19. Juni 2009 E. 2.2 mit weiteren Hinweisen; Urteil des Bun-
desverwaltungsgerichts A-2628/2012 vom 5. Februar 2013 E. 2.5).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall ist zwischen den Parteien grundsätzlich un-
bestritten, dass es sich bei den fraglichen Leistungen, welche die Be-
schwerdeführerin im relevanten Zeitraum im Auftrag der deutschen
B._______ Gesellschaft erbracht hat, um die «Organisation von Werbe-
fahrten» handelt. Tatsächlich ergibt sich aus dem Leistungsbeschrieb im
«Auftrag» der B._______ Gesellschaft vom 1. Juni 2003, dass die Be-
schwerdeführerin für diese Gesellschaft jeweils «die Organisation von
Reisen in der Schweiz und in Österreich» übernommen und sich dabei
um die «Planung der Verkaufsveranstaltungen im jeweiligen Land», die
«Einladung/Werbung von Personen» sowie die «Planung und Beförde-
rung der Personen zu den Verkaufsveranstaltungen einschliesslich die
Abwicklung mit den Busunternehmen» gekümmert hat (vgl. ferner den
damit übereinstimmenden Handelsregistereintrag, wonach die Beschwer-
deführerin «die Planung, Organisation und Durchführung von Reisen mit
Verkaufsveranstaltungen im In- und Ausland sowie die Erbringung damit
verbundener Dienstleistungen aller Art» bezweckt). Der Beschwerde vom
10. August 2012 lässt sich sodann entnehmen, dass die Beschwerdefüh-
rerin jeweils «das Personal [organisierte und] die Druck-, Porto- und Bus-
A-4206/2012
Seite 14
kosten» bezahlte. Sie sei von der B._______ Gesellschaft beauftragt
worden, «gegen Kostenerstattung Verkaufsveranstaltungen zu planen
und zu organisieren».
3.1.1 Die in dieser «Organisation von Werbefahrten» vereinten Leis-
tungskomponenten wie Planung, Werbung, Betreuung, Beförderung usw.
stellen eine sachliche Leistungseinheit dar. Die einzelnen Teilleistungen
erscheinen nicht als unabhängig, sondern bilden in ihrer Gesamtheit ein
einheitliches, wirtschaftlich unteilbares Ganzes. Fehlt einer der Leis-
tungsbestandteile, verändert sich das Wesen der Leistung, und es han-
delt sich nicht mehr um die «Organisation von Werbefahrten» im hier zu
beurteilenden, umfassend zu verstehenden Sinn. Die vorliegenden Rech-
nungen sind denn auch für das Organisieren einer Werbefahrt als sol-
ches, und nicht lediglich für eine spezifische Einzelleistung, etwa die Be-
förderung der Teilnehmer, ausgestellt worden. Die fraglichen Belege sind
dementsprechend als «Gesamtabrechnungen» betitelt und enthalten kei-
nerlei Ausscheidung des jeweils fakturierten Betrages auf spezifische
Leistungskomponenten. Aufgrund dieser tatsächlichen und wirtschaftli-
chen Verhältnisse ist die erbrachte Leistung «Organisation von Werbe-
fahrten» als Gesamtleistung zu beurteilen, die mehrwertsteuerlich nicht in
einzelne Komponenten aufgeteilt werden darf bzw. kann. Das genügt, um
den durch diese Gesamtleistung erzielten Umsatz mehrwertsteuerlich
einheitlich zu behandeln (E. 2.5).
3.1.2 Diese einheitliche Behandlung erfolgt nach der für die Gesamtleis-
tung wesentlichen Eigenschaft (E. 2.5). Diesbezüglich ist mit der Be-
schwerdeführerin – die von «Organisationsdienstleistungen» spricht –
einher zu gehen, dass wirtschaftlich betrachtet die Organisationskompo-
nente im Vordergrund steht. Bei der zu beurteilenden Gesamtleistung
handelt es sich somit wesensgemäss um eine Organisationsleistung.
Nichts anderes ergibt sich aus der massgeblichen Sicht der Leistungs-
empfängerin, für die nach den Akten ebenfalls die Organisation der Wer-
befahrten insgesamt den Kern der von ihr in Auftrag gegebenen Leistung
ausmacht und namentlich nicht bloss die Beförderung der Teilnehmer
oder die Planung der Verkaufsveranstaltungen am jeweiligen Ort.
3.2 Organisationsleistungen sind grundsätzlich am Erbringerort zum
Normalsatz zu versteuern (E. 2.1.1). Vorliegend gilt es jedoch einerseits
zu prüfen, ob sich – wie die Beschwerdeführerin geltend macht – der Ort
der fraglichen Leistungen nach Art. 14 Abs. 3 aMWSTG im Ausland be-
findet, mit der Folge, dass die Leistungen in der Schweiz nicht steuerbar
A-4206/2012
Seite 15
wären (dazu E. 3.2.1 nachfolgend). Andererseits ist darüber zu entschei-
den, ob – im Sinne der vorinstanzlichen Prüfung – ein Tatbestand des
steuerbefreiten Dienstleistungsexports erfüllt ist (dazu E. 3.2.2 nachfol-
gend). So oder anders obliegt ein entsprechender Exportnachweis bzw.
Nachweis des (behaupteterweise) im Ausland liegenden Leistungsortes
als steuermindernde Tatsache der Beschwerdeführerin (E. 2.2.1). Zudem
hat sie diesen Nachweis zweifelsfrei, nach dem Gesetz «buch- und be-
legmässig», zu erbringen. Das blosse Glaubhaftmachen genügt entgegen
der Ansicht der Beschwerdeführerin nicht (E. 2.2.4).
3.2.1 Auf Art. 14 Abs. 3 aMWSTG kann sich die Beschwerdeführerin
schon deshalb nicht berufen, weil die von ihr erbrachte Organisationsleis-
tung keiner der in Art. 14 Abs. 3 Bst. a bis h aMWSTG aufgeführten spezi-
fischen Leistungsarten zugeordnet werden kann. Insbesondere handelt
es sich nicht um eine «Leistung auf dem Gebiet der Werbung» im Sinne
von Art. 14 Abs. 3 Bst. b aMWSTG, weil ihr Wesen eben – wie vorstehend
ausgeführt (E. 3.1.2) – nicht die Werbekomponente, sondern die (umfas-
sende und mehrwertsteuerlich untrennbare) Organisationsleistung aus-
macht. Die Werbeleistung bildet, wie namentlich auch das Element der
Beförderung, lediglich einen mehrwertsteuerlich unselbständigen Be-
standteil der als Gesamtleistung zu qualifizierenden Organisationsleis-
tung der Beschwerdeführerin. Die Beschwerdeführerin legt denn auch in
keiner Weise dar, inwiefern die fragliche Leistung einer der im Katalog
von Art. 14 Abs. 3 Bst. a bis h aMWSTG genannten Leistungsarten zuge-
ordnet werden könnte. In den Akten findet sich nicht einmal eine diesbe-
zügliche Behauptung.
Nur am Rande sei zusätzlich bemerkt, dass, selbst wenn es sich – was
nicht der Fall ist – bei der betreffenden Organisationsleistung um eine
solche Katalogleistung handeln würde, die Beschwerdeführerin ohnehin
nicht nachgewiesen hätte, welcher Teil des geltend gemachten Umsatzes
mit der entsprechenden Leistung erzielt worden sein sollte. Insbesondere
fänden sich auf den eingereichten «Gesamtabrechnungen» keinerlei An-
haltspunkte dafür, für welche Leistung die Beschwerdeführerin der
B._______ Gesellschaft die jeweilige Rechnung tatsächlich ausgestellt
hat. Doch auch unter Beizug der übrigen Akten wären keine rechtsgenü-
genden Verknüpfungen zwischen einer (identifizierbaren) Katalogleistung
und (bestimmten) fakturierten und verbuchten Umsätzen nachgewiesen.
Ein solcher – notabene zweifelsfrei bzw. «buch- und belegmässig» zu
erbringender – Nachweis wäre jedoch eine Voraussetzung, um überhaupt
erst ermitteln zu können, welche Umsätze gegebenenfalls – das heisst
A-4206/2012
Seite 16
die weiteren Voraussetzungen, wie insbesondere der Nachweis über den
ausländischen Sitz der Leistungsempfängerin, vorbehalten – als Aus-
landumsätze nicht der schweizerischen Mehrwertsteuer unterliegen wür-
den.
3.2.2 Die Vorinstanz prüfte den vorliegenden Sachverhalt unter dem Ge-
sichtspunkt der Steuerbefreiung von «Dienstleistungen eines Reisebü-
ros» gemäss Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG (E. 2.1.3). Sie führt diesbe-
züglich aus, gemäss ihrer Praxis liege bei Werbefahrten, das heisst wenn
bei einem in Form einer Reise veranstalteten Anlass nicht die Reise, son-
dern der Zweck der Werbung, Verkaufsförderung usw. im Vordergrund
stehe, zwar keine nach dieser Bestimmung im Ausland bewirkte steuer-
befreite «Dienstleistung eines Reisebüros» vor. Anders könne es sich in-
dessen verhalten, wenn der Veranstalter einen Dritten (beispielsweise ein
Reisebüro oder Busunternehmen) mit der Organisation oder Durchfüh-
rung von Werbefahrten beauftrage. Insoweit der Dritte die entsprechen-
den Dienstleistungen «im Ausland bewirke», handle es sich um «Dienst-
leistungen eines Reisebüros», für welche – bei entsprechendem zweifels-
freiem Nachweis des Dienstleistungsexports – die Steuerbefreiung nach
Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG beansprucht werden könne (vgl. zu dieser
Praxis die Branchenbroschüre [BB] Nr. 12 Ziff. 4 S. 35 [«Reisebüros so-
wie Kur- und Verkehrsvereine», gültig vom 1. Januar 2001 bis
31. Dezember 2007]).
3.2.2.1 Ob es sich bei den fraglichen Organisationsleistungen überhaupt
um «Dienstleistungen eines Reisebüros» handelt, kann hier dahingestellt
bleiben. Die Beschwerdeführerin vermag nämlich ohnehin nicht den im
Anwendungsbereich von Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9 aMWSTG (insbesondere)
erforderlichen Nachweis zu erbringen, dass ein Teil jener Leistungen vor-
liegend «im Ausland bewirkt» worden ist (vgl. E. 2.1.3). Ob mit den in der
«Bestätigung» vom 7. November 2005 erwähnten «österreichischen Gäs-
ten» lediglich deren Nationalität (was wahrscheinlich ist) oder Österreich
als «Bewirkungsort» gemeint ist, bleibt im Dunkeln. Gleichermassen kann
aus dem «Auftrag» vom 1. Juni 2003 nichts Eindeutiges in dieser Bezie-
hung abgeleitet werden. Im Gegenteil war die Beschwerdeführerin da-
nach gerade auch mit der «Organisation von Reisen in der Schweiz» be-
auftragt. Dieser Teil der Organisationsleistung wäre dem Erbringerorts-
prinzip folgend im Inland steuerbar. Ohnehin wären die «Bestätigung»
und der «Auftrag» allein selbst bei klarem Nachweis des im Ausland lie-
genden «Bewirkungsortes» unbehelflich, da diese Feststellung akten-
mässig keinen konkreten Umsätzen zugeordnet werden könnte. So ist
A-4206/2012
Seite 17
nicht ohne Weiteres klar, ob es sich bei der blossen Angabe «Österreich»
in den eingereichten Rechnungen (s. als Beispiel: Bst. E) um den auslän-
dischen «Bewirkungsort» der fakturierten Leistungen handelt oder eben-
falls nur um die Nationalität der Teilnehmer der Werbefahrten. Auch sonst
liegen keine Unterlagen im Recht, die geeignet wären, über den Ort der
Leistungsbewirkung rechtsgenügenden Aufschluss zu geben, geschweige
denn über die Abgrenzung von inländisch steuerbaren Dienstleistungen
zu steuerbefreiten Exportdienstleistungen. Es sei an dieser Stelle daran
erinnert, dass es nicht ausreicht, den Dienstleistungsexport lediglich
glaubhaft zu machen (E. 2.2.4), schon gar nicht einen teilweisen.
3.2.2.2 Im Übrigen könnte die Beschwerdeführerin auch deshalb keinen
steuerbefreiten Dienstleistungsexport – sei es nach Art. 19 Abs. 2 Ziff. 9
aMWSTG oder einer anderen Bestimmung – in Anspruch nehmen, weil
ihre Leistung aufgrund der vorliegenden Akten nicht in rechtsgenügender
Weise mit bestimmten Umsätzen in Verbindung gebracht werden kann.
Das bereits unter E. 3.2.1 «am Rande» Ausgeführte gilt insofern analog.
Allein der – hier nicht vorhandene – Nachweis, dass grundsätzlich steu-
erbefreite Dienstleistungen erbracht worden sind, genügte mit anderen
Worten noch nicht, um die Steuerbefreiung beanspruchen zu können.
Vielmehr müsste auch buch- und belegmässig nachgewiesen sein, wel-
che Umsätze davon konkret betroffen sind (bzw. ihre Ausscheidung von
den steuerbaren inländischen Dienstleistungen müsste sich aus den Bü-
chern und Belegen ergeben).
3.2.3 Im Ergebnis misslingt der Beschwerdeführerin der Nachweis sowohl
dafür, dass es sich bei den von ihr ins Ausland fakturierten Organisations-
leistungen um im Inland nicht steuerbare Dienstleistungen im Sinn von
Art. 14 Abs. 3 aMWSTG handelt, als auch dafür, dass ein Tatbestand des
steuerbefreiten Dienstleistungsexports (teilweise) vorliegt. Die Folgen
dieser Beweislosigkeit hat sie selbst zu tragen (E. 2.2.1). Die Vorinstanz
war daher grundsätzlich berechtigt, auf dem fraglichen Umsatz die Mehr-
wertsteuer aufzurechnen (E. 2.2.3).
3.3 Was die konkrete Höhe dieses Umsatzes betrifft, ist einzig die steuer-
liche Behandlung des – in den vorliegenden Rechnungsbelegen so be-
zeichneten – «Businkassos» strittig. Offenbar handelt es sich dabei um
von der Beschwerdeführerin bei den Teilnehmern der Werbefahrten ein-
kassierte «Unkostenbeiträge» für die Busfahrt zu den Verkaufsveranstal-
tungen. Die Beschwerdeführerin zog dieses «Businkassos» jeweils von
ihrer «Gesamtabrechnung» an die B._______ Gesellschaft ab, wohl eben
A-4206/2012
Seite 18
deshalb, weil die entsprechenden Beträge bereits von den Fahrgästen
bezahlt bzw. bei diesen einkassiert worden sind. Nach einem allfälligen
zusätzlichen Abzug einer «Abschlagszahlung» (die hier indes nicht strittig
ist und regelmässig Null beträgt) ergab dies die der B._______ Gesell-
schaft in Rechnung gestellte Forderung (als «Gesamtsumme» bezeich-
net).
Die Beschwerdeführerin bringt nun vor, sie habe das «Businkasso» zwar
eingenommen, jedoch direkt als «durchlaufendes Geld» an die
B._______ Gesellschaft (eben durch Verrechnung in der «Gesamtab-
rechnung») weitergeleitet. An den jeweiligen Verkaufsveranstaltungen
seien allein die Produkte der B._______ Gesellschaft angeboten worden.
Diese sei entsprechend als Veranstalterin der Werbefahrten aufgetreten.
Die Beschwerdeführerin macht damit sinngemäss geltend, sie könne hin-
sichtlich der dem «Businkasso» zuordenbaren Leistungen mehrwertsteu-
erlich nicht als Leistungserbringerin gelten (E. 2.4.1). Vielmehr habe sie
diesbezüglich als blosse Vermittlerin bzw. direkte Stellvertreterin
(E. 2.4.2) gehandelt.
3.3.1 Dazu ist auf einer ersten Stufe festzuhalten, dass die Beschwerde-
führerin in Bezug auf die fraglichen, von ihr unbestrittenermassen in eige-
nem Namen an die B._______ Gesellschaft erbrachten Organisationsleis-
tungen mehrwertsteuerlich als Leistungserbringerin zu gelten hat
(E. 2.4.1). Das hier relevante Leistungsverhältnis liegt somit zwischen der
Beschwerdeführerin (Leistungserbringerin) und der B._______ Gesell-
schaft (Leistungsempfängerin) vor. Allfällige andere Leistungsverhältnisse
(etwa zwischen der Beschwerdeführerin und den Fahrgästen, zwischen
den Busunternehmen und den Fahrgästen oder zwischen der B._______
Gesellschaft und den Fahrgästen) bilden dagegen nicht Streitgegenstand
des vorliegenden Beschwerdeverfahrens.
Wenn die Beschwerdeführerin nun aber mit Blick auf die fragliche Ge-
samtleistung (Organisationsleistung) als Leistungserbringerin gegenüber
der B._______ Gesellschaft zu gelten hat, so muss dies aufgrund der
mehrwertsteuerlich einheitlichen Behandlung folgerichtig auch bezüglich
jeder in dieser Gesamtleistung inbegriffenen Einzelleistung gelten
(E. 2.5). Mit anderen Worten gilt sie gegenüber der B._______ Gesell-
schaft auch als Leistungserbringerin hinsichtlich der Leistungen allfälliger
Zulieferer (etwa der Busunternehmen), welche sie im Rahmen ihres Ge-
samtleistungspakets in eigenem Namen an die B._______ Gesellschaft
weitergeleistet hat. Dies trifft namentlich auf die Beförderungsleistungen
A-4206/2012
Seite 19
zu, die einen Bestandteil der von der Beschwerdeführerin erbrachten Ge-
samtleistung «Organisation von Werbefahrten» bilden. Die Beschwerde-
führerin kann daher von Vornherein nicht erfolgreich geltend machen, mit
Bezug auf die Beförderungsleistungen (oder andere Gesamtleistungs-
komponenten) als blosse Vermittlerin (E. 2.4.2) gehandelt zu haben.
3.3.2 Auf einer zweiten Stufe stellt sich die Frage nach der Bemessungs-
grundlage: Die Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer ist die für die
erbrachte Leistung aufgewendete Gegenleistung bzw. das Entgelt
(E. 2.3.2).
Das «Businkassos» weist als «Unkostenbeitrag» für die Busfahrt eine in-
nere wirtschaftliche Verknüpfung zur Gesamtleistung auf, welche die Be-
schwerdeführerin an die B._______ Gesellschaft in eigenem Namen er-
bracht hat (E. 2.3.1). Die betreffenden Beträge sind gewissermassen die
den Beförderungskomponenten entsprechenden Entgeltskomponenten
der von der Beschwerdeführerin an die B._______ Gesellschaft erbrach-
ten Gesamtleistungen. Sie wurden zwar nicht von der Leistungsempfän-
gerin selbst aufgewendet, sondern von den Fahrgästen. Zum Entgelt ei-
ner Leistung gehört indes nicht nur, was die Leistungsempfängerin selbst,
sondern auch, was an ihrer Stelle ein Dritter als Teil der Gegenleistung für
die Gesamtleistung aufwendet (E. 2.3.2). Wäre nicht bereits bei den
Fahrgästen ein «Unkostenbeitrag» für die Busfahrt eingezogen worden,
hätte die Beschwerdeführerin die Buskostenrechnungen im vollen Betrag
der B._______ Gesellschaft fakturiert. Somit vermag die Feststellung,
dass das «Businkasso» nicht die B._______ Gesellschaft als eigentliche
mehrwertsteuerliche Leistungsempfängerin, sondern (aus mehrwertsteu-
erlicher Sicht) ein Dritter (die Fahrgäste) an ihrer Stelle aufgewendet hat
(sog. Entgeltauffüllung oder Drittentgelt), nichts daran zu ändern, dass die
entsprechenden Beträge der Beschwerdeführerin als Teilentgelt für die
von ihr erbrachte Gesamtleistung zuzurechnen sind.
3.3.3 Die Hinzurechnung der entsprechenden Beträge zum steuerbaren
Umsatz der Beschwerdeführerin ist somit nicht zu beanstanden. Bei der
geschilderten Sach- und Rechtslage kann es im Übrigen keine Rolle spie-
len, ob die Beschwerdeführerin das «Businkasso» tatsächlich als «durch-
laufendes Geld» behandelt hat oder ob es zutrifft, dass an den Verkaufs-
veranstaltungen Produkte der B._______ Gesellschaft angeboten worden
sind.
A-4206/2012
Seite 20
3.4 Schliesslich ist auf die in der Duplik der Vorinstanz vom 1. Februar
2013 beantragte Anwendung der «ein Drittel / zwei Drittel-Praxis» auf den
vorliegenden Sachverhalt einzugehen. Die Vorinstanz wendet diese Pra-
xis jeweils bei «grenzüberschreitenden Personenbeförderungen mit Bus-
sen ins benachbarte Ausland» an. Sie lässt in solchen Fällen eine annä-
herungsweise Ermittlung des auf den Inlandstreckenanteil entfallenden
Entgelts zu, insofern sie dieses mangels effektivem Nachweis pauschal
auf einen Drittel des Gesamtfahrpreises (inkl. Mehrwertsteuer) bemisst
(vgl. dazu: BB 2001 Nr. 9 [«Transportwesen»] Ziff. 2.2.2, gültig vom
1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2007).
Zum diesbezüglichen Vorgehen der Vorinstanz im vorliegenden Fall
(s. Bst. K) ist zunächst zu bemerken, dass sich deren Berechnungen und
Umrechnungen in kalkulatorischer Hinsicht als korrekt erweisen. Weiter
ist verständlich, wenn die Vorinstanz die Praxis auf die im Jahr 2003 de-
klarierten Umsätze deshalb nicht zur Anwendung bringen will, weil die
Beschwerdeführerin diese Umsätze in keiner Weise belegt hat. Was hin-
gegen die beantragte Anwendung der Praxis auf die im Jahr 2004 erziel-
ten Umsätze für Werbefahrten (angeblich) nach Österreich betrifft, so
sieht das Bundesverwaltungsgericht aufgrund der vorliegenden Akten
keinen Anlass, die betreffende Vorgehensweise der Vorinstanz in Frage
zu stellen, zumal sie sich direkt aus dem Umstand ergibt, dass die Be-
schwerdeführerin aus mehrwertsteuerlicher Sicht als Erbringerin der Be-
förderungsleistungen zu gelten hat (vgl. E. 3.3.1). Jedenfalls bewegt sich
die Vorinstanz damit vorliegend innerhalb des Sinns und Zwecks entspre-
chender gesetzlicher Regelungen, wonach bei Beförderungsdienstleis-
tungen als Ort der Dienstleistung das Land gilt, in dem eine zurückgeleg-
te Strecke liegt (E. 2.1.2) bzw. wonach beim Verkauf von Reisen ins Aus-
land lediglich ein allfälliger auf Leistungen im Inland entfallender Teil des
Umsatzes einer Auslandreise zu versteuern ist (E. 2.1.3).
4.
Demzufolge ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.
4.1 Das Obsiegen und Unterliegen im Prozess ist grundsätzlich nach den
Rechtsbegehren der Beschwerde führenden Partei, gemessen am Er-
gebnis der Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids, zu beurteilen
(BGE 123 V 156 E. 3c und BGE 123 V 159 E. 4b). Vorliegend führt die
Anwendung der «ein Drittel / zwei Drittel-Praxis» im Sinne der Erwägun-
gen zu einer entsprechenden Reduktion der im angefochtenen Einspra-
cheentscheid nachbelasteten Mehrwertsteuer. Die Beschwerdeführerin ist
A-4206/2012
Seite 21
im Umfang dieser Reduktion (also im Umfang von Fr. 37'496.-- = 27 %
von Fr. 136'717.--) als obsiegend zu betrachten. Im Übrigen gilt sie als
unterliegend.
4.2 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der
Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Unterliegt sie nur
teilweise, werden die Verfahrenskosten ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG).
4.2.1 Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt
werden, die sie durch die Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht
hat (Art. 63 Abs. 3 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Dies ist typischerweise
der Fall, wenn die Beschwerdeführerin das Beschwerdeverfahren
und/oder das vorinstanzliche Verfahren durch Verletzung von Mitwir-
kungspflichten (Art. 13 VwVG) unnötigerweise verursacht oder in die
Länge gezogen hat, etwa durch verspätetes Vorbringen relevanter Be-
weismittel, die zu einer Gutheissung der Beschwerde führen (vgl. Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A-3315/2010 vom 23. Juli 2010,
A-2036/2007 vom 29. Oktober 2008, A-1389/2006 vom 21. Januar 2008
E. 7.2, A-1344/2006 vom 11. September 2007 E. 5.1, A-1357/2006 vom
27. Juni 2007 E. 4; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N 4.52).
4.2.2 Der Einspracheschrift sind die Beweismittel beizulegen (Art. 64
Abs. 3 aMWSTG). Dies hat die Beschwerdeführerin anlässlich ihrer Ein-
sprache vom 21. September 2007 nicht, jedenfalls nicht in einem Umfang
getan, mit welchem der geltend gemachte Auslandumsatz bzw. die Steu-
erbefreiung auch nur annähernd hätte nachgewiesen werden können. Die
Vorinstanz hat ihr deshalb eine Nachfrist von fünf Tagen angesetzt, um
die zum entsprechenden (detaillierten) Nachweis erforderlichen Unterla-
gen einzureichen (Art. 64 Abs. 4 aMWSTG). Die Beschwerdeführerin hat
diese Gelegenheit indes nicht wahrgenommen. Erst im Verfahren vor
dem Bundesverwaltungsgericht hat sie die Rechnungen eingereicht, mit
denen sich zumindest der auf das Jahr 2004 entfallende Teil des fragli-
chen Umsatzes ermitteln liess, und die nun im Sinne der Erwägungen zu
einer teilweisen Gutheissung der vorliegenden Beschwerde führen. Die
Beschwerdeführerin hat insofern relevante Beweismittel «verspätet» ein-
gereicht und ihre Mitwirkungspflicht im vorinstanzlichen Verfahren ver-
letzt. Die im Umfang des Obsiegens anfallenden Kosten dieses Be-
schwerdeverfahrens sind deshalb als durch die Verletzung von Verfah-
renspflichten verursacht zu bezeichnen. Es erweist sich daher trotz der
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Seite 22
teilweisen Gutheissung der Beschwerde als gerechtfertigt, der Beschwer-
deführerin die Kosten des Beschwerdeverfahrens in der Höhe von
Fr. 6'000.-- vollständig aufzuerlegen (E. 4.2.1 sinngemäss). Weiter ist aus
demselben Grund von der Zusprechung einer Parteientschädigung abzu-
sehen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario; vgl. auch Art. 7 Abs. 1 VGKE e
contrario). Die Verfahrenskosten sind mit dem in der Höhe von ebenfalls
Fr. 6'000.-- geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen.
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Seite 23
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen.
Der Einspracheentscheid der ESTV vom 10. Juli 2012 wird im entspre-
chenden Umfang aufgehoben.
2.
Die Beschwerdeführerin schuldet für die Steuerperioden vom 3. Quartal
2003 bis zum 4. Quartal 2004 Fr. 99'221.-- Mehrwertsteuern zuzüglich
Verzugszins.
3.
Die Verfahrenskosten von Fr. 6'000.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvor-
schuss verrechnet.
4.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde)
Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Marc Winiger
A-4206/2012
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Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift
ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-
gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der
Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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