A-4472/2012 - Abteilung I - Stempelabgaben - Stempelabgabe auf Versicherungsprämien

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Abteilung I
A-4472/2012


U r t e i l v o m 9 . A p r i l 2 0 1 3
Besetzung

Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richter Daniel Riedo, Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiberin Iris Widmer.



Parteien

X._______ AG,
vertreten durch …,
Beschwerdeführerin,



gegen


Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand

Stempelabgabe auf Versicherungsprämien.


A-4472/2012
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Die X._______ AG), ist ein der Aufsicht des Bundes unterstellter Versi-
cherer im Sinne von Art. 21 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über
die Stempelabgaben (StG, SR 641.10).
B.
Im November 2010 kontrollierte die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) bei der Abgabepflichtigen die Deklarationen der Jahre 2006 bis
2009. Die ESTV stellte "im Bereich der aufgeschobenen Leibrenten mit
Rückgewähr Differenzen" fest: Der "Einbau der angesammelten Über-
schüsse in eine zusätzliche lebenslängliche Rente" sei "nicht in die Abga-
beberechnung einbezogen" worden (vgl. act. 9, Revisionsbericht vom
7. Dezember 2010, Ziffer 1). Die ESTV war der Auffassung, dass die
Verwendung des Überschusses für die zusätzliche Rente eine "Einmal-
prämie" darstelle, die der Stempelabgabe unterliege. Die Abgabepflichtige
trage in all diesen Fällen das Langleberisiko und folglich werde das versi-
cherte Risiko erhöht. Sie forderte deshalb bei der Abgabepflichtigen die
entsprechenden Stempelabgaben nach.
Die Abgabepflichtige äusserte sich in ihrem Schreiben vom 22. Dezember
2010 an die ESTV dahingehend, sie könne die Ausführungen nicht nach-
vollziehen, und sie bat um eine rechtliche Begründung der "zusätzlichen
Abgabepflicht". Mit Schreiben vom 30. Dezember 2010 erläuterte die
ESTV die Gründe für die Nachforderung näher. Am 21. Januar 2011 er-
klärte die Abgabepflichtige, sie teile die Auffassung der ESTV nicht. Bei
den Überschuss- oder Gewinnzuweisungen an den Versicherungsnehmer
handle es sich um Rückvergütungen aufgrund der vorsichtig berechneten
Prämie. Diese Vergütungen stellten keine stempelabgaberechtlichen Ver-
sicherungsprämien dar. Folge die ESTV ihre Auffassung nicht, sei eine
beschwerdefähige Verfügung zu erlassen.
C.
Am 4. Juli 2011 entschied die ESTV, die Abgabepflichtige schulde der
ESTV für die Jahre 2006 bis 2009 Stempelabgaben in der Höhe von
Fr. …. Nach Eingang der geschuldeten Abgabe werde der Abgabepflichti-
gen ausserdem der gesetzlich geschuldete Verzugszins in Rechnung ge-
stellt.
Gegen diesen Entscheid erhob die Abgabepflichtige am 2. September
2011 Einsprache bei der ESTV, welche am 12. Juli 2012 abgewiesen
A-4472/2012
Seite 3
wurde. Die ESTV stellte fest, die Abgabepflichtige habe der ESTV die
Stempelabgabe 2006 von Fr. … mit einem Verzugszins von 5% seit dem
30. Juni 2006 bis zur Abgabeentrichtung; die Stempelabgabe 2007 von
Fr. … mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 2007 bis zur Ab-
gabeentrichtung; die Stempelabgabe 2008 von Fr. … mit einem Verzugs-
zins von 5% seit dem 30. Juni 2008 bis zur Abgabeentrichtung; die Stem-
pelabgabe 2009 von Fr. … mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30.
Juni 2009 bis zur Abgabeentrichtung zu bezahlen.
D.
Mit Beschwerde vom 12. September 2012 gelangte die Abgabepflichtige
(Beschwerdeführerin) ans Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt die
kostenpflichtige Aufhebung des vorinstanzlichen Einspracheentscheides;
von der Erhebung einer zusätzlichen Stempelabgabe sei abzusehen.
Am 20. Dezember 2012 schliesst die ESTV (Vorinstanz) in ihrer Ver-
nehmlassung auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben an das Bundesverwal-
tungsgericht wird – soweit erforderlich – im Rahmen der Erwägungen
eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwal-
tungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundes-
gesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben
ist. Eine solche liegt nicht vor. Die ESTV ist eine Behörde im Sinn von
Art. 33 VGG. Somit ist das Bundesverwaltungsgericht für die Beurteilung
der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes
bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem
VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzu-
treten.
2.
2.1 Die Stempelabgabe ist eine so genannte Rechtsverkehrssteuer. Sie
wird auf bestimmten, im Gesetz definierten Vorgängen erhoben (statt vie-
A-4472/2012
Seite 4
ler: THOMAS JAUSSI/ROLAND SCHWEIGHAUSER/MARKUS PFIRTER, Die eidg.
Stempelabgaben, Muri/Bern 2007, S. 16). Die Zahlung von Versiche-
rungsprämien gegen Quittung ist ein solcher Vorgang, für den das Gesetz
die Besteuerung vorsieht (Art. 1 Abs. 1 Bst. c StG; so genannter Ver-
sicherungsstempel). Für die Festsetzung der Abgaben ist der wirkliche
Inhalt der Urkunden oder Rechtsvorgänge massgebend, weshalb die von
den Beteiligten gebrauchten unrichtigen Bezeichnungen und Ausdrucks-
weisen nicht in Betracht fallen (Art. 27 Abs. 1 StG). Dem Versicherungs-
stempel unterliegen unter anderem bestimmte Personenversicherungen
sowie Sach- und Vermögensversicherungen (vgl. THOMAS JAUSSI/PIERRE-
OLIVIER GEHRIGER, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli
[Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bd. II/3: Bundes-
gesetz über die Stempelabgaben, Basel/Genf/München 2006 [nachfol-
gend: Kom StG], Vor Art. 21-26 N 9). Eine Lebensversicherung, wie sie
hier strittig ist, wird zu den sog. Personenversicherungen gezählt (JAUS-
SI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 22 N 12).
2.2 Der Versicherungsvertrag wird im StG nicht definiert. Der (privatrecht-
liche) Versicherungsvertrag ist ein Vertrag, bei dem die eine Partei, der
Versicherer, der anderen Partei, dem Versicherungsnehmer, gegen Be-
zahlung eines Entgelts, der Prämie, eine Vermögensleistung für den Fall
verspricht, dass ein Gegenstand durch ein Gefahrenereignis betroffen
wird (JAUSSI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 21 N 10; JAUSSI/SCHWEIG-
HAUSER/PFIRTER, a.a.O., S. 62; GERHARD STOESSEL, in: Heinrich Hon-
sell/Nedim Peter Vogt/Anton K. Schnyder [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Privatrecht, Bundesgesetz über den Versicherungsver-
trag [VGG], Basel 2001, Allgemeine Einleitung N 14 ff., 19; PETER LANG,
Die private Rentenversicherung der Säule 3b im Einkommens- und Ver-
mögenssteuerrecht, Basel 2010, S. 26; zum Begriff der Versicherung vgl.
auch BGE 114 Ib 244 E. 4a [bestätigt in BGE 131 I 223 E. 4.7], 107 Ib 56
E. 1b; Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK]
1995-16 vom 29. April 1996 E. 2a mit Hinweisen; JAUSSI/GEHRIGER,
Kom StG, Art. 21 N 9).
2.3
2.3.1 Gegenstand der Abgabe ist aber nicht der jeweilige Versicherungs-
vertrag als solcher, sondern die Prämienzahlung für die Versicherung, die
zum inländischen Bestand eines der Aufsicht des Bundes unterstellten
oder eines inländischen öffentlich-rechtlichen Versicherers gehört (vgl.
Art. 21 Bst. a StG). Die Beantwortung der Frage, ob eine Prämienzahlung
für eine Versicherung vorliegt, ist in aller Regel unproblematisch. Es be-
A-4472/2012
Seite 5
darf eines Versicherungsvertrags (vgl. E. 2.2) zwischen einem Versiche-
rungsnehmer und einem Versicherer, auf dessen Grundlage sich die
Pflicht ergibt, eine Prämie zu zahlen. Hierfür verspricht der Versicherer
die vertraglich vereinbarte Leistung (vgl. HEINI RÜDISÜHLI, in: Xavier Ober-
son/Pascal Hinny, [Hrsg.], StG, Kommentar Stempelabgaben, Zürich/Ba-
sel/Genf 2006, Art. 21 N 3). Die Prämie entspricht dabei dem "Preis", den
der Versicherungsnehmer dafür entrichtet, dass der Versicherer im Scha-
denfall die vereinbarte Leistung erbringt (vgl. JAUSSI/GEHRIGER, Kom StG,
Art. 21 N 17, 28; vgl. DANIEL JUNGO/WOLFGANG MAUTE, Lebensversiche-
rungen und Steuern, Bern 2003, S. 25). Sollte sich dagegen ein vertragli-
ches Verhältnis z.B. als reines Sparprodukt zeigen, das überhaupt keine
Risikodeckung enthält, kann nicht mehr von einer Versicherung, resp. von
einer Versicherungsprämie als Preis gesprochen werden (vgl. JAUS-
SI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 21 N 28).
2.3.2 Als Prämienarten kommen bei Lebensversicherungen sowohl die
sog. Einmalprämie als auch die periodische Prämienzahlung zum Tragen
(JAUSSI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 22 N 18). Was als nicht periodische
Prämienzahlung – und somit als Einmalprämie – im Sinne des Versiche-
rungsstempels gilt, definiert Art. 26b Abs. 2 der Verordnung vom 3. De-
zember 1973 über die Stempelabgaben (StV, SR 641.101; vgl. dazu ein-
gehend JAUSSI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 22 N 25 ff.). Periodische Prä-
mien liegen vor, wenn der Prämienschuldner während der ganzen Ver-
tragslaufzeit jährlich eine im Wesentlichen gleich hohe Prämie bezahlt
(vgl. Art. 26b Abs. 1 StV). Bei einer Einmalprämie leistet grundsätzlich
der Prämienschuldner ungeachtet der versicherten Risiken und der Ver-
tragsdauer die für den Vertrag benötigte Prämie mit einer einmaligen Zah-
lung (JAUSSI/GEHRIGER, Kom StG, Art. 22 N 18).
2.3.3 Die Abgabeforderung entsteht im Zeitpunkt der Zahlung der Prämie.
Massgebend ist das konkrete Verfügungsgeschäft, d.h. das wirklich Er-
brachte, in Verbindung mit dem diesem zu Grunde liegenden Verpflich-
tungsgeschäft, d.h. dem entsprechenden Versicherungsvertrag (vgl.
E. 2.2). Wird die geschuldete Leistung erbracht (Verfügungsgeschäft) und
handelt es sich um eine Prämie für eine abgabepflichtige Versicherung
(Verpflichtungsgeschäft), so ist dadurch die steuerbare Leistung erbracht
worden und die Abgabeforderung entstanden (JAUSSI/GEHRIGER, a.a.O.,
Art. 23 N 6).
Da die Abgabeforderung mit der Zahlung der Prämie entsteht, sind der
Zeitpunkt der Rechnungsstellung oder die Fälligkeit der geschuldeten
A-4472/2012
Seite 6
Prämie unerheblich. Ebenso unerheblich ist, wie die Prämie bezahlt wird,
ob diese in bar ausbezahlt, per Giro überwiesen, bloss gutgeschrieben,
verrechnet oder auf sonstige Art erbracht wird. Massgeblich ist also nicht
die Art der Entrichtung, sondern, dass die Prämie entrichtet wird, mithin
ein Verfügungsgeschäft vorliegt (JAUSSI/GEHRIGER, a.a.O., Art. 23 N 7).
2.4
2.4.1 Kapital bildende Lebensversicherungsverträge zeichnen sich in der
Regel durch eine äusserst lange Vertragsdauer aus, die nicht selten 25
Jahre oder mehr beträgt. Gleichzeitig wird die Höhe der Prämie zu Be-
ginn für die gesamte Laufzeit des Vertrages festgesetzt sowie garantiert
und kann während der Vertragsdauer weder einseitig angepasst noch
abgeändert werden. Ausserdem unterliegen die Grundlagen der Prä-
mienkalkulation erheblichen Risiken, die sich namentlich aus den hohen
Aktienanteilen (die Versicherer legen ihr Vermögen u.a. in Aktien an) auf
dem Kapitalmarkt ergeben können. Der Versicherer ist daher bereits aus
kaufmännischen Gründen gezwungen, die Prämie äusserst vorsichtig zu
berechnen (vgl. ANDREA PFLEIDERER, Die Überschussbeteiligung in der
Lebensversicherung, Basel 2006, S. 1, 17; vgl. JUNGO/MAUTE, a.a.O.,
S. 27 f., 29 f.; vgl. Botschaft vom 7. September 2011 zur Totalrevision des
Versicherungsvertragsgesetzes [VVG], BBl 2011 7705 ff., 7798 f.).
2.4.2 Die Versicherungsgesellschaften berechnen deshalb in ihren Prä-
mien "Sicherheitszuschläge" ein. Da die verlangten Prämien vorsorglich
also bereits höher ausfallen als der mutmassliche Risiko- und Kostenbe-
darf, haben die Gesellschaften die "Überschussbeteiligung" eingeführt.
Dieses Institut erlaubt den Lebensversicherungsgesellschaften einerseits
eine vorsichtige Prämienkalkulation, die ihre Solvenz sichert, andererseits
lassen sich dadurch aber auch Nachteile für die Versicherungsnehmer
vermeiden (vgl. PFLEIDERER, a.a.O., S. 2, 19). Gemäss der Aufsichtsbe-
hörde der Versicherungen, der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht
(FINMA; vgl. Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 2004
betreffend die Aufsicht über Versicherungsunternehmen [Versicherungs-
aufsichtsgesetz, VAG, SR 961.01]), dient die Überschussbeteiligung dem
Zweck, die Versicherungsnehmer an den erwirtschafteten Überschüssen
teilhaben zu lassen (vgl. Rundschreiben der FINMA 2008/40 vom 20. No-
vember 2008, Rz. 130). Die Überschussbeteiligung ist folglich als eine
Besonderheit der Prämienkalkulation in der Kapitallebensversicherung zu
betrachten (PFLEIDERER, a.a.O., S. 85; zu den historischen Hintergründen
der auf dem Genossenschaftsgedanken basierenden Überschussbeteili-
gung, dieselbe, S. 7 ff.). PFLEIDERER bezeichnet die Überschussbeteili-
A-4472/2012
Seite 7
gung als "Rückvergütung von aus Sicherheitsgründen überhöhten Prä-
mienbeiträgen" (PFLEIDERER, a.a.O., S. 13). MAUTE, STEINER, RUFENER
und LANG betonen, dass die Überschussbeteiligung "keine Versiche-
rungsleistung" sei. Vielmehr handle es sich um eine "nachträgliche Teil-
rückerstattung der Prämie wegen günstigem Schadens- und Kostenver-
lauf. Die Überschussbeteiligung wird entweder jährlich mit der zu leisten-
den Prämie verrechnet oder auf einem Überschusskonto angesammelt"
(WOLFGANG MAUTE/MARTIN STEINER/ADRIAN RUFENER/PETER LANG, Steu-
ern und Versicherungen 3. Aufl., Muri 2011, S. 289, vgl. auch S. 363).
In den Gesetzen lässt sich allerdings keine direkte Anspruchsgrundlage
für die Überschussbeteiligung finden (vgl. zu Rechtsgrundlagen die Über-
schussbeteiligung betreffend E. 2.4.5). Ein Überschussanspruch hängt
von einer entsprechenden Zusage einer Versicherungsgesellschaft ab
(vgl. PFLEIDERER, a.a.O., S. 55). Wurde eine Überschussbeteiligung je-
doch vereinbart, bildet sie eine einklagbare, vertragliche Nebenleistungs-
pflicht (PFLEIDERER, a.a.O., S. 85).
2.4.3 Die "Quellen" der Überschussbeteiligung werden in der Regel fol-
gendermassen eingeteilt: (1) Zinsüberschuss, (2) Risikoüberschuss und
(3) Kostenüberschuss.
Der Zinsüberschuss entspricht der Differenz zwischen dem rechnungs-
mässig verwendeten Zinssatz (technischer Zins; vgl. E. 2.4.5) und dem
von der Versicherungsgesellschaft tatsächlich erwirtschafteten Ertrag
(vgl. JUNGO/MAUTE, a.a.O., S. 30; Berufsbildungsverband der Versiche-
rungswirtschaft VBV [Hrsg.], Lebensversicherung – aktuell, 2. Aufl., Zü-
rich 2001 [nachfolgend: Lebensversicherung], S. 108). Der jährliche Er-
trag der Kapitalanlagen einer Versicherungsunternehmung setzt sich aus
mehreren Komponenten zusammen (Zinsertrag aus Obligationen, Divi-
denden, Mietzinseinnahmen etc.). Die Wertveränderungen der Kapitalan-
lagen für die Überschussbeteiligung zu bewerten, ist schwierig, weil infol-
ge von Kurs- und Preisschwankungen auch Verluste entstehen können.
Allgemeingültige Regeln, wie diesen Schwankungen Rechnung getragen
werden soll, gibt es keine. Ziel der Lebensversicherer ist es aber, kon-
stante Geschäftsergebnisse auszuweisen, weshalb sie Bewertungsme-
thoden anwenden, die Ertragsschwankungen weitgehend "glätten" (vgl.
Lebensversicherung, a.a.O., S. 108). Der Risikoüberschuss resultiert aus
der Differenz zwischen der gesamten entstandenen Schadenssumme im
Berichtsjahr und der Summe der Risikoprämien aus dem ganzen Bestand
im selben Jahr. Er entsteht durch die vorsichtige Kalkulation der Sterb-
A-4472/2012
Seite 8
lichkeit. Beim Risiko "Langlebigkeit" (welches zu den typischen Versiche-
rungsrisiken zählt, vgl. statt vieler: MARKUS KRÄHENBÜHL, Schweizer Le-
bensversicherung – Von der Risiko-Transformation zur Risiko-
Intermediation; Beiträge zur Erfassung, Bewertung und Verbriefung des
Renten-Langleberisikos in einer Lebensversicherung, Zürich 2009, ins-
bes. zur Definition des Langleberisikos, S. 82) werden trotz entsprechend
angepasster Renten-Sterbetafeln kaum Überschüsse erzielt (vgl. Le-
bensversicherung, a.a.O., S. 109; vgl. auch JUNGO/MAUTE, a.a.O., S. 30,
die bei den Leibrenten von einer "eher angespannten Situation" spre-
chen, vgl. auch S. 138). Ein Kostenüberschuss entsteht, falls die einge-
rechneten Kosten höher sind als die effektiv verursachten. Der Kosten-
überschuss wird in Abschluss-, Inkasso- und Verwaltungskostenüber-
schuss unterteilt. Die eingerechneten Kosten sind in der Regel aber zu
niedrig angesetzt, und somit entstehen im Kostenbereich üblicherweise
Verluste (vgl. Lebensversicherung, a.a.O., S. 109; vgl. JUNGO/MAUTE,
a.a.O., S. 30; vgl. PFLEIDERER, a.a.O., S. 25).
Zusammenfassend lässt sich festhalten: "Die Überschüsse sind umso
grösser, je erfolgreicher die Kapitalanlagepolitik des jeweiligen Versiche-
rungsunternehmens ist, je weniger Versicherungsfälle bei den Versicher-
ten eintreten und je sparsamer in der jeweiligen Unternehmung gewirt-
schaftet wird" (MAUTE/STEINER/RUFENER/LANG, a.a.O., S. 362).
2.4.4 Anzumerken ist vor diesem Hintergrund, dass Entstehung und Höhe
des Überschussanspruchs vom Eintritt eines zukünftigen ungewissen Er-
eignisses abhängt, nämlich davon, ob überhaupt ein Überschuss erzielt
wird. Es handelt sich deshalb um eine bedingte Forderung (vgl. PFLEIDE-
RER, a.a.O., S. 107, mit weiteren Hinweisen auf die Lehre). Der Eintritt
der Bedingung hängt dabei nicht vom blossen Willen der Vertragsparteien
ab. Es handelt sich somit nicht um eine sog. potestative Bedingung (vgl.
PFLEIDERER, a.a.O., S. 108). Auch der Überschussplan bzw. die darin
festgehaltene Höhe der Überschussbeteiligung hängt wiederum nicht nur
von den Leistungen der Versicherungsgesellschaften ab, sondern es
spielen vornehmlich zufällige Kriterien, wie z.B. die Sterblichkeit oder die
Marktentwicklung (vgl. E. 2.4.3), eine entscheidende Rolle. Da der Über-
schuss sowohl von Zufallsbedingungen, als auch vom Verdienst der Ver-
sicherungsgesellschaft abhängt, liegt eine sog. gemischte Bedingung vor,
die ausserdem suspensiv bedingt ist, da der Überschuss vom am Ende
des Jahres festgestellten Erfolg abhängt (vgl. PFLEIDERER, a.a.O.,
S. 109 f., mit weiteren Hinweisen).
A-4472/2012
Seite 9
2.4.5 Verschiedene Erlasse befassen sich mit der Überschussbeteiligung
(vgl. hierzu auch die vorgesehenen Änderungen gemäss Botschaft zur
Totalrevision des VVG, a.a.O., BBl 2011 7798). Für den vorliegenden Fall
sei auf folgende Regelungen des VAG sowie der Verordnung vom 9. No-
vember 2005 über die Beaufsichtigung von privaten Versicherungsunter-
nehmen (Aufsichtsverordnung, AVO, SR 961.011) hingewiesen:
Für Versicherungsunternehmen, welche die direkte Einzel- oder Kollektiv-
lebensversicherung betreiben und Lebensversicherungsverträge mit
Zinsgarantie erfüllen müssen, erlässt der Bundesrat Vorschriften zur Be-
stimmung des maximalen technischen Zinssatzes (Art. 36 Abs. 1 VAG).
Die Versicherungsunternehmen haben den Versicherten jährlich eine
nachvollziehbare Abrechnung über die Überschussbeteiligung – so sie
denn vertraglich vereinbart wurde (vgl. E. 2.4.2) – abzugeben. Aus dieser
muss insbesondere hervorgehen, auf welchen Grundlagen die Über-
schüsse berechnet und nach welchen Grundsätzen sie verteilt wurden
(Art. 36 Abs. 2 VAG). Der Bundesrat kann für diese Versicherungsunter-
nehmen Vorschriften erlassen über: die Art und Weise, wie die Informati-
onen, die aus der Abrechnung hervorgehen müssen, auszuweisen sind;
die Grundlagen der Berechnung der Überschüsse; die Grundlagen und
das Ausmass der Verteilung der Überschüsse (Art. 36 Abs. 3 Bst. a-c
VAG).
Art. 120 AVO verpflichtet Versicherungsunternehmen, welche die Lebens-
versicherung betreiben, für die Tarifierung von Verträgen risikogerechte
biometrische und kapitalmarktbedingte Grundlagen und Berechnungsme-
thoden zu verwenden und die Tarifgrundlagen jährlich zu überprüfen.
Gemäss Art. 136 Abs. 1 AVO bilden die Versicherungsunternehmen für
den Teil ausserhalb der beruflichen Vorsorge einen Überschussfonds. Der
Überschussfonds ist eine versicherungstechnische Bilanzposition zur Be-
reitstellung der den Versicherungsnehmenden zustehenden Überschuss-
anteile. Im Überschussfonds wird der dem Versichertenkollektiv zugewie-
sene Teil des erwirtschafteten Jahresüberschusses thesauriert (Art. 136
Abs. 2 AVO). Jährlich sind dem Überschussfonds mindestens 20 Prozent
der darin angesammelten Überschüsse zu entnehmen und den Versiche-
rungsnehmenden zuzuteilen (Art. 136 Abs. 3 AVO). Die Überschusszutei-
lung ist nach anerkannten versicherungsmathematischen Methoden und
unter Vermeidung missbräuchlicher Ungleichbehandlungen vorzunehmen
(Art. 137 Abs. 1 AVO). Sobald die Überschussanteile den einzelnen Ver-
sicherungsnehmenden zugeteilt sind, gelten sie als geschuldet. Sie sind
den Anspruchsberechtigten entsprechend den vertraglichen Regelungen
A-4472/2012
Seite 10
auszuschütten oder, falls die verzinsliche Ansammlung der Überschuss-
anteile vereinbart wurde, in einer eigens dafür geschaffenen versiche-
rungstechnischen Bilanzposition auszuweisen (Art. 137 Abs. 2 AVO).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall steht eine "Rentenversicherung mit Rückgewähr"
zur Diskussion; ein Versicherungsprodukt, das – sofern hier relevant –
wie folgt ausgestaltet ist:
Gemäss den "Allgemeinen Bedingungen für aufgeschobene Leibrente"
(Ausgabe …, act. 14b; nachfolgend: AVB …) gibt die Versicherung An-
spruch auf Rentenzahlungen (nachfolgend: Leibrente oder Rente) ab
dem in der Police vereinbarten Zeitpunkt (vgl. Ziffer … AVB …). Die Ren-
tenversicherung ist grundsätzlich, soweit sie aus der Vermögensanlage
her rührt, nach einem mit dem Bundesamt für Privatversicherungen (heu-
te: Eidgenössische Finanzmarktaufsicht [FINMA]) vereinbarten Plan an
den Überschüssen der Beschwerdeführerin beteiligt (Ziffer … AVB … [der
Vollständigkeit sei darauf hingewiesen, dass die Überschusspläne seit In-
krafttreten der Revision des VAG per 2006 nicht mehr genehmigungs-
pflichtig sind, vgl. dazu etwa PFLEIDERER, a.a.O., S. 156]). Die Über-
schüsse werden während der Zeit bis zum Beginn der Leibrentenzahlung
einem Sparkonto zugewiesen. Das Guthaben wird verzinst und im Zeit-
punkt des Rentenbeginns zur Erhöhung der Leibrente verwendet (Zif-
fer … AVB …). Nach Angaben der Beschwerdeführerin wird die Renten-
erhöhung lebenslänglich ausgerichtet. Während der Laufzeit der Leibren-
te werden die Überschussanteile zusammen mit den Rentenraten in Form
einer Überschussrente ausbezahlt (Ziffer … AVB …). Ziffer … AVB … hält
fest, dass bei Rückkauf oder Kapitalbezug in den ersten zehn Vertrags-
jahren der Überschuss wegfällt.
3.2 Die versicherte Person muss gemäss Vertrag das Guthaben, welches
sich auf ihrem Überschuss-Sparkonto allenfalls angesammelt hat, dazu
verwenden, eine lebenslängliche Rentenerhöhung zu finanzieren. Dies ist
dem Grunde nach unbestritten. Strittig ist aber, ob die Verwendung des
Überschusses für eine lebenslängliche Rentenerhöhung (auch "Verren-
tung" genannt) eine Prämienzahlung darstellt, die die Stempelsteuer aus-
löst.
3.2.1 Die Vorinstanz hält dafür, dass auf dem Überschussanteil die Stem-
pelsteuer zu erheben sei, weil die Beschwerdeführerin damit eine zusätz-
liche Versicherungsleistung erbringe. Die Rente werde lebenslänglich
A-4472/2012
Seite 11
ausgerichtet. Das Total der ausgerichteten Leistungen könne folglich weit
über dem Wert des angesparten Überschussguthabens liegen. Die Be-
schwerdeführerin übernehme somit also nicht nur für die Leibrente, son-
dern auch für die zusätzliche, erhöhte Rentenleistung das Langleberisiko
und zahle mit der Rentenerhöhung "nicht einfach" das angesparte Über-
schussguthaben in Raten aus. Eine solche zusätzliche Risikoleistung
werde aber nur gegen eine Prämienzahlung ausgerichtet, weshalb die
Verwendung des Überschussguthabens zur Erhöhung der lebenslangen
Rente als Prämienzahlung im Sinne des StG zu qualifizieren sei. Das
Überschussguthaben stelle demnach das Entgelt seitens des Versiche-
rungsnehmers für die (zusätzliche) Risikoübernahme durch den Versiche-
rer dar.
3.2.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet die Ausführungen der Vorinstanz.
Die Besteuerung führe zu einer doppelten Stempelerhebung auf dem
gleichen Substrat. Da der Überschuss von Beginn weg Vertragsbestand-
teil sei, dürfe er nicht als später hinzukommende, erneute Einmal-Prä-
mienzahlung interpretiert und besteuert werden. Diese Betrachtungswei-
se verletze in krasser Weise sowohl den vertragsrechtlichen als auch den
aufsichtsrechtlichen Sinn und Zweck des Überschussfonds. Als Prämie
könne nur die vom Versicherungsnehmer gestützt auf einem Versiche-
rungsvertrag geschuldete Prämie verstanden werden. Die Überschüsse
würden nicht in eine zusätzliche lebenslängliche Rente überführt. Sie
würden, so sie denn erzielt würden, von Anfang an einen Bestandteil der
versicherungsvertraglich geschuldeten Rente bilden. Der Überschuss
würde zwingend zur Erhöhung der Rente verwendet, somit gebe es kei-
nen zusätzlichen, zweiten Versicherungsvertrag. Die Leistung an den
Versicherungsnehmer müsse als Einheit begriffen werden. Es sei von
Beginn weg eine Rente geschuldet, die durch allenfalls erzielte Über-
schüsse lebenslänglich erhöht würde. Die Anwartschaft auf den Über-
schuss sei von Anfang an Vertragsbestandteil und bei der Umwandlung
des gesamten Deckungskapitals (samt Überschuss) sei ein einheitlicher
Tarif anwendbar. Die Beschwerdeführerin übernehme keinen zusätzlichen
Versicherungsschutz und auch kein zusätzliches Risiko, vielmehr bleibe
dieses von Anfang an gleich, nur partizipiere der Versicherungsnehmer
am besseren Verlauf der Risikogemeinschaft.
3.3 Abgabeobjekt der Stempelsteuer ist die Prämienzahlung für eine Ver-
sicherung. Ob die Vorinstanz die Stempelabgabe zu Recht erhoben hat,
hängt also davon ab, ob ein Vertragsverhältnis (vgl. E. 2.2) vorliegt, das
den Schutz vor einem Risiko zum Inhalt hat. Ein hierfür allenfalls entspre-
A-4472/2012
Seite 12
chend geleistetes Entgelt würde dann den "Preis" bzw. die Prämie für die
Risikoübernahme darstellen (vgl. E. 2.3.1).
3.3.1 Der diskutierte Versicherungsvertrag räumt der versicherten Person
zunächst einmal das Recht auf eine lebenslängliche Leibrente ein (vgl.
E. 3.1). Rentenversicherungen der vorliegenden Art dienen dazu, sich
gegen die Folgen des Alters zu schützen. Das versicherte Risiko ist somit
das Alter bzw. die Langlebigkeit (vgl. statt vieler: JUNGO/MAUTE, a.a.O.,
S. 25 f.). Wie gesehen (vgl. E. 3.1), räumt der Vertrag der versicherten
Person vertraglich einen Anspruch am Rechnungsüberschuss der Be-
schwerdeführerin ein. Der angesammelte Überschuss wird bei Beginn der
Leibrente vereinbarungsgemäss quasi "automatisch" für die Erhöhung
der Rente verwendet. Anzumerken ist, dass es sich beim Überschussan-
spruch aber um eine sog. gemischt bedingte Forderung handelt (vgl.
E. 2.4.4) und seine Entstehung und Höhe von Zufälligkeiten abhängt.
Folglich ist bei Vertragsschluss ungewiss, ob überhaupt die Rente erhöht
werden kann und wie hoch diese Rentenerhöhung allenfalls ausfällt. Ein
Überschuss und eine Rentenerhöhung wird vorliegend denn auch nicht
von Anfang an betragsmässig beziffert und garantiert, sondern erst an-
hand des erzielten Überschusses und gemäss Angaben der Beschwerde-
führerin auf der Basis des Tarifs der (Grund-)Rente berechnet.
3.3.2 Der vorliegende Versicherungsvertrag verpflichtet die Beschwerde-
führerin für den Fall, dass sich die Bedingung erfüllt hat, d.h. ein Über-
schuss entstanden ist (vgl. E. 3.3.1), die Rente zu erhöhen und diese er-
höhte Leistung – wie die Leibrente – lebenslänglich auszurichten (vgl.
E. 3.1). Dies hat für die Beschwerdeführerin die folgende Konsequenz:
Wird die versicherte Person älter, als im Durchschnitt veranschlagt, wird
die von der Beschwerdeführerin zu leistende überschussfinanzierte Ren-
tenerhöhung ihrer Summe nach insgesamt über den Wert der aufgelaufe-
nen Überschüsse hinaus gehen. Die Beschwerdeführerin verpflichtet sich
somit nicht "lediglich" zur Auszahlung des Überschusses in der angespar-
ten Höhe mittels periodischer Rentenleistung. Vielmehr geht die Be-
schwerdeführerin mit der lebenslänglich auszurichtenden Rentenerhö-
hung eine weitergehende Verpflichtung ein: Sie nimmt ein zusätzliches
Risiko auf sich, nämlich das sog. "Langleberisiko", d.h. das Risiko, dass
die erzielten und für die zusätzlichen, lebenslangen Renten verwendeten
Überschussbeteiligungen infolge Langlebigkeit der versicherten Person
kleiner sind als die tatsächlich auszurichtenden erhöhten Rentenleistun-
gen. Mit anderen Worten geht die Verrentung der Überschüsse bei Ren-
tenbeginn über eine "Rückvergütung von aus Sicherheitsgründen über-
A-4472/2012
Seite 13
höhten Prämienbeiträgen" hinaus (E. 2.4.2). Insofern ist die Formulierung,
mit der Rentenerhöhung werde das Überschussguthaben in Rentenform
ausbezahlt bzw. der "Überschuss bilde einen Bestandteil der Rente", un-
genau, weil – wie ausgeführt – die zu leistenden Renten im Total über das
angesparte Überschussguthaben hinaus gehen können.
Mit der überschussfinanzierten Rentenerhöhung erhält die versicherte
Person folglich eine zusätzliche Versicherungsdeckung. Die Lehre ist
ebenfalls der Auffassung, dass der Kunde bei der Verrentung des Über-
schussanteils eine "zusätzliche Deckung" erhalte, und die "Leistung er-
höht" werde (vgl. JUNGO/MAUTE, a.a.O., S. 31; Lebensversicherung,
a.a.O., S. 114).
3.3.3 Eine solche zusätzliche Versicherung wird aber nicht ohne Gegen-
leistung der versicherten Person ausgerichtet. Um die lebenslänglich ga-
rantierte Rentenerhöhung zu finanzieren, wird der angesparte Über-
schuss verwendet. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts
sieht die Vorinstanz die Prämienzahlung – in Form der Einmalprämie –
deshalb zu Recht in der Hingabe des angesparten Überschusses, wel-
cher in diesem Zeitpunkt zum Entgelt für die Versicherungsleistung wird.
Die Zahlung erfolgte dabei – wie die Vorinstanz zu Recht ausgeführt hat –
durch Verrechnung des Überschussguthabens mit der Prämienschuld,
was eine mögliche Form der Zahlung der Prämie darstellt (vgl. E. 2.3.3):
Wenn zwei Personen einander Geldsummen schulden, so kann jede ihre
Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung ver-
rechnen (Art. 120 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR,
SR 220]). Die Beschwerdeführerin hat den Überschuss, bei dem es sich
um eine einklagbare Nebenleistungspflicht handelt (vgl. E. 2.4.2), vertrag-
lich zugesichert. Sobald die Überschussanteile den einzelnen Versiche-
rungsnehmern und Versicherungsnehmerinnen zugeteilt sind, gelten sie
gemäss AVO als geschuldet (vgl. E. 2.4.5). Bei der verzinslichen An-
sammlung (vgl. E. 2.4.5) gelten sie sinngemäss am Ende der Aufschubs-
zeit als geschuldet. Eine Geldschuld wird getilgt durch Erlass, Auszah-
lung, Ersatzleistung oder Verrechnung. Die Beschwerdeführerin kann sich
einer Verrechnung somit nicht mit dem Argument widersetzen, die versi-
cherte Person habe keinen Anspruch auf Auszahlung des Überschusses
und könne darüber nicht selbständig verfügen. Die Beschwerdeführerin
schuldet der versicherten Person den vertraglich zugesicherten Über-
schuss, wobei sich die versicherte Person bereits mit Vertragsschluss
verpflichtet hat, ebendiesen auf ihrem Sparkonto allenfalls angesparten
Überschuss für eine Rentenerhöhung zu verwenden. Die versicherte Per-
A-4472/2012
Seite 14
son wiederum schuldet der Beschwerdeführerin die Prämie für die Ren-
tenerhöhung (in Form des angesparten Überschusses). Spätestens im
Zeitpunkt der ersten Rentenzahlung waren die gegenseitig geschuldeten
Forderungen fällig (Ziffer … i.V.m. Ziffer … AVB …) und wurden verrech-
net.
4.
Es bleibt, auf die übrigen Einwände der Beschwerdeführerin einzugehen,
sofern diese nicht bereits explizit oder implizit widerlegt sind.
4.1
4.1.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die Vorinstanz erachte die Be-
rechnung der Rente aus den Überschüssen als eine separate, neue Le-
bensversicherung, welche mit einer zusätzlichen Prämie finanziert werde.
Dies sei falsch, gebe es doch keinen zweiten Vertrag (vgl. auch E. 3.2.2).
4.1.2 Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin ist die Vorin-
stanz weder von einem neuen, separaten Vertrag die Rentenerhöhung
betreffend ausgegangen noch von einem "zweiten Konsens", einer Ver-
tragsänderung oder -verlängerung. Derartiges war gar nicht notwendig,
da sich die versicherte Person bereits bei der Unterzeichnung des Le-
bensversicherungsvertrages verpflichtet hat, einen allenfalls entstehen-
den Überschuss für die Rentenerhöhung zu verwenden.
4.2
4.2.1 Die Beschwerdeführerin trägt im Wesentlichen vor, der Überschuss
sei von Beginn weg Vertragsbestandteil und könne nicht vom Lebensver-
sicherungsvertrag separiert werden. Vielmehr bilde er mit der (Grund-)
Rente eine untrennbare Einheit. Gegebenenfalls würde der Überschuss
zwingend für die Erhöhung der Rente verwendet. Der Versicherungs-
nehmer erhalte eine "einheitliche Leistung, d.h. eine Rentenzahlung, wel-
che die Erhöhung der 'Grundrente' durch die Überschüsse" miterfasse.
Es dürfe keine Aufteilung in Rente einerseits und Anteil geäufneter Über-
schuss bis zum Verzehr andererseits erfolgen. Der Überschuss könne
weder während der Aufschubszeit noch während der Rentenlaufzeit vom
Versicherungsvertrag abgespalten werden. Die Vorinstanz verkenne völlig
die "Einheit der Versicherungsleistung, die nicht in einzelne Elemente
aufgespalten" werden könne. Das Vorgehen der Vorinstanz verstosse ge-
gen die konstante Rechtsprechung gemäss BGE 130 I 205 sowie Urteil
des Bundesgerichts vom 17. Juli 1941, veröffentlicht in: Archiv für
Schweizerisches Abgaberecht (ASA) 10 S. 212 (vgl. auch E. 3.2.2).
A-4472/2012
Seite 15
4.2.2 Zunächst ist zu untersuchen, was in Bezug auf den Versicherungs-
vertrag mit "Einheit" gemeint ist:
4.2.2.1 Die Frage der "Einheit" stellt sich im Zusammenhang mit der
rechtsdogmatischen Qualifikation der vertraglich vereinbarten Über-
schussbeteiligung. Dabei geht es um die Frage, ob die Kapitallebensver-
sicherung in sich in verschiedene Verträge aufzuteilen sei. Zahlreiche Au-
toren befürworten eine solche Aufteilung (sog. "Theorie der Doppelna-
tur"). Demnach bilden der Lebensversicherungsvertrag einen selbständi-
gen Renten- oder Sparvertrag, der neben dem eigentlichen Versiche-
rungsvertrag abgeschlossen wird und für den der Versicherungsnehmer
gesondert eine Prämie zu entrichten hat (zum Ganzen ausführlich PFLEI-
DERER, a.a.O., S. 60 f.). Die Annahme verschiedener eigenständiger Ver-
träge böte – so PFLEIDERER – den Vorteil, dass sich die Sicherheitszu-
schläge separat behandeln liessen und dadurch eine Trennung der dem
Unternehmen zustehenden Ergebnisse und der den Versicherten zuste-
henden Anteile möglich würde, wobei den Versicherungsgesellschaften
allein die Überschüsse aus der Geschäftsbesorgungstätigkeit als solcher
zustünden. PFLEIDERER kritisiert an dieser Betrachtungsweise allerdings,
dass eine umfangmässige Zuordnung der verschiedenen Prämienbe-
standteile – Dienstleistung, Risiko und Sparbeitrag – während der gesam-
ten Vertragsdauer nicht eindeutig vorgenommen werden könne. Die Prä-
mienzahlungspflicht stehe der Leistung des Versicherers vielmehr ge-
samthaft gegenüber und sei daher einheitlich zu betrachten, so dass kein
selbständiger Betrag für die Überschussbeteiligung abgespalten werden
könne (vgl. PFLEIDERER, a.a.O., S. 62 f.). Der überwiegende Teil der Leh-
re geht deshalb davon aus, dass die Kapitallebensversicherung mit Betei-
ligung am Überschuss wirtschaftlich und rechtlich ein "einheitliches und
umfassendes Vertragsverhältnis" darstellt. Die Überschussbeteiligung
"erweitert die das Vertragsverhältnis charakterisierende Hauptleistungs-
pflicht in der Kapitallebensversicherung um einen Anspruch auf Über-
schuss" und kann als "Ausfluss des Versicherungsvertrages selbst be-
trachtet" werden (vgl. PFLEIDERER, a.a.O., S. 65).
Zusammengefasst befasst sich die Frage nach der Einheit des Vertrages
mit dem Verhältnis von "Überschussbeteiligung" (eine Nebenleistung des
Versicherers) und "Prämie" (eine Leistung der versicherten Person). Zum
selben Ergebnis kommt das Bundesgericht im von der Beschwerdeführe-
rin zitierten Urteil vom 17. Juli 1941 (veröffentlicht in: ASA 10 S. 212; das
Urteil betrifft die Wehrsteuer, welche 1983/84 in "Direkte Bundessteuer"
umbenannt wurde [vgl. Botschaft vom 8. Dezember 1980 über die Weiter-
A-4472/2012
Seite 16
führung der Finanzordnung und die Verbesserung des Bundeshaushal-
tes, BBl 1980 I 20, vgl. auch den entsprechenden Bundesbeschluss vom
19. Juni 1981, BBl 1981 II 561]): Im Sinne der Mehrheit der Lehre gelang-
te das Bundesgericht zum Ergebnis, dass "(d)ie Gewinnbeteiligung [ge-
meint ist die Überschussbeteiligung] nach Massgabe der Versicherungs-
bedingungen (…) eine Modalität des Versicherungsvertrages [ist]. Die
Zustimmung zu den Versicherungsbedingungen umfasst diese insgesamt
als Ganzes. Man darf sie nicht spalten in ein Einverständnis mit einer
Gewinnbeteiligung überhaupt und in eine gleichzeitige Verfügung über
das künftige Guthaben dahingehend, dass dieses statt sofortiger Auszah-
lung bis zum Ablauf der Versicherung bei der Gesellschaft gegen Zins
verbleiben soll".
In diesem Sinne ist der Beschwerdeführerin nicht zu widersprechen,
wenn sie vorbringt, der Überschuss sei von Beginn weg Vertragsbestand-
teil. Inwiefern der dort beurteilte Sachverhalt, bei dem es um die Besteue-
rung von Zinsen auf dem Überschussguthaben (dort als Gewinnbeteili-
gung bezeichnet) ging, weitergehend mit dem vorliegenden vergleichbar
und massgebend wäre, ist jedoch nicht ersichtlich, weshalb darauf nicht
mehr weiter einzugehen ist.
Die Frage, welche rechtlichen Folgen es nach sich zieht, wenn ein Über-
schuss tatsächlich entstanden ist und dieser verwendet wird, um eine
Rentenerhöhung zu finanzieren, lässt die Theorie von der "Einheit des
Vertrages" aber unberührt. Das Bundesverwaltungsgericht sieht in dieser
Verwendung – wie dargelegt (E. 3.3.3) – die Prämienzahlung. Präzisie-
rend ist in diesem Zusammenhang festzuhalten, dass der gutgeschriebe-
ne Überschuss nicht die Prämie ist, wie die Beschwerdeführerin meint.
Wird der Überschuss aber genommen und für eine Rentenerhöhung ver-
wendet, bildet er ab diesem Zeitpunkt nicht mehr Überschuss, sondern
Entgelt für die Versicherungsleistung. Die Höhe des angesparten Über-
schussguthabens dient dabei als Bemessungsgrundlage für die Stempel-
steuer.
4.2.2.2 Die Beschwerdeführerin beanstandet einen Verstoss gegen die
konstante Rechtsprechung, wie sie auch in BGE 130 I 205 verankert sei.
In diesem Urteil entschied das Bundesgericht, dass es "grundsätzlich un-
zulässig" sei, eine als Ganzes rückkaufsfähige Versicherungspolice in ih-
re rückkaufsfähigen und nicht rückkaufsfähigen Einzelteile zu zerlegen,
um sie dann entsprechend zu besteuern (E. 7.6.5). Leistungen aus Ge-
A-4472/2012
Seite 17
winnbeteiligungen (Überschussbeteiligungen, Bonus) teilten das steuerli-
che Schicksal der zu Grunde liegenden Versicherungsleistung (E. 7.6.6).
Das Bundesgericht äussert sich hier also stichwortartig zusammengefasst
zur steuerlichen Behandlung von "Versicherungsleistung und Über-
schussbeteiligung" (beides Leistungen des Versicherers) im Falle ihrer
Auszahlung an die versicherte Person und damit zu einer anderen Frage-
stellung als unter E. 4.2.2.1 erläutert (dort ging es um das Verhältnis
"Überschussbeteiligung und Prämie"). Das Bundesgericht spricht denn im
angerufenen Urteil auch nie von der "Einheit des Vertrages".
Indem sich die Beschwerdeführerin auf diese Rechtsprechung beruft,
übersieht sie zum einen, dass die Vorinstanz gar keine Zerlegung in rück-
kaufsfähige und nicht rückkaufsfähige Einzelteile vornimmt, so dass der
vorliegende Fall mit der vom Bundesgericht beurteilten Konstellation von
Vornherein nicht vergleichbar ist. Zum anderen verkennt die Beschwerde-
führerin, dass das genannte Urteil die Behandlung von Versicherungsleis-
tungen im Bereich der Einkommenssteuer zum Inhalt hat. Die Stempel-
abgabe ist demgegenüber eine Kapitalverkehrssteuer (vgl. E. 2.1), wel-
che sich als indirekte Steuer in ihrer rechtlichen Ausgestaltung wesentlich
von der Einkommenssteuer unterscheidet. Sie erfasst nicht – wie bei der
Einkommensbesteuerung – Einkünfte aus Versicherungen bzw. Versiche-
rungsleistungen, sondern Vorgänge des Kapitalverkehrs, hier die Bezah-
lung von Versicherungsprämien. Der vom Bundesgericht aufgestellte
Grundsatz, wonach Überschussbeteiligungen das steuerliche Schicksal
der zu Grunde liegenden Versicherungsleistung teilen, ist im Lichte des
Einkommenssteuerrechts zu beurteilen und kann nicht unbesehen auf
das Rechtsgebiet der Stempelsteuern übertragen werden. Wie wiederholt
erwähnt, wurde der angesparte Überschuss, der selber im Übrigen keine
Versicherungsleistung ist (vgl. E. 2.4.2), dazu verwendet, um eine Ren-
tenerhöhung zu finanzieren. Der Überschuss ist zu diesem Zeitpunkt (in
einer logischen Sekunde) tatsächlich und rechtlich nicht mehr Über-
schuss, sondern bildet Entgelt für die vereinbarte Versicherungsleistung
(in Form der erhöhten Rente). Die Anwendung des Grundsatzes, wonach
Überschussbeteiligung und Versicherungsleistung dasselbe steuerliche
Schicksal teilen sollen, ergibt bei dieser Sachlage gar keinen Sinn. Folg-
lich hilft auch diese Rechtsprechung der Beschwerdeführerin nicht weiter.
4.3
4.3.1 Schliesslich argumentiert die Beschwerdeführerin, Versicherungen
mit Überschussbeteiligung seien teurer als Versicherungen ohne Über-
schussbeteiligung. Die versicherungsnehmende Person habe sich in die
A-4472/2012
Seite 18
Anwartschaft auf die Überschussbeteiligung "einzukaufen". Die Erhebung
der Stempelsteuer auf dem Überschussguthaben führe deshalb zu einer
doppelten Besteuerung desselben Substrats.
4.3.2 Beim Argument, dass Versicherungen mit Überschussbeteiligungen
teurer sein sollen als Versicherungen ohne Überschussbeteiligungen,
handelt es sich um eine unbelegt gebliebene Behauptung der Beschwer-
deführerin. Sie verkennt dabei zudem den Sinn und Zweck der Über-
schussbeteiligung. Die Erzielung von Überschüssen ist aus Gründen der
Erhaltung der Solvenz im ureigenen Interesse des Versicherungsunter-
nehmens begründet (vgl. E. 2.4.1, 2.4.2), und zwar ungeachtet davon, ob
das Unternehmen die Versicherungsnehmer an den Überschüssen betei-
ligt oder nicht. Bereits aus diesem Grund ist das vorgebrachte Argument
in Zweifel zu ziehen. Dass die Beschwerdeführerin bestrebt sein dürfte,
die Risiken einer gegebenenfalls zu leistenden Rentenerhöhung bei ihren
Rentenberechnungen von Anfang an zu berücksichtigen bzw. zu minimie-
ren, liegt gleichsam im "Wesen" des Versicherungsgeschäfts bzw. gehört
zur sorgfältigen Planung und Erhaltung der Solvenz des Versicherungs-
unternehmens. Die Beschwerdeführerin suggeriert mit ihrer Aussage,
wonach sich die versicherten Personen "einkaufen" müssten, dass es
sich bei der Überschussbeteiligung um eine Versicherungsleistung han-
delt. Der Überschuss ist aber gerade keine Versicherungsleistung. Die
Entstehung und die Höhe von Überschüssen ist trotz aller Vorsicht und
Umsicht mit Unsicherheiten belastet und kann nicht mit absoluter Ge-
wissheit vorausgesehen werden (E. 2.4.2, 2.4.3). Die Beteiligten wissen
bei Vertragsabschluss nicht mit letzter Sicherheit, ob überhaupt und ge-
gebenenfalls in welcher Höhe ein Überschuss entsteht, hängt doch ein
solcher nicht allein vom Willen des Versicherungsunternehmens ab (vgl.
E. 2.4.4, gemischt bedingte Forderung). Die Beschwerdeführerin garan-
tiert der versicherten Person denn auch weder, dass eine Rentenerhö-
hung erfolgen wird, noch beziffert sie deren Höhe (vgl. E. 3.1.1). Erst bei
Beginn der Rentenzahlung wird eine allfällige Rentenerhöhung auf der
Basis der tatsächlich erzielten Überschüsse anhand des zum Zeitpunkt
der Erhöhung gültigen Tarifs (vgl. E. 3.1) berechnet. Ausserdem wird kein
selbständiger Betrag von der Prämie für die Überschussbeteiligung ab-
gespalten (vgl. E. 4.2.2.1; "Einheit des Vertrages"). Es ist vor diesem Hin-
tergrund deshalb nicht einzusehen, dass mit der Prämienzahlung bei Ver-
tragsschluss die Überschussbeteiligung "eingekauft" worden sein soll, wie
die Beschwerdeführerin behauptet.
A-4472/2012
Seite 19
5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskos-
ten vor dem Bundesverwaltungsgericht, welche auf CHF 5'000.-- festge-
setzt werden, sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs.
1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu
verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist
nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

(Dispositiv nächste Seite)


















A-4472/2012
Seite 20
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von CHF ….-- werden der Beschwerdeführerin auf-
erlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss
verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift
ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-
gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der
Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand: