B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-4789/2012
U r t e i l v o m 3 0 . J a n u a r 2 0 1 4
Besetzung
Richterin Salome Zimmermann (Vorsitz),
Richter Markus Metz, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiberin Susanne Raas.
Parteien
X._______ AG, …,
vertreten durch …
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,
Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand
Verrechnungssteuer (geldwerte Leistung).
A-4789/2012
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Die X._______ AG (X._______) bezweckt gemäss Handelsregisteraus-
zug vom … "den Betrieb und die Verwaltung von [Gütern] […]; kann […]
Beteiligungen an anderen Unternehmungen erwerben und Liegenschaf-
ten erwerben und verwalten."
Die X._______ wurde nach ihrer Errichtung am … 1983 im Handelsregis-
ter des Kantons A._______ eingetragen. Im Jahr 2011 verlegte die Ge-
sellschaft ihren Sitz in den Kanton B._______. Seit 1989 beträgt das Akti-
enkapital der X._______ Fr. ….
B.
Vom 22. bis zum 24. März 2006 führte die Eidgenössische Steuerverwal-
tung (ESTV) bei der X._______ eine Buchprüfung der Geschäftsjahre
2001 bis 2004 durch. Aufgrund ihrer Feststellungen war die ESTV der
Auffassung, dass in der schweizerischen Buchhaltung der X._______ für
die Jahre 2001 und 2002 Mieterträge und Kosten betreffend eine Liegen-
schaft in (Deutschland) (nachfolgend Liegenschaft) unvollständig ausge-
wiesen worden seien.
Nach weiteren Abklärungen und Korrespondenzen zwischen der Gesell-
schaft bzw. deren Treuhänderin und der ESTV blieb namentlich ungeklärt,
warum in der deutschen Buchhaltung der Jahre 2001 und 2002 Erträge
aus der Vermietung der Liegenschaft verbucht waren, die in der schwei-
zerischen Buchhaltung der X._______ nicht ausgewiesen waren. Eben-
falls liess sich nicht nachvollziehen, wohin diese Mieterträge geflossen
waren.
C.
Mit Schreiben vom 20. Dezember 2006 stellte die ESTV der X._______
Verrechnungssteuern für die Jahre 2001 und 2002 in der Höhe von
Fr. 117'947.-- in Rechnung. Dabei ging die ESTV davon aus, die oben in
Bst. B. erwähnten, zwar in der deutschen, aber nicht in der schweizeri-
schen Buchhaltung der Gesellschaft verbuchten Erträge aus der Vermie-
tung der Liegenschaft, denen keine geschäftsmässig begründeten Auf-
wände gegenüberstanden, seien als geldwerte Leistungen zu Gunsten
von nahestehenden Personen ausgeschüttet worden, und erhob darauf
die Verrechnungssteuer.
A-4789/2012
Seite 3
Dagegen liess die X._______ bei der ESTV am 15. Mai 2007 eine als
"Einsprache" betitelte Eingabe einreichen, worin sie die Verrechnungs-
steuerforderung vollumfänglich bestritt.
D.
Nach weiteren Abklärungen und einer erneuten Buchprüfung vom 7. bis
9. Mai 2008 verlangte die ESTV von der X._______ mit Schreiben vom
13. Januar 2009 die Bezahlung von Verrechnungssteuern für die Jahre
2001/2002 in der Höhe von (neu) Fr. 86'765.--. Insbesondere nahm sie
die Umrechnung der Beträge in Schweizer Franken neu vor.
Mit Schreiben vom 28. Januar 2009 und 27. Februar 2009 legte die
X._______ dagegen Widerspruch ein. Zur Begründung verwies sie im
Wesentlichen auf ihre bereits mit Eingabe vom 15. Mai 2007 vorgebrach-
ten Argumente.
E.
Um die Vorbringen der X._______ genauer zu prüfen, forderte die ESTV
die X._______ in der Folge wiederholt auf, weitere relevante Unterlagen
einzureichen, wobei sie die Frist zur Einreichung der Dokumente und wei-
teren Stellungnahmen mehrmals verlängerte.
Nachdem keine weiteren Unterlagen eingereicht wurden, erkannte die
ESTV mit Entscheid Nr. … vom 29. September 2010, dass die X._______
Verrechnungssteuern in der Höhe von Fr. 86'765.-- zzgl. Verzugszins
schulde.
F.
Die dagegen erhobene Einsprache wies die ESTV mit Einspracheent-
scheid vom 13. August 2012 vollumfänglich ab.
G.
Mit Beschwerde vom 11. September 2012 focht die X._______ (nachfol-
gend Beschwerdeführerin) den Einspracheentscheid beim Bundesverwal-
tungsgericht an und beantragt, "die Verfügung der ESTV […] vom 20. De-
zember 2006 sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass die Einspre-
cherin die in der angefochtenen Verfügung eingeschätzten Verrech-
nungssteuern nicht schuldet, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen".
H.
In ihrer Vernehmlassung vom 16. November 2012 beantragt die Vorin-
stanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
A-4789/2012
Seite 4
I.
Gestützt auf das Ersuchen einer neuen Vertreterin der Beschwerdeführe-
rin vom 5. Juni 2013 gewährte das Bundesverwaltungsgericht mit Zwi-
schenverfügung vom 8. Juli 2013 eine Frist bis 31. Juli 2013, um eine
Replik einzureichen.
Weil die in Deutschland ansässige Rechtsvertreterin der Beschwerdefüh-
rerin dem Bundesverwaltungsgericht am 5. Juni 2013 per Telefax eine
von der "deutschen Betriebsstätte" der Beschwerdeführerin ausgestellte
Vollmacht hatte zukommen lassen, forderte das Bundesverwaltungsge-
richt die Beschwerdeführerin ferner auf, bis zum 31. Juli 2013 eine gültige
Vertretungsvollmacht einzureichen sowie ein Zustelldomizil in der
Schweiz zu bezeichnen.
J.
Am 31. Juli 2013 (Posteingang) reichte die Beschwerdeführerin zwar die
verlangte Vollmacht ein und bezeichnete als Zustelldomizil der Rechts-
vertreterin den Sitz der Gesellschaft; eine Replik wurde jedoch nicht ein-
gereicht.
K.
Auf die detaillierten Eingaben und Vorbringen der Parteien wird – soweit
entscheidrelevant – in den Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesver-
waltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bun-
desgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(VwVG, SR 172.021). Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Einspra-
cheentscheide der ESTV (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG).
Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden
Beschwerde zuständig. Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht
richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt
(Art. 37 VGG).
Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerdeerhebung legitimiert (Art. 48
Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde unter Berücksichtigung der Be-
A-4789/2012
Seite 5
sonderheiten, die für eine Beschwerde einer nicht vertretenen Partei gel-
ten (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5274/2011 vom
19. März 2013 E. 1.3.2), grundsätzlich formgerecht eingereicht (Art. 52
VwVG). Auf die im Übrigen fristgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50
Abs. 1 VwVG) ist – unter Vorbehalt des in E. 1.2 Ausgeführten – einzutre-
ten.
1.2
1.2.1 Anfechtungsobjekt ist vorliegend einzig der Einspracheentscheid
vom 13. August 2012. Soweit die Beschwerdeführerin die Aufhebung der
Verfügung der ESTV vom 20. Dezember 2006 beantragt, ist auf die Be-
schwerde nicht einzutreten, da diese Verfügung durch den Einsprache-
entscheid ersetzt wurde und somit nicht mehr angefochten werden kann
(statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1566/2006 vom
11. August 2008 E. 1.3).
1.2.2 Gemäss Art. 25 Abs. 2 VwVG ist dem Begehren um Erlass einer
Feststellungsverfügung zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein ent-
sprechendes schutzwürdiges Interesse nachweist. Der Anspruch auf Er-
lass einer Feststellungsverfügung ist dabei subsidiär gegenüber rechts-
gestaltenden Verfügungen (BGE 137 II 199 E. 6.5, BGE 126 II 300 E. 2c;
BVGE 2010/12 E. 2.3, BVGE 2007/24 E. 1.3). Mit dem Antrag, der vor-
instanzliche Entscheid und damit die Verrechnungssteuerveranlagung sei
aufzuheben, stellt die Beschwerdeführerin bereits ein umfassendes Leis-
tungsbegehren. Dem formellen Antrag, "es sei festzustellen, dass die
Einsprecherin die in der angefochtenen Verfügung eingeschätzten Ver-
rechnungssteuern nicht schuldet", kommt neben dem Leistungsbegehren
keine eigenständige Bedeutung zu, weshalb auf diesen Antrag nicht ein-
zutreten ist.
1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid
grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Gerügt werden kann die Ver-
letzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch
des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG), die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG)
sowie die Unangemessenheit (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.4 Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersuchungsmaxime, wonach der
Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (zu den Einschränkungen,
die sich aus der Mitwirkungspflicht bei der Steuererhebung ergeben: sie-
he E. 2.5) und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen
A-4789/2012
Seite 6
(vgl. statt vieler: BGE 132 II 112 E. 3.2; 131 II 205 E. 4). Die Beschwerde-
instanz nimmt jedoch nicht von sich aus zusätzliche Sachverhaltsabklä-
rungen vor oder untersucht weitere Rechtsstandpunkte, für die sich aus
den vorgebrachten Rügen oder den Akten nicht zumindest Anhaltspunkte
ergeben (vgl. BGE 121 III 274 E. 2b; statt vieler: Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts A-5042/2012 vom 23. Juli 2013 E. 1.3.1; ANDRÉ MOSER/
MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundes-
verwaltungsgericht, 2. Aufl., Basel 2013, Rz. 1.49, 1.54 f., 3.119 ff.).
2.
2.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag bewegli-
chen Kapitalvermögens (Art. 1 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13. Ok-
tober 1965 über die Verrechnungssteuer [VStG, SR 642.21]). Gegen-
stand der Verrechnungssteuer sind unter anderem Erträge der von einem
Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG).
2.2 Inländer ist in erster Linie, wer als Unternehmen im inländischen
Handelsregister eingetragen ist; als Inländer im Sinne von Art. 4 VStG
gelten auch juristische Personen oder Handelsgesellschaften ohne juristi-
sche Persönlichkeit, die ihren statutarischen Sitz im Ausland haben, je-
doch tatsächlich im Inland geleitet werden und hier eine Geschäftstätig-
keit ausüben (Art. 9 Abs. 1 VStG), wobei unter letzteren Zweigniederlas-
sungen im Sinne des Zivil- bzw. Handelsregisterrechts – und nicht blosse
Betriebsstätten – zu verstehen sind (THOMAS JAUSSI/FABIAN DUSS, in:
Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2. Aufl., Basel
2012 [hiernach: VStG-Kommentar], Art. 9 N. 28). Weil der Inländerbegriff
Bestandteil der Umschreibung des Steuerobjektes ist, schränkt er dieses
auf Erträge aus inländischen Quellen ein und schliesst dadurch die Erhe-
bung der Verrechnungssteuer auf aus ausländischen Quellen fliessenden
Erträgen aus; unter ausländischen Quellen sind ausländische Schuldner
zu verstehen (THOMAS JAUSSI/COSTANTE GHIELMETTI, Die eidg. Verrech-
nungssteuer, Ein Praktiker-Lehrbuch, Band 1, Muri/Bern 2007, S. 27).
Hingegen sind ausländische Zweigniederlassungen von Unternehmen mit
Sitz in der Schweiz für ihren ausländischen Geschäftsbereich Ausländer,
wobei auch hier – spiegelbildlich – das Vorliegen einer blossen Betriebs-
stätte unbeachtlich ist. Das heisst, solche ausländischen Zweigniederlas-
sungen unterstehen, auch wenn sie zivilrechtlich keine selbständigen
Rechtssubjekte sind, für ihren ausländischen Geschäftsbereich nicht der
Verrechnungssteuer (JAUSSI/DUSS, VStG-Kommentar, Art. 9 N. 26;
W. ROBERT PFUND, Die eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel
A-4789/2012
Seite 7
1971, Art. 9 N. 1.10). Damit kommt – anders als im Recht der direkten
Steuern – dem Begriff der Betriebsstätte im Verrechnungssteuerrecht
grundsätzlich keine Bedeutung zu, weil die Verrechnungssteuer im Ge-
gensatz zu den Einkommens- und Gewinnsteuern kein Nebeneinander
von unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht kennt (JAUSSI/DUSS,
VStG-Kommentar, Art. 9 N. 28).
2.3 Zu den steuerbaren Erträgen im Sinn von Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG
gehört grundsätzlich jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die In-
haber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende
Dritte (Art. 20 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember
1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer [Verrechnungs-
steuerverordnung, VStV, SR 642.211]).
2.3.1 Zu den geldwerten Leistungen in diesem Sinne zählen auch ver-
deckte Gewinnausschüttungen. Im Einzelnen setzt die Annahme einer
geldwerten Leistung in Form einer verdeckten Gewinnausschüttung ge-
mäss ständiger Rechtsprechung voraus, dass die folgenden Vorausset-
zungen (kumulativ) erfüllt sind (statt vieler: BGE 119 Ib 431 E. 2b, 115 Ib
274 E. 9b; BVGE 2011/45 E. 4.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-103/2011 vom 21. September 2011; MARCO DUSS/ANDREAS HELBING/
FABIAN DUSS, VStG-Kommentar, Art. 4 N. 132a):
(1) Eine Leistung, die keine Rückzahlung des einbezahlten Grundkapitals
darstellt, wird ohne entsprechende, gleichwertige Gegenleistung erbracht,
was eine Entreicherung der Gesellschaft zur Folge hat.
(2) Die Leistung wird einem Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte
direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person oder Unter-
nehmung) zugewendet und sie hat ihren Rechtsgrund im Beteiligungs-
verhältnis, das heisst, sie wäre – eben weil die Gesellschaft keine oder
keine gleichwertige Gegenleistung erhält – unter den gleichen Verhältnis-
sen einem unbeteiligten Dritten nicht erbracht worden. Insoweit erscheint
die Leistung als ungewöhnlich.
(3) Der ungewöhnliche Charakter der Leistung, insbesondere das Miss-
verhältnis zwischen der gewährten Leistung und der erhaltenen Gegen-
leistung, muss für die handelnden Gesellschaftsorgane erkennbar gewe-
sen sein.
A-4789/2012
Seite 8
Mit der Unterstellung der geldwerten Leistungen unter die Verrechnungs-
steuerpflicht werden diese gleich behandelt wie offene Gewinnausschüt-
tungen.
2.3.2 Nahestehende Personen sind vorab dem Aktionär verwandtschaft-
lich verbundene natürliche Personen oder vom gleichen Aktionär be-
herrschte juristische Personen. Nach der Rechtsprechung gelten auch
Personen als nahestehend, zu denen der Aktionär wirtschaftliche oder
persönliche Beziehungen unterhält, welche nach den gesamten Umstän-
den als eigentlicher Grund für die Leistung an den Dritten betrachtet wer-
den müssen (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_377/2009 vom
9. September 2009 E. 2.2; BVGE 2011/45 E. 4.2 mit Hinweisen).
Für den Nachweis, dass die Leistung den Aktionären oder nahestehen-
den Dritten zugekommen ist, genügt der Indizienbeweis. So kann eine
der Verrechnungssteuer unterliegende geldwerte Leistung auch dann vor-
liegen, wenn sich die Annahme, die Leistung sei den Aktionären oder die-
sen nahestehenden Personen zugekommen, gebieterisch beziehungs-
weise zwingend aufdrängt und eine andere Erklärung für die Vorgänge
nicht zu finden ist (BGE 119 Ib 431 E. 3b, BGE 115 Ib 279 E. 9b;
BVGE 2001/45 E. 4.3.1 mit Hinweisen). Es kann offen bleiben, wer kon-
kret, das heisst mit Namen und Adresse, in den Genuss der untersuchten
Leistung kam (HANS PETER HOCHREUTENER, Die Eidgenössischen Stem-
pelabgaben und die Verrechnungssteuer, Bern/Freiburg 2013, Teil II § 3
Rz. 306).
2.4 Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für die steuerbegründenden
und steuererhöhenden Tatsachen und der Steuerpflichtige für die steuer-
aufhebenden und -mindernden Tatsachen (Urteile des Bundesgerichts
2A.374/2006 vom 20. Oktober 2006 E. 4.3, 2A.642/2004 vom 14. Juli
2005, veröffentlicht in: ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; BVGE 2009/60 E. 2.1.3;
statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5166/2011 vom
3. Mai 2012 E. 2.1.2).
Die Beweislast für das Vorliegen eines Steuerobjekts als steuerbegrün-
dende Tatsache und damit auch für das Bestehen einer geldwerten Leis-
tung obliegt der Steuerbehörde (Urteil des Bundesgerichts 2C_377/2009
vom 9. September 2009 E. 3.4; BVGE 2011/45 E. 4.3.2.2, Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-103/2011 vom 21. September 2011 E. 4.6,
A-5927/2007 vom 3. September 2010 E. 3.2). Diese Beweislast der Steu-
erbehörde gilt für alle drei Elemente der geldwerten Leistung. Daran än-
A-4789/2012
Seite 9
dert auch nichts, dass diese teilweise negative Tatsachen betreffen. Folg-
lich kann der Steuerpflichtige nicht von vornherein die Beweislast dafür
tragen, dass keine geldwerte Leistung gegeben ist. Erst wenn die Steuer-
behörde das Vorliegen der drei Elemente der geldwerten Leistung aufzu-
zeigen vermag, ist es am Steuerpflichtigen, diesen Beweis mit einem Ge-
genbeweis (zum Beispiel der "geschäftsmässigen Begründetheit" einer
Leistung) zu entkräften (BVGE 2011/45 E. 4.3.2.2, Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts A-103/2011 vom 21. September 2011 E. 4.6).
Von der Beweislast abzugrenzen ist die Pflicht des Steuerpflichtigen, bei
der Beweisführung durch die Steuerbehörde mitzuwirken (dazu nachfol-
gend E. 2.5). Diese Mitwirkungspflicht ändert grundsätzlich nichts an der
Beweislastverteilung. Jedoch kann eine Verletzung der Mitwirkungspflicht
mit der Folge einer Beweisnot der Steuerbehörde zu einer Umkehr der
Beweislast führen (ausführlich dazu: Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.1, 3.4 und 4.3.2.2, teilweise
publiziert in: BVGE 2011/45).
2.5 Die steuerpflichtige Gesellschaft ist nach Art. 39 VStG verpflichtet, der
ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuer-
bemessung von Bedeutung sein könnten, nach bestem Wissen und Ge-
wissen Auskunft zu erteilen und insbesondere ihre Geschäftsbücher ord-
nungsgemäss zu führen. Sie hat diese, die Belege und andere Urkunden
auf Verlangen beizubringen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-3624/2012 vom 7. Mai 2013 E. 4.4, A-629/2010 vom 29. April 2011
E. 3.1).
2.5.1 Seine Mitwirkungspflichten verletzt, wer rechtmässig zur Mitwirkung
aufgefordert wurde und sich dieser Aufforderung pflichtwidrig und in
schuldhafter Weise widersetzt. Zudem muss die geforderte Mitwirkungs-
handlung einerseits möglich und andererseits verhältnismässig sein, d.h.
zum Beweis der in Frage stehenden Tatsache geeignet und notwendig
sowie dem Steuerpflichtigen zumutbar sein (Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts A-629/2010 vom 29. April 2011 E. 3.4 mit weiteren Hinwei-
sen; MARKUS KÜPFER, VStG-Kommentar, Art. 39 N. 4).
2.5.2 Wer Zahlungen leistet, die weder buchhalterisch erfasst noch belegt
sind, hat die Folgen einer solchen Beweislosigkeit zu tragen, d.h. seine
Zahlungen werden als geldwerte Leistungen betrachtet (vgl. BGE 119 Ib
431 E. 2c; Urteil des Bundesgerichts 2C_557/2010 vom 4. November
2010 E. 2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3624/2012 vom
A-4789/2012
Seite 10
7. Mai 2013 E. 4.4). Bei Zahlungen ins Ausland ist nicht nur der Zah-
lungsempfänger zu nennen, sondern es sind die gesamten Umstände
darzulegen, die im konkreten Fall zu deren Ausrichtung geführt haben.
Denn diesfalls entziehen sich die Verhältnisse des ausländischen Leis-
tungsempfängers der Kontrolle durch die inländischen Steuerbehörden
(Urteile des Bundesgerichts 2A.457/2002 vom 19. März 2003 E. 3.2,
2A.458/2001 vom 29. Juli 2002 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-103/2011 vom 21. September 2011 E. 4.7). Vorzuweisen sind die
Verträge der jeweiligen Grundgeschäfte sowie allfällige schriftliche Provi-
sionsvereinbarungen mit den Zahlungsempfängern, ferner die lückenlos
dokumentierte Korrespondenz mit den Zahlungsempfängern und den al-
lenfalls involvierten Banken (Urteile des Bundesgerichts 2C_377/2009
vom 9. September 2009 E. 2.3, 2A.523/1997 vom 29. Januar 1999, publi-
ziert in: ASA 68 S. 246 E. 3c; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-103/2011 vom 21. September 2011 E. 4.7, A-579/2009 vom 29. August
2011 E. 3.3).
2.5.3 Will oder kann eine steuerpflichtige Gesellschaft bei überprüf- oder
belegbaren Angaben trotz Aufforderung der ESTV nicht dartun, an wen
oder wofür sie eine als Aufwand behandelte (als solcher verbuchte oder
durch "Netto"-Verbuchung in ihren Büchern unterdrückte) Leistung er-
bracht hat, so ist diese als Teil ihres steuerbaren Ertrages zu betrachten,
der (direkt oder indirekt) an ihre Aktionäre oder an diesen nahestehende
Personen weiter geleitet wurde und damit der Verrechnungssteuer unter-
liegt (Urteil des Bundesgerichts vom 6. Juni 1994, veröffentlicht in: ASA
60 S. 558 ff.; KÜPFER, VStG-Kommentar, Art. 39 N. 8).
3.
3.1
3.1.1 Der im vorliegenden Fall geltend gemachten Verrechnungssteuer-
forderung liegen gemäss den Ausführungen der ESTV geldwerten Leis-
tungen zugrunde, die sich wie folgt zusammensetzen (Einspracheent-
scheid vom 13. August 2012, Ziffer 2.9.1; in CHF):
A-4789/2012
Seite 11
Buchhaltungsposten 2001 2002
Mieteinnahmen gemäss deutscher Buch-
haltung
109'476 116'409
Mietaufwand gemäss ER Y._______ AG +21'273 +0
Total Soll-Mieteinnahmen =130'749 116'409
Mieteinnahmen gemäss CH Buchhaltung -21'139 -0
Liegenschaftskosten gemäss deutscher
Buchhaltung
-25'275 -44'664
Nicht anerkannte Abschreibung gemäss
deutscher Buchhaltung
84'959 81'013
Liegenschaftskosten gemäss CH Buchhal-
tung
+42'983 +48'867
Total Netto-Ertrag 127'318 120'612
Gerundet 127'300 120'600
Zusammengefasst geht die ESTV davon aus, dass die Beschwerdeführe-
rin keine Belege geliefert hat, um die Differenzen zwischen der deutschen
und der schweizerischen Buchhaltung zu erklären und nachzuweisen,
wohin die in der deutschen Buchhaltung vorhandenen, in der schweizeri-
schen jedoch nicht verbuchten Erträge geflossen seien; damit sei sie ihrer
Auskunfts- und Mitwirkungspflicht nach Art. 39 VStG nicht nachgekom-
men und sie (die ESTV) dürfe davon ausgehen, diese Erträge seien den
Aktionären direkt oder indirekt zugeflossen und stellten also verdeckte
Gewinnausschüttungen dar.
Die Beschwerdeführerin hingegen ist der Auffassung, es seien keine ver-
deckten Gewinnausschüttungen erfolgt. Auf die einzelnen Vorbringen wird
später eingegangen.
3.1.2 In seinen Erwägungen geht das Bundesverwaltungsgericht wie folgt
vor: Vorab wird kurz auf die im Verfahren vorliegenden Buchhaltungsun-
terlagen eingegangen (E. 3.2). Anschliessend ist dem Einwand der Be-
schwerdeführerin nachzugehen, bei der Liegenschaft handle es sich um
eine rechtlich selbständige Betriebsstätte (E. 3.3). Nachfolgend wird ge-
prüft, ob die Vorinstanz zu Recht die Auffassung vertritt, es seien – in der
massgebenden schweizerischen Buchhaltung nicht ausgewiesene – Mie-
terträge realisiert worden (E. 3.4), deren Verbleib ungeklärt ist (E. 3.5).
Anschliessend ist zu entscheiden, ob die Voraussetzungen für die An-
nahme einer geldwerten Leistung in Form einer verdeckten Gewinnaus-
schüttung erfüllt sind (E. 3.6) und es ist auf weitere Argumente der Be-
schwerdeführerin einzugehen (E. 3.7).
A-4789/2012
Seite 12
Vorauszuschicken ist, dass es nicht um die Besteuerung der Mieterträge
selbst geht. Diese unterliegen nicht der Verrechnungssteuer. Hingegen
wird sich die Frage stellen, wozu diese Erträge verwendet wurden und ob
ein allfälliger "Abfluss" als verrechnungssteuerrechtlich relevante (ver-
deckte) Gewinnausschüttung zu betrachten ist.
3.2 Im Recht liegen neben den Bilanzen und Erfolgsrechnungen der Be-
schwerdeführerin für die Jahre 2001 und 2002 die in Deutschland erstell-
ten und den deutschen Steuerbehörden zum Zwecke der Erhebung der
direkten Steuern eingereichten Gewinnermittlungen der Jahre 2001/2002.
3.2.1 Die (schweizerischen) Buchhaltungsunterlagen zeigen, dass die
Beschwerdeführerin in den Jahren 2001 und 2002 die streitbetroffene
Liegenschaft in ihrer Bilanz als (einziges) Anlagevermögen auswies. In
den entsprechenden Erfolgsrechnungen wird ein Liegenschaftsertrag für
das Jahr 2001 in der Höhe von Fr. 21'139.-- ausgewiesen, während für
das Jahr 2002 kein Liegenschaftsertrag verbucht ist. Diesen Ertragsbu-
chungen stehen Liegenschaftsaufwände ("Betriebskosten Liegenschaft")
in der Höhe von Fr. 42'983.-- für das Jahr 2001 und Fr. 48'867.-- für das
Jahr 2002 gegenüber.
3.2.2 Seit 2001 war ein deutscher Steuerberater mit der steuerlichen und
finanziellen Verwaltung der Liegenschaft betraut. Dieser erstellte für die
Beschwerdeführerin betreffend die Liegenschaft Jahresabrechnungen
(sog. Gewinnermittlungen nach § 4 Abs. 3 des [deutschen] Einkommens-
steuergesetzes; nachfolgend: Gewinnermittlungen), welche den deut-
schen Steuerbehörden zur Ermittlung der Körperschaftssteuer vorgelegt
wurden.
Wie sich auch dem vorinstanzlichen Entscheid entnehmen lässt, wurden
in diesen Gewinnermittlungen für das Jahr 2001 Betriebseinnahmen in
der Höhe von DM 142'752.-- (umgerechnet Fr. 109'476.-- [Wechselkurs
von 0.7669]) ausgewiesen, für das Jahr 2002 solche in der Höhe von
EUR 77'606.-- (umgerechnet Fr. 116'409.-- [Wechselkurs von 1.50])
Was die Aufwandseite betrifft, so sind für das Jahr 2001 Betriebsausga-
ben (Personal-, Raum- und weitere Kosten) in der Höhe von DM 32'958.--
(umgerechnet Fr. 25'276.--) sowie Abschreibungen in der Höhe von
DM 110'782.-- (umgerechnet Fr. 84'959.--) verbucht. Für das Jahr 2002
wurden Betriebsausgaben in der Höhe von EUR 29'776.-- (umgerechnet
A-4789/2012
Seite 13
Fr. 44'664.--) sowie Abschreibungen in der Höhe von EUR 54'009.--
(umgerechnet Fr. 81'014.--) veranschlagt.
Diese Zahlen sind nicht umstritten. Die Umrechnung der Beträge in
Schweizer Franken, die ursprünglich fehlerhaft war, ist nunmehr ebenfalls
korrekt (vgl. Sachverhalt Bst. D).
3.2.3 In Bezug auf den in der schweizerischen Buchhaltung ausgewiese-
nen Liegenschaftsertrag für das Jahr 2001 in der Höhe von Fr. 21'139.--,
kam die Vorinstanz zum Schluss, dass es sich dabei um Erträge aus der
Vermietung der Liegenschaft an die Schwestergesellschaft Y._______ AG
handelte. Dabei stützte sie sich auf Angaben der Beschwerdeführerin,
wonach sie einen Teil der Liegenschaft halbjährig an die genannte Ge-
sellschaft vermietet gehabt habe, sowie auf die Ergebnisse einer Buch-
prüfung bei der genannten Mieterin. Die entsprechenden Mieterträge
wurden denn auch von der Vorinstanz bis auf eine einem Buchungsfehler
zugeschriebene Differenz von Fr. 134.-- als korrekt erfasst beurteilt und
nicht mit der Verrechnungssteuer belegt. Der in der Handelsbilanz 2001
ausgewiesene Mietertrag von Fr. 21'139.-- bildet folglich nicht Gegens-
tand des vorliegenden Verfahrens. Er wurde deshalb in der in E. 3.1.1
aufgeführten Aufstellung der Vorinstanz von den Soll-Mieteinnahmen sub-
trahiert.
3.3 Die Beschwerdeführerin macht vorab geltend, es handle sich bei der
Liegenschaft um eine rechtlich selbständige Betriebsstätte. Sie leitet
sinngemäss daraus ab, dass die aus der Vermietung erzielten Erträge
deshalb verrechnungssteuerrechtlich irrelevant seien.
Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Nicht dem Geltungsbereich
der Verrechnungssteuer unterstehen einzig die Zweigniederlassungen in-
ländischer Schuldner im Ausland, nicht jedoch blosse ausländische Be-
triebsstätten (E. 2.2). Dass die Beschwerdeführerin in Deutschland über
eine Zweigniederlassung verfügt, wird von ihr indessen weder behauptet
noch findet sich eine entsprechende Eintragung im schweizerischen
Handelsregisterauszug der Beschwerdeführerin. Auch eine Suche im
deutschen Handelsregister (eingesehen unter ,
letztmals besucht am 13. Januar 2014) ergibt keine Hinweise darauf,
dass die Beschwerdeführerin im hier interessierenden Zeitraum über eine
Zweigniederlassung in Deutschland verfügt hätte. Die rein steuerliche und
finanzielle Verwaltung einer Liegenschaft durch Personen im Ausland –
wie sie hier offenbar vorliegt – genügt jedenfalls für die Annahme einer
A-4789/2012
Seite 14
Zweigniederlassung nicht. Damit kann offen bleiben, ob die Kriterien ei-
ner – ohnehin nur für die direkten Steuern massgebenden – Betriebsstät-
te erfüllt wären.
3.4 Nach dem Gesagten unterstehen auch Leistungen aus dem gesam-
ten ausländischen Geschäftsbereich der Beschwerdeführerin – bei gege-
benen übrigen Voraussetzungen (E. 2.1) – der Verrechnungssteuer. Damit
müssen auch in Deutschland erwirtschaftete Erträge – wie die hier zur
Diskussion stehenden Mieteinnahmen – in ihrer (schweizerischen) Buch-
haltung enthalten sein. Zu Recht hat sich daher die Vorinstanz mit der
deutschen Buchhaltung auseinander gesetzt und die in den beiden Ge-
winnermittlungen verbuchten Erträge als von der Beschwerdeführerin
realisierte Erträge qualifiziert, die in der schweizerischen Buchhaltung
hätten erwähnt werden müssen.
3.5 Zu prüfen bleibt, was mit den in den Gewinnermittlungen ausgewie-
senen Erträgen geschehen ist. Da sie in der schweizerischen Buchhal-
tung nicht vorhanden sind, ist davon auszugehen, dass sie wieder aus
der Gesellschaft abgeflossen sind. Damit ist zu prüfen, ob diese Abflüsse
als geschäftsmässig begründete Aufwendungen zu beurteilen sind. Als
geschäftsmässig begründete Aufwände hat die Vorinstanz die in den
deutschen Gewinnermittlungen ausgewiesenen Personal-, Raum- und
sonstigen Kosten in der Höhe von Fr. 25'276.-- (für das Jahr 2001) und
von Fr. 44'664.-- (für das Jahr 2002) anerkannt, was nicht zu beanstan-
den ist. Zwischen den Parteien strittig bleibt jedoch, ob zusätzlich auch
die in der schweizerischen Erfolgsrechnung aufgeführten Betriebskosten
steuerlich zum Abzug zuzulassen sind (E. 3.5.1) sowie ob die in den Ge-
winnermittlungen vorgenommenen Abschreibungen der Liegenschaft
auch in der schweizerischen Buchhaltung berücksichtigt werden müssen
(E. 3.5.2).
3.5.1 Die in den deutschen Gewinnermittlungen aufgeführten Betriebs-
aufwände hat die ESTV, wie erwähnt, vollständig zum Abzug zugelassen.
In Bezug auf die in der schweizerischen Buchhaltung aufgeführten "Be-
triebskosten Liegenschaft" stellt sich die Vorinstanz hingegen auf den
Standpunkt, die Beschwerdeführerin habe den Nachweis für die ge-
schäftsmässige Begründetheit dieser Aufwendungen – zusätzlich zu den
in den Gewinnermittlungen aufgeführten – und dafür, dass sie überhaupt
getätigt worden sind, trotz mehrmaliger Aufforderung, entsprechende Un-
terlagen einzureichen, nicht erbracht. Sie habe ihre Auskunfts- und Mit-
wirkungspflichten nicht erfüllt und trage daher die Folgen der Beweislo-
A-4789/2012
Seite 15
sigkeit (E. 2.4 und 2.5). Entsprechend seien diese Betriebskosten nicht
zum Steuerabzug zuzulassen. Dagegen bringt die Beschwerdeführerin
ganz allgemein vor, alle Aufwände im Zusammenhang mit der deutschen
Liegenschaft seien tatsächlich angefallen und bezahlt worden.
Beim Aufwand "Betriebskosten" handelt es sich um eine steuermindernde
Tatsache, für welche die Beschwerdeführerin beweisbelastet ist (E. 2.4).
In den Erfolgsrechnungen ist lediglich ein Totalbetrag "Betriebskosten
Liegenschaft" in der Höhe von Fr. 42'983.-- bzw. Fr. 48'867.-- aufgeführt.
Eine detaillierte Aufschlüsselung der Kosten (wie sie hingegen in den
Gewinnermittlungen erfolgte) fehlt, so dass es nicht möglich ist, zu über-
prüfen, ob in der schweizerischen Buchhaltung dieselben oder andere
Aufwendungen erfasst sind als in den Gewinnermittlungen, d.h. ob der-
selbe Posten, der bereits in den Gewinnermittlungen erfasst ist – und
damit zum Abzug zugelassen wurde –, auch in den beiden oben genann-
ten Summen enthalten ist. Diese Unsicherheit trägt aufgrund der erwähn-
ten Beweislastverteilung die Beschwerdeführerin. Zudem hat letztere trotz
mehrmaliger Aufforderung der ESTV keine Belege eingereicht, anhand
welcher sich die geschäftsmässige Begründetheit der in der schweizeri-
schen Buchhaltung erfassten "Betriebskosten" nachvollziehen liesse. Es
ist demnach nicht einmal ersichtlich, ob die entsprechenden Aufwendun-
gen überhaupt getätigt wurden, weil eben die Belege fehlen. Folglich ist
nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz – nachdem sie bereits die in
den Gewinnermittlungen detailliert aufgeführten Betriebsaufwände be-
rücksichtigt hat – die in der schweizerischen Buchhaltung erwähnten Be-
triebskosten mangels Nachweises der geschäftsmässigen Begründetheit
nicht (zusätzlich auch noch) zum Abzug zugelassen hat.
3.5.2
3.5.2.1 Was die – in den Gewinnermittlungen enthaltenen – Abschreibun-
gen auf der Liegenschaft anbelangt, erwog die Vorinstanz im angefochte-
nen Einspracheentscheid, dass der Buchwert der streitbetroffenen Lie-
genschaft in den (schweizerischen) Bilanzen in den Jahren 2000 bis 2002
unverändert Fr. 2'419'000.-- betragen habe. Eine direkte Abschreibung
sei also nicht vorgenommen worden. Ebenso sei keine indirekte Ab-
schreibung mittels eines Wertberichtigungskontos erfolgt. Aus diesem
Grund seien die in den Gewinnermittlungen aufgeführten "Abschreibun-
gen" als geschäftsmässig nicht begründete Aufwände zu qualifizieren,
welche steuerlich nicht zum Abzug zugelassen werden könnten.
A-4789/2012
Seite 16
Dagegen bringt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor, die in den
Gewinnermittlungen verbuchten Abschreibungen seien für den normalen,
anfallenden Werteverzehr von langlebigen Wirtschaftsgütern zwingend zu
berücksichtigen. Selbst wenn alle in Deutschland angefallenen Aufwände
in die schweizerische Buchhaltung aufzunehmen wären, sei nicht nach-
vollziehbar, warum eine Minderung durch Werteverzehr in den betreffen-
den Jahren nicht erfolgt sei und weder vom Treuhandbüro noch der ESTV
berücksichtigt worden sei. Es werde um Ansatz der Abschreibungen ge-
beten und eine Änderung der Steuerveranlagungen beantragt. Auch be-
stehe kein Anlass, an der Richtigkeit der deutschen Abschlüsse zu zwei-
feln, zumal die deutschen Steuerbehörden diese akzeptiert hätten.
3.5.2.2 Gegenstand des vorliegenden Verfahrens ist einzig die Erhebung
der Verrechnungssteuer und nicht die Veranlagung der direkten Steuern.
Dass die – deutschen – Gewinnermittlungen den Anforderungen an die
Erhebung der – deutschen – direkten Steuern genügen, heisst somit
nicht, dass sie auch in Bezug auf die Ermittlung der (schweizerischen)
Verrechnungssteuer massgebend sind. Wie bereits erwähnt (E. 2.2 und
E. 3.3), ist für die Erhebung der Verrechnungssteuer keine Steueraus-
scheidung vorzunehmen. Daher zielt auch das Argument der Beschwer-
deführerin, die deutschen Steuerbehörden hätten (im Rahmen der Erhe-
bung der direkten Steuern) die Gewinnermittlungen und damit auch die
Abschreibungen akzeptiert, ins Leere.
3.5.2.3 Auch auf dem Gebiet der Verrechnungssteuern gilt der Grundsatz
der Massgeblichkeit der Handelsbilanz, wobei vorausgesetzt ist, dass die
Handelsbilanz handelsrechtskonform ist (Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts A-1542/2006 vom 30. Juni 2008 E. 6.3.2). Vorbehalten bleiben
ferner steuerliche Korrekturvorschriften (BGE 132 I 175 E. 2.2). Gemäss
dem Massgeblichkeitsprinzip sind die Steuerbehörden verpflichtet, auf die
von den Organen verabschiedete Jahresrechnung abzustellen, ebenso
hat sich die Gesellschaft auf ihrer Handelsbilanz behaften zu lassen (Ur-
teil des Bundesgerichts 2C_392/2009 vom 23. August 2010 E. 5.4; ERNST
BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts,
6. Aufl., Zürich 2002, S. 269 mit Hinweisen; KLAUS A. VALLENDER/HEINZ
KELLER/FELIX RICHNER/CONRAD STOCKAR, Schweizerisches Steuerlexi-
kon, Band 1: Bundessteuern, 2. A., Zürich 2006 S. 228 f.).
Das handelsrechtliche Prinzip der Wahrheit der Buchhaltung (vgl. Art. 959
des Bundesgesetzes vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des
Schweizerischen Zivilgesetzbuches [Obligationenrecht, OR], SR 220; in
A-4789/2012
Seite 17
der am 1. Januar 2001 geltenden Fassung) besagt in formeller Hinsicht,
dass in Bilanz bzw. Erfolgsrechnung lückenlos alle Aktiven und Passiven
bzw. alle Aufwands- und Ertragsposten aufgezählt werden müssen, in
materieller Hinsicht, dass die in der Jahresrechnung ausgewiesenen Pos-
ten angemessen bewertet werden müssen (MARKUS R. NEUHAUS/JÖRG
BLÄTTLER, in: Honsell/Vogt/Watter [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligatio-
nenrecht II, Art. 530-964 OR, 4. Aufl., Basel 2012, N. 13 zu Art. 959 OR).
3.5.2.4 Bezüglich der hier zur Diskussion stehenden Abschreibungen be-
deutet das eben erwähnte Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz,
dass die Vorinstanz auf die von der Generalversammlung der Beschwer-
deführerin verabschiedeten Jahresrechnungen der Jahre 2001 und 2002
abstellen durfte. Darin sind bezüglich der Liegenschaft keinerlei Ab-
schreibungen enthalten. Die Vorinstanz hätte dies nur dann korrigieren
müssen, wenn die Beschwerdeführerin nach den massgebenden Be-
stimmungen verpflichtet gewesen wäre, Abschreibungen vorzunehmen.
Dies wäre nach dem Grundsatz der Bilanzwahrheit (E. 3.5.2.3) insbeson-
dere dann der Fall, wenn der subjektive Geschäftswert oder der Markt-
wert des Anlageobjekts offensichtlich unter dem bilanzierten Wert liegt
(MARKUS R. NEUHAUS/BEAT INAUEN, in: Honsell/Vogt/Watter [Hrsg.], Basler
Kommentar, Obligationenrecht II, Art. 530-964 OR, Art. 1-6 SchlT AG, Art.
1-11 Übest GmbH, 4. Aufl., Basel 2012, Art. 665 N. 10 -12; vgl. für die di-
rekten Steuern: MARKUS REICH/MARINA ZÜGER, in: Zweifel/Athanas
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Bd. 2a, Bun-
desgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008,
Art. 28 N. 8), d.h. wenn die Bewertung der Liegenschaft in der Buchhal-
tung der Beschwerdeführerin nicht angemessen wäre. Vorliegend ist nicht
ersichtlich und wurde von der Beschwerdeführerin auch nicht dargetan,
dass dies der Fall ist und somit die Abschreibung der Liegenschaft nicht
bloss zulässig, sondern aufgrund des eben erwähnten Grundsatzes der
Bilanzwahrheit zwingend gewesen wäre. In Anbetracht des in den Jahren
2000 bis 2002 unveränderten Buchwerts der Liegenschaft bzw. in Er-
mangelung eines Wertberichtigungskontos, d.h. überhaupt mangels Vor-
nahme von Abschreibungen auf der Liegenschaft in der schweizerischen
Bilanz, ist daher nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz die Abschrei-
bungen nicht zum Abzug zugelassen hat.
In der in E. 3.1.1 wiedergegebenen Aufstellung werden denn auch die
beiden Beträge der Abschreibungen zwar erwähnt, bei der Addition bzw.
Subtraktion jedoch nicht berücksichtigt.
A-4789/2012
Seite 18
3.5.3 Im Sinne eines Zwischenergebnisses ist festzuhalten, dass die Be-
schwerdeführerin in den Jahren 2001 und 2002 Erträge realisiert hat,
welche zwar in den beiden Gewinnermittlungen aufgeführt, aber keinen
Eingang in die hier massgebende schweizerische Handelsbilanz fanden.
Diesen Erträgen stehen nachgewiesenermassen lediglich die in E. 3.5.1
beschriebenen geschäftsmässig begründete Aufwände gegenüber, so
dass ein nicht verbuchter Ertragsüberschuss aus der Liegenschaft in der
Höhe von Fr. 127'300.-- für das Jahr 2001 und von Fr. 120'600.-- für das
Jahr 2002 verbleibt (entsprechend den in der Tabelle in E. 3.1.1 aufge-
führten Beträgen).
3.6 Es stellt sich die Frage, wohin diese in der schweizerischen Buchhal-
tung nicht erfassten – in den Gewinnermittlungen ausgewiesenen – Er-
tragsüberschüsse geflossen sind, namentlich ob die Vorinstanz zu Recht
die Annahme vertritt, sie könne von der Verrechnungssteuer unterliegen-
den geldwerten Leistungen an Aktionäre oder nahestehende Dritte aus-
gehen.
Zur Beantwortung dieser Frage geht das Bundesverwaltungsgericht wie
folgt vor: Vorweg ist klarzustellen, dass sämtliche dieser Fragen unter
dem Blickwinkel von Art. 39 VStG betrachtet werden (E. 3.6.1). Dann wird
geprüft, ob die drei in E. 2.3.1 genannten Voraussetzungen einer ver-
deckten Gewinnausschüttung gegeben sind (E. 3.6.2 – 3.6.4). Schliess-
lich wird die Folgerung aus diesen Erwägungen gezogen (E. 3.6.5).
3.6.1 Vorab ist festzuhalten, dass die Verfügung der ESTV eine Folge der
Verletzung der in Art. 39 VStG statuierten Mitwirkungspflicht durch die
Beschwerdeführerin ist (E. 2.5). Wie nachfolgend zu zeigen ist, hat die
ESTV die Beschwerdeführerin mehrfach zur Erteilung von Auskünften
und zur Einreichung von entsprechenden Belegen aufgefordert und ist
letztere diesen Aufforderungen nicht nachgekommen. Immer dort, wo die
Beschwerdeführerin einer solchen Aufforderung nicht nachgekommen ist,
hat die ESTV von der Berechtigung Gebrauch gemacht, davon auszuge-
hen, dass sich das umstrittene Sachverhaltselement zu Ungunsten der –
beweisbelasteteten – Beschwerdeführerin verwirklicht hat (E. 2.5).
3.6.2 Für das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung muss als
erste Voraussetzung eine Leistung vorliegen, die keine Rückzahlung des
einbezahlten Grundkapitals darstellt, ohne dass eine entsprechende,
gleichwertige Gegenleistung erbracht wird, was eine Entreicherung der
Gesellschaft zur Folge hat (E. 2.3.1). Im vorliegenden Fall wäre eine sol-
A-4789/2012
Seite 19
che Leistung gegeben, wenn die in den Gewinnermittlungen – jedoch
nicht in der schweizerischen Buchhaltung – aufgeführten Mieteinnahmen
an Inhaber von Beteiligungsrechten (zu diesem Kriterium vgl. E. 3.6.3)
ausbezahlt worden wären, ohne dass diese der Gesellschaft eine ent-
sprechende, gleichwertige Leistung erbracht hätten.
Die ESTV hat sich im vorliegenden Verfahren mehrmals bei der Be-
schwerdeführerin nach Einzelheiten bezüglich der Vermietung der Lie-
genschaft und der Verwendung der entsprechenden Konti erkundigt. Im
Schreiben vom 12. Februar 2010 stellte sie der Beschwerdeführerin aus-
drücklich die Fragen, wofür die Mietzinserträge verwendet worden seien
und ob die entsprechenden Konti in den Bilanzen der Beschwerdeführerin
aufgeführt seien. Diese wurde somit rechtmässig zur Mitwirkung aufge-
fordert (E. 2.5.1). Die Beschwerdeführerin hat keine Belege eingereicht,
weder zur deutschen noch zur schweizerischen Buchhaltung, obwohl dies
an sich möglich und verhältnismässig gewesen wäre, gehören doch die
Buchungsbelege zu einer ordnungsgemäss geführten Buchhaltung. Die
Beschwerdeführerin hat in keiner Weise dargelegt, wohin die in den deut-
schen Gewinnermittlungen enthaltenen Mieteinnahmen "geflossen" sind.
Dass aber diese Beträge "die Beschwerdeführerin wieder verlassen ha-
ben müssen", ergibt sich daraus, dass sie in ihrer (schweizerischen)
Buchhaltung nicht verbucht sind. Wer Zahlungen leistet, die weder buch-
halterisch erfasst, noch belegt sind, hat die Folgen der Beweislosigkeit zu
tragen, d.h. seine Zahlungen werden wie geldwerte Leistungen behandelt
(E. 2.5.2). Mangels Einreichung von dies widerlegenden Beweisen durfte
die ESTV somit die Beschwerdeführerin so behandeln, wie wenn sie ent-
sprechende Zahlungen vorgenommen hätte. Dass diese eine Rückzah-
lung von Grundkapital darstellten bzw. dass Gegenleistungen erbracht
worden wären, wird weder behauptet, noch ergibt sich dies aus den Ak-
ten. Die ESTV durfte somit davon ausgehen, es sei eine entsprechende
Entreicherung der Gesellschaft eingetreten.
3.6.3 Weitere Voraussetzung einer verdeckten Gewinnausschüttung ist,
dass die Leistung einem Inhaber der Beteiligungsrechte direkt oder indi-
rekt zugewendet wurde und ihren Rechtsgrund im Beteiligungsrecht hat,
d.h. dass die Leistung einem unbeteiligten Dritten nicht erbracht worden
wäre (E. 2.3.1).
Auch hier ist bezüglich des Verständnisses des vorinstanzlichen Ent-
scheids zentral, dass die ESTV die Beschwerdeführerin mehrmals aufge-
fordert hat, bekannt zu geben, an wen die nicht in der schweizerischen
A-4789/2012
Seite 20
Buchhaltung aufgeführten Mieterträge aus der Liegenschaft geflossen
seien. Auch in diesem Punkt erfolgte somit eine rechtmässige Aufforde-
rung zur Mitwirkung (E. 2.5.1). Die Beschwerdeführerin hat wiederum
keine Belege eingereicht, weder zur deutschen noch zur schweizerischen
Buchhaltung, obwohl dies an sich möglich und verhältnismässig gewesen
wäre, gehören doch Buchungsbelege für von der Gesellschaft vorge-
nommene Zahlungen zu einer ordnungsgemäss geführten Buchhaltung.
Die Beschwerdeführerin hat somit in keiner Weise dargelegt, an wen die
gemäss den deutschen Gewinnermittlungen verbuchten Mieteinnahmen,
die nicht in der schweizerischen Buchhaltung der Beschwerdeführerin
enthalten sind, dann wieder "geflossen" sind. Aus dem Bericht über die
Buchprüfung in den Akten der Vorinstanz ergibt sich, dass die Beschwer-
deführerin zu 100 % der Familie Z._______ gehört, nämlich dem Vater
(…) sowie den Söhnen (…) und (…); dies wird von der Beschwerdeführe-
rin nicht bestritten. Alle drei haben ihren Wohnsitz nicht in der Schweiz.
Bei Leistungen ins Ausland ist die Rechtsprechung bezüglich der Darle-
gung der diese rechtfertigenden Umstände besonders streng (E. 2.5.2).
Für den Nachweis, dass die Leistung den Aktionären zugekommen ist,
genügt der Indizienbeweis (E. 2.3.1). Unter Anwendung dieser beiden
Prämissen schloss die ESTV zu Recht, dass die "vermissten" Erträge den
Aktionären zugekommen sind: Das Verhalten der Beschwerdeführerin,
die sich nicht dazu äussern wollte, wohin die Mieterträge geflossen sind,
und ihre Weigerung, entsprechende Belege einzureichen, sowie der Um-
stand, dass keine andere Erklärung dafür zu finden ist, an wen sonst die
Mieterträge geflossen sind, sind zusammen mit dem ausländischen
Wohnsitz der Aktionäre genügende Indizien für diesen Schluss.
3.6.4 Dritte und letzte Voraussetzung einer verdeckten Gewinnausschüt-
tung ist, dass der ungewöhnliche Charakter, insbesondere das Missver-
hältnis zwischen Leistung und Gegenleistung, für die handelnden Gesell-
schaftsorgane erkennbar gewesen ist (E. 2.3.1).
Die ESTV ist – ebenfalls aufgrund der Verletzung der Mitwirkungspflicht
durch die Beschwerdeführerin – zu Recht davon ausgegangen, dass
auch diese Voraussetzung erfüllt ist. Die Beschwerdeführerin hat weder
behauptet, geschweige denn bewiesen, dass den in der Buchhaltung
"fehlenden" Mieterträgen weitere Aufwände oder eine Gegenleistung der
Aktionäre gegenüberstand. Die gemäss schweizerischer Buchhaltung ge-
tätigten Aufwendungen sowie die in der deutschen Gewinnermittlung auf-
geführten Abschreibungen wurden – wie bereits ausgeführt (E. 3.5) – zu
Recht nicht anerkannt.
A-4789/2012
Seite 21
3.6.5 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin
die gemäss den Gewinnermittlungen realisierten Mieterträge nicht in der
massgebenden (schweizerischen) Handelsbilanz bzw. Erfolgsrechnung
ausgewiesen und keine überprüfbaren Angaben über den Verbleib der
nicht verbuchten, jedoch in Deutschland zweifelsohne erwirtschafteten
Erträge geliefert hat. Auch über das angeblich existierende Verrech-
nungskonto, auf welches diese Erträge geflossen sein sollen, hat die Be-
schwerdeführerin keine Belege eingereicht. Zudem wurden keine Unter-
lagen zu den angeblichen Liegenschaftenkosten eingereicht. Weil die Be-
schwerdeführerin entgegen der Aufforderung der ESTV nicht dargetan
hat, an wen oder wofür sie die in ihren Büchern unterdrückten Beträge
aus den Mieterträgen verwendete, hat die Vorinstanz diesen Geldabfluss
zu Recht als steuerbare Leistung betrachtet, die (direkt oder indirekt) an
die Aktionäre oder an diesen nahestehende Personen weiter geleitet
wurde und damit der Verrechnungssteuer unterliegt.
3.7 Es bleibt auf die weiteren Beanstandungen der Beschwerdeführerin
einzugehen, soweit diese nicht bereits implizit oder explizit behandelt
wurden.
3.7.1 Über ihr Treuhandbüro liess die Beschwerdeführerin der ESTV zwar
die Bilanzen, Erfolgsrechnungen und Gewinnermittlungen zugehen, wei-
tere Unterlagen legte sie jedoch nicht vor. Dazu führte sie insbesondere
unter Bezugnahme auf das Doppelbesteuerungsabkommen mit Deutsch-
land (Abkommen vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen
Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung
der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen
und vom Vermögen [DBA-D, SR 0.672.913.62]) und mit dem Hinweis,
dass es sich bei der fraglichen Liegenschaft um eine rechtlich selbständi-
ge Betriebsstätte handle, aus, dass sich "eine Vorlage der in Deutschland
steuerrelevanten Belege und Kontoauszüge erübrige, zumal diese bereits
eingehend den deutschen Finanzbehörden vorgelegt wurden".
Wie bereits erwähnt, ist vorliegend irrelevant, ob die Liegenschaft in
Deutschland für die Belange der direkten Steuern, auf welche das DBA-D
primär Anwendung findet, als Betriebsstätte qualifiziert. Weil es sich nicht
um eine Zweigniederlassung handelt, gilt die Verrechnungssteuer auch
für den ausländischen Geschäftsbereich der Beschwerdeführerin (E. 3.3).
Infolgedessen kommt auch den deutschen Buchhaltungsunterlagen für
die Bemessung der Verrechnungssteuer Bedeutung zu. Entgegen der
A-4789/2012
Seite 22
Ansicht der Beschwerdeführerin erübrigt sich daher die Vorlage der
"deutschen" Belege und Kontoauszüge gerade nicht.
3.7.2 Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, die Erhebung der
Verrechnungssteuer sei mit dem DBA-D nicht vereinbar. In diesem Zu-
sammenhang weist die Vorinstanz zu Recht darauf hin, dass die Erhe-
bung der Verrechnungssteuer vom DBA-D nicht berührt werde und nur
ein allfälliger Rückerstattungsanspruch vom DBA-D gedeckt sei. Weil die
Rückerstattung der Verrechnungssteuer – ebenso wie die Erhebung der
direkten Steuer – indessen nicht Verfahrensgegenstand ist, kommt das
DBA-D vorliegend nicht zur Anwendung.
3.7.3 Zudem moniert die Beschwerdeführerin, es habe im massgebenden
Zeitraum keine private Nutzung der Liegenschaft stattgefunden. Mit die-
sem Vorbringen verkennt die Beschwerdeführerin, dass die Vorinstanz ih-
ren Entscheid nicht damit begründet hat, die Liegenschaft sei – von den
Aktionären – privat genutzt worden. Im Gegenteil, bereits in einem frühe-
ren Verfahrensstadium hat die Vorinstanz diese – ursprünglich im Rah-
men der Buchprüfung durch die ESTV aufgekommene – Vermutung ver-
worfen. Grund der für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüt-
tung an die Aktionäre ist nicht, dass diese die Liegenschaft privat genutzt
haben sollen, sondern, dass die Beschwerdeführerin keinerlei Angaben
dazu lieferte, wohin die nicht deklarierten Mieteinnahmen "geflossen"
sind.
3.7.4 Dasselbe gilt für das Argument, dass keine geldwerte Leistung
durch Ertragsverzicht vorliege und die Aufrechnung einer Mindestrendite
willkürlich sei. Die Vorinstanz hat im Zuge ihrer Abklärungen zu Gunsten
der Beschwerdeführerin anerkannt, dass der zeitweise Leerstand der
Liegenschaft nicht wegen mangelnder Vermietungsabsicht erfolgte und
somit unverschuldet war. Demgemäss enthält der vorinstanzliche Ent-
scheid auch keinerlei "Aufrechnung einer Mindestrendite", sondern ba-
siert auf Zahlen aus den beiden Gewinnermittlungen und den beiden Jah-
resabschlüssen der Beschwerdeführerin. Grund für die Annahme einer
geldwerten Leistung ist nicht die Aufrechnung einer Mindestrendite, son-
dern dass – wie ausgeführt – die Beschwerdeführerin keinerlei Angaben
dazu lieferte, wohin die nicht deklarierten Mieteinnahmen "geflossen"
sind.
3.8 Damit ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin für die Jahre
2001/2002 entsprechend der in E. 3.1.1 übernommenen Aufstellung der
A-4789/2012
Seite 23
ESTV auf ihren Erträgen aus der Vermietung der Liegenschaft in
(Deutschland) Verrechnungssteuern schuldet. Die von der ESTV auf
Fr. 86'765.-- (35% von Fr. 127'300.-- [Jahr 2001] und 35% von
Fr. 120'600.-- [Jahr 2002]) festgesetzte Verrechnungssteuerforderung
wurde von der Beschwerdeführerin in rein rechnerischer Hinsicht nicht
beanstandet und erweist sich als rechtmässig.
3.9 Weiter hat die Beschwerdeführerin darum gebeten, dass der fällige
Betrag in voller geltend gemachter Höhe "bis zur Entscheidung der Be-
schwerde" gestundet werde. Wie die ESTV in der Vernehmlassung zu
Recht festhält, ist eine Stundung des Steuerbetrags im Gesetz nicht vor-
gesehen und kommt ein Erlass nach Art. 18 VStG vorliegend ebenfalls
nicht in Frage. Zur Vermeidung des Laufs der Verzugszinsen hätte die
Beschwerdeführerin die Möglichkeit gehabt, die Steuerforderung zu be-
gleichen. Wäre das Gericht zum Schluss gekommen, die Steuer sei nicht
geschuldet, wäre ihr diese zurückerstattet worden.
4.
Dem Gesagten zufolge ist die gegen den Einspracheentscheid der ESTV
vom 13. August 2012 gerichtete Beschwerde abzuweisen, soweit darauf
einzutreten ist (vgl. E. 1.2).
5.
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die auf Fr. 4'500.-- festge-
legt werden (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kos-
ten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]), der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1
VwVG) und mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu
verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64
Abs. 1 VwVG e contrario).
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
A-4789/2012
Seite 24
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 4'500.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvor-
schuss verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde)
Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
Salome Zimmermann Susanne Raas
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift
ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-
gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der
Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand: