A-5086/2013 - Abteilung I - Direkte Bundessteuer - Direkte Bundessteuer; Feststellung des Veranlagung...

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Abteilung I
A-5086/2013


U r t e i l v o m 2 2 . A p r i l 2 0 1 4
Besetzung

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Markus Metz,
Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Marc Winiger.



Parteien

A._______,
vertreten durch Dr. iur. Marco Greter,
Beschwerdeführerin,



gegen


1. Steueramt B._______,
2. Steueramt C._______,
Beschwerdegegner,

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer,
Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand

Direkte Bundessteuer; Feststellung des Veranlagungsortes
(Steuerperiode 2010).

A-5086/2013
Seite 2
Sachverhalt:
A.
A._______ (Steuerpflichtige), geb. 1939, ist seit 1999 in B._______ im
Kanton D._______ angemeldet und Alleineigentümerin der sich an dieser
Adresse befindlichen Liegenschaft. Seit 2002 besitzt sie ausserdem eine
Wohnung in E._______ im Kanton C._______.
B.
Nachdem die Steuerpflichtige von 1999 bis 2009 für die direkte Bundes-
steuer unangefochten in B._______ veranlagt wurde, stellt sich das kan-
tonale Steueramt C._______ für die Steuerperiode 2010 auf den Stand-
punkt, die Steuerpflichtige habe ihren Lebensmittelpunkt bzw. steuer-
rechtlichen Wohnsitz in E._______ und sei daher für die direkte Bundes-
steuer 2010 vom Kanton C._______ zu veranlagen.
In der Folge wurde die Steuerpflichtige für die direkte Bundessteuer 2010
sowohl vom Kanton D._______ (Veranlagungsverfügung des Steueramts
der Gemeinde B._______ vom 28. März 2012) als auch vom Kanton
C._______ veranlagt.
C.
Aus diesem Grund gelangte die Steuerpflichtige mit Schreiben vom
4. September 2011 an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und
ersuchte nach Art. 108 DBG (SR 642.11) um Festlegung ihres Veranla-
gungsortes für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2010.
D.
Mit Verfügung vom 12. August 2013 stellte die ESTV (Vorinstanz) fest,
der Veranlagungsort der Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer
2010 befinde sich in E._______ im Kanton C._______ (Dispositiv-Ziff. 1).
Die Veranlagungsverfügung der Steueramts der Gemeinde B._______
(Kanton D._______) vom 28. März 2012 betreffend die direkte Bundes-
steuer der Steuerpflichtigen im Jahr 2010 werde als nichtig erklärt
(Dispositiv-Ziff. 2).
E.
Dagegen erhob die Steuerpflichtige (Beschwerdeführerin) mit Eingabe
vom 11. September 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht.
Sie beantragt, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben und es sei
festzustellen, "dass der Kanton [D._______] gemäss Art. 108 DBG Veran-
lagungskanton" sei und sie "von der zuständigen Steuerverwaltung des
A-5086/2013
Seite 3
Kantons [D._______] mit Veranlagungsverfügung vom 28. März 2012 für
die direkte Bundessteuer rechtskräftig veranlagt" worden sei – alles unter
Kosten- und Entschädigungsfolge.
F.
In ihrer Vernehmlassung vom 13. November 2013 beantragt die Vorin-
stanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Das kantonale Steu-
eramt C._______ (Beschwerdegegner 2) verzichtet in seiner Beschwer-
deantwort vom 22. Oktober 2013 auf eine Stellungnahme und verweist
stattdessen auf den bisherigen Schriftenwechsel. Das Steueramt der
Gemeinde B._______ (Beschwerdegegner 1) reichte keine Beschwerde-
antwort ein.
Auf die Begründungen in den Eingaben der Parteien wird – soweit sie
entscheidwesentlich sind – in den nachfolgenden Erwägungen eingegan-
gen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
1.2 Gemäss Art. 108 Abs. 1 Satz 1 DBG wird der Veranlagungsort einer
steuerpflichtigen Person, wenn er im Einzelfall ungewiss oder strittig ist,
entweder von der kantonalen Behörde für die direkte Bundessteuer fest-
gelegt, nämlich wenn nur die Steuerbehörden dieses Kantons betroffen
sind, oder von der ESTV, wenn mehrere Kantone betroffen sind. Die
Feststellung des Veranlagungsortes kann von der Veranlagungsbehörde,
von der kantonalen Verwaltung für die direkte Bundessteuer und von der
steuerpflichtigen Person verlangt werden (Art. 108 Abs. 2 DBG). Die Ver-
fügung der ESTV unterliegt dabei der Beschwerde nach den allgemeinen
Bestimmungen über die Bundesrechtspflege (neue Fassung des zweiten
Satzes von Art. 108 Abs. 1 DBG gemäss Ziff. 57 des Anhangs zum VGG).
Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz
(Art. 108 Abs. 1 Satz 2 DBG i.V.m. Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33
Bst. d VGG sowie Art. 5 VwVG). Im Übrigen ist die Beschwerdeführerin
zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1
VwVG), hat diese frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und
A-5086/2013
Seite 4
Art. 52 Abs. 1 VwVG) und den einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig
geleistet (vgl. Art. 21 Abs. 3 VwVG).
Auf die Beschwerde ist – mit nachfolgender Einschränkung – einzutreten.
1.3 Die Beschwerdeführerin beantragt in ihrer Beschwerde u.a., es sei
festzustellen, dass sie "von der zuständigen Steuerverwaltung des Kan-
tons [D._______] mit Veranlagungsverfügung vom 28. März 2012 für die
direkte Bundessteuer rechtskräftig veranlagt" worden sei. Sie verkennt
dabei, dass im Rahmen von Art. 108 DBG im Wesentlichen einzig die
Feststellung des Veranlagungsortes, allenfalls noch die Feststellung der
damit verbundenen direkten Rechtsfolgen beantragt werden kann. Dage-
gen ist die beantragte (umfassende) Feststellung der Rechtskraft der
fraglichen Veranlagungsverfügung auch von anderen Faktoren als dem
Veranlagungsort abhängig und kann daher im Rahmen von Art. 108 DBG
nicht verlangt werden. Auf die Beschwerde ist daher insoweit nicht einzu-
treten.
Immerhin sei an dieser Stelle ausdrücklich erwähnt, dass mit dem vorlie-
genden Urteil die angefochtene Verfügung vollumfänglich aufgehoben
wird, und von dieser Aufhebung auch die Feststellung der Nichtigkeit der
fraglichen Veranlagungsverfügung in Dispositiv-Ziff. 2 der angefochtenen
Verfügung ohne weiteres erfasst ist.
1.4 Der Kanton C._______ bzw. das kantonale Steueramt C._______ ist
als Beschwerdegegner aufzunehmen. Seine Position steht derjenigen der
Beschwerdeführerin entgegen. Der Kanton D._______ bzw. das Steuer-
amt der Gemeinde B._______ bezieht hingegen die gleiche Position wie
die Beschwerdeführerin. Seiner Bezeichnung als (weiterer) Beschwerde-
führer steht jedoch entgegen, dass das Steueramt selbst keine Be-
schwerde erhoben hat. Zudem könnten – im Fall einer Abweisung der
Beschwerde – allfällig bereits getroffene Massnahmen der Steuerverwal-
tung des Kantons D._______ bzw. des Steueramts der Gemeinde
B._______ für die vorliegend relevante Steuerperiode 2010 aufgehoben
werden, sofern das Verfahren noch nicht abgeschlossen und die Veranla-
gung noch nicht rechtskräftig geworden ist (ANDREA PEDROLI, in: Danielle
Yersin/Yves Noël [Hrsg.], Commentaire Romand, Impôt fédéral direct –
Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Basel 2008 [nachfolgend:
Commentaire Romand], N 5 zu Art. 108 DBG). Eine Veranlagung durch
die nicht zuständige Behörde wäre zudem anfechtbar oder gar nichtig
(BGE 137 I 273 E. 3.3.1; PEDROLI, a.a.O., N 8 zu Art. 108 DBG; FELIX
A-5086/2013
Seite 5
RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Hand-
kommentar zum DBG, 2. Aufl., Bern 2009, N 11 zu Art. 108 DBG). In ei-
nem solchen Fall würde sich die Beschwerde auch gegen die bereits vom
Steueramt der Gemeinde B._______ vorgenommenen Handlungen rich-
ten. Auch wenn sich die Beschwerde damit formell nur gegen die Verfü-
gung der ESTV richtet, hat ein Urteil im vorliegenden Verfahren Auswir-
kungen auf die Veranlagung in den Kantonen D._______ und C._______.
Insofern richtet sich die Beschwerde materiell ebenso gegen den Kanton
D._______ wie gegen den Kanton C._______ (vgl. Urteile des Bundesge-
richts 2C_518/2011 vom 1. Februar 2011 E. 1.2, 2C_397/2010 vom 6.
Dezember 2010 E. 1.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 1.2 mit Hinweisen).
1.5 Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber,
ob eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht.
Der Beweis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweis-
würdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche
Sachumstand verwirklicht hat (vgl. BGE 130 III 321 E. 3.2; statt vieler: Ur-
teil des Bundesverwaltungsgerichts A-2632/2013 vom 26. Februar 2014
E. 2.7.1 mit Hinweisen; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEU-
BÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., Basel
2013, N 3.141). Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen
die Beweislastregeln zur Anwendung, d.h. es ist zu Ungunsten desjeni-
gen zu urteilen, der die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt grundsätzlich,
dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und
-erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflichtige Person für die
steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist (statt
vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_232/2012 vom 23. Juli 2012 E. 3.5;
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4950/2013 vom 18. März 2014
E. 1.3 mit Hinweisen; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des
schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., C._______ 2002, S. 454).
1.6 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann u.a. die Ver-
letzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 49 Bst. a VwVG). Zum Bun-
desrecht zählt auch das Verfassungsrecht des Bundes, so namentlich
das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Urteil des Bundesge-
richts 2C_92/2012 vom 17. August 2012 E. 1.5).
2.
2.1 Ein Verstoss gegen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteue-
rung gemäss Art. 127 Abs. 3 BV liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Per-
A-5086/2013
Seite 6
son von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und
für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbe-
steuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisions-
normen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die ei-
nem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung; vgl. BGE 134
I 303 E. 2.1, BGE 133 I 308 E. 2.1).
2.2 Die kantonalen Behörden erheben die direkte Bundessteuer von den
natürlichen Personen, die am Ende der Steuerperiode oder der Steuer-
pflicht ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder, wenn ein solcher in der
Schweiz fehlt, ihren steuerrechtlichen Aufenthalt im Kanton haben
(Art. 105 Abs. 1 DBG).
2.3
2.3.1 Der steuerrechtliche Wohnsitz einer natürlichen Person befindet
sich in der Regel am Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht
dauernden Verbleibens aufhält bzw. wo faktisch der Mittelpunkt ihrer Le-
bensinteressen liegt (vgl. Art. 3 Abs. 2 DBG sowie [analog] Art. 23 Abs. 1
ZGB; Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.1 f.
mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5044/2011 vom
29. März 2012 E. 2.3; vgl. MARTIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, in: Martin
Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011,
§ 6 N 2, 7 und 10). Hält sich eine Person abwechslungsweise an zwei
oder mehr Orten auf, befindet sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz an je-
nem Ort, zu dem sie die stärkeren Beziehungen hat, d.h. an dem sich der
Mittelpunkt der Lebensverhältnisse, der ideelle und materielle Schwer-
punkt des Lebens dieser Person befindet (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2, BGE
131 I 145 E. 4.1; Urteil des Bundesgerichts 2C_672/2010 vom 30. Juni
2011 E. 4.1).
2.3.2 Für das Vorliegen eines steuerrechtlichen Wohnsitzes müssen nach
dem Vorstehenden zwei Bedingungen kumulativ erfüllt sein, nämlich eine
objektive – der "tatsächliche Aufenthalt" – einerseits und eine subjektive –
die "Absicht dauernden Verbleibens" – andererseits (YVES NOËL, Le do-
micile fiscal des personnes physiques dans la jurisprudence actuelle, in:
RDAF 2002 II S. 405, insb. S. 406; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N 8).
Die erste Bedingung ist also jene des Aufenthalts, die physische Präsenz
der Person an einem bestimmten Ort (vgl. PETER LOCHER, Kommentar
zum DBG: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Bd. 1, Basel
2001, N 13 zu Art. 3 DBG). Auch wenn das Gesetz die Dauer des Aufent-
A-5086/2013
Seite 7
halts nicht präzisiert, darf dieser nicht nur vorübergehender Natur sein
(ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N 15). Als zweite, subjektive Bedingung
muss die steuerpflichtige Person die Absicht haben, am Ort ihres Aufent-
halts dauernd zu verbleiben. Dabei handelt es sich um einen inneren
Vorgang, der sich durch äussere Sachumstände manifestiert, so dass er
für Dritte erkennbar wird. Aus diesen Umständen muss sich ergeben,
dass der betreffende Ort den Mittelpunkt der persönlichen und wirtschaft-
lichen Lebensbeziehungen dieser Person bildet (ZWEIFEL/HUNZIKER,
a.a.O., § 6 N 21 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).
2.3.3 Über den steuerrechtlichen Wohnsitz kann in der Regel kein klarer
Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien eine Ge-
wichtung vorzunehmen. Dabei sind sämtliche Berufs-, Familien- und Le-
bensumstände der steuerpflichtigen Person zu berücksichtigen (vgl. Ur-
teile des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.2 und
2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 2.4.2). Massgebend ist die Ge-
samtheit der objektiven, äusseren Umstände. Auf die Erklärungen der
steuerpflichtigen Person oder die bloss affektive Bevorzugung eines Or-
tes kommt es nicht an. Gleichermassen spielt das polizeiliche Domizil
keine entscheidende Rolle: Das Hinterlegen der Schriften und das Aus-
üben der politischen Rechte an einem bestimmten Ort können allerdings
Indizien für den steuerrechtlichen Wohnsitz einer Person bilden, wenn
auch deren übriges Verhalten dafür spricht. Der steuerrechtliche Wohnsitz
ist insofern nicht frei wählbar (vgl. zum Ganzen: Urteil des Bundesge-
richts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.2 mit Hinweisen; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 2.3 mit
Hinweisen; ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N 9, 17; DANIEL DE VRIES REI-
LINGH, Le domicile des personnes physiques en droit fiscal intercantonal
et international – état des lieux et comparaison, in: Archiv für Schweizeri-
sches Abgaberecht [ASA] 70 S. 275, insb. S. 277 f.).
2.3.4 Betreffend die Bestimmung des Veranlagungsorts hat das Bundes-
gericht festgehalten, dass die Steuerbehörden die den Steuerwohnsitz
konstituierenden Sachverhaltselemente von Amtes wegen abzuklären
haben (vgl. Art. 123 Abs. 1 DBG; BGE 138 II 300 E. 3.4). Der Steuer-
wohnsitz ist als steuerbegründende Tatsache grundsätzlich von den
Steuerbehörden nachzuweisen (vgl. E. 1.5). Die steuerpflichtige Person
ist aber zur Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftsertei-
lung über die für die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet
(vgl. Art. 124 ff. DBG; Urteile des Bundesgerichts 2C_472/2010 vom
18. Januar 2011 E. 2.2, 2C_355/2010 vom 7. Dezember 2010 E. 4.2). Im
A-5086/2013
Seite 8
Rahmen dieser Mitwirkungspflicht ist die steuerpflichtige Person gehalten,
das Bestehen von engen Beziehungen zum Kanton, in dem sie ihren
steuerrechtlichen Wohnsitz zu haben behauptet, glaubhaft zu machen
(vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.475/2003 vom 26. Juli 2004 in: Revue
du droit fiscal et administrativ [RDAF] 2005 II 103 ff. E. 2.3; JEAN-BLAISE
PASCHOUD, in: Commentaire Romand, a.a.O., N 34 zu Art. 3 DBG). Mit
anderen Worten bedeutet diese Beweislastregel – welche ursprünglich für
das internationale Verhältnis aufgestellt wurde und gemäss bundesge-
richtlicher Praxis auch im interkantonalen Verhältnis anwendbar ist –,
dass die Steuerbehörden grundsätzlich das Bestehen eines Steuerwohn-
sitzes nachweisen müssen, während die steuerpflichtige Person – vor al-
lem, wenn die von der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive
Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt – den Nachweis erbringen muss,
dass sich ihr Steuerdomizil tatsächlich an einem anderen Ort befindet
(vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.2,
2C_625/2009 vom 16. Februar 2010 E. 3.2; zum Ganzen: Urteil des Bun-
desverwaltungsgerichts A-5584/2008 vom 11. Juni 2010 E. 1.2.3; vgl.
ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 6 N 98).
3.
Im vorliegenden Fall beanspruchen sowohl der Kanton C._______ (Steu-
ergemeinde E._______) als auch der Kanton D._______ (Steuergemein-
de B._______) die unbeschränkte Steuerpflicht der Beschwerdeführerin
für die Steuerperiode 2010. Entsprechend wurde die Beschwerdeführerin
von beiden Kantonen für die direkte Bundessteuer 2010 veranlagt. Damit
liegt eine verfassungsmässig verbotene aktuelle interkantonale Doppel-
besteuerung im Sinn der bundesgerichtlichen Rechtsprechung vor (E. 1.6
und 2.1). Nachfolgend gilt es daher zu beurteilen, wo sich der steuer-
rechtliche Wohnsitz und damit der Veranlagungsort der Beschwerdeführe-
rin für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2010 befindet.
3.1 Indem der Kanton C._______ im vorliegenden Verfahren behauptet,
der Steuerwohnsitz (bzw. das Hauptsteuerdomizil) der Beschwerdeführe-
rin befinde sich im Jahr 2010 nicht mehr wie bis anhin (von 1999 bis
2009) unangefochten in B._______, sondern in E._______, bringt er eine
steuerbegründende Tatsache vor, für die er die Beweislast trägt (E. 1.5
und 2.3.4). Mit anderen Worten obliegt es dem Kanton C._______, die
den behaupteten (neuen) Steuerwohnsitz in E._______ konstituierenden
Sachverhaltselemente nachzuweisen, und nicht etwa der Beschwerde-
führerin, dass sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz im Jahr 2010 nach wie
vor in B._______ befindet. Bis zum Nachweis eines anderen Steuer-
A-5086/2013
Seite 9
wohnsitzes gilt die Beschwerdeführerin weiterhin als steuerlich in
B._______ ansässig. Immerhin ist sie im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht
gehalten, das Bestehen von engen Beziehungen zu B._______, wo sie
ihren steuerrechtlichen Wohnsitz nach wie vor zu haben behauptet, zu-
mindest glaubhaft zu machen (E. 2.3.4).
3.2 Ob der steuerrechtliche Wohnsitz der Beschwerdeführerin in der
Steuerperiode 2010 in B._______ oder in E._______ liegt, hängt davon
ab, an welchem der beiden Orte sie sich im fraglichen Jahr nach der Ge-
samtheit der äusserlich wahrnehmbaren Umstände mit der Absicht dau-
ernden Verbleibens aufgehalten hat (E. 2.3.2). Die objektive Vorausset-
zung des "tatsächlichen (physischen und nicht nur vorübergehenden)
Aufenthalts" ist für die fragliche Steuerperiode unbestrittenermassen so-
wohl für E._______ als auch für B._______ erfüllt (vgl. E. 2.3.2). Dieses
Kriterium schliesst folglich weder den Kanton C._______ noch den Kan-
ton D._______ als Veranlagungsort aus. Zur Klärung der strittigen Frage
ist daher entscheidend, an welchem der beiden Orte – E._______ oder
B._______ – sich die Beschwerdeführerin im Jahr 2010 mit der "Absicht
dauernden Verbleibens" aufgehalten hat. Die Antwort richtet sich danach,
zu welchem Aufenthaltsort sie im fraglichen Zeitraum bei objektiver Be-
trachtung die stärkeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen
hat (E. 2.3.1).
Diesbezüglich finden sich in den Akten folgende Anhaltspunkte:
3.2.1 Was die Wohnverhältnisse der Beschwerdeführerin anbelangt, so
verfügte sie im fraglichen Zeitraum – soweit hier interessierend – sowohl
in B._______ als auch in E._______ über eine zum dauernden Aufenthalt
zweifellos geeignete Unterkunft. Bei der Unterkunft in E._______ handelt
es sich um eine im Alleineigentum der Beschwerdeführerin stehende voll-
ständig eingerichtete Maisonettewohnung (Stockwerkeinheit zu
161/1000) mit sechs Zimmern, [Seeblick] und zwei Einstellhallenplätzen.
Die Küche umfasst nach der unbestritten gebliebenen Darstellung der
Beschwerdeführerin "nur wenige" Quadratmeter. Das Wohnzimmer ist –
was ebenfalls unbestritten ist – nur über eine interne Treppe zugänglich.
Bei der Unterkunft in B._______ handelt es sich um eine freistehende
und ebenfalls vollständig eingerichtete Villa, die sich auf einem Grund-
stück mit direktem Seeanstoss und einem separaten Badehaus befindet.
Das Grundstück liegt – jedenfalls im fraglichen Zeitraum – ebenfalls im Al-
leineigentum der Beschwerdeführerin. Die Villa umfasst nach ihren (un-
bestrittenen) Angaben 1'788 m3, verfügt über einen grossen Wohn- und
A-5086/2013
Seite 10
Essbereich, eine grosse Küche, vier Schlafzimmer, vier Badezimmer und
einige Nebenräume.
Die Vorinstanz führt dazu aus, das Anwesen der Beschwerdeführerin in
B._______ sei zwar "ungleich grösser" als die Wohnung in E._______,
bei objektiver Betrachtung stelle jedoch auch letztere ein "durchaus adä-
quates Zuhause" für die zum fraglichen Zeitpunkt alleinstehende 71-
jährige Beschwerdeführerin dar. Insofern könne den Wohnverhältnissen
an den beiden Orten für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsit-
zes "keine entscheidende Bedeutung" zukommen.
Diese Einschätzung ist (nur) insofern zutreffend, als es dem beweisbelas-
teten Kanton C._______ nach den vorliegenden Akten nicht gelingt, aus
dem Vergleich der Wohnverhältnisse (Grösse, Lage, Ausstattung, ver-
kehrsmässige Anbindung usw.) ein Indiz für die Absicht dauernden
Verbleibens der Beschwerdeführerin in E._______ abzuleiten. Ebenso
wenig gelingt es ihm, objektive Anhaltspunkte beizubringen, dass sich die
Beschwerdeführerin aufgrund ihrer persönlichen Präferenzen bevorzugt
in der Wohnung in E._______ anstatt in der Villa in B._______ aufgehal-
ten hat. Nicht gefolgt werden kann der Vorinstanz insofern, als sie den
Wohnverhältnissen in der Gesamtwürdigung offenbar nicht nur "keine
entscheidende", sondern überhaupt keine Bedeutung für die vorliegend
strittige Frage zumisst. Wenn sie ausführt, die Beschwerdeführerin könne
nicht nachweisen, dass sie im Jahr 2010 ihren Lebensmittelpunkt in der
Villa in B._______ habe, verkennt sie, dass es angesichts der blossen
Mitwirkungspflicht der Beschwerdeführerin ausreicht, wenn diese ent-
sprechende Umstände zumindest glaubhaft macht (E. 2.3.4). In diesem
Sinn bringt die Beschwerdeführerin durchaus glaubhaft vor, dass sie ihre
Gäste ausschliesslich (jedenfalls weit überwiegend) in der Villa in
B._______ empfange und bewirte, was auch für das Jahr 2010 gelte. Das
Vorbringen ist namentlich deshalb objektiv nachvollziehbar, weil die Kü-
che in E._______ nur wenige Quadratmeter umfasst und das Anwesen in
B._______ demgegenüber nicht nur über eine grosse Küche, sondern
auch über einen ausgedehnten Wohn- und Essbereich sowie einen gros-
sen Garten verfügt, direkt am [See] liegt und insgesamt zum Empfang
von Gästen wesentlich geeigneter und repräsentativer erscheint als die
Wohnung in E._______. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz ändert an
der Glaubhaftigkeit der entsprechenden Aussagen nichts, dass auch die
Wohnung in E._______ "jedenfalls für die Bewirtung von kleineren Ge-
sellschaften" ausreichend sein mag und die Beschwerdeführerin nicht
nachweist, wie häufig und in welcher Anzahl sie im Jahr 2010 Gäste bei
A-5086/2013
Seite 11
sich in B._______ empfangen habe. Im Übrigen hat es die Vorinstanz un-
terlassen, die von der Beschwerdeführerin bezüglich der Gästebewirtung
offerierten "Bestätigungen von zahlreichen Personen aus dem Bekann-
tenkreis" einzuverlangen. Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin auch
glaubhaft vor, sie habe einen stärkeren emotionalen Bezug zum Anwesen
in B._______ als zur Wohnung in E._______. So befinde sich die Liegen-
schaft in B._______ bereits seit etwa 1934 im Familienbesitz, während
sie die Wohnung erst im März 2002 erworben habe. Ihre "persönlichen
Erinnerungsgegenstände" bewahre sie zudem allesamt in der Villa in
B._______ auf, wofür sie einen Augenschein offeriere.
Insgesamt bildet der Vergleich der Wohnverhältnisse in Verbindung mit
den glaubhaften Aussagen der Beschwerdeführerin ein Indiz zu Gunsten
von B._______ als steuerlicher Wohnsitz und Veranlagungsort der Be-
schwerdeführerin im Jahr 2010. Der Kanton C._______ bringt keinen
stichhaltigen objektiven Grund vor, weshalb die Wohnverhältnisse für ei-
nen steuerlichen Wohnsitz der Beschwerdeführerin in E._______ spre-
chen sollten.
3.2.2 Aus den Akten ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin die Woh-
nung in E._______ zu einem Preis von Fr. […] erworben hat und sich die
Unterhaltskosten in der streitbetroffenen Steuerperiode 2010 auf Fr. […]
beliefen. Der Eigenmietwert für die Wohnung betrug im gleichen Zeitraum
Fr. […], der Vermögenssteuerwert Fr. […]. Betreffend die Villa in
B._______ betrug der Gebäudeversicherungswert dannzumal Fr. […], der
Eigenmietwert Fr. […], der Vermögenssteuerwert Fr. […] und der Boden-
wert […] Franken. Der Unterhalt belief sich im Jahr 2010 auf Fr. […].
Diese kostenmässigen Unterschiede bzw. Faktoren erweisen sich auf-
grund der offenbaren Finanzkraft der Beschwerdeführerin als nicht aus-
sagekräftig mit Bezug auf die Klärung ihres strittigen Steuerwohnsitzes.
Es rechtfertigt sich nicht, daraus irgendwelche Rückschlüsse auf die Ab-
sicht dauernden Verbleibens der Beschwerdeführerin zu ziehen. Insbe-
sondere vermögen die höheren Unterhaltskosten der Wohnung in
E._______ vorliegend kein Indiz für einen steuerlichen Wohnsitz in
E._______ zu bilden. Ferner ist für das Bundesverwaltungsgericht – ent-
gegen der Vorinstanz – auch in keiner Weise ersichtlich, weshalb das
Vorbringen der Beschwerdeführerin, es handle sich bei der Wohnung in
E._______ lediglich um eine Zweitwohnung zum gelegentlichen Aufent-
halt sowie zu Kapitalanlagezwecken, durch die aufgeführten Wert- bzw.
Kostenunterschiede grundsätzlich in Frage gestellt sein soll. Dasselbe gilt
A-5086/2013
Seite 12
für die Feststellung, dass die Beschwerdeführerin die Wohnung nicht
fremdvermietet hat und die Nebenkosten nach Wertquoten des Stock-
werkeigentums aufgeteilt werden.
Damit vermögen die aufgeführten Wert- bzw. Kostenfaktoren vorliegend
kein Indiz für einen steuerlichen Wohnsitz der Beschwerdeführerin am ei-
nen oder anderen Ort zu bilden.
3.2.3 Betreffend den Wasserverbrauch in den beiden Unterkünften ist zu-
nächst mit der Vorinstanz festzuhalten, dass der individuelle Verbrauch
der Beschwerdeführerin in der Wohnung in E._______ nicht nachgewie-
sen werden kann, da dort eine Aufteilung nach Wertquoten des Stock-
werkeigentums stattfindet. Für das Grundstück in B._______ ist der Was-
serverbrauch jedenfalls für die Jahre 2009 bis 2011 aktenkundig. Was
den Verbrauch im Jahr 2009 betrifft, legt die Beschwerdeführerin nach-
vollziehbar dar, dass dieser nicht wie von der Vorinstanz angenommen
210 m3 beträgt, sondern lediglich 96 m3 (s. Beschwerde S. 3 Ziff. 7.2).
Somit ergibt sich aus den Akten für B._______ ein Wasserverbrauch von
96 m3 im Jahr 2009, 26 m3 im hier massgeblichen Steuerjahr 2010 und
148 m3 im Folgejahr 2011.
Mit der Vorinstanz ist festzustellen, dass der Verbrauch im Jahr 2010 im
Vergleich zum Vor- und Folgejahr auffällig tief erscheint. Mit dem Vorbrin-
gen, der Wasserverbrauch im Vorjahr 2009 sei nur deshalb so hoch aus-
gefallen, weil Unbefugte die Dusche am Bootssteg tagelang hätten laufen
lassen, vermag die Beschwerdeführerin diese Auffälligkeit nicht ab-
schliessend zu erklären. Denn auch im Jahr 2011, für das kein ausseror-
dentliches Ereignis geltend gemacht wird, das den Wasserverbrauch be-
einflusst haben könnte, liegt der Verbrauch mit 148 m3 wesentlich über
dem Wert von 2009. In den Jahren 2010 und 2011 besteht eine Diskre-
panz von 122 m3, was dem Doppelten des von der Vorinstanz ermittelten
durchschnittlichen Wasserverbrauchs von 58 m3 pro Kopf und Jahr ent-
spricht. Die geltend gemachte mehrwöchige Auslandabwesenheit der Be-
schwerdeführerin im Jahr 2010 (angeblich gegen sechs Wochen zwecks
Verkauf der Ferienwohnung in Südfrankreich sowie zusätzlich drei Wo-
chen Ferien) und das Vorbringen, dass sich die Tochter im selbigen Jahr
– anders als in den Jahren 2009 und 2011 – grösstenteils zu Studienzwe-
cken [im Ausland] aufgehalten habe, erklären diese Diskrepanz nur teil-
weise. Der im Vergleich zum Vor- und Folgejahr niedrigere Wasser-
verbrauch im Jahr 2010 in B._______ bildet daher insgesamt zwar ein In-
diz dafür, dass sich die Beschwerdeführerin in diesem Jahr weniger oft in
A-5086/2013
Seite 13
ihrer Villa in B._______ aufgehalten hat als in den Jahren 2009 und 2011.
Zum Nachweis, dass sie im Jahr 2010 den Mittelpunkt ihrer persönlichen
und wirtschaftlichen Lebensbeziehungen in E._______ hat, sind die Was-
serverbrauchsangaben für das Grundstück in B._______ hingegen in der
vorliegenden Konstellation (kein individueller Wasserverbrauch als Ver-
gleichsgrösse in E._______ nachgewiesen) nicht – auch nicht indizien-
weise – geeignet.
Nur der Vollständigkeit halber sei zusätzlich erwähnt, dass sich aufgrund
des dokumentierten Wasserverbrauchs selbst bezüglich der blossen Auf-
enthaltsdauer der Beschwerdeführerin kein aussagekräftiges Bild zu
Gunsten von E._______ ergibt. Dies zeigt folgende Überschlagsrech-
nung: Auch wenn man mit der Vorinstanz davon ausgeht, dass sich die
Beschwerdeführerin wenn nicht in ihrem Anwesen in B._______, dann in
ihrer Wohnung in E._______ aufgehalten hat – was fraglich ist –, hätte sie
sich im Jahr 2010 gemessen am von der Vorinstanz ermittelten durch-
schnittlichen Wasserverbrauch von 58 m3 pro Kopf und Jahr (365 Tage)
bei einem tatsächlichen Jahresverbrauch von 26 m3 und nach Abzug ei-
nes anderweitigen Aufenthalts (Südfrankreich, Ferien) von (mindestens)
glaubhaften sechs Wochen (42 Tagen) immer noch etwa gleich häufig in
B._______ aufgehalten wie in E._______ (nämlich rund 165 Tage in
B._______ und rund 158 Tage in E._______).
3.2.4 Der in der angefochtenen Verfügung vorausgesetzte individuelle
Stromverbrauch der Beschwerdeführerin in der Wohnung in E._______
beträgt im Jahr 2009 4'613 kWh, im Jahr 2010 4'398 kWh und im Jahr
2011 4'454 kWh. In der Liegenschaft in B._______ befindet sich der Wert
bei 5'309 kWh im Jahr 2009, 2'039 kWh im fraglichen Steuerjahr und
noch 1'703 kWh im Jahr 2011. Der von der Vorinstanz festgestellte (un-
bestrittene) durchschnittliche Energieverbrauch für Haushalte liegt im
massgeblichen Zeitraum in der Schweiz bei 2'363 kWh pro Kopf und Jahr.
Zwar mag zutreffen, dass – wie die Beschwerdeführerin geltend macht –
angesichts der pauschalen je hälftigen Aufteilung des Stromverbrauchs in
B._______ von 1'061 kWh in der Periode vom 1. Oktober 2009 bis zum
31. März 2010 auf die Jahre 2009 und 2010 (531 bzw. 530 kWh) der auf
das Jahr 2010 entfallende effektive Stromverbrauchsanteil "um einige
hundert kWh höher" sein könnte als der von der Vorinstanz angenomme-
ne Wert von 2'039 kWh. Ebenso mag zutreffen, dass sich die Beschwer-
deführerin im Sommer in der Regel in B._______ in ihrem Anwesen am
See aufgehalten und die Wohnung in E._______ hauptsächlich – mit ent-
A-5086/2013
Seite 14
sprechend höherem Energiebedarf und angeblich unter Einsatz von
"Elektroheizöfen" – als "Ausweichwohnstätte im Winter" genutzt hat. Da-
mit wäre jedenfalls nachvollziehbar, weshalb der Stromverbrauch in
B._______ im Jahr 2011 den Tiefstwert aufweisen und der Wasser-
verbrauch gleichzeitig – verglichen mit den Jahren 2009 und 2010 – den
Höchststand erreichen kann. Schliesslich führt die Beschwerdeführerin
zur Begründung des niedrigeren Stromverbrauchs in B._______ an, ihre
Tochter, die ebenfalls in der Villa in B._______ wohnhaft sei, habe sich im
fraglichen Jahr 2010 grösstenteils zu Studienzwecken [im Ausland] auf-
gehalten. Wie es sich mit alledem genau verhält, braucht vorliegend indes
nicht abschliessend geklärt zu werden. Die Ausführungen der Beschwer-
deführerin vermögen nämlich den konstanten und relativ hohen Strom-
verbrauch in E._______ bzw. den tieferen Verbrauch in B._______ zwar
teilweise zu erklären, was jedoch nichts an der Feststellung ändert, dass
der Stromverbrauch in den Jahren 2009 bis 2011 in E._______ relativ
konstant blieb, während er im gleichen Zeitraum in B._______ kontinuier-
lich und erheblich abnahm. Der Stromverbrauch bildet mit der Vorinstanz
somit ein Indiz, das für E._______ als steuerrechtlichen Wohnsitz der Be-
schwerdeführerin im Jahr 2010 spricht. Allerdings ist relativierend zu be-
merken, dass der Abnahme des Stromverbrauchs (sprich der "Aktivitä-
ten") in B._______ nicht zugleich eine entsprechende Zunahme des
Stromverbrauchs (sprich der "Aktivitäten") in E._______ gegenübersteht,
was insofern auf eine Verlagerung von "Aktivitäten" von B._______ nach
E._______ hingedeutet hätte.
3.2.5 Soziale Kontakte der Beschwerdeführerin in E._______ sind nicht
nachgewiesen bzw. aus den Akten ersichtlich. Die Beschwerdeführerin
verneint solche Kontakte denn auch und bringt vor, nie im Kanton
C._______ wohnhaft gewesen zu sein. Unbestritten ist demgegenüber,
dass die Tochter der Beschwerdeführerin ebenfalls an der fraglichen Ad-
resse in B._______ angemeldet ist und in der Wohnung in E._______
weder über ein Zimmer verfügt noch irgendwelche persönlichen Gegens-
tände lagert. Die Beschwerdeführerin führt zudem glaubhaft aus, dass
sich ihre Tochter auch tatsächlich regelmässig in der Villa in B._______
aufhält bzw. dort wohnt, sofern sie nicht im Ausland weilt, wie etwa im
Jahr 2010 zu Studienzwecken [im Ausland]. Unbestritten ist sodann, dass
in nachbarschaftlicher Nähe ("zwei Häuser weiter") die einzigen lebenden
Verwandten der Beschwerdeführerin wohnen, die Familie Y._______. In-
sofern die Vorinstanz dieser Angabe in der angefochtenen Verfügung
kaum Bedeutung beimisst mit dem Argument, die Beschwerdeführerin
gebe weder über den Verwandtschaftsgrad noch über die Art und Qualität
A-5086/2013
Seite 15
der Beziehung zu dieser Familie Auskunft, macht sie sinngemäss eine
Verletzung der Mitwirkungspflicht durch die Beschwerdeführerin geltend
(E. 2.3.4). Davon kann indes keine Rede sein, zumal die Beschwerdefüh-
rerin weder von der Vorinstanz noch vom Kanton C._______ dazu aufge-
fordert wurde, entsprechende – von der Vorinstanz für das Gewicht der
Aussage offenbar als wesentlich erachtete – Informationen beizubringen.
Insgesamt ist festzustellen, dass dem Kanton C._______ der ihm oblie-
gende Nachweis sozialer Kontakte der Beschwerdeführerin in E._______
misslingt, während diese persönliche Beziehungen zu B._______ zumin-
dest glaubhaft macht.
3.3 Aus dem Vorstehenden ergibt sich, dass im Wesentlichen einzig der
Stromverbrauch für E._______ als steuerrechtlicher Wohnsitz der Be-
schwerdeführerin im Jahr 2010 sprechen würde. Indes bildet der Strom-
verbrauch lediglich ein Indiz und vorliegend zudem noch das einzige Indiz
für einen solchen Steuerwohnsitz. Ausserdem bringt die Beschwerdefüh-
rerin – wie gezeigt – glaubhaft vor, enge Beziehungen zu B._______ zu
unterhalten. In der Gesamtwürdigung misslingt dem Kanton C._______
daher der Nachweis für seine Behauptung, die Beschwerdeführerin habe
sich im Jahr 2010 in E._______ nicht nur aufgehalten, sondern dort gera-
dezu den Mittelpunkt ihrer persönlichen und wirtschaftlichen Lebensbe-
ziehungen gehabt. Somit bleibt es – wie schon in den vorangehenden
Steuerjahren 1999 bis 2009 – auch im Jahr 2010 bei B._______ bzw.
beim Kanton D._______ als Veranlagungsort der Beschwerdeführerin für
die direkte Bundessteuer.
Die Beschwerde ist gutzuheissen.
4.
Abschliessend bleibt auf die Kosten- und Entschädigungsfolge einzuge-
hen:
4.1 Ausgangsgemäss haben die Beschwerdeführerin und das Steueramt
der Gemeinde B._______ keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63
Abs. 1 VwVG e contrario). Der geleistete Kostenvorschuss im Betrag von
Fr. 3'000.-- ist der Beschwerdeführerin nach Rechtskraft dieses Urteils zu-
rückzuerstatten. Der ESTV können als Vorinstanz und Bundesbehörde
ebenfalls keine Kosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).
Anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen,
werden jedoch Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um ver-
A-5086/2013
Seite 16
mögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstal-
ten dreht (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die Kantone bzw. kantonalen Behörden
sind damit nicht von der Kostenpflicht befreit, da es für sie um vermö-
gensrechtliche Interessen geht (sie erhalten einen Anteil an der von ihnen
erhobenen direkten Bundessteuer [Art. 128 Abs. 4 BV und Art. 196 Abs. 1
DBG]; Art. 63 Abs. 2 VwVG). Damit sind die Kosten des vorliegenden Ver-
fahrens, die auf Fr. 3'000.-- festzusetzen sind (Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]), dem unterliegenden kan-
tonalen Steueramt C._______ aufzuerlegen (vgl. Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 5.1).
4.2 Das Steueramt der Gemeinde B._______ verlangt keine Parteient-
schädigung. Eine solche ist ihm einerseits als Behörde, die als Partei auf-
tritt (Art. 7 Abs. 3 VGKE) – und die daher in der Regel keinen Anspruch
auf Parteientschädigung hat –, sowie andererseits aufgrund des geringen
Aufwandes auch nicht zuzusprechen (Art. 7 Abs. 4 VGKE i.V.m. Art. 8
Abs. 1 und Art. 13 VGKE). Der anwaltlich vertretenen Beschwerdeführerin
ist hingegen eine angemessene Parteientschädigung zuzusprechen
(Art. 64 Abs. 1 VwVG). Diese ist mangels Kostennote praxisgemäss auf
gesamthaft Fr. 4'500.-- (inkl. MWST) festzusetzen. Der entsprechende
Betrag ist vom kantonalen Steueramt C._______ und der ESTV je hälftig
unter solidarischer Haftung an die Beschwerdeführerin zu entrichten (vgl.
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5044/2011 vom 29. März 2012
E. 5.2).

Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.

A-5086/2013
Seite 17
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Verfügung der ESTV vom
12. August 2013 wird aufgehoben. Es wird festgestellt, dass für die Steu-
erperiode 2010 der Kanton D._______ für die Veranlagung der direkten
Bundessteuer betreffend die Beschwerdeführerin zuständig ist.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 3'000.-- festgesetzt und dem kanto-
nalen Steueramt C._______ auferlegt. Der Betrag ist innert 30 Tagen
nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu Gunsten der Ge-
richtskasse zu überweisen.
3.
Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss in Höhe von
Fr. 3'000.-- wird ihr nach Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurück-
erstattet.
4.
Die ESTV und das kantonale Steueramt C._______ werden verpflichtet,
der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung in Höhe von je
Fr. 2'250.--, unter solidarischer Haftung für den Gesamtbetrag von
Fr. 4'500.--, zu bezahlen.
5.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Beschwerdegegner (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Marc Winiger

A-5086/2013
Seite 18
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren,
deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu
enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit
sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand: